Элементы учетной политики компании, которые не оказывают влияние на финансово-экономические результаты и финансовую отчетность, состоят из следующих составляющих:

1. Способа учета амортизации объектов нематериальных активов.

2. Метода оценки приобретаемых материально-производственных запасов.

3. Порядка учета и приобретения материально-производственных запасов (использование бухгалтерских счетов 10,15,16).

4. Метода оценки произведенной и реализуемой готовой продукции (по фактической себестоимости либо нормативной себестоимости).

5. Даты определения курсовой разницы по иностранной валюте.

6. Оценки приобретаемой тары

7. Периодичности корректировки рыночной стоимости ценных бумаг.

8. Резервного фонда.

9. Порядка учета производства готовой продукции. 10.Выбора единицы учета готовой продукции.

11.Способа учета на счетах выбытия объектов основных средств. 12.Метода создания резервов под обесценение товарно-материальных ценностей.

От выше перечисленных элементов непосредственно зависит процесс обработки и отражения учетной информации, влияния на финансово- экономические результаты они не оказывают.

Есть различные элементы такие, как способ учета начисления износа объектов нематериальных активов, объектов основных средств, приобретения материально-производственных запасов, выбытия объектов основных средств тоже оказывают влияние на аналитический учет исходящих отчетных данных. К данным элементам учетной политики, по которым трудно дать однозначную оценку влияния, относятся:

1) Способы оценки возвратных отходов.

2) Способы оценки незавершенного производства.

3) Методы списания расходов будущих периодов.

4) Способы распределения косвенных расходов по видам основной деятельности или видам производимой продукции.

5) Классификация затрат на производство.

6) Формирование информации о расходах по видам деятельности.

7) Способы списания затрат на научно-исследовательские и опытно- конструкторские работы.

По данным элементам трудно дать однозначную оценку, потому что их выбор зависит только от специфики деятельности компании.

Выделяют следующие элементы учетной политики с долгосрочным периодом воздействия на показатели и отчетность компании:

1. Методы переоценки основных средств.

2. Способы списания объектов, стоимостью менее 20 000 рублей

3. Установление ограничительного лимита отнесения к объектам основных средств.

4. Способы начисления амортизации объектов основных средств.

5. Методы учета ремонта объектов основных средств (путем формирования ремонтного фонда).

6. Способы начисление амортизации объектов нематериальных активов.

7. Методы оценки списываемых материально-производственных запасов.

8. Перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную задолженность и наоборот.

9. Способы и сроки списания расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.

10 .Способы оценки выбывающих ценных бумаг, по которым невозможно определить текущую рыночную стоимость.

11 .Способы формирования первоначальной стоимости объектов финансовых вложений.

12 .Методы признание выручки. 13.Создание резервного капитала.

14.Методы учета поступления государственных субсидий.

Оценка стоимости объектов основных средств компании в консолидированной отчетности по итогам отчетного периода зависит от вида компании. Вот, компания общество с ограниченной ответственностью «ФОН» имеет множество дочерних компаний: общество с ограниченной ответственностью «Склад Торгово-Финансовой Компании», общество с ограниченной ответственностью «Московский филиал ФОН», общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом ФОН», общество с ограниченной ответственностью «Маркетинговые и инвестиционные проекты».

Далее изучим, как осуществляется оценка объектов основных средств. Она базируется на полном суммировании индивидуальных уникальных объектов основных средств.

Последовательность оценки объектов основных средств, для целей подготовки итоговой обобщенной консолидированной отчетности, установленный в компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН» состоит из пяти больших этапов, показанных на рисунке 8.

Для определения фактического контроля и оценки существенного влияния учетной политики компании нужно провести следующие процедуры: проанализировать учредительные и кадровые документы, изучить материалы собраний собственников (для идентификации лиц, которые принимают решения), проанализировать источники финансирования компании (для выявления финансовой зависимости и независимости), проанализировать основных сегменты покупателей и поставщиков (выявить операционной зависимости).

Во втором этапе осуществляется унификация учетной политики каждой дочерней компании для консолидации и учетной политики обобщенной консолидированной отчетности с целью достижения сопоставимости учетных данных.

В рамках третьего этапа осуществляется определение деятельности для сокращения либо ликвидации посредством идентификации дочерних компаний, отвечающим признакам ликвидации. Объекты основных средств таких компаний оцениваются на основании разработанной методикой оценки, которая отвечает за допущение к ликвидации компании на определенную отчетную дату, и отражаются обособленно в агрегированной отчетности в специальном разделе «прекращаемая деятельность». В связи с этим из консолидированного расчета исключаются оценки объектов основных средств дочерних компаний.

Рисунок 2.3.Последовательность оценки объектов основных средств компании для подготовки обобщенной консолидированной отчетности



В рамках четвертого этапа производится оценка основных средств, которые отражены в агрегированной отчетности на отчетную дату. Эта оценка непосредственно влияет на оценку гудвила (good will),а также доли, которая не контролируется собственниками бизнеса (non-controlling ginteres).

В рамках пятого этапа определяется оценка основных средств, которые реализованы между зависимыми аффилированными компаниями. Эта оценка будет показывать стоимость данных объектов для агрегированной компании.

Первым делом выявляется, было ли нарушение требований российского законодательства, в результате безвозмездно поступивших объектов основных средств.

Если собственник компании «ФОН», безвозмездно передает дочерней компании объекты основных средств, и эту передачу невозможно классифицировать как благотворительную помощь, то на основании Федерального Закона «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» данную операцию нужно идентифицировать как грубейшее нарушение статьи 168 Гражданского Кодекса Российской Федерации. Данная сделка будет признаваться ничтожной, и в бухучете нужно будет вносить исправительные записи.

Заниженная либо завышенная оценка основных средств компании в приводит к существованию, так называемой «бумажной», нереализованной прибыли (убытка). В оценке основных средств, следовательно, необходимо определить отклонение в оценке переданных объектов основных средств от рыночной оценки аналогичных объектов. Завышение стоимости объектов основных средств, способствует искажению реальной отчетной информацией в отчетности: завышается оценка объектов основных средств у компании покупателя, завышается показатель выручки у компании продавца. Для этого, норма Налогового Кодекса РФ о возможных отклонениях в трансфертных ценах не более чем на двадцать процентов рассматривается как процедура, которая повышает достоверность финансовой отчетности. Эту норму также можно использовать при формировании отчетности по международным стандартам.

По результатам реализации этого алгоритма, компании обществу с ограниченной ответственностью «ФОН» необходимо провести корректировку оценок объектов основных средств. Следовательно, стоимостная оценка может либо не изменяться, либо изменяться по причинам нарушения норм российского законодательства, либо изменяться по причинам наличия «бумажной» прибыли (убытка) при оценке в случае продажи объектов основных средств.

Под процедурами корректировок оценки объектов основных средств понимается корректировка для исправления периода, когда была совершена операции, либо наличия задолженности.

Если расчеты по объектам основных средств еще не отражены, то корректировка производится непосредственно изменением в оценке основного средства и существующей задолженности. Если оплата уже отражена, изменяется оценка основного средства и показатель финансового результата. Когда операция относится к текущему отчетному периоду, изменяют показатель финансового результата отчетного периода, в случае если это относится к прошлым отчетным периодам, то поддается корректировке нераспределенная прибыль ретроспективно в каждой отчетности до момента, когда была совершена операция, и в данном периоде совершения операции будет корректироваться показатель прибыли.

В соответствии с учетной политикой компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН» корректировка оценок объектов основных средств, межгрупповой реализации объектов с прибылью (убытком), будут производиться через показатели агрегированной отчетности либо корректировать оценку объекта основных средств, в финансовой отчетности покупателя и через амортизацию в отчётности продавца. Влияние корректировок оценок объектов основных средств по сегменту «Незавершенное строительство» на показатели консолидированной отчетности компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН» собрано в таблице 2.3.1.

Таблица 2.3.1 - Влияние корректировок оценок объектов основных средств по сегменту

	оценки ОС	Групповой НРП	Стоимости ОС	групповой НРП	неконтроль ной доли участия
ООО «ФОН» - ООО «Склад Торгово- Финансовой Компании»	-134,35	134,35	-134,35	94,05	40,30
ООО «ФОН» - ООО «Московский филиал ФОН»	-688,86	688,86	688,86	564,87	123,99
ООО «ФОН» - ООО «Торговый дом ФОН»	(97,47)	97,47	(97,47)	97,47	0,00
ООО «ФОН» - ООО «Маркетинговые и инвестиционные проекты»	-790,20	790,20	-790,20	553,14	237,06
Итого изменение оценки	-1 710,88	1 710,88	-1 710,88	1 309,53	401,35
Итого изменение в процентном отношении от консолидированного показателя	5,80%	11,70%	5,80%	8,70%	3,00%

По данным компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН» по операционному сегменту «Незавершенное строительство» выявлено, что влияние превышений в оценках объектов основных средств в операциях межгрупповой реализации существенно. Завышение оценки объектов основных средств в агрегированной отчетности компании составляет около 5,8%, завышение показателя групповой нераспределенной прибыли составило величину равную приблизительно 11,7% при подсчете методом консолидационных корректировок и составляет около 8,7% при подсчете методом корректировок через отчетность компании, которое реализует основное средство.

При существовании показателя несобственной доли в случае межгрупповой реализации основных средств с наценкой, корректировка показателя групповой прибыли осуществляется через отчетность компании, которая реализует объект основных средств, при этом снижение показателя прибыли распределяется пропорционально проценту владения на чужую долю и групповую прибыль, что приводит к улучшению агрегированного финансового результата.

Далее рассмотрим, каким образом повлияет на размер, начисляемого к уплате налога на прибыль, переход с метода учет затрат ФИФО, применяемого в компании, на рекомендуемый к применению метод учета затрат ЛИФО.

ЛИФО - метод оценки товарно-материальных ценностей (ТМЦ), при котором с учёта выбывают первыми ТМЦ поставленные на учёт последними. В условиях роста цен приводит к завышению затрат и уменьшению стоимости остатка ТМЦ (при падении цен - наоборот).

ФИФО - метод оценки ТМЦ, при котором первыми выбывают с учёта ТМЦ поставленные на учёт первыми же.

Так как в нашей стране постоянная инфляция ведет к последовательному удорожанию товарно-материальных ценностей, то данный инструмент применим в нашем случае на практике. Посчитаем и полученные результаты сведем в таблице 2.3.2.

Таблица 2.3.2 - Влияние на финансовые показатели перехода в учетной политике ООО «Фон» с метода оценки ТМЦ ФИФО на метод ЛИФО

Отчет о финансовых результатах, тыс. руб.	2010	2011	2012	2013	2014	2015
Выручка	11 173,16	12 936,60	12 532,43	12 912,51	12 801,82	13 235,57
Операционные расходы, в том числе:	-9 669,57	-11 473,00	-11 211,65	-11 661,51	-13 115,31	-12 083,26
Амортизация	-2 067,63	-2 563,52	-2 696,16	-2 777,30	-3 191,88	-3 011,65
Расходы на сырье и материалы	-1 888,22	-2 272,34	-2 148,20	-2 062,48	-1 846,40	-2 258,38
Прочие расходы	145,42	137,73	335,16	416,27	620,81	302,86
Результаты от операционной деятельности	1 649,01	1 601,34	1 655,94	1 667,28	307,32	1 455,17
Финансовые доходы	25,40	12,41	193,37	40,24	56,65	97,45
Финансовые расходы	0249,04	-178,92	-272,96	-255,88	-356,02	-523,23
Чистые финансовые расходы	-223,64	-166,51	-79,60	0215,64	299,36	-425,78
Убыток/прибы ль до налогообложен ия	1 425,36	1 434,82	1 576,35	1 451,63	7,96	1 029,40
Экономия/(рас ход) по налогу на прибыль	-285,07	- 286,96	-315,27	-290,33	-1,59	-205,88
Прибыль за период	1 140,29	1 147,86	1 261,08	1 161,31	6,37	823,52

Из таблицы 2.3.2 видно, что в результате перехода с одного метода оценки ТМЦ на другой мы получаем экономию в виде уменьшения начисленного и уплаченного налога на прибыль в размере 1 027 тысяч рублей за 2010-2015 годы.

Если в первом случае с применением метода ФИФО мы уплачиваем в бюджет налог на прибыль в размере 2 515 тысяч рублей за анализируемый период, то в случае применения метода ЛИФО в бюджет направляется сумма, равная 1 487 тысяч рублей.

В итоге мы имеем законную возможность, изменив метод оценки в учетной политике предприятия уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 5 139 тысяч рублей, что приведет к уменьшению налога на прибыль на 1 027 тысяч рублей.

1) За рассматриваемый период активы компании из года в год растут со средним темпом около 7-8% в год. Это говорит нам о том, что предприятие постоянно развивается и растет в масштабах. С 2010 по 2015 год активы компании увеличились на 9 178 тысяч рублей или в 1,39 раза.

2) Основную долю в имуществе предприятия составляют внеоборотные активы примерно 90% в общем составе. Вторым по величине в составе имущества компании составляет дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, их доля в составе имущества варьируется в диапазоне от 8 до 10%. На 31.12.2015 она равнялась величине 2 589 тысяч рублей. Смотря на пассивы, мы видим источники формирования имущества компании. Имущество компании сформировано за счет собственного капитала на 51,97% (169 232 тысяч рублей), остальное за счет привлеченных кредитов и займов (22,73%), кредиторской задолженности (18,77%) и прочих пассивов (6,53%).

3) Исследуя динамику финансовых результатов деятельности компании, мы видим, что выручка организации планомерно растет и в 2015 году равняется величине 13 235 тысяч рублей. Это хорошая тенденция, что говорит нам о том, что данное предприятие находится в стадии роста и имеет потенциал дальнейшего развития. Доля операционных расходов в структуре выручки колеблется в диапазоне от 80 до 85% с тенденцией ее увеличения. В 2015 году она составила 84,23% (13 235 тысяч рублей), тогда как в 2010 году равнялась 80% в структуре выручки.

4) На конец 2015 года в ООО «Фон» рентабельность производства равняется 21%, рентабельность продаж 18%, рентабельность собственного капитала 9,28%, рентабельность активов 9,28%.



ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ В ООО «ФОН» И ПОВЫШЕНИЕ ЕЁ РЕЗУЛЬТАТИВНОСТИ

3.1 Рекомендации по совершенствованию учетной политики общества с ограниченной ответственностью «ФОН» в 2016 году. Многовариантные расчеты последствий предлагаемых изменений

Согласно правилам бухучета все производственно-хозяйственные операции необходимо зарегистрировать на счетах бухучета, глубина же аналитического учета, как правило, зависит от возможности компании обработать существующий объем учетной информации (записей в бухгалтерских регистрах). Грамотно построенная система аналитических счетов позволяет провести оптимизацию процесса обработки учетной информации для целей формирования бухгалтерской, налоговой, управленческой и статистической отчетности.

При формировании рабочего плана счетов нужно добавить десяток дополнительных аналитических субсчетов (по 2 на каждую аналитическую позицию), а свободных позиций всего пять. Выявляется очевидность необходимости увеличения количества разрядов, которые отводятся под каждый субсчет. Данное новшество, актуально в случае, если необходимо изменить план счетов в автоматизированной системе, которое влечет за собой масштабную перестройку всего рабочего плана счетов.

Таблица 3.1.1- Рекомендуемый бухгалтерский синтетический счет 90 «Продажи»

№	Субсчет	Наименования субсчета	Сегменты
			Склад№1	Склад№2	Склад№ 3
1	90-10	«Выручка»	90-11	90-12	90-13
2	90-20	«Себестоимость продаж»	90-21	90-22	90-23
3	90-30	«Налог на добавленную стоимость»	90-31	90-32	90-33
4	90-40	«Акциза»	90-41	90-42	90-43
5	90-90	«Прибыль/убыток от продаж»	90-91	90-92	90-93

Для целей устранения существующих недочетов и создания наиболее понятной структуры аналитического учета финансовых вложений в компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН», необходимо организовать учет, который соответствует аналитике, показанной в таблице 3.1.2.

Таблица 3.1.2 - Рекомендуемый перечень аналитических счетов по счету «финансовые вложения» компании «ФОН»

Номер счета	Наименование счета
58	Финансовые вложения
58-1	Паи и акции
58-2	Долговые ценные бумаги
58-2-1	Краткосрочные долговые ценные бумаги
58-2-1-1	Облигации
58-2-1-2	Векселя
58-2-2	Долгосрочные ценные бумаги
58-2-2-1	Облигации
58-2-2-2	Векселя
58-5	Краткосрочные долевые ценные бумаги (акции)

Рекомендации по аналитическому учету позволяет грамотно отразить в учете величину долевых (счета 58-1, 58-5) и долговых (счет 58-2) ценных бумаг, краткосрочных (счета 58-2-1, 58-5) и долгосрочных (счета 58-1, 58-2-2) финансовых вложений.

В существующих реалиях самым распространенным видом финансовых вложений являются ценные бумаги, которые приобретаются по договорам купли-продажи ценных бумаг. В соответствии с данным обстоятельством бухучет этих финансовых вложений ведется в строгом соответствии с положением по бухучету «Учет финансовых вложений» 19 / 02, который утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002г. N126-н.

В этом положении прописано право самостоятельного выбора компанией единицы бухучета. Выбранная единица учета будет обеспечивать отражение достоверной и полной информации о финансовых инвестициях,

должный контроль по их движению.

В качестве основных рекомендаций предлагается провести дополнения в учетную политику. В частности, добавить положение о документообороте и график документооборота для целей оптимизации организационной части делопроизводства и ведения бухучета в компании.

Было уже ранее подмечено, что в компании нет разработанного Положения о документообороте и Графика документооборота. Для этого необходимо сформировать и утвердить в соответствующем порядке документ «Положение о документообороте и график документооборота» в компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН».

Положение о документообороте

1. Общие положения

Данное Положение определяет порядок по созданию, принятию и отражению в бухучете, а также по хранению первичных документов компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН».

2. Первичные документы

2.1. Под основанием для отражения учетной информации о совершенных производственно-хозяйственных операциях в регистрах бухучета являются первичные документы, которые созданы на основании требований данного Положения.

2.2. На основании первичных документов фиксируются факты совершения производственно-хозяйственных операций. В первичных документах содержаться необходимые достоверные данные и создаются оперативно и своевременно, в момент совершения каждой операции.

2.3. Первичные документы должны принимаются к учету, в случае, если они составлены по установленной форме, которая содержится в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. По документам, по которым форма не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, необходимо проверить на содержание в них следующих обязательных реквизитов:

1) наименование;

2) дату составления;

3) наименование компании, от имени которой документ составлен;

4) содержание производственно-хозяйственной операции;

5) измерители производственно-хозяйственной операции в денежном и натуральном выражении;

6) наименование должностей сотрудников, которые ответственны за совершение производственно-хозяйственной операции и за правильность его оформления;

7) личные подписи данных сотрудников.

Использование в учете бланков произвольных и устаревших форм не допускается.

2.4. Записи в первичных документах необходимо производить чернилами, пастой шариковых ручек, химическим карандашом, с помощью пишущих машин, средств автоматизации и механизации, а также иными средствами, которые обеспечивают сохранность данных записей в течение временного промежутка, который установлен для их хранения, но не меньше 5 календарных лет.

Использовать для записи в первичных документах простой карандаш запрещается.

2.5. Подлежат обязательному прочерку в первичных документах свободные строки.

2.6. В компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН» распоряжением руководителя по согласованию с главным бухгалтером заранее утверждается перечень сотрудников, которые имеют право подписи первичных документов.

2.7. Бланки форм первичных документов, которые отнесены к бланкам строгой отчетности, необходимо пронумеровать в порядке, установленном российским законодательством (типографским способом, нумератором).

2.8. Первичные документы, которые поступают в бухгалтерскую службу, подвергаются обязательной проверке.

Проверка производится по содержанию (проверяется законность операций, изучается логическая увязка различных учетных показателей) и по форме (правильность и полнота оформления первичных документов, содержание всех обязательных заполненных реквизитов).

2.9. Первичные документы, которые прошли обработку, имеют отметку, которая исключает возможность их двойного использования - оттиск штампа учетного сотрудника, отвечающего за их обработку и отражение в учете.

3. Учетные регистры.

3.1. Информация, содержащаяся в принятых учетных первичных документах, систематизируется и накапливается в учетных регистрах.

3.2. Под учетным регистром в компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН» понимается машинограмма «Журнал производственно-хозяйственных операций».

4. Исправление ошибок в учетных регистрах и первичных документах.

4.1. В тексте и цифровых данных учетных регистров и первичных документов корректировки, различного рода подчистки и исправления не допускаются.

4.2. Ошибки, допущенные в первичных документах, которые созданы вручную (исключение составляют кассовые и банковские документы), исправляются следующим образом: зачеркивается ошибочный текст или цифра, сумма и пишется над зачеркнутым текстом правильный текст цифра, сумма. Зачеркивание осуществляется одной чертой таким образом, чтобы была возможность прочитать исправленное.

4.3. Исправление ошибок в первичных документах нужно оговорить надписью «исправлено», подтвердить подписью ответственных лиц, которые подписали исправленный документ, а также проставить дату корректировки.

4.4. В приходных и расходных кассовых ордерах исправления запрещены.

5. Порядок организации документооборота.

5.1. Движение первичных документов в бухучете (формирование и получение от контрагентов, отражение в учете, обработка, сдача в архив и иной документооборот) прописано в графике.

5.2. Работа по формированию графика документооборота ведется главным бухгалтером.

График документооборота утверждается распоряжением руководителя компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН».

5.3. Сотрудники компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН» (руководители структурных подразделений, мастера, табельщики, сотрудники отделов и подразделений, кладовщики, подотчетные лица, работники бухгалтерской службы) формируют и передают документы, которые относятся к их направлению деятельности в соответствии с графиком документооборота.

5.4. Непосредственную ответственность за соблюдение графика документооборота, ответственность за оперативное и надлежащее формирование первичных документов, ответственность за своевременное предоставление их для отражения в бухучете и отчетности, ответственность за достоверность и актуальность содержащихся в документах учетных данных несут сотрудники, которые непосредственно создавали и подписывали первичные документы.

5.5. Контроль по соблюдению сотрудниками графика документооборота в компании ведет главный бухгалтер.

6. Порядок хранения учетных регистров и первичных документов

6.1. Учетные регистры, первичные документы, бухгалтерская отчетность и бухгалтерские балансы обязательно передаются в архив компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН».

6.2. Учетные регистры, первичные документы, бухгалтерская отчетность и бухгалтерские балансы до момента передачи их в архив хранятся в бухгалтерской службе, за сохранность которых отвечают лица, уполномоченные главным бухгалтером.

6.3. Прошедшие обработку первичные документы текущего отчетного месяца, относятся к конкретному учетному регистру, группируются в хронологии и сшиваются, переплетаются.

Отдельные виды документов будут храниться непереплетенными, но обязательно подшитыми в специальных папках, чтобы не допустить их утрату или злоупотребление ими.

6.4. Сроки хранения учетных регистров, первичных документов, бухгалтерской отчетности и бухгалтерских балансов в архиве компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН» устанавливаются в соответствии с перечнем типовых документальных материалов, которые образуются в деятельности министерств и иных организаций, учреждений и предприятий.

6.5. Сохранность первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов, оформление и передачу их в архив обеспечивает главный бухгалтер общества с ограниченной ответственностью

«ФОН».

Выдача учетных регистров, первичных документов, бухгалтерской отчетности и бухгалтерских балансов из бухгалтерской службы и из архива компании сотрудникам различных структурных подразделений не допускается, и в исключительных случаях производится на основании распорядительного документа главного бухгалтера.

6.6. В случае обнаружения пропажи или гибели первичных учетных документов распоряжением руководителя компании создается комиссия по изучению и расследованию причин пропажи и гибели документов.

В исключительных случаях для участия в работе специальной комиссии приглашаются сотрудники следственных органов, государственного пожарного надзора.

По результатам работы комиссии оформляется акт, который должен утвердить руководитель компании.

Подводя итоги, следует отметить, что для целей оптимизации процесса обработки учетной информации в компании необходимо сформировать систему аналитических счетов посредством добавления новых десяти дополнительных аналитических субсчетов. Данное новшество потребует в компании полностью перестроить рабочий план счетов. Для этого необходимо разработать перечень аналитических счетов учета финансовых вложений компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН», который позволил бы грамотно отразить величину долевых (счета 58-1, 58-5) и долговых (счет 58-2) ценных бумаг, краткосрочных (счета 58-2-1, 58-5) и долгосрочных (счета 58-1, 58-2-2) финансовых вложений. В виду того, что в компании не существует положение о документообороте и график документооборота, в качестве рекомендаций предлагается сформировать и утвердить в соответствующем порядке документ «Положение о документообороте и график документооборота» в компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН».

Далее рассмотрим, как повлияет изменение в учетной политике способа амортизации основных средств компании с линейного способа начисления амортизации на способ ускоренной амортизации.

Ускоренная амортизация является целевым методом более быстрого по сравнению с нормативными сроками службы основных фондов, полного перенесения их балансовой стоимости на издержки производства и обращения. Это позволит оптимизировать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль вследствие увеличения себестоимости производства и реализации готовой продукции и как результат уменьшение налога на прибыль.

Это снизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на соответствующую величину, что привело к уменьшению начисленного и уплаченного налога на прибыль за изучаемый отрезок времени на 1 130 тысяч рублей.

Данный инструмент рекомендуется к применению на данном предприятии поскольку, не привлекая никаких дополнительных усилий, можно добиться налогового эффекта в виде уменьшения платежа по налогу на прибыль в размере более 1 130 тысяч рублей.

3.2 Прогнозная оценка экономической эффективности мер по совершенствованию учетной политики предприятия и резервы повышения доходов и экономии затрат предприятия

При попытке минимизировать налоговые платежи и изменить для этих целей учетную политику компании, необходимо помнить, что учетная информация, содержащаяся в отчетности бухгалтерии, позволяет собственники и инвесторам проводить оценку реальной отдачу от финансовых инвестиций. Приведение в соответствие российской учетной информации требованиям международных стандартов учета проводится через устранение различий, существующих между правилами учета, принятыми в Российской Федерации, и международными правилами учета. В качестве примера существующего различия можно привести разные способы и методы определения выручки от реализации готовой продукции.

По методу начисления в момент осуществления операции реализации предполагается учет доходов и расходов при отгрузке готовой продукции, что соотносится с принципом соотнесения доходов и расходов. Поэтому нужно, чтобы затраты и расходы отражались только в том случае, когда продукция реально продана и за нее выставлены счета покупателям.

В отечественной системе учета в предыдущие периоды всегда применяли только метод начисления, который предполагал отражение операций в момент прихода или расхода денежных средств. С точки зрения оптимизации налоговых и внебюджетных платежей данный метод дает некоторые плюсы и преимущество. Но все же приведение сформированной на его основе отчетности в соответствие с международными стандартами является относительно трудновыполнимой задачей48.

В соответствии с нормативно-правовыми актами учетная политика компании формируется и утверждается перед началом следующего финансового года. Любое изменение по сравнению с предыдущим финансовым годом необходимо объяснить в финансовой отчетности по итогам года. Следовательно, оптимизация учетной политики будет включать в себя элементы финансового прогнозирования, планирования и стратегическую модель развития бизнеса.

Многие специалисты думают, что управленческий учет необходимо базировать на принципах, которые должны отличаться от бухучета. Имеется в виду, что компания свободна в выборе методов. Но следует понимать, что принципы бухгалтерского учета разрабатывались не для целей налоговой службы.

Следовательно, бухгалтерская политика и учетная политика будут основываться как на совместных одинаковых принципах, так и едино структурированных данных о хозяйственно-производственной деятельности компании, для того, чтобы можно было бы понять определенные причины расхождения в различных видах и формах отчетности.

Управленческая отчетность отличается от бухгалтерской отчетности, как правило, именно оперативностью. Но все же некоторые элементы бухгалтерской учетной политики компании смогут быть трансформированы в управленческую отчетность.

В большинстве российских промышленных компаниях цена на готовую продукцию формируется посредством начисления надбавки на себестоимость продукции. Так как, этот метод полностью игнорирует ситуацию на рынке, его постоянное применение может негативно отразиться на финансовых показателях компании.

Рассмотрим конкретный пример, в определенный момент затраты на производство и реализацию готовой продукции компании несколько повысилась. В компании придерживается обычная система ценообразования и реагирует традиционным способом. Отпускная цена готовой продукции в

следующем отчетном квартале возрастает на расчетную величину и немного превышает надбавку к себестоимости (на данную наценку также была отражена дополнительная) прибыль. Поскольку повышение цены реализации продукции уменьшает спрос на нее со стороны потребителей, то, следовательно, некоторые постоянные клиенты начали переходить на продукцию, производимую конкурентами. Компания начала работать на складирование своей продукции, тем самым увеличивая запасы неликвидной готовой продукции, что привело к замораживанию оборотного капитала, в том числе и увеличению сумм кредитов и займов, полученных компанией, на которые начисляются проценты за пользование ссудой. Это привело к тому, что руководство компании вынуждено было начать сокращать производство. Так как возможности снижения накладных расходов в этом случае ограничены, то их сумма и удельный вес в каждой единицу производимой продукции начала увеличиваться. Возросла и полная себестоимость продукции, что, увеличило цены и снизило спрос. Компания вошла в порочный круг «увеличение себестоимости - сокращение объемов производства».

Необдуманная приверженность и пристрастие к сформированной ценовой политике приводит к разорению и ликвидации ранее процветающей компании с большим потенциалом развития.

Наилучшим образом организована система ценообразования, которая основывается и опирается на рыночную ситуацию. При этой системе ценообразования есть свои нюансы, негативные моменты. Отсутствие четко прописанной процедуры формирования цены, использование «ценовых ножниц» и многое другое может привести к тому, что сотрудники, непосредственно осуществляющие продажи, оказывают свое субъективное влияние на финальную цену купли-продажи продукции. Зачастую покупателю проще заплатить небольшую сумму лично менеджеру по продажам, сэкономив намного больше средств на стоимости приобретения реализуемой продукции.

Построить грамотную систему ценового мониторинга и контроля на практике бывает достаточно сложно. В случае, если у компании нет данной возможности, то необходимо в любом случае основываться на политике ценообразования, базирующейся на учете переменных затрат. Данный метод называется метод «директ-костинг». В этом случае необходимо следить за соотношением себестоимости и цены реализации, для целей, чтобы не попасть под штрафные санкции надзорных фискальных органов. В этом случае, разница между ценой реализации продукции, и ее себестоимостью будет являться только ограничением, колебания величины себестоимости непосредственно сказываться не будут на цене реализации.

В случае, если компания перешла бы на использование ценовой политики, которая основывается на методе «директ-костинг», возможно, ее финансовое положение стало бы получше. Временное понижение объема производства продукции или снижение себестоимости продукции не привело бы к формированию финансовых проблем.

Одними из основных элементов бухгалтерской учетной политики являются способ учета затрат на производство, метод калькуляция себестоимости и способ формирования финансовых результатов.

Данный элемент принимает одно из значений:

- при включении всех затрат на производство и реализацию отчетного периода в себестоимость реализуемой готовой продукции посредством разнесения накладных расходов формируется полная себестоимость;

- с включением всех условно-переменных затрат в себестоимость. Условно-постоянные затраты при данном случае по окончании отчетного периода отражаются и списываются на уменьшение выручки от продаж. Так формируется неполная себестоимость по методу «директ-костинг».

Чтобы подкорректировать ценовую политику не обязательно ждать окончания финансового года. Ценовая политика может быть изменена оперативно. Существуют различные модели ценовой политики, которые позволяют учитывать как затраты на производство готовой продукции, так и закон спроса и предложения, рыночные механизмы формирования цены, Данная ценовая политики возможна к применению только при стечении определенных условий функционирования компании.

Следовательно, оптимизация бухгалтерской политики и управленческой политики компании дает большие возможности для повышения ее эффективность и рентабельности либо дает возможности по предотвращению нежелательного развития неблагоприятных событий, при этом, не требуя значительных финансовых инвестиций и существенных изменений организационной структуры компании.

Но, как было подмечено, данная оптимизация выражается в оценке деятельности любой конкретной компании. Вместе с производственной, организационной и иными другими структурами при формировании всевозможных моделей бизнеса необходимо учесть прогнозные показатели по изменению тарифов, объемов производства, налоговых ставок на следующий финансовый год. Эффективность переоценки объектов основных средств будет зависеть от соотношения ставок по налогу на прибыль и налогу на имущество, и непосредственно от сроков амортизации объектов основных средств.

Оптимизация учетной политики компании отводится важная роль при построении бизнес-плана, но, к нашему большому сожалению, еще недостаточно проработана.

Вследствие того, что компания общество с ограниченной ответственностью «ФОН» имеет право выбирать разные методы бухучета одних и тех же фактов производственно-хозяйственной деятельности, у нее появляется возможность по-разному отражать информацию о данных фактах в отчетности бухгалтерии. Поэтому посредством учетной политики компания общество с ограниченной ответственностью «ФОН», выбирая определенные методы учета, имеет право формировать прямо противоположные показатели финансового положения компании, которые представляются в отчетности при полном отражении существующего положения дел в компании.

Наиболее важными при формировании картины финансового состояния компании являются решения, которые принимаются при формировании учетной политики компании, касающиеся оценки и распределения доходов и расходов компании по различным отчетным периодам.

Классический подход к группировке расходов, выделяет две большие группы расходов: условно-переменные и условно-постоянные.

Под условно-переменными расходами подразумеваются расходы, зависящие от объемов производства.

Условно-постоянными расходами являются расходы, величины которых не зависят от масштабов производства компании, и номенклатура расходов в течение длительного промежутка времени остается постоянной.

При первом подходе условно-постоянные расходы рассматриваются как составляющая компонента затрат компании по выпуску готовой продукции. Говорится о том, что размер условно-постоянных расходов не связан с непосредственным объемом выпуска готовой продукции, без данных затрат функционирование компании, задачей которой является производство и реализация продукции, невозможно. Как результат, эти расходы необходимо учитывать в составе элементов себестоимости готовой продукции. С точки зрения финансово-экономических результатов деятельности компании следует отметить, что часть этих расходов капитализируется и фиксируется в суммах незавершенного производства и суммах остатков готовой продукции на конец учетного периода.

В рамках второго подхода следует сказать, что он основывается на принципе временной определенности фактов производственно- хозяйственной деятельности. В основе этого принципа лежит постулат, что величина условно-постоянных расходов не зависит от объема производства. И условно-постоянные расходы будут у компании в любом случае, даже если продукцию вообще не будут производить. Эти расходы не будут оставаться в балансе по статьям «незавершенное производство» и «готовая продукция», так как они должны отражаться в том отчетном периоде, в котором осуществлены.

Приход прибывших на склад готовой продукции фиксируется по дебету счета 41 «Товары», который корреспондируется со счетом 60

«Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по стоимости приобретения.

Поступление материально-производственных запасов отражается с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или без его применения в порядке, который соответствует порядку учета аналогичных операций с материалами.

Компания общество с ограниченной ответственностью «ФОН» осуществляет деятельность по оптовой торговле, поэтому приход, расход, все движение товарных запасов, которые находятся на базах и складах отражаются на счетах, проиллюстрированных в таблице 3.2.1.

Таблица 3.2.1 - Счета наличия и движения товарных запасов при оптовой торговле

№	Наименование счета	Наименование субсчета
15	«Заготовление и приобретение материальных ценностей»
41	«Товары»	41-1 «Товары на складах»
42	«Торговая наценка»
44	«Расходы на продажу»
45	«Товары отгруженные»
90	«Продажи»

При учете в компании товаров по ценам реализации параллельно делаются две записи по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счета 42

«Торговая наценка», на разницу, возникшую между стоимостью покупки и стоимостью реализации (включая скидки и накидки). Транспортные расходы и иные аналогичные расходы по приобретению товаров отражаются с кредита 60 счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в дебет 44 счета

«Расходы на продажу».

В компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН», осуществляющей торговую деятельность, на счете 44 «Расходы на продажу» отражаются издержки, связанные с перевозкой товаров по следующим группам: расходы на оплату труда; расходы на аренду; расходы на содержание объектов основных средств; расходы по хранению товаров; расходы на рекламу; представительские расходы.

В случае признании в бухучете выручки от реализации продукции их стоимость списывается с 41 счета «Товары» в дебет 90 счета «Продажи».

В случае, если выручка от реализации продукции не может быть отражена в бухучете, то до момента признания выручки вся продукция отражается на 45 счете «Товары отгруженные». По факту их отпуска (при отгрузке) делается запись по кредиту 41 счета «Товары» в корреспонденции с 45 счетом «Товары отгруженные».

Наиболее существенными при формировании финансового положения компании являются решения, которые принимаются при формировании и утверждении учетной политики, касающиеся стоимостной оценки и распределения доходов и расходов компании по отчетным периодам. В учетной политике компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН» за 2015 год списание общехозяйственных расходов отражается в дебете 90 счета «Продажи».

К примеру, объем условно-переменных расходов за 2015 год в компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН» оценивается в 10 043 тысяч рублей, а объем условно-постоянных расходов равен 3 262 тысяч рублей. Остаток незавершенного производства на конец отчетного периода равняется 444 тысяч рублей. За 2015 год было реализовано продукции на 16 441 тысяч рублей (в том числе налог на добавленную стоимость составил 2 959 тысяч рублей).

Последовательность записей в бухгалтерском учете по отражению расходов при продаже продукции имеет следующий вид, представленный наглядно на рисунке 3.1.

Рисунок 3.1.Последовательность записей в бухгалтерском учете по отражению расходов при продаже продукции

Финансовый результат равен 1 544 тысяч рублей.

Используя методику учетных записей для этого варианта, инструкция по применению плана счетов регламентирует, что данные расходы, которые учитываются на 44 счете «Расходы на продажу» в качестве условно- постоянных списываются в 90 дебет счета «Продажи».

Отражение в учете списания условно-постоянных расходов в полном объеме в отчетном периоде, в котором они возникли, подразумевает, что их суммы не учитываются при определении себестоимости реализуемой продукции, а списываются на уменьшение финансового результата отчетного периода.

В этом случае при использовании второго подхода последовательность бухгалтерских записей будет выглядеть как на рисунке 3.2.

Рисунок 3.2.Последовательность бухгалтерских записей при списании условно- постоянных расходов

Следуя приведенной последовательности, этот вариант списания условно-постоянных расходов составляет оценку расходов компании по реализации продукции в 10 488 тысяч рублей.

Условно-постоянные расходы в 2 338 тысяч рублей не включены в состав незавершенного производства, не включены в сумму остатков готовой продукции. Но они снижают итоговый финансовый результат, который в результате равен 655 тысяч рублей. Выбранный в учетной политике компании применяемый метод учета условно-постоянных расходов при полном сохранении объемов реализации готовой продукции, при сохранении цены реализации, уменьшает прибыль компании на 889 (1 544 - 655) тысяч рублей.

Фактическое финансовое состояние компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН» осталось на том же уровне, но поменялся используемый метод распределения расходов по отчетным периодам, также подверглась изменению рентабельность продаж.

В рамках первого случая пользователи информации бухгалтерской отчетности видят рентабельность продаж на уровне 9,4% (1 544 / 16 441 *

100%), а в рамках второго случая видят всего 3,98% (655 / 16 441 * 100%).

Следовательно, мы видим прямую зависимость между тем, какой способ бухучета факта производственно-хозяйственной деятельности компании мы выбираем, и тем, какие финальные показатели финансового состояния компании мы отражаем в бухгалтерской отчетности.

В управленческом учете компании на выбор методов оценки доходов и расходов организации, признания и распределения по конкретным отчетным периодам оказывают непосредственное влияние информационные потребности пользователей формируемой отчетности.

Выбор компании в учетной политике метода списания общехозяйственных расходов в качестве условно-постоянных, которые ежемесячно списываются в дебет 90 счета «Продажи» уменьшает прибыль компании на 889 тысяч рублей при сохранении объемов реализации продукции, при сохранении цены реализации.

Исполнительные органы компании общества с ограниченной ответственностью «ФОН» не подходили к формированию учетной политики организации с позиции ее финансовой стабильности, независимости и устойчивости, инвестиционной привлекательности компании, следовательно, учетную политику компании нельзя признать эффективной.

Для сближения бухучёта в компании обществе с ограниченной ответственностью «ФОН» с требованиями международных стандартов финансовой отчетности нужно проанализировать практический опыт построения учёта в странах с развитой рыночной экономикой, которые широко используют систему производственного учёта «директ-костинг».

Основная её особенность заключается в том, что себестоимость реализуемой продукции формируется и отражается только в части переменных расходов. Переменные затраты калькулируются на отдельном специальном счёте и периодически списываются в дебет счёта финансовые результаты компании «Прибыли и убытки». По переменным затратам проводится оценка остатков продукции на складах, а также незавершённое производство.

В России, как правило, применяется система учёта полной себестоимости.

Под системой «директ-костинг» понимается система производственного учёта, которая основана на разделении затрат на постоянные расходы, периодические и переменные. Она включает учёт затрат по их видам, местам формирования, по носителям затрат, учёт результатов производственно-хозяйственной деятельности, анализ затрат и результатов, принятие на их основе управленческих решений. По степени зависимости от количества выпускаемой готовой продукции расходы делятся на переменные и условно-постоянные затраты.

Важным принципом классификации издержек производства и реализации на счетах бухучёта в компании является их разделение на производственные расходы, общие расходы, управленческие расходы и сбытовые расходы.

Под производственными расходами понимаются все прямые расходы и часть косвенных расходов, величина которых прямо зависит от объёма и ассортимента реализуемой готовой продукции. Эти расходы формируют производственную себестоимость, по которой отражаются статьи незавершённого производства, запасы готовой продукции на складе, издержки производства на готовую продукцию, управленческие и расходы по реализации формируются из косвенных затрат, величина которых зависит от отчетного периода. Управленческие расходы и расходы по реализации за отчетный период отражаются раздельно и полностью списываются на уменьшение доходов от продажи в том отчетном периоде, в котором они произведены.

Для учёта и контроля за оптимальной величиной затрат производства в компании сопоставляют производственную себестоимость по нормативам с фактической себестоимостью. Для чего ведется учёт выпуска готовой продукции, незавершённого производства и запасов готовой продукции на складах по нормам производственной себестоимости. В результате выявления в отчётном периоде отклонений фактической себестоимости от нормативов, данные отклонения отражаются на уменьшении финансовых результатов реализации текущего отчётного периода.

«Директ-костинг» дает ответ на вопрос обоснованности прогнозирования, планирования, а также нормирования суммы постоянных (накладных) затрат, потому что сумма данных затрат за каждый отчетный период отражается в отчёте о доходах и расходах отдельными строками, что непосредственно влияет на финансовые результаты в целом по компании.

К преимуществам системы «директ-костинг» относятся: простота и объективность калькуляции частичной себестоимости, потому что не нужно условно распределять постоянные затраты; появляется возможность сравнить себестоимость разных периодов по переменным расходам, абсолютным и относительным уровням маржи.

Поэтому изменение структуры компании и связанные с этим изменения постоянных расходов, не отражающиеся на изменении себестоимости продукции, дает возможность обратить внимание руководящего состава на изменении маржинального дохода по компании в целом и по ассортименту реализуемой продукции; появляется возможность найти продукцию с набольшей рентабельностью, возможность увеличения производства данной продукции. Система «директ-костинг» предоставляет в компании возможность проводить эффективную политику ценообразования, определяя самые выгодные комбинации уровня цен и объема производства и реализации по ассортиментным группам. Также появляется возможность анализировать условия функционирования компании в условиях ограниченных ресурсов. При прогнозировании и планировании производства и реализации при наличии ограничивающих факторов принципы системы

«директ-костинг» используются в комбинации с иными системами управленческого учета.

К общим недостатки системы «директ-костинг» относятся трудности в классификации затрат на постоянные и переменные расходы. Существенная часть расходов относится, как к первой группе, так и ко второй группе. Применяемый метод деления затрат на постоянные и переменные непосредственно сказываться на общих финансовых результатах. Для многих организаций наличие учетной информации о размерах полных издержек, например, для определения цены изделия обеспечивает покрытие всех затрат компании. При отсутствии информации о полной себестоимости появляется большой риск несоблюдения этих условий; появляются определенные трудности при составлении внешней отчетности.