Методика складання звіту про фінансові результати

Размещено на http://allbest.ru/

Размещено на http://allbest.ru/

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Обліково-економічний факультет

Кафедра обліку підприємницької діяльності

КУРСОВА РОБОТА

З дисципліни «Фінансовий облік»

на тему: МЕТОДИКА СКЛАДАННЯ ЗВІТУ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ

Пушкаш Мирослава Юріївна

Науковий керівник: канд. економ. наук, доцент Івченко Л.В.

Київ-2012



Зміст

Вступ

1. Загальна характеристика Звіту про фінансові результати підприємства, його сутність і значення в управлінні підприємством.

2. Методика складання форми №2 „Фінансові результати” згідно П(с)БО №3

2.1 Методика складання першого розділу Звіту про фінансові результати.

2.2 Методика складання другого розділу Звіту про фінансові результати.

2.3 Методика складання третього розділу Звіту про фінансові результати.

3. Шляхи удосконалення методики складання Звіту про фінансові результати

Висновок

Список використаної літератури



Вступ

На сучасному етапі розвитку економіки відбуваються значні структурні зрушення, що призводять до змін у веденні бухгалтерського обліку. Безперечно ці зміни є прогресивними та позитивними, тому що роблять облік прозорішим та доступнішим широкому колу споживачів. Ця інформація господарської діяльності та її результати подається в достатньо узагальненій та зручній формі - у фінансовій звітності підприємства. Дана звітність складається з чотирьох дуже важливих документів.

· Баланс

· Звіт про фінансові результати підприємства

· Звіт про рух грошових коштів

· Примітки до фінансової звітності

Для дослідження в даній курсовій я вибрала „Звіт про фінансові результати підприємства” і ціллю даної роботи є дослідження теоретичних, нормативних та практичних вимог щодо складання „Звіту про фінансові результати”(форма №2).

Сутність даного „Звіту про фінансові результати” - це показати доходи та витрати підприємства за звітний період . Дається розгорнутий поетапний аналіз . Починаючи від отримання доходу у вигляді реалізованої продукції, далі вирахування податків, акцизів, собівартості. Також дуже важливий аспект розкривається як прибуток від окремого виду діяльності - від звичайної та надзвичайної.

Звіт про фінансові результати не надає і не повинний надавати будь-яку інформацію відносно майбутнього фінансового стану і фінансових результатів діяльності підприємства; у той же час, він може бути використаний як основа для їхнього прогнозування. Це і є важлива причина складання Звіту.

Також подаються дані звітного періоду у порівнянні з базисним, що дозволяє побачити динаміку змін у прибутках та збитках.

В сучасних економічних умовах діяльність кожного господарюючого суб'єкта являється предметом уваги широкого кола учасників ринкових відносин (організацій і осіб), які зацікавленні в результатах його функціонування. На основі доступної їм звітно-облікової інформації вказані особи намагаються оцінити фінансове положення підприємства. На основі інформації з фінансової звітності суб'єкта підприємницької діяльності можна об'єктивно оцінити внутрішні і зовнішні відносини об'єкта, охарактеризувати його платоспроможність, ефективність і прибутковість діяльності ,перспективи розвитку, а потім за результатами аналізу прийняти обґрунтовані рішення.

Головні вимоги, що ставляться до звітності - це реальність, ясність, своєчасність, єдність методики звітних показників, співставленість звітних показників з минулими часами.

У господарській діяльності будь-якого підприємства важливу роль відіграють фінансові результати. Оскільки для кожного суб'єкта господарювання в умовах ринкових відносин кінцевою метою будь-якої діяльності є одержання прибутку, то для його визначення порівнянням доходів з витратами, пріоритетне місце в обліковій системі підприємства повинна зайняти раціональна побудова їх обліку.

Отже, доходи, витрати і фінансові результати характеризують розвиток чи занепад господарської діяльності підприємства. Необхідність розробки науково обґрунтованих підходів до формування інформації про доходи та фінансові результати у бухгалтерському обліку і відображення їх у звітності в умовах її стандартизації з урахуванням напрацювань вітчизняної облікової школи та принципів господарського контролю визначили актуальність проведеного дослідження.



1. Загальна характеристика Звіту про фінансові результати підприємства, його сутність і значення в управлінні підприємством

Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» фінансова звітність підприємства (крім бюджетних установ, представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності та суб'єктів малого підприємництва, визнаних такими відповідно до чинного законодавства) включає: баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал та примітки до звітів.

Нормативною базою для складання Звіту про фінансові результати є Положення(стандарт)Бухгалтерського Обліку №3. Але для більш глибшого розуміння суті нормативних джерел складання фінансової звітності, слід зазначити що базою для всіх П(с)БО є Міжнародні Стандарти Бухгалтерського Обліку. Отже потрібно відштовхуватись саме від першоджерела - Міжнародних стандартів , оскільки в результаті глобалізації і розширення світових фінансових ринків зросла потреба в достовірній основі для визначення і порівняння фінансових результатів діяльності і фінансового стану підприємств, відображених у їхній фінансовій звітності.

Ефективність господарської діяльності підприємства оцінюється одержаними фінансовими результатами, зокрема прибутком, який обчислюється як різниця між доходами підприємства від реалізації продукції (робіт, послуг) і витратами на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг).

Порядок формування прибутку підприємства відображають у Звіті про фінансові результати, який є складником квартальної та річної звітності. Відповідно до чинного в Україні законодавства передбачено дві форми Звіту про фінансові результати, а саме: форма №2 (код ДКУД1801003), що регламентується П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» та форма №2-М (код ДКУД 1801007), регламентується П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва».

Метою складання звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої і неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності підприємства за звітний період.

Основними поняттями, якими оперує ця форма звітності, є доходи, витрати, прибуток і збиток. Відповідно до зазначених стандартів доходи трактуються як збільшення економічних вигід у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, що призводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників).[16, c.91] Витрати -- це зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу. Виняток становлять операції, які приводять до зменшення капіталу за рахунок вилучення його або розподілу власниками, наприклад, викуп акцій або їх часток, вилучення вкладів і паїв, нарахування дивідендів власникам та виплата їх.[17, c. 91]

Перевищення суми доходів над сумою витрат, що пов'язані з ними, визначається як прибуток.

Одним із базових принципів побудови системи бухгалтерського обліку та фінансової звітності є принцип нарахування та відповідності доходів і витрат, який визначає дві обставини, що є надзвичайно важливими у формуванні звіту про фінансові результати. По-перше, фінансовий результат звітного періоду визначається порівнянням доходів, одержаних у цьому звітному періоді, з витратами, які було здійснено для одержання цих доходів. По-друге, доходи та витрати відображаються в обліку та звітності у момент їх виникнення незалежно від надходження чи сплати грошових коштів.[14, ст. 878]

Міжнародними стандартами також передбачено складання Звіт про фінансові результати, але звітна форма, встановлена МСФЗ 1, має іншу назву - Звіт про прибутки і збитки. Крім назви, згадані звіти відрізняються за формою та змістом (табл. 1).[11, 718]



Таблиця 1. Порівняння національного та міжнародного стандарт :

Ознаки	П (С)БО 3 "Звіт про фінансові результати"	МСФЗ (IAS) 1 "Подання фінансових звітів" (п. 78-95)
Визнання статей та їх відображення у Звіті	Визначається порядок оцінки, визнання, відображення в Звіті доходів, витрат, розподілу витрат за періодами. Встановлено форму та порядок заповнення статей Звіту	Порядок визнання доходів і витрат передбачено, заборонено згортай статті доходів та витрат виключенням випадків, передбачені МСФЗ). Визначено, що Звіт про прибутки та збитки має містити певні рядки. Чіткі вказівки щодо заповнення Звіту відсутні
Відображення витрат	Розділ І містить інформацію про витрати за видами діяльності (наприклад, витрати на збут, адміністративні витрати), у Розділі II "Елементи операційних витрат відображаються витрати за елементами	Передбачено два варіанта представлення витрат у Звіті (або за елементами, або за видами діяльності, а також подання аналізу витрат). Вимагається надання пояснення щодо невідповідності суми витрат елементами та суми витрат за видам діяльності
Розрахунок показників прибутковості акцій	Передбачено розділ III Звіту "Розрахунок показників прибутковості акцій", порядок розрахунку показників чистого (скоригованого) прибутку на одну просту акцію визначається відповідно до П(С)БО 24 "Прибуток на акцію"	Визначено, що підприємство мзе розкривати або у Звіті про прибутки і збитки, або у Примітках до фінансова звітності суму дивідендів на акцію оголошену за період, який охопив фінансову звітність

Для визначення фінансового результату діяльності підприємства за звітний період необхідно порівняти доходи звітного періоду і витрати, понесені для одержання цих доходів. Для цього необхідно дотримуватися принципів визнання доходів і витрат, а саме: нарахування, відповідності, періодичності.

Принцип нарахування передбачає відображення результатів господарських операцій у тому звітному періоді, коли відбувається господарська операція, не враховуючи моменту отримання чи сплати грошових коштів, оскільки не завжди оплата грошових коштів збігається по звітних періодах з моментом здійснення господарської операції.

Принцип нарахування застосовується в поєднанні з принципом відповідності, який полягає у порівнянні доходів і витрат звітного періоду, тобто витрати, понесені для отримання доходу, повинні бути погоджені із цим доходом.

Наприклад, якщо підприємство визнало дохід від реалізації готової продукції в момент відвантаження її покупцям, то одночасно необхідно визнати собівартість реалізованої продукції. У даному випадку дохід визнається в момент збільшення активу -- дебіторської заборгованості, а витрати -- одночасно зі зменшенням активів (товарів).

Для визначення фінансового результату, виходячи з принципу періодичності, доходи та витрати підприємства розподіляються по звітних періодах.

Згідно з П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", звітним періодом є календарний рік, але для наявності оперативної інформації для прийняття управлінських рішень установлені проміжні звітні періоди -- місяць, квартал. Для новоствореного підприємства перший звітний період може бути меншим ніж 12 місяців, але не може бути більшим за 15 місяців. Звітним періодом підприємства, що ліквідується, є період з початку року до моменту ліквідації.

Доходи, витрати і фінансовий результат діяльності підприємства визначаються наростаючим підсумком за звітний період.

Правильне застосування вказаних принципів дає можливість достовірно визнати і порівняти суму доходу і відповідних витрат кожного звітного періоду .

Система бухгалтерського обліку має забезпечити повну, достовірну інформацію про доходи, витрати, прибутки (збитки) підприємства за звітний період. Така інформація є основою для аналізу і прийняття управлінських рішень.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи від звичайної діяльності підприємства та її розкриття в фінансовій звітності встановлено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 "Дохід". Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім бюджетних установ). Крім того, окремими положеннями встановлено норми визнання доходу в результаті інших операцій.

Визнання та класифікація витрат

Витратами звітного періоду визнаються зменшення активів або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства, за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони понесені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, у якому вони були понесені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Не визнаються витратами звітного періоду:

· платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо;

· попередня (авансова) оплата запасів , робіт, послуг;

· погашення одержаних позик;

· інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, що не призводять до зменшення власного капіталу;

· витрати,які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку



2. Методика складання форми №2 „Фінансові результати” згідно П(с)БО №3

звіт фінансовий прибуток нормативний

Звіт про фінансові результати складається у розрізі видів діяльності, які впливають на групування доходів та витрат. При цьому розрізняють звичайну та надзвичайну діяльність. Звичайна діяльність -- це будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають внаслідок її проведення. Надзвичайна діяльність -- це подія або операція, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства, та не очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному звітному періоді. Як правило, доходи та витрати надзвичайної діяльності пов'язані з різними форс-мажорними обставинами (пожежа, стихійне лихо тощо).

Звичайна діяльність поділяється на операційну та іншу діяльність. Операційна діяльність, у свою чергу, містить основну та іншу операційну діяльність. Основна діяльність -- це операції, пов'язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу. Таким чином, доходи та витрати, пов'язані з виробництвом, управлінням та збутом продукції, яка є метою створення підприємства та становить основну частку в доході, належать до операційної діяльності.

Крім операційної у складі звичайної діяльності виділяють фінансову та інвестиційну діяльність. Фінансова діяльність -- це діяльність, яка приводить до зміни розміру і складу власного та позикового капіталу. Сюди належать доходи та витрати від участі в капіталі, відсотки за кредит, дивіденди нараховані та одержані тощо. Інвестиційна діяльність -- це діяльність підприємства, пов'язана з придбанням тих необоротних активів та тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів[14, c.878]

Слід зауважити, що ті самі події можуть бути надзвичайними для одного підприємства і звичайними для іншого. Наприклад, втрати від стихійного лиха розглядатимуться як надзвичайні підприємством, яке їх зазнало, і звичайними затратами для страхової компанії[22, c.475].

Діяльність у рамках зазначених вище видів супроводжується певними витратами та доходами. Крім зазначених вище видів діяльності у Звіті про фінансові результати окремо виділяється діяльність, пов'язана з управлінням та збутом. Ця діяльність зумовлює певні витрати. Таким чином, залежно від видів діяльності доходи підприємства поділяються на: доходи операційної діяльності, доходи фінансової діяльності, доходи інвестиційної діяльності, доходи надзвичайної діяльності. Відповідно, витрати поділяються на: витрати операційної діяльності, витрати фінансової діяльності, витрати інвестиційної діяльності, витрати від надзвичайних подій, адміністративні витрати, збутові витрати.

Важливим моментом, який необхідно враховувати при формуванні Звіту про фінансові результати, є визнання доходів та витрат. Окрім П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», визнання доходів та витрат регламентується П(С)БО 15 «Доходи» та П(С)БО 16 «Витрати»[14, cт.878].

Звіт про фінансові результати складається з таких розділів:

Розділ І. Фінансові результати;

Розділ ІІ. Елементи операційних витрат;

Розділ ІІІ. Розрахунок показників прибутковості акцій.[11, c.718]

Впевнитись у правильності складання «Звіту про фінансові результати» ф. № 2 можна, звіривши його показники за наведеною схемою 1.

Таким чином, поряд із уточненням облікових записів на рахунках, які є основою для складання фінансової звітності, що входить до підготовчих робіт, вже в процесі відображення показників у «Балансі» ф. № 1, «Звіт про фінансові результати» ф. № 2 здійснюється повторний математичний і логічний контроль їх достовірності й точності.[24, c.158]



Схема 1. звіряння звіту про фінансові результати ф. №2

1	Рядок 035, графа 3	Форма № 2. рядок 010 мінус рядки 015, 020, 025, 030
ю	Рядок 050, графа 3	Форма №2 рядок 035 мінус рядок 040
3	Рядок 055, графа 3	Форма № 2 рядок 040 мінус рядок 035
4	Рядок 100, графа 3	Форма № 2, сума рядків 050, 060 мінус рядки 070, 080, 090 або рядок 060 мінус рядки 055, 070, 080, 090
5	Рядок 105, графа 3	Форма № 2, сума рядків 035, 070, 080, 090 мінус рядок 060 або сума рядків 070, 080, 090 мінус рядки 050, 060
6	Рядок 170, графа 3	Форма № 2, сума рядків 110, 10, 120, 130 мінус рядки 140, 150, 160 або сума рядків 110, 120, 130 мінус рядки 105, 140, 150, 160
7	Рядок 175, графа 3	Форма № 2, сума рядків 105, 140, 150, 160 мінус рядки ПО, 120, 130 або сума рядків 140, 150, 160 мінус 110, ПО, 120, 130
8	Рядок 180, графа 3	Декларація про прибуток підприємства
9	Рядок 190, графа 3	Форма № 2, рядок 170 мінус рядок 180
10	Рядок 195, графа 3	Форма № 2, рядок 175 плюс рядок 180
11	Рядок 220, графа 3	Форма № 2, сума рядків 190, 200 мінус рядок 205 або рядок 200 мінус рядки 195 і 205
12	Рядок 225, графа 3	Форма № 2, рядок 205 мінус рядки 190, 200 або рядок 195 плюс рядок 205 мінус рядок 200
13	Рядок 280, графа 3	Форма № 2, сума рядків 230-270

2.1 Методика складання першого розділу Звіту про фінансові результати

Розділ І «Фінансові результати» подає інформацію про доходи і витрати з точки зору власника підприємства.

Перший показник у формі № 2, який відображається за рядком 010, це дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

Він являє собою загальний дохід (виручку) від реалізації продукції, тобто без вирахування наданих знижок, повернення проданих товарів і сум непрямих податків (ПДВ, акцизний збір, збір на обов'язкове державне пенсійне страхування тощо), включених у ціну продажу.

Не визнаються доходом і не відображаються в рядку 010 форми № 2 надходження, які приводять до збільшення активів, але не приводять до зростання власного капіталу (п. 6 П(С)БО 1 "Дохід").

Наприклад, отримані аванси і передоплати неможливо визнати доходами, оскільки витрати, пов'язані з операціями, у рахунок яких вони отримані, достовірно визначити ще неможливо. Крім того, не виконані й інші умови визнання доходу, наприклад, покупцеві не передане право власності на товар. У той же час надходження сум за договорами комісії на поточний рахунок комісіонера на користь комітента хоч і не є доходом комісіонера, однак у рядку 010 форми № 2 відображається ним у повній сумі.

Звертаємо увагу на те, що в рядку 010 дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відображається з ПДВ. А в рядках 060 "Інші операційні доходи" (наприклад, дохід від операційної оренди) і 130 "Інші доходи" (наприклад, дохід від продажу ОЗ) суми доходу відображаються вже з вирахуванням ПДВ.

У рядках 015 "Податок на додану вартість", 020 "Акцизний збір" і 025 показуються: сума ПДВ, акцизного збору та інших податків і зборів (наприклад, збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з продажу ювелірних виробів, рентна плата за нафту і природний газ, що видобуваються в Україні), включені до складу доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

У рядку 030 "Інші вирахування з доходу" відображаються надані знижки, повернення товарів та інші суми (наприклад, суми, що надійшли комісіонеру за договором комісії на користь комітента), які підлягають вирахуванню з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). У цьому рядку відображаються суми, відкориговані на суму ПДВ.[18, c.514 ]

Рядок 035 Чистий доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). У статті чистий доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) . від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідних податків, зборів, знижок тощо. Дані беруть безпосередньо з субрахунків 701-703. Але очевидно, що ці дані повинні дорівнювати рядку 010 за мінусом рядків 0,15, 0,20, 0,25, 0,30. [18, c. 66]

У рядку 040 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" відображається виробнича собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з:

виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду;

нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;

наднормативних виробничих витрат.

Торговельні підприємства у цьому рядку відображають фактичну собівартість (первісну вартість) реалізованих товарів[15, с.515].

Рядок 040. Собівартість реалізованої продукції. У статті "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" показується виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) та/або собівартість реалізованих товарів. У цій статті організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, відображають балансову вартість реалізованих цінних паперів. Підприємства, які відповідно до законодавства є страховиками, у цій статті наводять виплати страхових сум та страхових відшкодувань. Підприємства, які здійснюють діяльність з випуску та проведення лотерей, у цій статті наводять відрахування на створення (формування) за звітний період призового фонду, а також резерву,, що покриває величину джекпоту, не забезпечену сплатою участі у лотереї.

Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) визначається згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", 16 "Витрати". У цій статті організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, відображають балансову вартість реалізованих цінних паперів.[18, c.66]

У загальному Звіті про фінансові результати (ф. N 2) підприємства - юридичної особи показники наводяться згорнуто, а в зведеному (щодо двох юридичних осіб i більше) - розгорнуто. Так, якщо в одній філії, що виділена на окремий баланс, є валовий збиток (рядок 055), а в інших філіях (також виділених на окремий баланс) - валовий прибуток (рядок 050), то в загальному звіті підприємства, що складає самостійний баланс, має бути наведено лише один показник - згорнутий валовий прибуток або валовий збиток (рядок 050 або 055), який визначають як різницю показників у рядках 035 i 040. Якщо ж, наприклад, в одного підприємства - юридичної особи є прибуток (рядок 100), а в інших підприємств - юридичних осіб, що включені до зведеного чи консолідованого звіту, - збитки (рядок 105), то в зведеному Звіті про фінансові результати відповідні показники мають бути наведені одночасно в рядках 100 i 105.[9, c. 18]

Кількісна оцінка запасів, включених до собівартості виробництва, буде залежати від методу оцінки вартості запасів, які перебувають на балансі підприємства.

Для підприємств торгівлі собівартість реалізованої продукції дорівнює ціні придбання плюс витрати на придбання і доставку (мінус вартість товарів повернених). Собівартість поверненої продукції у цьому рядку не відображається.

У підприємств, які надають послуги, можливі випадки, коли за звітний період не відбувалося реалізації. У такому разі неможливо розподілити постійні загальновиробничі витрати, а тому вони мають бути віднесені на витрати поточного періоду, тобто безпосередньо списані на фінансові результати

"Довідково" платники фіксованого сільськогосподарського податку показують за дописаними кодами 041 "Суму нарахованого фіксованого сільськогосподарського податку" та 042 "Суму фактично сплаченого фіксованого сільськогосподарського податку".

Рядок 050/055. "Валовий прибуток (збиток)". Валовий прибуток (збиток) розраховується як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг). Визначається як різниця рядків 035 та 040. Дані також можна отримати з балансового рахунка 79.

Валовий прибуток можна розглядати як залишок на покриття інших накладних і адміністративних витрат. Ці витрати безпосередньо не збільшують собівартість продукту, але створюють умови, за яких виробництво може продукувати товар.

Рядок 060. "Інші операційні доходи". У статті "Інші операційні доходи" відображають суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг): дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо. Сума цих доходів у рядку відображається без ПДВ, акцизу та інших вирахувань з доходу.

Доходи, що включаються до цієї статті, не належать до звичайної операційної діяльності підприємства, і якщо становлять суттєву суму, то підлягають розкриттю у примітках до звіту.

Рядки 070, 080, 090. У цих рядках відображають накладні операційні витрати, пов'язані в основному з діяльністю підприємства з продажу товарів і управлінням підприємством. Це витрати, понесені у звітний період і не пов'язані безпосередньо з виробництвом товарів; обліковуються на рахунках 92--94.

Рядок 070."Адміністративні витрати". У статті "Адміністративні витрати" відображають загальногосподарські витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням підприємства.

Згідно з П(С)БО 16 до адміністративних витрат належать такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством:

загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо);

витрати на службові відрядження та утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу;

витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);

винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо);

*витрати на зв'язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо);

*амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання;

*витрати на врегулювання спорів у судових органах;

*податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг);

плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків;

інші витрати загальногосподарського призначення.

Рядок 080."Витрати на збут".У статті "Витрати на збут" відображаються витрати підприємства, пов'язані з реалізацією продукції (товарів) -- витрати на утримання підрозділів, що займаються збутом продукції (товарів), рекламу, доставку продукції споживачам тощо.

Склад витрат на збут визначено П(С)БО 16. Це заробітна плата з нарахуваннями, відрядження, утримання складів, транспортні витрати зі збуту, реклама, маркетингові дослідження, витрати зі зберігання.

Рядок 090. "Інші операційні витрати". У статті "Інші операційні витрати" відображають собівартість реалізованих виробничих запасів; відрахування на створення резерву сумнівних боргів і суми списаної безнадійної дебіторської заборгованості відповідно прибуток. Аналогічна ситуація виникає також при врахуванні у податковому та фінансовому обліку витрат на оренду легкових автомобілів та паливно-мастильні матеріали, використані для легкових автомобілів. Так, у податковому обліку до валових витрат відносять 50 % витрат на оренду легкових автомобілів та на паливно-мастильні матеріали, використані для легкових автомобілів. У цих випадках виникають так звані постійні різниці з прибутку, які слід враховувати, відображаючи витрати з податку на прибуток. Тобто запис за дебетом субрахунка 981 і кредитом субрахунка 641 робиться на прибуток, скоригований на постійні різниці[19, c.68-69].

Рядок 100 "Фінансовий результат від операційної діяльності - прибуток" визначається як алгебраїчна сума валового прибутку, іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут (витрат обігу) та інших операційних витрат (р. 050 + р. 060) - ( р. 070 + р. 080 + р. 090).

Рядок 105 "Фінансовий результат від операційної діяльності - збиток" визначається як алгебраїчна сума валового збитку, іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут (витрат обігу) та інших операційних витрат (р.055 - р. 060) + ( р.070 + р. 080 + р. 090).

Рядок 110 "Доходи від участі в капіталі" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 72 "Дохід від участі в капіталі" на звітну дату.

Рядок 120 "Інші фінансові доходи" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 73 "Інші фінансові доходи" на звітну дату.

Рядок 130 "Інші доходи" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 74 "Інші доходи" на звітну дату.

Рядок 140 "Фінансові витрати" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 95 "Фінансові витрати" на звітну дату.

Рядок 150 "Втрати від участі в капіталі" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 96 "Втрати від участі в капіталі" на звітну дату.

Рядок 160 "Інші витрати" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 97 "Інші витрати" на звітну дату.

Рядок 170 "Фінансовий результат від звичайної діяльності до оподаткування - прибуток" визначається як алгебраїчна сума прибутку від основної діяльності, фінансових та інших доходів і фінансових та інших витрат (р.100 + р. 110 + р. 120 + р.130) - ( р.140 + р.150 + р.160).

У тому випадку, коли збиток від фінансових операцій і від іншої звичайної діяльності (рядки 110 - 160) перевищує суму прибутку від основної (операційної) діяльності (рядок 100), то сума перевищення - збитку вказується в рядку 175 звіту.

Рядок 175 "Фінансовий результат від звичайної діяльності - збиток" визначається як алгебраїчна сума збитку від основної діяльності, фінансових та інших витрат і фінансових та інших доходів (р.105 + р. 140 + р.150 + р.160) - ( р.110 + р.120 + р.130).

У тому випадку, коли прибуток від фінансових операцій і від іншої звичайної діяльності (рядки 110 - 160) перевищує суму збитку від основної (операційної) діяльності (рядок 105), то сума перевищення - прибутку вказується в рядку 170 звіту.

Рядок 180 "Податок на прибуток від звичайної діяльності" - показується сума податків на прибуток від звичайної діяльності, визначена згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 17 "Податок на прибуток"

Рядок 190 "Фінансовий результат від звичайної діяльності - прибуток" визначається як різниця між прибутком від звичайної діяльності до оподаткування (рядок 170) та сумою податку на прибуток (рядок 180).

Рядок 195 "Фінансовий результат від звичайної діяльності - збиток" дорівнює збитку від звичайної діяльності (рядок 175) та сумі податку на прибуток (рядок 180),

Рядок 200 "Надзвичайні доходи" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 75 "Надзвичайні доходи" на звітну дату.

Рядок 205 "Надзвичайні витрати" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 99 "Надзвичайні витрати" на звітну дату.

Рядок 210 "Податки з надзвичайного прибутку" - вказується сума податків, що підлягає сплаті з прибутку від надзвичайних подій (сальдо субрахунку 982).

Рядок 220 "Чистий прибуток" визначається як алгебраїчна сума прибутку від звичайної діяльності та надзвичайного прибутку і податків з надзвичайного прибутку (р.190 + (р. 200 - р. 205) - р. 210).

Рядок 225 "Чистий збиток" визначається як алгебраїчна сума збитку від звичайної діяльності та надзвичайного збитку і податків з надзвичайного прибутку (р.195 + (р. 205 - р. 200) + р. 210).[23, c. 100-103]

2.2 Методика складання другого розділу Звіту про фінансові результати

Розділ ІІ «Елементи операційних витрат» надає інформацію для аналізу структури витрати за економічними елементами. У розділі II форми № 2 наводяться елементи операційних витрат (на виробництво і збут, управління та інші операційні витрати), понесених підприємством у процесі його діяльності протягом звітного періоду, тобто всі операційні витрати підприємства за звітний період, відображені в розділі І форми № 2. Отже, у розділі II форми № 2 не відображається собівартість реалізованих товарів і та частина витрат, яка на кінець звітного періоду числиться у складі незавершеного виробництва продукції, собівартості готової продукції і товарів, що знаходиться в залишках.[15, c.518]

Витрати у другому розділі Звіту про фінансові результати відображаються за такими елементами:

матеріальні витрати (заповнюється на підставі дебетового обороту рахунка 80 або кредитових оборотів рахунків 20,22,25);

витрати на оплату праці (заповнюється на підставі дебетового обороту рахунка 81 або кредитового обороту рахунка 66);

відрахування на соціальні заходи (заповнюється на підставі дебетового обороту рахунка 82 або кредитових оборотів рахунків 65,47);

амортизація (заповнюється на підставі дебетового обороту рахунка 83 або кредитового обороту рахунка 13);

інші операційні витрати (заповнюється на підставі дебетового обороту рахунка 84 або дебетового обороту рахунка 94).[14, c.881]

2.3 Методика складання третього розділу Звіту про фінансові результати

Розділ III ф. № 2 "Звіт про фінансові результати" розділу III ф. № 2 заповнюють відкриті акціонерні товариства, прості Звіт про фінансові акції або потенційно прості акції яких відкрито результати продаються чи купуються на фондових біржах, включаючи підприємства, які знаходяться на етапі випуску таких акцій на відкритому ринку цінних паперів.

Даний розділ, за бажанням, можуть також заповнювати закриті акціонерні товариства. Методологічні основи формування інформації про чистий прибуток на одну просту акцію та її розкриття у фінансовій звітності визначається П(С)БО 24 "Прибуток на акцію". Для заповнення даного розділу необхідно розрахувати певні показники (табл. 2).

№ з/п	Назва показника	Зміст показника
1	2	3
1	Середньорічна кількість простих акцій (ряд. 300)	Визначається сумою добутків кількості простих акцій, що знаходилися в обігу протягом визначених періодів у днях (місяцях) і відповідних тимчасових зважених коефіцієнтів.
		Тимчасовий зважений коефіцієнт визначається шляхом ділення загальної кількості днів (місяців), протягом яких акції знаходилися в обігу, на загальну кількість днів у (місяців) у році. Якщо кількість простих акцій, які знаходяться в обігу протягом року, не змінювалася, то середньорічна кількість простих акцій буде дорівнювати кількості простих акцій на звітну даіу. Кількість простих акцій в обігу визначається за даними реєстру акціонерів - переліку власників акцій, складеного станом на певну дату, що дає можливість ідентифікувати власників акцій і визначити кількість акцій, що їм належать
2	Скоригована середньорічна кількість простих акцій (ряд. 310) і скоригований чистий прибуток, який припадає на одну просту акцію (ряд. 330)	Скоригована середньорічна кількість простих акцій визначається шляхом коригування кількості простих акцій на середньорічну кількість додаткових простих акцій, які надійшли в обіг, у випадку конвертації усіх розбавляючих потенційно простих акцій. Скоригований чистий прибуток (збиток), який припадає на одну просту акцію, визначається діленням скоригованого чистого прибутку (збитку), який належить власникам простих акцій, на скориговану середньорічну кількість простих акцій в обігу. Скоригований чистий прибуток (збиток) визначається коригуванням чистого прибутку (збитку) (ряд. 320 ф. № 2) на вплив розбавляючих потенційно простих акцій
3	Чистий прибуток, який припадає на одну просту акцію (ряд. 320)	Даний показник визначається діленням суми чистого прибутку чи збитку, які підлягають сплаті власникам простих акцій, на середньорічну кількість акцій. Сума чистого прибутку, яка належить власникам простих акцій, визначається як різниця між прибутком, який підлягає розподілу між власниками акцій, і сумою прибутку, яка підлягає виплаті власникам привілейованих акцій
4	Дивіденди на одну просту акцію (ряд. 340)	Визначається як частка від ділення оголошених дивідендів на кількість простих акцій, за якими будуть виплачуватися дивіденди

Порівнюючи П(С)БО 24 "Прибуток на акцію" та МСФЗ 33 "Прибуток на акцію", слід відмітити значну схожість положень даних документів. Але МСФЗ 33 містить більш деталізовані дані щодо переліку суб'єктів підприємницької діяльності, які повинні дотримуватись вимог МСФЗ 33, видів дивідендів на привілейовані акції, які необхідно вираховувати з обчисленого чистого прибутку для визначення базисного прибутку на акцію, умов визнання акцій розбавляючими або ж нерозбавляючими.

Розбіжності між П(С)БО 24 "Прибуток на акцію" та МСФЗ 33 "Прибуток на акцію" стосуються визначення подій, які впливають на кількість акцій при здійсненні перерахунку чистого прибутку на акцію. У П(С)БО 24 такими подіями визначаються зменшення (збільшення) номінальної вартості акцій (дроблення (консолідація) акцій; злиття підприємств). У МСФЗ 33 уточнюється, що такі зміни в кількості акцій можуть відбуватися без відповідної зміни загальної вартості акцій (тоді й необхідно буде проводити перерахунок).[11, c.722-723]

Методологічні засади формування інформації про чистий прибуток на одну просту акцію та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 24 "Прибуток на акцію". Крім того, в даному розділі наводиться додаткова інформація про суму дивідендів на одну просту акцію, яка пропонується до виплати і повинна бути затверджена рішенням зборів акціонерів. ПНА використовується для оцінки минулих результатів операційної діяльності підприємства з метою формування висновку щодо його потенціалу і прийняття рішень про інвестиції. Його економічний зміст полягає в розкритті ефективності (прибутковості) використання підприємством ресурсів, наданих власниками його звичайних акцій.

Тому дуже важливим є застосування усіма підприємствами однакової методики розрахунку цього показника і послідовне дотримання її під час подання фінансових звітів за кілька звітних періодів.

У міжнародній практиці фінансові аналітики та інвестори, як правило, користуються двома показниками ПНА -- базисним та розбавленим ПНА, У П(С)БО 3 перший отримав назву "Чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію", а другий -- "Скоригований чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію".

Чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію (далі -- ПНА) обчислюється за допомогою ділення чистого прибутку або збитку періоду, які належать власникам простих акцій, на середньозважену кількість простих акцій, що знаходяться в обігу протягом цього періоду.

Отже, відповідно до вимог П(С)БО 24 необхідно розраховувати два основних показники:

· чистий прибуток (збиток) на одну просту акцію (ст. 320 розділу 3);

· скоригований чистий прибуток (збиток) на одну просту акцію (ст. 330 розділу 3).

Чистий прибуток (збиток) на одну просту акцію визначається діленням різниці між сумою чистого прибутку (збитку) і сумою дивідендів на привілейовані акції на середньорічну кількість простих акцій в обігу.

Середньорічна кількість простих акцій в обігу визначається сумою добутків кількості простих акцій в обігу протягом певних періодів у днях (місяцях) та відповідних часових зважених коефіцієнтів. Кількість простих акцій в обігу визначається за даними реєстру акціонерів.

Розрахунок чистого прибутку на одну просту акцію можна виразити формулою:

де Чп/а -- чистий прибуток на акцію;

ЧПА -- чистий прибуток (збиток) звітного періоду;

ДПА -- дивіденди, що нараховані по привілейованих акціях;

СКА -- середньорічна кількість акцій в обігу.

З наведеної формули випливає, що чистий прибуток коригується на суму прибутку, розподіленого на виплату дивідендів по привілейованих акціях. Нагадаємо, що привілейовані акції надають акціонерам право на отримання дивідендів незалежно від результатів діяльності товариства.

Сума чистого прибутку (збитку) відображається в розділі І Звіту про фінансові результати (ст. 220 чи 225), а сума нарахованих дивідендів по привілейованих акціях -- в регістрах обліку.

Необхідно визначити показник -- середньорічну кількість простих акцій в обігу. Цей показник визначають згідно з правилами, встановленими П(С)БО 24.

Середньорічна кількість простих акцій в обігу визначається сумою добутків кількості простих акцій в обігу протягом певних періодів у днях (місяцях) за відповідних часових зважених коефіцієнтів. Кількість простих акцій в обігу визначається за даними реєстру акціонерів.

Датою включення простих акцій, випуск яких зареєстровано, до розрахунку середньорічної кількості простих акцій в обігу вважається:

· оплата випуску яких здійснюватиметься грошовими коштами -- дата виникнення дебіторської заборгованості;

· оплата яких здійснюється іншими, ніж грошові кошти, активами -- дата визнання активу товариством;

· оплата випуску яких здійснюватиметься наданням послуг товариству -- дата надання послуг;

· які призначені для виплати дивідендів акціями -- дата виконання зобов'язань щодо виплати дивідендів акціонерам;

· які призначені для конвертації фінансового зобов'язання або для сплати відсотків за цим фінансовим зобов'язанням -- дата припинення нарахування відсотків або (у разі відсутності відсотків) дата погашення фінансового зобов'язання;

· які призначені для погашення зобов'язання товариства -- дата погашення зобов'язання;

· які призначені для часткової оплати придбання іншого підприємства -- дата придбання;

· випуск яких залежить від виконання певних умов (акції з відкладеним розміщенням) -- дата виконання необхідних умов.

До розрахунку необхідно включити показник, який відображає період акції в обігу -- часовий зважений коефіцієнт.

Часовий зважений коефіцієнт -- частка від ділення загальної кількості днів (місяців), протягом яких акції перебували в обігу, на загальну кількість днів (місяців) у звітному році.

Кількість акцій в обігу протягом звітного періоду може змінюватися з різних причин, зокрема додатковий випуск чи реалізація акцій, викуп акцій в акціонерів, сплата акціями дивідендів, дроблення чи консолідація акцій.

При врахуванні таких подій припускається, що подія відбулася на початку звітного періоду.

Крім показника чистий прибуток (збиток) на одну просту акцію у товариства виникає необхідність розраховувати показник -- скоригований чистий прибуток/збиток на одну просту акцію.

Для цього необхідно визначити вплив розбавляючих потенційних простих акцій та оцінити їх вплив на суму чистого прибутку, який належить власникам простих акцій. Оцінка впливу визначається для кожного виду потенційних простих акцій на суму чистого прибутку.

Визначення потенційної і розбавляючої потенційної простої акції наведено в П(С)БО 24, зокрема:

Потенційна проста акція -- фінансовий інструмент або інша угода, що дає право на отримання простих акцій.

Розбавляюча потенційна проста акція -- фінансовий інструмент або інша угода, конвертація яких у прості акції призведе до зменшення чистого прибутку (збільшення чистого збитку) на одну просту акцію від звичайної діяльності у майбутньому.

Фінансовий інструмент -- контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов'язання або інструменту власного капіталу в іншого.

Оскільки потенційні прості акції впливають на результат звітного прибутку, то і його суму необхідно скоригувати.

Скоригований чистий прибуток (збиток) -- чистий прибуток (збиток) після вирахування дивідендів на привілейовані акції, скоригований на вплив розбавляючих простих акцій.

Скоригований чистий прибуток (збиток) на одну просту акцію визначається діленням скоригованого чистого прибутку (збитку) на скориговану середньорічну кількість простих акцій в обігу. Величина скоригованого чистого прибутку (збитку) є показником максимально можливого ступеню зменшення прибутку (збільшення збитку) на одну просту акцію товариства у разі конвертації розбавляючих потенційних простих акцій без відповідного збільшення активів товариства.

Розрахунок скоригованого чистого прибутку (збитку) на одну просту акцію подано формулою

де СЧП(З) -- скоригований чистий прибуток (збиток);

ССКА -- скоригована середньорічна кількість простих акцій.

Для розрахунку чисельника формули, тобто скоригованого чистого прибутку (збитку), здійснюють такі розрахунки: чистий прибуток (збиток) за вирахуванням дивідендів за привілейованими акціями (ЧП -- П):

· збільшують на дивіденди, які було враховано в сумі дивідендів, що виплачують на потенційні прості акції. Це можуть бути дивіденди, які виплачували за привілейованими акціями з правом конвертування їх у прості;

· збільшують (зменшують) на доходи або на витрати, які пов'язані з перетворенням у прості акції розбавляючих потенційних простих акцій. Це можуть бути, наприклад, відсотки за конвертованими облігаціями, за якими встановлено право їх конвертування в прості акції.

Якщо конвертовані облігації прирівнюються до простих акцій, то на суму витрат за нарахованими відсотками збільшують суму чистого прибутку (зменшують суму збитку).

Для розрахунку скоригованого чистого прибутку (збитку) на одну просту акцію використовується середня ціна простих акцій в обігу протягом звітного періоду.

Для визначення середньої ціни простих акцій в обігу їх сукупна вартість в обігу на звітну дату ділиться на кількість акцій в обігу на цю саму дату. Сукупна вартість простих акцій включає вартість простих акцій в обігу за ціною продажу на звітну дату і суму коштів, що будуть отримані від виконання розбавляючих потенційних простих акцій за пільговою (нижчою) ціною. Різниця між кількістю розміщених простих акцій і кількістю простих акцій, які могли б бути розміщені за середньою ціною, вважається розміщеною безоплатно з включенням цієї кількості в розрахунок скоригованого чистого прибутку (збитку) на одну просту акцію.

Опціони та інші угоди про придбання акцій є розбавляючими, якщо вони призводять до зменшення чистого прибутку (збільшення чистого збитку) на одну просту акцію.

Потрібно пам'ятати, що під час розрахунку скоригованого чистого прибутку (збитку) на одну просту акцію треба враховувати тільки розбавляючі потенційні прості акції і не брати до уваги антирозбавляючі потенційні прості акції. Відмінність між ними полягає у впливі на чистий прибуток (збиток) від звичайної діяльності підприємства. У розрахунок включають тільки ті потенційні прості акції, конвертування яких у прості акції призведе до зменшення (збільшення) величини чистого прибутку (збитку), що отримують у процесі звичайної діяльності.

Для встановлення антирозбавляючих потенційних простих акцій та їх виключення з розрахунку проводять аналіз показників, що отримуються в результаті розрахунку і свідчать про збільшення чистого прибутку (зменшення чистого збитку) на одну просту акцію.

Перерахунок ПНА за попередній звітний період

Для досягнення зіставності показників ПНА, наведених у фінансових звітах за кілька звітних періодів (графа 4 розділу НІ звіту про фінансові результати), необхідний їх перерахунок у ретроспективній послідовності, якщо кількість простих або потенційних простих акцій в обігу змінюється внаслідок:

· випуску акцій для безкоштовного пропорційного розподілу між акціонерами (бонусної емісії);

· консолідації акцій.

Якщо зазначені зміни в кількості акцій відбуваються після дати балансу, але до затвердження фінансової звітності керівництвом підприємства, розрахунок даних на акцію для них та дані попереднього періоду повинні базуватися на новій кількості акцій.

Вимоги до перерахунку показників.[21]

Події (операції)	Необхідність
1 Відбуваються протягом звітного періоду та/або після дати балансу Випуск акцій для безкоштовного пропорційного розподілу між акціонерами	2 так
Бонусна емісія	так
Дробіння акцій	так
Консолідація акцій	так
Уплив суттєвих помилок та коригувань, які є результатом змін в обліковій політиці за П(С)БО 6	так
Уплив об'єднання підприємств, яке е об'єднанням часток	так
Зміна в застосованих припущеннях	ні
Конвертування потенційних простих акцій у прості акції в обігу	ні
Відбуваються після дати балансу Випуск акцій за грошові кошти	ні
Випуск акцій, коли виручка використовується для сплати заборгованості або погашення привілейованих акцій в обігу на дату балансу
Погашення звичайних акцій в обігу	ні
Конвертування або здійснення прав на потенційні звичайні акції, які перебувають в обігу на дату балансу, в звичайні акції
Випуск варантів, опціонів, або цінних паперів, які можна конвертувати	ні
Випуск акцій за умов, які залежать від непередбачених подій	ні



3. Шляхи удосконалення методики складання Звіту про фінансові результати

До початку трансформації звіту про фінансові результати слід переконатися, що оцінка та склад усіх його статей повністю відповідають П(с)БО. Аналіз практики застосування П(с)БО свідчить про такі типові невідповідності:

витрати, що пов'язані з оплатою банківських послуг (крім процентів за кредит) відображаються за дебетом рахунків 91 "Загальновиробничі витрати" та 952 "Інші фінансові витрати";

курсові різниці, що пов'язані з операційною діяльністю, помилково відображаються як неопераційні курсові різниці;

витрати на сплату збору в Пенсійний фонд по операціях з придбання іноземної валюти відображаються у складі інших операційних витрат;

до складу інших операційних витрат включаються транспортні витрати на доставку готової продукції покупцям, деякі види адміністративних витрат; і