Аудит операций по учету материально-производственных запасов ООО УК "Краском"

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Жилищно-коммунальное хозяйство (ЖКХ) - отрасль сферы услуг, выступающая в качестве основной подсистемы жилищного комплекса и состоящая из предприятий осуществляющих строго определенные виды экономической деятельности по направлениям: жилищное хозяйство, коммунальное хозяйство и непроизводственные виды бытового обслуживания населения.

Материально-производственные запасы - оборачиваемая часть активов предприятия, уровень которых влияет на показатели деловой активности, коэффициенты оборачиваемости и в целом на эффективность функционирования предприятия на рынке. Поэтому очень важно правильно организовать учет материалов на всех стадиях их движения: на стадии классификации, на стадии формирования первоначальной стоимости, на стадиях перемещения между подотчетными лицами и на стадии списания, то есть включения непосредственно в себестоимость продукции. [38]

Актуальность данного исследования заключается в том, что, с помощью рационального управления запасами можно добиться снижения себестоимости работ, и как следствие можно обнаружить скрытые резервы предприятия и направить полученные средства в последующем на улучшение качества выполняемых работ, технической модернизации отрасли, повышения устойчивого функционирования ЖКХ. Последнее непосредственным образом окажет положительное влияние на состояние отрасли и будет способствовать формированию конкурентных рыночных отношений.

Целью дипломной работы является изучение системы учета материально-производственных запасов в отрасли жилищно-коммунального хозяйства со стороны бухгалтерского и налогового законодательства, а также изучение способов и методов аудита данного объекта учета.

Для достижения цели поставлены следующие задачи:

§ Формирования представления об общей характеристики деятельности организации;

§ Изучение учетной политики в часты учета МПЗ;

§ Выявление особенностей бухгалтерского учета МПЗ;

§ Выявление особенностей налогового учета МПЗ;

§ Изучение организации аудита МПЗ в организации, оказывающей жилищно-коммунальные услуги;

§ Выявление ошибок и нарушений в системе учета МПЗ на анализируемом предприятии.

Объектом исследования данной работы является ООО «Краском».

Предметом исследования выступали материально-производственные запасы, их экономическая сущность, порядок организации учета согласно бухгалтерскому и налоговому законодательству, а также система аудита материально-производственных запасов.

Информационной основой настоящей дипломной работы являлись научные и научно-практические работы современных отечественных и зарубежных авторов в области бухгалтерского учета, в частности, монографии и публикации периодической печати, ресурсы сети Интернет, а также учебно-методические пособия. При написании диплома использовались законодательные и нормативные акты по вопросам учета материально-производственных запасов. Апробация основных результатов настоящего исследования проведена на основе материалов, предоставленных в справочнике, разработанным Бычкова С.М., Н.Н. Макарова, Иноземцева М.М., Голикова Е.И., Авдеев В.В., Миславская Н.А., Бельский А.С.

Настоящая дипломная работа состоит из:

§ введения;

§ первой главы, в которой представлена общая характеристика деятельности предприятия, рассмотрены особенности бухгалтерского и налогового учета материально-производственных запасов;

§ второй главы, где представлены план и программа проведения аудита материально-производственных запасов, аудиторские процедуры и рассмотрены ошибки и нарушения, выявленные по результатам аудита;

§ заключения;

§ списка используемой литературы;

§ приложения.

1. ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И НАЛОГОВОГО УЧЕТА МПЗ на примере ООО «Краском»

1.1 Общая характеристика деятельности организации и учетная политика в части учета МПЗ

ООО «Красноярский жилищно-коммунальный комплекс» образована 25 декабря 2003 года для реализации планов по реформированию ЖКХ Красноярска на принципах эффективного государственно-частного партнерства.

Основная задача компании -- предоставление качественных жилищно-коммунальных услуг потребителям в требуемом объеме, услуг по содержанию жилого фонда и устойчивое развитие и эксплуатация коммунальных систем на принципах компромисса между техническими задачами, финансовыми потребностями и платежеспособностью потребителей.

Основные виды деятельности компании:

§ Корпоративное управление жилищно-коммунальной, обслуживающей и сбытовой инфраструктурой;

§ Эксплуатация, техническое обслуживание, поддержание и развитие жилищно-коммунальной, сбытовой и обслуживающей инфраструктуры. Организация электро-, тепло-, газо- и водоснабжения и водоотведения;

§ Строительство, реконструкция и эксплуатация промышленных и социальных объектов, жилых и нежилых зданий, сооружений, объектов инфраструктуры;

§ Организация и развитие производственной деятельности по оказанию услуг в области телекоммуникаций, проводного, радио, телевизионного вещания;

§ Коммерческая деятельность.

Долгосрочные задачи компании:

§ Модернизация муниципальных систем водоснабжения и теплоснабжения;

§ Повышение стоимости и качественных характеристик имущества и доходности долей участников (учредителей);

§ Создание эффективного механизма управления;

§ Достижение финансово-экономической устойчивости и прибыльности;

§ Достижение прозрачности финансово-экономического состояния для участников (учредителей), инвесторов, кредиторов;

§ Обеспечение инвестиционной привлекательности;

§ Создание системы хозяйственно-договорной деятельности, обеспечивающей соблюдение контрактных обязательств;

§ Повышение квалификации работников предприятия, как одного из факторов повышения устойчивости развития.

Рассмотрим учетную политику данной организации в части учета материально-производственных запасов для целей бухгалтерского учета.

Согласно учетной политике организации в составе материально-производственных запасов (МПЗ) числятся:

- сырье и материалы (счет 10);

- товары (счет 41);

- специальный инструмент и специальные приспособления;

- специальная одежда;

- специальный инструмент и специальные приспособления - технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг);

- малоценные основные средства, стоимостью до 10 000,0 руб.

В состав специальной одежды входит: специальная одежда, специальная обувь и предохранительные приспособления (комбинезоны, костюмы, куртки, брюки, халаты, полушубки, различная обувь, рукавицы, очки, шлемы, противогазы, респираторы, другие виды специальной одежды.)

Специальная одежда, находящаяся в собственности организации, а также в хозяйственном ведении учитывается до передачи в производство в составе оборотных активов организации по счету «Материалы», субсчет «спецодежда». [19]

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). При этом к фактическим затратам на приобретение МПЗ относятся:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые Предприятием за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

таможенные пошлины и иные платежи;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы МПЗ;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены МПЗ;

затраты по доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию (затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов, затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену на запасы, установленную договором, затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков (коммерческий кредит) и тому подобные затраты);

затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования материально-производственных запасов на складах организации относятся на увеличение стоимости материально-производственных запасов;

общехозяйственные и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов. [19]

МПЗ, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Учет МПЗ в бухгалтерии осуществляется количественно-суммовым методом (организуется одновременно количественный и суммовой учет по номенклатурным номерам материальных ценностей). [19]

Списание в производство МПЗ по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов по мере отпуска в эксплуатацию на основании акта на списание.

Списание стоимости специальной одежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 месяцев, в дебет соответствующих счетов учета затрат на производство в момент ее передачи. [19]

Стоимость специальной одежды погашается линейным способом, исходя из сроков полезного использования специальной одежды, предусмотренных в типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи специальной одежды, обуви и других средств индивидуальной защиты.

Начисление погашения стоимости специальной оснастки и специальной одежды в бухгалтерском учете отражается по дебету счетов затрат на производство и кредиту счета « Материалы». [19]

В целях налогового учета стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные затраты, определяется исходя из цен на их приобретение, включая комиссионные вознаграждения, ввозные таможенные пошлины, расходы на транспортировку и другие затраты, связанные с приобретением материалов. Списание в производство производится по стоимости первых по времени приобретения.

Таким образом, на стадии формирования стоимости товарно-материальных ценностей и стадии списания в организации для бухгалтерского и налогового учета закреплены единые нормы.

1.2 Особенности бухгалтерского учета материально-производственных запасов

Основные два законодательных акта, регулирующих бухгалтерский учет в организации учета материально-производственных запасов:

§ Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (далее - ПБУ 5/01);

§ Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н (далее - Методические указания N 119н).

Для данной отрасли специальных нормативных актов и разъяснений не разработано. Есть только два письма от 30.06.2008 N 03-03-06/4/44, от 29.04.2008 N 03-11-04/2/78, в которых разъясняется возможность списания материалов без отражения в балансе их стоимости. Тем не менее, такой вариант не исключает необходимости оформлять первичные документы, на основании которых стоимость приобретенных МПЗ уменьшает целевое финансирование. Учитывая, что материалы не приходуются на счет 10, приходный ордер по форме N М-4 составлять было бы нелогично. В рассматриваемой ситуации организации следует оформлять акт о расходе материалов, содержащий все необходимые реквизиты согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Форма и периодичность составления такого акта (например, ежемесячно) должны быть предусмотрены в учетной политике.

Специфика деятельности предприятий ЖКХ такова, что выполнение большинства работ требует применения средств индивидуальной защиты (СИЗ). В зависимости от срока использования специальной одежды, обуви в ООО «Краском» предусмотрено два способа отнесения на себестоимость: единовременное списание в момент передачи в производство и погашение стоимости линейным способом на протяжении всего срока полезного использования.

Учет инвентаря (манометры, огнетушители, резаки пропановые, наборы ключей и др.) производится по следующей схеме: при вводе в эксплуатацию списывается только сумма, материалы числятся в количественном учете, потом уже по прошествии времени составляется акт о негодности инвентаря и списание происходит в количественном учете.

В организационной структуре ООО «Краском» присутствует автотранспортный цех. Достаточно интересно производится сбор затрат в отношении этого участка проведения работ.

Так как на предприятии имеется значительное количество автотранспортных средств, то для принятия управленческих решений и контроля уровня затрат учет по транспорту ведется в системе РАРУС. Все затраты аккумулируются в разрезе каждого транспортного средства и затем по закрытии месяца административным отделом переносятся в систему 1С. Основной статьей затрат в данном направлении выступают материальные затраты, а именно ГСМ.

Рассмотрим организацию учета материально-производственных запасов на этом участке.

Под ГСМ понимаются бензин, дизельное топливо, керосин, дизельное и автотракторное масла, сжатый и сжиженный газ, применяемые в качестве моторного топлива, а также другие технические и специальные жидкости, используемые при эксплуатации транспортных средств.

Горюче-смазочные материалы учитываются на счете 10 "Материалы", субсчет "Топливо". На этом субсчете отражаются наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств. При использовании талонов на нефтепродукты учет их ведется также на субсчете "Топливо" счета 10.

ГСМ приобретаются подотчетными лицами - водителями организации. Водителям выдаются из кассы наличные денежные средства под отчет для приобретения бензина (дизельного топлива).

В бухгалтерском учете операции по выдаче наличных денежных средств под отчет для закупки ГСМ отражаются записью: Дебет 71 "Расчеты с подотчетными лицами", Кредит 50 "Касса".

После покупки топлива водитель организации, получивший денежные средства на приобретение ГСМ, обязан представить в бухгалтерию авансовый отчет по унифицированной форме N АО-1 "Авансовый отчет", утвержденной Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55, с приложением всех оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы. К авансовому отчету прилагаются чеки ККМ, выдаваемые автозаправочной станцией (АЗС). Наличие чека ККМ с необходимыми реквизитами является основанием для заполнения налогоплательщиком соответствующего налогового регистра и отнесения в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения, стоимости ГСМ, использованных в производственной деятельности организации.

На основании авансового отчета бухгалтер приходует ГСМ по маркам, количеству и стоимости и делает запись: Дебет 10 "Материалы", субсчет "Топливо", Кредит 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Остаток неиспользованного аванса сдается подотчетным лицом в кассу организации по приходному кассовому ордеру в установленном порядке, перерасход компенсируется и деньги выдаются подотчетному лицу по расходному кассовому ордеру.

В безналичной форме ГСМ приобретаются путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика - специализированной организации, с которым организация заключает договор купли-продажи и который организует отпуск автомобильного топлива через определенную сеть АЗС.

В бухгалтерском учете операция по оплате топлива через банк отражается записью: Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", Кредит 51 "Расчетный счет".

Оплатив определенное договором количество бензина соответствующей марки, организация получает талоны, по которым водители заправляют автомобили на АЗС.

Для получения, хранения и выдачи талонов приказом руководителя организации назначается материально-ответственное лицо. Получив талоны, это лицо на основании документов поставщика составляет приходный ордер по форме N М-4 и сдает указанные документы в бухгалтерию организации. В приходном ордере указывается марка бензина, серию и номера полученных талонов, номинал талонов в литрах и стоимость талона в рублях, исходя из стоимости бензина, определенной в договоре и счете на оплату.

Талоны на право получения топлива выдаются водителям только по предъявлении ими путевого листа, на котором лицом, уполномоченным руководителем организации, в строке "выдать горючее" записано прописью количество разрешенного к выдаче топлива по талонам согласно заданию и с учетом количества бензина в баках при выезде.

В ведомости учета выдачи талонов за полученные талоны расписывается водитель, при этом по каждой марке топлива ведется отдельная ведомость.

Если водители транспортных средств не использовали полученные талоны, то по окончании работы они сдают их материально-ответственному лицу, которое делает соответствующие записи в ведомости возврата талонов.

Поступившие в организацию ГСМ учитываются по фактической себестоимости их приобретения.

Основным оправдательным документом, на основании которого определяются расход и списание бензина, является путевой лист.

Формы путевых листов соответствует утвержденной форме Госкомстатом России. Тем не менее она утверждена в приказе об учетной политике организации и приведена в приложении к этому приказу.

В путевом листе проставляются порядковый номер, дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль. Если автомобиль перевозит груз, то к путевым листам прилагается товарно-транспортные накладные, оформленные надлежащим образом. Сведения о пробеге автомобиля и о массе перевозимого груза, приведенные в путевом листе и товарно-транспортной накладной, служат расчетной базой для определения нормируемого расхода топлива по конкретному автомобилю.

Путевой лист действителен только на один день или смену. На более длительный срок он выдается только в случае командировки, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены).

Все путевые листы выписывают в одном экземпляре и хранят пять лет.

Основными показателями для определения количества израсходованного бензина являются пробег автомобиля, который устанавливается исходя из показаний спидометра, которые в обязательном порядке отражаются в путевом листе, и нормы расхода бензина.

Нормы расходования бензина организация разработала самостоятельно для контроля за расходом ГСМ. Эти нормы утвердились приказом руководителя организации на основании технической документации на автомобиль и отражают величину расхода топлива, необходимую для осуществления транспортного процесса. Расход топлива на гаражные и прочие хозяйственные нужды, не связанные непосредственно с технологическим процессом перевозок пассажиров и грузов, в состав норм не включается и устанавливается отдельно.

Необходимым условием для принятия расходов на ГСМ в состав затрат в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль является только наличие правильно оформленных первичных документов, подтверждающих фактические суммы затрат на приобретение ГСМ и производственные цели эксплуатации автомобиля (оформленные в установленном порядке режим работы автомобиля, путевые листы и т.д.). Поэтому каждая организация вправе самостоятельно определить нормы расхода топлива, смазочных материалов и специальных жидкостей с учетом технологических особенностей своего производства при условии правильного и полного документального оформления.

Списание бензина на расходы, связанные с производством и реализацией, производится с кредита счета 10 в дебет счетов учета затрат только в фактически израсходованном количестве, которое зависит от фактического пробега автомобиля за определенный период времени.

1.3 Особенности налогового учета материально-производственных запасов

Вся необходимая информация для учета МПЗ с целью соблюдения налогового законодательства в части формирования налога на прибыль представлена в ст. 254 НК РФ. Материальные расходы в налоговом учете признаются расходами, связанными с производством и реализацией.

К материальным расходам относятся следующие затраты:

1) на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

2) на приобретение материалов, используемых:

для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);

на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели);

3) на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;

4) на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;

5) на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии;

6) на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями организации.

К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самой организации по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов);

7) связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения (в том числе расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, формированием санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы). [1]

Особенностью в налоговом учете материально-производственных запасов в ООО «Краском» является только организация учета спецодежды.

При организации налогового учета спецодежды, нужно иметь в виду, что трудовое законодательство позволяет устанавливать свои собственные нормы выдачи спецодежды, улучшающие положение работников. Тем не менее в целях исчисления налога на прибыль налоговыми органами при проверке может быть установлено то, что в расходах могут быть учтены только затраты на спецодежду, выдаваемую по типовым нормам.

В этом случае можно воспользоваться разъяснениями Минфина России: при расчете налоговой базы по прибыли компании могут учитывать расходы по выдаче работникам спецодежды в соответствии с самостоятельно утвержденными нормами (если, конечно, по закону организации обязаны обеспечивать сотрудников средствами индивидуальной защиты) (Письма Минфина России от 23.04.2007 N 03-04-06-01/128, от 14.11.2007 N 03-03 05/254).

Вместе с тем должно быть уделено особое внимание оформлению подтверждающих документов, чтобы данные расходы не были признаны экономически не обоснованными и документально не подтвержденными. Например, обосновать необходимость выдачи спецодежды по повышенным нормам можно соответствующими результатами проведенной аттестации рабочих мест. Списывать одежду с учета нужно только при фактическом выбытии (например, в случае морального или физического износа, недостачи).

Истечение срока носки спецодежды - не повод для списания. Ведь если спецодежда, возвращенная по окончании срока носки, еще пригодна к использованию, она может быть вновь выдана работникам после чистки и ремонта. В то же время спецодежда может полностью износиться и до окончания нормативного срока эксплуатации. Оценивает состояние одежды и ее пригодность к использованию инвентаризационная комиссия (Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н).

Поскольку спецодежда не передается работникам в собственность, операции по ее выдаче не являются объектом обложения НДС.

Однако со стоимости спецодежды нужно будет начислить НДС, если при увольнении или переводе на должность, не предусматривающую выдачу средств защиты, сотрудник или выкупит спецодежду, или получит ее безвозмездно (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Поскольку спецодежда является собственностью организации и выдается работникам на возвратной основе, у них не возникает какого-либо дохода. А значит, удерживать НДФЛ со стоимости спецодежды не нужно. Причем неважно, выдается спецодежда по каким-либо нормам (типовым или самостоятельно разработанным) или вообще по собственной инициативе (т.е. работникам, должности (профессии) которых не указаны в типовых нормах) (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2008 по делу N А56-27963/2007). Не возникает у сотрудника доход и в случае, когда он получает новый комплект спецодежды взамен прежнего, износившегося раньше нормативного срока.

Однако если при увольнении (переводе на должность, не требующую обеспечения средствами защиты) работник не вернет спецодежду и работодатель решит не взыскивать ее стоимость (т.е. передаст сотруднику безвозмездно), НДФЛ придется удержать. Поскольку в таком случае стоимость невозвращенной спецодежды будет натуральным доходом работника. Причем налог нужно будет рассчитать с рыночной стоимости спецодежды.

Если же работодатель решит не заниматься ни взысканием стоимости одежды, ни удержанием НДФЛ, можно оформить списание такой спецодежды как изношенной.

Также выдача спецодежды и обуви не будет являться базой для начисления страховых взносов.

Если в бухгалтерском учете спецодежда отражается в составе МПЗ независимо от стоимости и срока полезного использования [3], то в налоговом учете списание стоимости спецодежды производится несколько иначе.

Стоимость спецодежды и иных СИЗ, не отвечающих критериям амортизируемого имущества (со сроком полезного использования менее года и (или) стоимостью менее 10 000 руб.), включается в состав материальных расходов налогоплательщика на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в полной сумме по мере ввода спецодежды в эксплуатацию.

Для наглядности представим порядок бухгалтерского и налогового учета предметов спецодежды в таблице, а некоторые пояснения по ней приведем чуть ниже.

аудит учет материальный запасы

Таблица 1. Сравнение бухгалтерского и налогового учета спецодежды

Срок использования	Стоимость спецодежды	Порядок бухгалтерского учета	Порядок налогового учета
Менее 12 месяцев	Любая	Учитывается в составе МПЗ, есть два варианта списания - единовременно (в момент отпуска), линейно на протяжении срока использования	Относить на материальные расходы в момент передачи в эксплуатацию
Более 12 месяцев	Более 10000 руб.	Учитывать в составе МПЗ. Стоимость относить на расходы линейно в течение всего срока службы.	Включается в состав амортизируемого имущества и амортизируется, включается в состав материальных расходов.

Таким образом, не избежать разниц между налоговым и бухгалтерским учетом в случае, если срок использования спецодежды более 12 месяцев и стоимость менее 10000 руб. В налоговом учете возникают материальные расходы согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, а вот в бухгалтерском учете придется проводить постепенное списание стоимости в течение нормативного срока носки.

В ООО «Краском», не смотря на выгодное для организации единовременное списание спецодежды в налоговом учете, отнесение на себестоимость затрат производится способом аналогичным в бухгалтерском учете, то есть равномерно в течение срока годности.

2. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТА МАТЕРИАЛЬНО ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ НА ПРИМЕРЕ ООО «КРАСКОМ»

2.1 План и программа проверки МПЗ

Пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, установлено, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. При этом достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

С целью подтверждения достоверности данных бухгалтерской отчетности организации, как правило, прибегают к услугам аудиторов. В соответствии с п.3 ст.1 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Для целей указанного Закона под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Необходимо отметить, что для некоторых групп организаций проведение аудита бухгалтерской отчетности является обязательной процедурой. Так, в соответствии с п.1 ст.7 Закона об аудиторской деятельности обязательный аудит осуществляется в случаях, если:

1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

2) организация является кредитной организацией, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

3) объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает 50млн. руб. или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года 20млн. руб.

Перечисленные организации в соответствии с п.2 ст.13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в состав годовой бухгалтерской отчетности наряду с бухгалтерским балансом, отчетом о прибылях и убытках и приложениями к ним, пояснительной запиской включают аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности.

Одним из наиболее сложных и объемных участков бухгалтерского учета и, соответственно, аудита является учет материально-производственных запасов (МПЗ).

23 апреля 2004 г. Минфином России были утверждены Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (далее - Методические рекомендации). Данные Методические рекомендации содержат описание основных аудиторских процедур, выполнение которых позволяет получить необходимые доказательства для формирования мнения аудитора о достоверности показателей отчетности, отражающих наличие и движение МПЗ.

Согласно положениям этого документа, а именно раздела 1 мной была определена цель проведения аудита.

Целью аудита учета материально-производственных запасов было составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации о количестве материально-производственных запасов, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО УК «Краском» и пояснениях к ней.

Основными задачами аудита операций по учету материально-производственных запасов были:

1. Оценка существующей в организации системы учета материально-производственных запасов и ее эффективности;

2. Оценка состояния синтетического и аналитического учета операций по учету материально-производственных запасов организации в проверяемом периоде;

3. Оценка полноты отражения совершенных операций в бухгалтерском учете.

Сбор аудиторских доказательств проводился в отношении следующих критериев.

1. Существование. Необходимо убедиться в том, что все отраженные в отчетности МПЗ действительно существуют.

2. Права и обязательства. Необходимо убедиться в том, что права организации на МПЗ, отраженные в отчетности, документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц.

3. Возникновение. Необходимо убедиться в том, что отраженные в бухгалтерском учете операции по приобретению и выбытию МПЗ имели место в течение отчетного периода.

4. Полнота. Необходимо убедиться в том, что отсутствуют МПЗ, которые должны были быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности, но не были в нем отражены.

5. Стоимостная оценка. Необходимо убедиться в том, что:

- МПЗ отражены в учете и отчетности в правильной оценке: по фактической себестоимости или по рыночной стоимости, если она ниже фактической себестоимости;

- способ оценки МПЗ при их отпуске в производство или ином выбытии применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой.

6. Измерение. Необходимо убедиться в том, что приобретение и выбытие МПЗ отражены в учете в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

7. Представление и раскрытие. Необходимо убедиться в том, что:

- МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция, товары для перепродажи;

- операции с МПЗ отражены в бухгалтерском учете в соответствии с нормативными актами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации;

- вся существенная информация о МПЗ раскрыта в отчетности.

При аудите материально-производственных запасов я руководствовалась следующими нормативными документами:

1. «Гражданский кодекс Российской Федерации».

2. «Налоговый кодекс Российской Федерации», части 1 и 2.

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете».

4. «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».

7. «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению».

8. Постановление Госкомстата РФ «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации». ПБУ 1/08. Утверждено письмом Минфина РФ от 09.12.98 №60н;

10. Положение по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. ПБУ 5/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.01 г. №44н;

11. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль». ПБУ 18/02. Утверждено приказом Минфина РФ от 19.11.2002 №114н;

12. Приказ Минфина России от 06.07.1999 N 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)";

13. Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций";

14. Приказ Минфина России от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств";

15. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001г № 119н.

16. Инструкция Минфина СССР от 14.01.1967 N 17 "О порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности";

17. Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (утв. Письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5);

18. Постановление Росстата от 09.08.1999 N 66 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения";

Объектами аудита явились материальные затраты.

В качестве источников получения информации о проверяемом объекте служили:

- Договора поставки, спецификации к ним.

- Выставленные счета-фактуры и товарные накладные к ним.

- Приходные, расходные ордера.

- Акты на ввод в эксплуатацию спецодежды, ведомости учета выдачи спецодежды, ведомость возврата спецодежды.

- Требования-накладные на отпуск материалов, акты на списание, ведомости выдачи ТМЦ, лимитно-заборные карты, ведомости выдачи молока.

- Инвентаризационные описи, сличительные ведомости, ведомости учета результатов инвентаризации.

- Приказы установления норм списания ГСМ.

- Договора о материальной оветственности.

- Учетные регистры, используемые для отражения хозяйственных операций по учету материально-производственных запасов, в том числе: журнал-ордер №10 и Ведомость №12, 13; оборотно-сальдовые ведомости по счетам 10 «Материалы», 20 «Основное производство».

При проведении аудита операций по учету материально-производственных запасов включались в общую программу аудита следующие вопросы:

1. Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета.

2. Аудит оформления первичных учетных документов.

3. Наличие договоров поставки материалов, спецификаций к ним.

4. Правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения материальных затрат.

5. Проверка соответствия учетной политики в части раскрытия способов ведения бухгалтерского учета МПЗ действующему законодательству и иным нормативным актам.

6. Проверка наличия системы внутреннего контроля и ее эффективность, в частности - организация хранения материалов на складах, складского учета, проведение инвентаризации, наличие договоров о полной материальной ответственности, учет операций по отпуску материально-производственных запасов.

7. Аудит приобретения материально-производственных запасов.

8. Аудит формирования первоначальной стоимости при постановке на учет.

9. Аудит движения материально-производственных запасов.

10. Аудит проведения инвентаризации материально-производственных запасов.

11. Аудит списания материально-производственных запасов, отнесения на себестоимость материальных затрат.

12. Проверка правильности оформления пересортицы, списания потерь и недостач МПЗ.

13. Проверка полноты раскрытия информации об МПЗ в бухгалтерской отчетности.

Последовательность работ при проведении аудиторской проверки была разделена на 3 этапа: ознакомительный, основной, заключительный.

На ознакомительном этапе были рассмотрены вопросы, касающиеся изучения учетной политики в части формирования способов и методов учета материально-производственных запасов, номенклатуры, используемой при учете на ООО УК «Краском».

На основном этапе проводилась проработка вопросов, перечисленных выше в содержании программы аудита данного участка учета (пункты 1 - 13).

На заключительном этапе было произведено формирование пакета документов, переданного для последующего анализа и обработки, а также составление отчета аудитора и предоставление его вместе с рабочей документацией руководителю группы.

В процессе аудита операций по учету материально-производственных запасов было необходимо проверить соблюдение действующего законодательства по учету материально-производственных запасов, документальное оформление и отражение в учете операций по поступлению, движению и выбытию.

Проверка операций по учету материально-производственных запасов может осуществляться как в сплошном, так и в выборочном порядке.

Приступая к проверке, были установлены:

1. Номенклатура материально-производственных запасов;

2. Наличие локальных нормативных документов;

3. Порядок организации бухгалтерского учета материально-производственных запасов.

Среди документов, подлежащих проверке, были выделены первичные документы, регистры синтетического и аналитического учета и отчетность.

Первичные документы включали:

1. Договора поставки, спецификации, счета-фактуры, товарные накладные;

2. Приходные, расходные ордера, требования-накладные;

3. Приказы (распоряжения) о:

- утверждении актов на списание ГСМ, спецодежды, материалов;

- нормах списания ГСМ;

4. Карточка учета материалов;

5. Ведомость списания спецодежды;

6. Ведомость возврата спецодежды;

7. Ведомость списания ГСМ.

8. Сличительные ведомости, ведомости учета инвентаризации, сличительные ведомости.

Регистры синтетического и аналитического учета включают:

1. Главную книгу.

2. Оборотно-сальдовая ведомость по 10 счету «Материалы»

Отчетность включала:

1. Бухгалтерский баланс (Форма №1).

2. Отчет о прибылях и убытках (Форма №2).

Для проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета операций по учету материалов на предприятии использовался опросник (см. приложение А).

Для получения дополнительной информации или оценки достоверности документальной информации допускалось проведение письменного или устного опроса сотрудников организации.

Общий план и программа аудиторской проверки были составлены в соответствии с порядком, определяемым установленными правилами (стандартами). При планировании аудиторской проверки выделены следующие основные этапы:

- предварительное планирование;

- подготовка и составление общего плана;

- подготовка и составление программы.

В процессе составления общего плана уточнялась следующая информация: номенклатура материалов, материалоемкость, основные направления и последовательность проведения аудиторской проверки, обосновывались методы проверки, величина аудиторской выборки, уровень существенности и оценка рисков.

При планировании аудиторской проверки, необходимо установить существенность (максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение) и дать оценку аудиторского риска (риска, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора).

Расчет уровня существенности представлен в приложении Б.

Используя формулу факторной модели аудиторского риска, в приложении В была определена величина приемлемого аудиторского риска.

На базе общего плана (см. приложение Г) была разработана программа аудита (см. приложение Д), где применительно к каждому направлению проверки был определен детальный перечень содержания используемых аудиторских процедур, аудиторских доказательств (включая указание источников информации, системы тестов для опроса сотрудников, порядка оформления аудиторских документов и разделов аудиторского заключения) необходимых для практической реализации плана аудита.

Программа служит подробной инструкцией и является средством контроля качества работы.

2.2 Аудиторские процедуры проверки МПЗ и рабочие документы

Сбор аудиторских доказательств осуществляется путем проведения аудиторских процедур, которые осуществляются в три этапа.

1. Процедуры подготовки и планирования аудита.

2. Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу.

3. Заключительные процедуры (анализ ошибок, формирование мнения о достоверности показателей).

При этом были выполнены следующие процедуры:

1. Проверка правильности организации учета материалов: обеспечение контроля за сохранностью материалов, сверка данных аналитического учета с оборотами и остатками по счетам синтетического учета, сверка данных бухгалтерского учета с данными бухгалтерской отчетности по материалам, раскрытие информации в бухгалтерской отчетности.

2. Проверка правильности проведения и учета результатов инвентаризации: порядок проведения инвентаризации, правильность отражения недостачи и излишков в бухгалтерском и налоговом учете.

3. Проверка операций по поступлению материалов: документальное оформление поступления, формирование первоначальной стоимости.

4. Проверка операций по выбытию материально-производственных запасов.

5. Проверка складского учета материалов.

6. Проверка операций по движению материально-производственных запасов.

Рассмотрим нарушения, выявленные в рамках каждой процедуры, в отношении ООО УК «Краском».

1. Процедуры подготовки и планирования аудита

Процедура 0.1: проверка начальных остатков.

Путем сопоставления данных регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, аудиторы должны убедиться в том, что сальдо по счетам 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43 корректно перенесено из предыдущего периода и не содержит искажений.

Источниками информации служат Бухгалтерский баланс (форма N 1), сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.), регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).

Все документы берутся за аудируемый и предшествующий аудируемому период.

Выявленные расхождения в данных регистров учета и отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, учитываются аудиторами при проведении дальнейших процедур и формировании мнения аудитора. В случае если расхождения существенны и данные на конец предшествующего периода не подтверждены результатами аудиторской проверки, все последующие процедуры проводятся не только за проверяемый период, но и за период, предшествующий проверяемому.

По результатам проведения данной процедуры в отношении ООО УК «Краском» не выявлено никаких нарушений. На мой взгляд, отсутствие каких либо искажений связано с использованием программы 1С.

Процедура 0.2: проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности.

На основании Бухгалтерского баланса (форма N 1), сводных регистров синтетического учета и регистров аналитического учета аудиторами составляется таблица остатков на начало и конец проверяемого периода по субсчетам счетов 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43, сверяется сальдо на начало и конец проверяемого периода по Бухгалтерскому балансу с Главной книгой.

Результаты этой процедуры используются для предварительной оценки достоверности отражения данных бухгалтерского учета в бухгалтерской отчетности.

По результатам проведения процедуры нарушений в ООО УК «Краском» не выявлено.

Процедура 0.3: проверка соответствия учетной политики в части раскрытия способов ведения бухгалтерского учета МПЗ действующему законодательству и иным нормативным актам.

Следует иметь в виду, что при формировании учетной политики организация выбирает один из нескольких способов ведения и организации бухгалтерского учета, допускаемых законодательством и нормативными актами.

Кроме того, учетная политика должна содержать:

- указание на то, что организация пользуется типовыми формами первичных учетных документов, или описание первичных учетных документов, по которым не предусмотрены унифицированные формы;

- схему документооборота;

- описание форм внутренней бухгалтерской отчетности и т.д.

Проверка соответствия учетной политики действующему законодательству осуществляется согласно следующим нормативно-законодательным актам:

§ Сроки и периодичность проведения инвентаризации - Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ;

§ Оценка материалов при постановке на учет, метод оценки материалов, списываемых в производство, создание резерва под снижение стоимости МПЗ - ПБУ 5/01, План счетов и Инструкция по его применению;

§ Учет выпуска готовой продукции - ПБУ 5/01, План счетов и Инструкция по его применению, Методические указания по учету МПЗ (п. 203).

Выявленные расхождения фиксируются в специальном отчетном документе, где оценивается их влияние на достоверность финансовой отчетности. Следует иметь в виду, что применение методов учета, противоречащих действующим нормативным документам, может являться основанием для выдачи аудиторского заключения, отличного от безоговорочно положительного. [39]

По результатам проведения процедуры выявлены следующие нарушения:

1) В приложении к учетной политике отсутствует график документооборота в части операций с материально-производственными запасами.

2) В учетной политике отсутствует указание на то, что в организации применяются типовые формы первичной учетной документации.

3) В учетной политике организации п.13 определен порядок контроля за движением материальных запасов, а именно своевременности и правильности оформления первичных учетных документов, разносок операций в регистры складского учета и сдачи документов в бухгалтерию, в трех из двенадцати месяцев данный порядок не соблюдался, то есть не проводились проверки бухгалтерской службой.

Процедура 0.4: тестирование системы внутреннего контроля.

В рамках данной процедуры аудиторы тестируют существующую на предприятии систему внутреннего контроля.

Система внутреннего контроля МПЗ должна охватывать все виды запасов (сырье и материалы, готовую продукцию и товары) и все виды операций с ними (оприходование приобретенных сырья, материалов, товаров для перепродажи, отпуск МПЗ в производство, оприходование готовой продукции, отгрузку товаров и готовой продукции покупателям и т.д.).

Аудиторы проводят исследование по следующим вопросам:

1) Степень защиты складов от доступа посторонних лиц, наличие охраны, пожарной сигнализации; степень контроля выдачи и вывоза ценностей;

2) Проведение инвентаризации материальных ценностей, соответствующее оформление результатов инвентаризации, проверка отчетов материально-ответственных лиц на дату проведения инвентаризации, проверка наличия постоянно действующей инвентаризационной комиссии;