Системный анализ элементов и задач бухгалтерского (финансового) учета

Представленные другим организациям займы принимаются займодавцем к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений.

Учет целевого финансирования

К средствам целевого финансирования относятся средства, получаемые организацией на строго определенные цели: научно-исследовательские работы, подготовку кадров, содержание детских учреждений и др.

Финансирование целевых мероприятий может осуществляться за счет поступлений от организаций и лиц, ассигнований из бюджета и других источников. Средства целевого финансирования расходуются в строгом соответствии с утвержденными сметами и назначением.

Средства целевого финансирования учитываются на пассивном счете 86 «Целевое финансирование». По этому счету необходимо вести аналитический учет по назначению целевых средств и источников их поступления.

По кредиту счета 86 отражается поступление целевых средств, а по дебету - списание средств.

Получение бюджетных средств регулируется ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».

Средства целевого финансирования могут быть предоставлены:

1)на безвозвратной основе,

2)в виде инвестиционных средств,

3)в качестве долевого участия в строительстве с передачей объекта основных средств инвестору.

Средства целевого финансирования, полученные от юридических и физических лиц на безвозмездной основе, рассматриваются как полученные по договору дарения и отражаются в следующем порядке:

1.Начислены средства целевого назначения: Дт 76 «Расчеты по целевому финансированию» Кт 86;

2.Средства целевого финансирования поступили в организацию: Дт 51,50,52 Кт 76 «Расчеты по целевому финансированию»;

3.Оприходованы материальные ценности, поступившие в качестве средств целевого финансирования: Дт 08,10,41 Кт 76 «Расчеты по целевому финансированию»;

4.Признание полученных средств в качестве доходов будущих периодов: Дт 86 Кт 98-2 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»

При получении целевого финансирования в виде инвестиционных средств делается запись: Дт 86 Кт 83

При получении средств целевого финансирования в качестве долевого участия в строительстве, когда по окончании строительства отдельный объект строительства передается организации (или физическому лицу), осуществившей финансирование, организация-застройщик признает получение средств как возникновение обязательства, а не целевого финансирования, и производится запись: Дт 51 Кт 76

Порядок списания средств целевого финансирования зависит от того, на какие цели эти средства выданы, а также от того, являются ли организация коммерческой или некоммерческой.

Учет государственной помощи

Получение бюджетных средств в виде государственной помощи регламентируются ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».

Бюджетные средства, полученные в виде государственной помощи, подразделяются следующим образом:

1)средства на финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством, приобретением иным путем внеоборотных активов. Предоставление данных средств может сопровождаться дополнительными условиями по определению определенных видов активов, их местонахождению или срокам приобретения и владениям;

2)средства на финансирование текущих расходов.

Государственная помощь может поступать в виде субвенций, субсидий, бюджетных кредитов.

Субвенция - это бюджетные средства, предоставляемые коммерческой организации на безвозмездной и безвозвратной основе на осуществление определенных целевых расходов.

Субсидия - это бюджетные средства, предоставляемые коммерческой организации на условиях долевого финансирования целевых расходов.

Бюджетный кредит - это форма финансирования бюджетных расходов, предусматривающая предоставление средств коммерческой организации на возвратной и возмездной основе.

В бухгалтерском учете операции по получению бюджетных средств отражаются следующим образом:

1.Приняты к учету бюджетные средства: Дт 76 «Расчеты по целевому финансированию» Дт 86

2.Поступили бюджетные средства: Дт 51,55,08,10 Кт 76 «Расчеты по целевому финансированию»

В случаях нецелевого использования бюджетных средств или неиспользования средств в установленные сроки, полученные средства подлежат возврату.

9. Учет собственного капитала

Основными нормативно-правовыми документами, которые регулируют учет собственного капитала, являются:

- Гражданский Кодекс РФ;

- Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

- Федеральный закон от 26.12.1995 № 208-ФЗ (ред. от 30.11.2011) «Об акционерных обществах» (с изм. и доп., вступившими в силу с 01.01.12);

- Федеральный закон от 08. 02.1998 №14-ФЗ (ред. от 06.12.2011) «Об обществах с ограниченной ответственностью»;

- Федеральный закон от 14.11.2002 № 161-ФЗ (ред. от 30.11.2011) «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»;

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).

Учет уставного капитала

Уставный капитал - одна из наиболее устойчивых статей собственного капитала предприятия, так как изменение его величины возможно только в строго определенном порядке, контролируемом законодательными документами.

Юридическое значение уставного капитала в том, что его размер определяет минимальную имущественную ответственность хозяйственного общества по своим обязательствам.

Экономическое значение уставного капитала состоит в привлечении средств, необходимых для начала предпринимательской деятельности

Структуру собственного капитала можно представить следующим образом:

Размещено на http://www.allbest.ru/

62

Уставный капитал - это совокупность соизмеримых в денежном выражении вкладов (долей, акций по номинальной стоимости) учредителей (участников) в имущество вновь создаваемой организации.



При регистрации организация в учредительных документах самостоятельно определяет величину и структуру уставного капитала с учетом минимального размера, установленного законодательством.

Вкладами в уставный капитал могут быть денежные средства, внеоборотные активы, запасы, ценные бумаги и другие активы.

Формирование уставного капитала в учете организации отражается записями:

1. Сформирован уставный капитал: Дт 75-1 Кт 80

2. Внесены вклады учредителей в УК: Дт 51, 10, 08 и др. Кт 75-1

Величина уставного капитала может быть изменена.

Изменение уставного капитала может быть произведено при смене организационно-правовой формы, а также в случаях:

Увеличение УК	Уменьшение УК
1. При приеме нового участника или при внесении дополнительных вкладов Д75.1 К80 2. При использовании части нераспределенной прибыли или добавочного капитала, при этом в АО производится дополнительная эмиссия акций Д83,84 К80 3. В случае увеличения номинала акций или выпуска дополнительных акций (для АО) Д 50(51, 70, 75.1) К80	1. При выбытии учредителей и возврате вкладов Д80 К75.1 2. при уменьшении номинальной стоимости акций Д80 К50 (51, 70, 75.1) 3. При сокращении количества акций в обращении (выкуп акций) Д80 К81 4. При неполном покрытии подпиской на акции величины уставного капитала 5. Если по окончании второго или каждого последующего финансового года величина уставного капитала ниже стоимости чистых активов организации Д80 К84

Согласно ГК РФ уставный капитал, в зависимости от организационно-правовой формы организации, может выступать в виде собственного уставного капитала, уставного фонда, складочного капитала, паевого фонда.

Уставный фонд - это имущество, закрепленное за государственной или муниципальной унитарной организацией.

Складочный капитал формируется у организаций, которые не имеют устава, - товариществ.

Паевой фонд складывается из паевых взносов членов производственного кооператива.

Таким образом, порядок и особенности формирования уставного капитала определяются организационно-правовой формой юридического лица:

Организационно-правовые формы	Структура капитала	Субсчета к сч. 80
Хозяйственное товарищество (полное и на вере)	Складочный капитал - совокупность вкладов участников, внесенных для осуществления хозяйственной деятельности. В полном товариществе участники отвечают всем своим имуществом по обязательствам товарищества. В товариществе на вере помимо участников, есть вкладчики, которые отвечают по обязательствам товарищества в пределах своих вкладов.	80-1 Складочный капитал 80-1.1. Неоплаченный и оплаченный капитал 80-1.2. Полные товарищи и вкладчики
Акционерное общество (открытого и закрытого типа)	Уставный капитал разделен на определенное число акций и представляет собой номинальную стоимость акций, приобретенных акционерами. Формируется путем первичной эмиссии акций. Участники общества несут риск убытков только в пределах стоимости принадлежащих им акций	По видам акций: 80-1 Простые (обыкновенные акции) 80-2 Привилегированные акции По стадиям формирования капитала: 80-1 Объявленный капитал 80-2 Подписной капитал 80-3 Оплаченный капитал 80-4 Изъятый капитал
Общество с ограниченной ответственностью, общество с дополнительной ответственностью	Уставный капитал состоит из стоимости вкладов участников и разделен между ними на доли определенных размеров. Участники ООО отвечают по обязательствам общества в пределах внесенных вкладов. Участники ОДО отвечают по обязательствам общества всем своим имуществом в одинаковом кратном размере к стоимости вкладов.	Субсчета не выделяются

На счете 75 "Расчеты с учредителями" отдельно ведется учет расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал и по причитающимся доходам.

Разница между величиной уставного капитала (К80) и дебиторской задолженностью по вкладам (75-1) представляет собой величину оплаченного капитала.

Аналитический учет уставного капитала ведется по учредителям и видам изменений уставного капитала.

Учет резервного капитала

Создание резервного капитала в обязательном порядке касается акционерных обществ. Остальные организации могут создавать резерв в добровольном порядке. Резервный капитал создается в соответствии с законодательством путем отчислений от чистой прибыли. Размер резервного капитала определяется уставом общества и должен составлять не менее 5% уставного капитала для акционерного общества (размер ежегодных отчислений составляет не менее 5% годовой чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом). Резервный капитал используется на покрытие непредвиденных потерь и убытков организации за отчетный год, а также на выкуп собственных акций и погашение облигаций. Остатки неиспользованных средств переходят на следующий год. Резервный капитал не может быть использован для других целей.

Бухгалтерский учет резервного капитала ведется на пассивном счете 82 "Резервный капитал". По кредиту счета отражается образование резервного капитала, а по дебету - его использование. Кредитовое сальдо счета показывает сумму неиспользованного резервного капитала на начало и конец отчетного периода.

Отражение операций по учету резервного капитала:

1.Сформирован резервный капитал: Дт 84 Кт 82

2.Покрыт убыток за счет резервного капитала: Дт 82 Кт 84

Аналитический учет по счету 82 организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по направлениям использования средств.

Учет добавочного капитала

Добавочный капитал включает в себя:

Учет добавочного капитала осуществляется на пассивном счете 83.

По кредиту счета 83 показывают образование и пополнение добавочного капитала. Дебетовые записи по счету могут иметь место в случаях:

· погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам его переоценки;

· направления средств на увеличение уставного капитала;

· распределения сумм между учредителями организации.

Корреспонденция счетов по счету 83:

Содержание хозяйственной операции	Дт	Кт
Увеличение добавочного капитала за счет дооценки имущества	01	83
Увеличение добавочного капитала за счет эмиссионного дохода	50, 51, 52	83
Увеличение уставного капитала за счет добавочного капитала	83	80
Уменьшение добавочного капитала за счет уценки имущества	83	01
Распределение добавочного капитала между учредителями	83	75
Списание резерва дооценки ОС при выбытии основных средств	83	84

Аналитический учет по счету 83 ведется по направлению образования и использования средств.

Учет нераспределенной прибыли (убытка)

Нераспределенная прибыль (убыток) представляет собой сумму:

· Нераспределенной прибыли (убытка) прошлых лет

· Нераспределенной прибыли (убытка) отчетного года

Нераспределенная прибыль отчетного года - это часть чистой прибыли, которая не была распределена организацией в отчетом году. Этот показатель отражает конечный финансовый результат деятельности организации в отчетном году. Решение о распределении прибыли принимают собственники организации общим собранием акционеров (в ЗАО или ОАО) или собранием участников.

Для учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) предусмотрен активно-пассивный счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Чистая прибыль в конце года при реформации баланса списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":

1. Списана чистая прибыль отчетного года: Дт 99 Кт 84

2. Списан убыток отчетного года: Дт 84 Кт 99

По дебету счета 84 отражаются записи по использованию нераспределенной прибыли отчетного года. Остаток нераспределенной прибыли переносится на следующий год.

Списание убытка отчетного года отражается записями:

1.Доведена величина уставного капитала до величины чистых активов организации: Дт 84 Кт 80

2.Погашен убыток средствами резервного капитала: Дт 82 Кт 84

3.Погашен убыток за счет взносов участников, учредителей: Дт 75 Кт 84



10. Учет затрат на производство

Понятия издержек, затрат, себестоимости

Издержки - суммарные "жертвы" организации, связанные с выполнением тех или иных операций.

Издержки бывают:

- Явные (расчетные) - выраженные в денежной форме фактические затраты на приобретение ресурсов для производства и продажи продукции, работ, услуг.

- Вмененные (альтернативные) - упущенная выгода организации, которая могла бы быть получена при выборе альтернативных вариантов осуществления своей финансово-хозяйственной деятельности.

Затраты - это явные (фактически произведенные) издержки организации.

Расходы - уменьшение (фактическое использование) ресурсов или увеличение долговых обязательств организации.

Затраты становятся расходами в момент их фактического использования в производстве. Расходы принимаются к учету в момент признания доходов (принцип начисления).

Себестоимость - Стоимостная оценка текущих затрат природных, трудовых и денежных ресурсов на производство и реализацию продукции.

В себестоимость включаются:

- затраты, связанные с предпринимательской деятельностью,

- затраты, которые относятся только к деятельности самого предприятия,

- затраты, связанные с производством и реализацией конкретного вида продукции,

- затраты документально обоснованные,

- затраты, установленные законодательно государством,

- затраты включают в том отчетном периоде, к которому они относятся, не зависимо от времени оплаты.

Виды себестоимости:

От оперативного формирования

1. Фактическая

2. Плановая

От полноты включения расходов

1. Цеховая

2. Производственная (общезаводская)

3. Полная (производственная + по реализации)

От объема продукции

1. Единицы продукции

2. Всего объема производства

От степени готовности продукции

1. Валовой продукции

2. Товарной продукции

3. Реализованной продукции

Методика расчета себестоимости зависит от степени готовности продукции.

Показатель	Формула
Затраты на производство	Материальные затраты + Амортизация +Оплата труда и отчисления в фонды + Прочие затраты
Себестоимость валовой продукции	Затраты на производство - Непроизводственные счета (затраты на кап. строительство и кап. ремонт, своего предприятия, услуги транспорта сторонних организаций и непромышленных хозяйств своего предприятия, стоимость ниокр, выполняемых для сторонних организаций) - Расходы будущих периодов
Производственная себестоимость товарной (готовой) продукции	Себестоимость валовой продукции - Изменение остатков незавершенного производства (прирост вычитается, сокращение прибавляется)
Полная себестоимость товарной продукции	Производственная себестоимость + Внепроизводственные расходы (на упаковку, транспортировку, складские расходы, комиссионные сборы и др.)
Себестоимость реализованной продукции	Полная себестоимость + Коммерческие расходы (реклама, маркетинг) - Переходящие остатки нереализованной продукции

Порядок формирования себестоимости для целей бухгалтерского учета определен в ПБУ 10/99 "Расходы организации" в части расходов по обычным видам деятельности и других нормативных актах.

Перечень расходов, включаемых в себестоимость продукции для целей налогообложения, регламентирован главой 25 НК РФ "Налог на прибыль".

Классификация затрат производства для целей учета

Признак	Виды затрат	Характеристика
Экономическое содержание	По экономическим элементам	Экономический элемент - первичный, однородный вид затрат, который нельзя разделить на составные части: 1.Материальные затраты 2.Затраты на оплату труда и отчисления на социальные нужды 3.Амортизация 4.Прочие
	По статьям калькуляции	Калькуляционная статья - определенный вид затрат, образующий себестоимость как отдельных видов, так и всей продукции в целом: 1.сырье и материалы 2.возвратные отходы (вычитаются) 3.покупные изделия и полуфабрикаты 4.топливо и энергия на технологические цели 5.оплата труда производственных рабочих 6.отчисления на социальные нужды 7.расходы на подготовку и освоение производства 8.общепроизводственные расходы 9.общехозяйственные расходы 10.потери от брака 11.прочие производственные расходы
По составу (однородности)	Одноэлементные	Одноэлементные - затраты, состоящие из одного элемента, не зависят от места возникновения и целевого назначения.
	Комплексные	Комплексные состоят из нескольких элементов
В зависимости от объема производства	Переменные	Величина переменных затрат изменяется пропорционально объему производства.
	Постоянные	Постоянные затраты практически не зависят от объема производства.
По целевому назначению	Основные	Основные - затраты, связанные с технологическим процессом выпуска продукции.
	Накладные	Накладные - связаны с организацией, обслуживанием производства и реализацией продукции.
По способу включения в себестоимость	Прямые	Прямые - расходы по производству конкретного вида продукции, могут быть сразу отнесены на объекты калькуляции. Все прямые расходы являются переменными затратами.
	Косвенные	Косвенные расходы связаны с выпуском нескольких видов продукции (затраты на управление и обслуживание производства), эти расходы собираются на соответствующих счетах, а затем путем распределения включаются в себестоимость продукции.
По времени включения в себестоимость	Текущие	Текущие - расходы по производству и реализации продукции данного периода, которые принесли доход в настоящем.
	Будущих периодов	Будущих периодов - затраты, произведенные в текущем периоде, но подлежащие включению в себестоимость в будущих периодах, т.к. будут приносить доход в будущих периодах.

Методы учета затрат (калькулирования)

Калькулирование - это совокупность приемов учета затрат на производство и исчисления себестоимости готовой продукции.

Процесс калькулирования состоит из трех этапов:

· Исчисление себестоимости всего объема выпущенной продукции

· Исчисление себестоимости каждого вида продукции

· Исчисление себестоимости единицы продукции.

В настоящее время в России используется следующие основные методы учета затрат:

1. Попередельный

Где используется: В массовых производствах с последовательной переработкой сырья и материалов (нефтепереработка, металлургия, химическая, текстильная промышленность и др.), которая осуществляется в несколько стадий (фаз, переделов).

Ключевые понятия

Передел - совокупность технологических операций, в результате которых сырье и материалы превращаются в полуфабрикаты или готовую продукцию.

Полуфабрикат - промежуточное звено в цепочке от материалов, до готовой продукции.

Сущность. Прямые издержки производства формируются (отражаются в учете) не по видам продукции, а по переделам. Отдельно исчисляется себестоимость продукции каждого передела (даже если речь идет о выпуске нескольких видов продукции). Косвенные расходы распределяются пропорционально установленным базам. Перечень переделов обуславливается особенностями технологического процесса.

Продукция, полученная в каждом переделе (кроме последнего) является полуфабрикатом собственного производства. Поэтому различают полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты исчисления себестоимости.

Полуфабрикатный метод калькуляции позволяет учитывать затраты по каждому переделу и движение полуфабрикатов из цеха в цех. Полуфабрикаты входят в себестоимость продукции отдельной статьей, т.е. себестоимость продукции каждого передела состоит из затрат передела и себестоимости полученных полуфабрикатов.

Бесполуфабрикатный метод учитывает исключительно затраты по каждому переделу.

Остатки незавершенного производства на конец периода определяются путем инвентаризации передела.

Себестоимость единицы каждого вида продукции калькулируется комбинированным или одним из пропорциональных способов.

2. Позаказный

Где используется: Индивидуальное и мелкосерийное производство сложных изделий (судостроение, машиностроение).

Ключевые понятия

Заказ - документально оформленное (бланк заказа) распоряжение на выполнение производственного заказа.

Сущность. На предприятии путем заполнения специальных бланков открываются заказы. Принятые к исполнению заказы регистрируются и им присваивается номер. После открытия заказа вся документация по нему составляется с указанием кода заказа. Копия извещения об открытии заказа передается в бухгалтерию, где составляется карта аналитического учета издержек производства по заказу.

Прямые основные издержки производства учитываются в разрезе калькуляционных статей по производственным заказам. Остальные издержки учитываются по местам возникновения и в дальнейшем включаются в себестоимость заказов путем распределения. До выполнения заказа все производственные расходы, которые к нему относятся, считаются незавершенным производством.

По окончании работ заказ закрывается. Определяется индивидуальна себестоимость единицы продукции (заказа).

3. Попроцессный (простой)

Где используется: В отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (в добывающей промышленности, на электростанциях и т. п.).

Сущность. Прямые и косвенные издержки учитываются по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск готовой продукции. Средняя себестоимость единицы продукции определяется делением суммы всех издержек за отчетный период на количество выпущенной в периоде готовой продукции.

Издержки вспомогательных производств и управленческие расходы формируются по комплексным калькуляционным статьям затрат.

Если незавершенное производство на конец периода отсутствует, то общая величина производственных издержек является себестоимостью, иначе производится распределение издержек на готовую продукцию и незавершенное производство.

4. Нормативный

Где используется: В отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции (машиностроение, металлообработка, швейное, обувное, мебельное производство и другие).

Ключевые понятия

Норма - это минимальные затраты, необходимые для производства продукции заданного качества.

Норма - это научно-обоснованный показатель, выражающий меру затрат труда, времени, материальных и финансовых ресурсов, необходимых для производства того или иного изделия.

Норматив - норма, характеризующая расчетную потребность в натуральной или стоимостной форме; выраженная в абсолютных или относительных показателях.

Норматив товарных запасов - оптимальный размер товарных запасов, обеспечивающий бесперебойную продажу товаров при минимуме затрат.

Нормативная калькуляция - величина затрат, которую предприятие израсходует на единицу выпускаемой продукции с учетом норм и нормативов в постатейном разрезе.

Сущность. Отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Отклонения определяются методом документирования или при помощи инвентаризации.

Фактическая себестоимость рассчитывается одним из способов:

1. если объектом учета являются отдельные виды продукции, то отклонения от норм и их изменения относят на эти виды продукции прямым путем. Фактическую себестоимость определяют по формуле:

Затраты фактические = Затраты нормативные + Величина отклонений от норм + Величина изменений норм.

2. если объект учета - группы однородных видов продукции, то фактическая себестоимость каждого вида получается путем распределения отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативам затрат на производство каждого вида продукции.

Виды отклонений:

· отклонение затрат основных материалов

· отклонение прямых трудовых затрат

· отклонение общепроизводственных расходов

Каждое из отклонений может быть вызвано лишь двумя причинами: изменение запланированной цены ресурса и изменение запланированного объема расхода ресурса.

Положительно зарекомендовали себя в зарубежной практике:

· стандарт- костинг

· директ-костинг

· система Just in time

· ABC-костинг

· ФСА

· Target - костинг

· Каisen - костинг

Некоторые идеи, положенные в основу зарубежных методов учета находят применение и на российских предприятиях.

Способы учета затрат (калькулирования)

Калькулирование себестоимости единицы продукции осуществляется посредством способов калькулирования:

· Прямого расчета

· Пропорционального распределения

· Исключения стоимости побочной продукции

· Суммирования издержек производства

· Нормативного способа

· Комбинированного способа

Способ прямого расчета

Все учтенные по калькуляционным статьям издержки производства делятся на количество единиц выпущенной продукции.

Способ пропорционального распределения

Издержки производства распределяются на отдельные виды продукции пропорционально экономически обоснованной базе. Выбор базы зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции.

Способ исключения стоимости побочной продукции. Получаемые в основном производстве продукты делятся на основные и побочные. На себестоимость побочных продуктов калькуляция не составляется, а из общей суммы издержек основного производства исключается стоимость побочной продукции по заранее установленным ценам. Побочная продукция может оцениваться по продажным ценам илипо покупным ценам на сырье и материалы.

Способ суммирования издержек производства

Себестоимость единицы продукции определяется путем суммирования издержек производства по отдельным частям изделия или процессам его изготовления.

Нормативный способ

Составная часть нормативного метода учета себестоимости. Основан на применении калькуляции нормативной себестоимости единицы продукции и учете отклонений от норм и нормативов.

Комбинированный способ

Применяется, когда одни из вышеперечисленных способов применить невозможно. Представляет собой сочетание нескольких способов.

Учет расходов основного производства

Согласно ПБУ 10/99 расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции (по обычным видам деятельности) группируются по элементам:

· Материальные затраты

· Затраты на оплату труда

· Отчисления на социальные нужды

· Амортизация

· Прочие затраты

Конкретный перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

По способу отнесения на себестоимость продукции все затраты организации делятся на прямые и косвенные.

Для учета прямых затрат предназначен счет 20 "Основное производство", для учета косвенных - счета 25 "Общепроизводственные" и 26 "Общехозяйственные расходы".

Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 "Основное производство" с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.

С целью калькуляции себестоимости единицы продукции, прямые расходы необходимо распределять между видами продукции и учитывать на отдельных субсчетах к счету 20.

Корреспонденция по счету 20 приведена в таблице.

№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Списаны материалы, израсходованные в производстве	20	10
2	Начислена зарплата работникам основного производства	20	70
3	Начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний	20	69
4	Начислена амортизация основных средств и НМА, используемых в основном производстве	20	02 (05)
5	Учтены прочие расходы, связанные с производством продукции	20	21, 60, 71, 76…

Расходы вспомогательных производств списываются на счет 20 с кредита счета 23 "Вспомогательные производства". Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются на счет 20 со счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы". Потери от брака списываются на счет 20 с кредита счета 28 "Брак в производстве".

По кредиту счета 20 отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Остаток по счету 20 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Выпущенную продукцию можно учитывать по полной или сокращенной себестоимости.

Полная себестоимость (включает прямые и косвенные затраты)

При этом варианте все прямые и косвенные расходы в конечном итоге отражаются на счете 20 "Основное производство". Прямые расходы списываются на счет 20 "Основное производство" с кредита счетов 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др.

Расходы вспомогательных производств относятся на счет 20 "Основное производство" с кредита счета 23 "Вспомогательные производства".

Косвенные расходы переносятся на счет 20 "Основное производство" со счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы", потери от брака - со счета 28 "Брак в производстве".

Сумма накопленных за месяц общехозяйственных расходов при данном варианте в полном объеме списывается со счета 26 "Общехозяйственные расходы" в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Суммы фактической производственной себестоимости продукции, работ, услуг переносятся с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 43 "Готовая продукция" или 90 "Продажи".

Сокращенная себестоимость (только прямые затраты)

Прямые переменные расходы собираются в бухгалтерском учете на счетах 20 "Основное производство" и 23 "Вспомогательные производства".

Косвенные переменные расходы предварительно накапливаются на счете 25 "Общепроизводственные расходы", а затем ежемесячно переносятся на счета 20 "Основное производство" и 23 "Вспомогательные производства".

Постоянные расходы в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы", а в части сбытовых расходов - на счете 44 "Расходы на продажу".

Суммы фактической себестоимости продукции, законченной производством и переданной на склад, относятся со счета 20 "Основное производство" в дебет счета 43 "Готовая продукция" или 90 "Продажи".

Постоянные расходы, собранные на счетах 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу", в конце каждого отчетного периода полностью списываются на результаты продажи продукции (работ, услуг) за данный период: по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту счетов 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу".

Полуфабрикаты собственного производства учитываются на счете 21 "Полуфабрикаты собственного производства". В организациях, не ведущих обособленный учет полуфабрикатов собственного производства, полуфабрикаты отражаются в составе незавершенного производства на счете 20. В балансе полуфабрикаты отражаются по статье "незавершенное производство", поэтому оцениваются они аналогично остаткам нзп.

Общепроизводственные и общехозяйственные расходы

Общепроизводственные расходы - это затраты на содержание, организацию и управление производствами (основное, вспомогательное, обслуживающее).

К ним относятся: расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления и затраты на ремонт имущества, используемого в производстве; расходы на отопление, освещение и содержание помещений; арендная плата за помещения; оплата труда работников, занятых обслуживанием производства; другие аналогичные по назначению расходы.

Общепроизводственные расходы отражаются по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы" с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.

Дт25 Кт 02,05,10,21,60,76,70,69… - Учтена сумма общепроизводственных расходов.

Расходы, учтенные на собирательно-распределительном счете 25, в последний день истекшего месяца списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Порядок распределения организация устанавливает самостоятельно (например, пропорционально прямым затратам производства или величин зарплаты сотрудников производства).

Установленный порядок распределения затрат закрепляется в учетной политике.

Бухгалтерские записи:

Дт 20 Кт 25 - Списаны общепроизводственные расходы, связанные с деятельностью основного производства;

Дт 23 Кт 25 - Списаны общепроизводственные расходы, связанные с деятельностью вспомогательного производства;

Дт 29 Кт 25 - Списаны общепроизводственные расходы, связанные с деятельностью обслуживающего производства

Аналитический учет общепроизводственных расходов ведут по каждому цеху в ведомостях учета затрат цехов (форма №12), которые заполняются на основе первичных документов и разработочных таблиц распределения материалов, зарплаты, услуг вспомогательных производств и т.д.

Общехозяйственные расходы - расходы, непосредственно не связанные с производственным процессом.

К ним относятся: административно-управленческие расходы; содержание общехозяйственного персонала; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг; другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Общехозяйственные расходы отражаются по дебету собирательно-распределительного счета 26 "Общехозяйственные расходы" с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, расчетов с другими организациями (лицами) и др.

Бухгалтерские записи:

Дт 26 Кт 02,05,10,21,60,76,70,69… - Учтена сумма общехозяйственных расходов.

Аналитический учет общехозяйственных расходов ведется в ведомостях учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и непроизводственных расходов (форма №15), которые составляют на основании первичных документов и разработочных таблиц.

Общехозяйственные расходы списываются в зависимости от способа формирования себестоимости.

Если готовая продукция учитывается по полной производственной себестоимости, то расходы, учтенные на счете 26, списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства, 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (если вспомогательные и обслуживающие производства и хозяйства выполняли работы и услуги на сторону). Порядок распределения общехозяйственных расходов на основное, вспомогательное и обслуживающее производство организация устанавливает самостоятельно в учетной политике (например, пропорционально прямых затрат этих производств).

Если используется сокращенная себестоимость, то расходы со счета 26 сразу списываются на субсчет 90-2 "Себестоимость продаж". Счета 25 и 26 в конце месяца закрываются и сальдо не имеют.

Организации, оказывающие услуги посреднического характера: агенты, брокеры, дилеры, комиссионеры на 26 счете указывают все свои расходы. Учет по счету 20 «Основное производство» не ведут.

11. Учет готовой продукции работ (услуг)

Понятие готовой продукции, порядок оценки

Готовая продукция является частью материально - производственных запасов, предназначенных для продажи, и представляет собой конечный результат производственного цикла.

Готовая продукция должна быть оценена по производственной себестоимости, равной сумме всех затрат по изготовлению:

· Материальные затраты (сырье и материалы, израсходованные при производстве)

· Амортизация производственного оборудования

· Зарплата производственных рабочих, страховые взносы с зарплаты

· Часть общепроизводственных и общехозяйственных расходов, приходящаяся на готовую продукцию

В бухгалтерском учете применяют следующие виды оценки готовой продукции:

· производственная себестоимость, которая включает все производственные затраты на выработку готовой продукции;

· полная себестоимость, которая состоит из производственной себестоимости с добавлением коммерческих расходов (расходов, связанных с реализацией, рекламой и др., не возмещаемых покупателями);

· по договорным ценам предприятия

· по розничным ценам - ценам на товары, реализуемые через розничную торговую сеть. Они состоят из договорной цены и торговой добавки, которая идет на покрытие издержек обращения и образование дохода торговых организаций.

При установлении отпускных цен указывают франке, т.е. до какого места (за чей счет) производится оплата стоимости расходов, связанных с перевозкой продукции:

· франко-станция (пристань) назначения - поставщик оплачивает расходы по перевозке продукции до станции (пристани) назначения, т.е. эти расходы включены в отпускную стоимость продукции;

· франко-станция (пристань) отправления - поставщик несет расходы по отгрузке продукции до станции отправления и погрузке ее в вагоны, остальные расходы оплачивает покупатель (от станции поставщика до своей станции и дальше доставку до склада).

Договоры поставки могут быть установлены франко-склад поставщика (поставщик не несет расходов по сбыту) и франко-склад покупателя (все расходы по доставке продукции до склада покупателя несет поставщик).

Выпуск продукции

При оприходовании готовой продукции одновременно списываются затраты соответствующего подразделения. Основанием для списания являются: Приемо-сдаточные накладные, Ведомости выпуска, Акты приемки готовой продукции.

На предприятиях различных отраслей применяются типовые специализированные бланки этих документов. На складах учет готовой продукции ведут в карточках складского учета (форма № М-17), аналогично учету материалов.

Согласно Инструкции по применению плана счетов учет готовой продукции осуществляется на счетах 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и 43 "Готовая продукция" одним из способов:

1. по фактической производственной себестоимости

2. по учетным ценам (нормативная и плановая себестоимость)

· с использованием счета 40 "Выпуск продукции",

· без использования счета 40 "Выпуск продукции",

Выбранный способ учета готовой продукции закрепляется в учетной политике.

При учете по фактической производственной себестоимости все затраты, фактически полученные по итогам месяца списываются проводкой:

Дт 43 Кт 20 (23, 29) - оприходована готовая продукция на складе по фактической себестоимости.

Если готовая продукция направляется на использование в самой организации, то ее можно не приходовать на счете 43, а сразу списывать на счет 10 и другие аналогичные счета.

При признании выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 в дебет счета 90. При этом если выручка до определенного момента не может быть признана, продукция учитывается на счете 45 "Товары отгруженные".

При учете по учетным ценам используют нормативную и плановую себестоимость.

Нормативная себестоимость устанавливается на основании норм и нормативов, установленных в организации.

Плановая себестоимость - величина, устанавливаемая на основе рыночных цен, продажных цен, данных предыдущего периода или иных показателей на усмотрение организации.

При учете по учетным ценам возникают отклонения плановой (нормативной) себестоимости от фактической, которые должны быть списаны по итогам месяца.

Учет с использованием счета 40 «Выпуск продукции»	Учет без использования счета 40 «Выпуск продукции»
Заключается в том, что плановая (нормативная) себестоимость готовой продукции отражается по кредиту счета 40 (в корреспонденции со счетом 43), а фактическая - по дебету счета 40 (в корреспонденции со счетами 20, 23, 29). В результате на конец периода счет 40 имеет сальдо (отклонение фактической себестоимости от плановой). По итогам месяца это отклонение необходимо распределить на отгруженную продукцию и остатки на складах. Если сальдо счета 40 дебетовое (перерасход) отклонение списывается проводкой: Дт 90-2 Кт 40 Если сальдо счета 40 кредитовое (экономия) - сторнировочной записью по дебету 90-2 и кредиту 40	Осуществляется на счете 43 "Готовая продукция" следующим образом: Дт 43 Кт 20 (23,29) - оприходована готовая продукция на складе по учетным ценам По окончании месяца исчисляется отклонение фактической себестоимость оприходованной продукции от ее стоимости по учетным ценам. Это отклонение списывают в дебет счета 43 со счета 20 (23,29) дополнительной или сторнировочной записью. Дт 43 Кт 20 - отражено отклонение фактической себестоимости от плановой Дт 90-2 Кт 43 - списана себестоимость продукции при реализации Дт 90-2 Кт 43 - списан перерасход (превышение фактической себестоимости над учетной) Дт 90-2 Кт 43 (сторно) - списана экономия (превышение учетной цены над фактической себестоимостью)

Расчет отклонений:

Сумма отклонений по отгруженной продукции = Учетная цена готовой продукции * Процент отклонений

Процент отклонений = (Отклонение по остаткам продукции на начало месяца + Отклонение по выпущенной за месяц продукции) / (Учетная стоимость остатков на начало месяца + Учетная стоимость выпущенной продукции) * 100

Реализация продукции

Реализация продукции осуществляется согласно заключенным с покупателями договорам или посредством розничной торговли. Отгрузка продукции со склада производится на основании приказов отдела сбыта или договоров с покупателями. Отгрузка оформляется товарно-транспортными накладными (форма ТОРГ №12). Также в бухгалтерии в зависимости от условий договора выписывают счет-фактуру, счет на оплату или платежное требование.

При реализации продукции необходимо списать ее фактическую себестоимость. В случае, если учет выпуска готовой продукции ведется по учетным ценам, то списанию подлежат учетная стоимость и отклонения между фактической и учетной стоимостью.

Таким образом, реализация продукции оформляется записями:

Дт 90-2 Кт 40 (43) - - списана себестоимость готовой продукции.

Дт 90-2 Кт 40 (43) - списан перерасход (превышение фактической себестоимости над учетной ценой).

Дт 90-2 Кт 40 (43) сторно - сторнирована экономия (превышение учетной цены над фактической себестоимостью)

Расходы на продажу

К расходам на продажу относятся расходы, связанные с продажей продукции, оплачиваемые поставщиком.

В организациях, осуществляющих производственную деятельность, это расходы:

· на затаривание и упаковку;

· по доставке продукции, погрузке в транспортные средства;

· комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;

· по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи;

· на рекламу;

· на представительские расходы;

· другие аналогичные по назначению расходы.

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, это расходы:

· на перевозку товаров;

· на оплату труда;

· на аренду;

· на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;

· по хранению и подработке товаров;

· на рекламу;

· на представительские расходы;

· другие аналогичные по назначению расходы.

Учет расходов на продажу ведется на счете 44 "Расходы на продажу". По дебету счета 44 накапливаются суммы произведенных расходов с кредита материальных, расчетных и денежных счетов.

Дт 44 Кт 10 - учтена стоимость израсходованных на упаковку материалов;

Дт 44 Кт 23 - учтены расходы вспомогательного производства по доставке продукции.

В конце месяца расходы на продажу списываются на себестоимость проданной продукции одним из способов:

- Списываются все расходы в полном объеме

- Расходы на упаковку и транспортировку (для производственных организаций) и расходы на транспортировку (для торговых организаций), учтенные на счете 44 - с распределением на отдельные виды продукции (товаров), остальные расходы на продажу - в полном объеме.

- Распределение на отдельные виды продукции осуществляется прямым способом или при помощи пропорционального распределения. Также расходы на продажу распределяются между выпущенной реализованной продукцией и остатках на складах.

Аналитический учет по счету 44 "Расходы на продажу" ведется по видам и статьям расходов.

12. Учет финансовых вложений

Понятие финансовых вложений, их виды

Финансовые вложения - это инвестиции в ценные бумаги, уставные капиталы других организаций, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, а также в виде предоставленных другим организациям займам.

Классификация финансовых вложений производится по разным признакам:

1. По назначению:

· Приобретенные с целью получения дохода по ним

· Приобретенные для целей перепродажи

2. В зависимости от срока, на который приобретены

· Долгосрочные (более 1 года)

· Краткосрочные

3. По связи с уставным капиталом

· Финансовые вложения с целью образования уставного капитала

· Вложения в долговые ценные бумаги

Согласно ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение условий:

· наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

· переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.);

· способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста стоимости.

Виды финансовых вложений представлены в таблице:

К финансовым вложения относятся:	К финансовым вложениям не относятся:
· государственные и муниципальные ценные бумаги, · ценные бумаги других организаций, в т.ч. облигации, векселя; · вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в т.ч. дочерних и зависимых хозяйственных обществ); · предоставленные другим организациям займы, · депозитные вклады в кредитных организациях, · дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр. В составе финансовых вложений учитываются также вклады организации-товарища по договору простого товарищества.	· собственные акции, выкупленные у акционеров; · векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за продукцию, работы, услуги; · вложения в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые за плату во временное пользование с целью получения дохода; · драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности. Активы, имеющие материально-вещественную форму, такие как основные средства, материально-производственные запасы, а также нематериальные активы не являются финансовыми вложениями.

Поступление и первоначальная оценка финансовых вложений

Финансовые вложения могут быть приобретены на первичном или вторичном рынках, получены безвозмездно или от учредителей, получены от контрагентов.

Единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно. Ею может быть серия, партия и т.п. однородная совокупность финансовых вложений.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Способ поступления в организацию	Первоначальная стоимость
Приобретение за плату	Сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
В качестве вклада в уставный (складочный) капитал	Денежная оценка, согласованная учредителями (участниками).
Безвозмездное поступление	Текущая рыночная стоимость - если ее можно определить. Сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученных ценных бумаг на дату их принятия к бухгалтерскому учету, - для ценных бумаг, по которым не рассчитывается рыночная цена.
Приобретение по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами (обмен)	Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
В качестве вклада организации-товарища по договору простого товарищества	Денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества.
Ценные бумаги, не принадлежащие организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора	В оценке, предусмотренной в договоре.

Последующая оценка финансовых вложений

Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться. Поэтому для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы: