Бухгалтерский учет

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Вследствие переоценки объект основных средств может быть либо дооценен, либо уценен. В результате образуются либо положительные, либо отрицательные разницы между старой и переоцененной остаточной стоимостью объектов основных средств.

Результаты проведенной предприятием переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно и включаются в данные бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Они учитываются в бухгалтерской отчетности при формировании данных на начало отчетного года (а не на отчетную дату предыдущего года -- 31 декабря).

Суммы дооценки основных средств отражаются по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 83 «Добавочный капитал» организации, суммы уценки при отсутствии ранее образованного добавочного капитала по объектам основных средств, по которым выявлена уценка, подлежат отражению по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счета 01 «Основные средства».

Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету. В случае если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, законом или соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу.

Если величина фактических затрат на приобретение и сооружение основных средств определена в иностранной валюте, производится пересчет иностранной валюты в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия указанных затрат к бухгалтерскому учету. В случае если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, законом или соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу.

Если дата оплаты и дата принятия затрат на приобретение и сооружение основных средств к бухгалтерскому учету не совпадают, то у организации могут возникать курсовые разницы. Курсовые разницы -разницы между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода. Курсовые разницы, возникшие в результате приобретения и сооружения основных средств, подлежат зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы.

Под остаточной стоимостью основных средств понимается разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью основных средств и суммой начисленной амортизации.

Вопрос 30. Учет поступления основных средств

Учет основных фондов осуществляется на основе следующих типовых форм первичной документации (см. ниже): акт приемки - передачи основных средств (форма ОС - 1); акт приемки - передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма ОС - 3); акт на списание основных средств (форма ОС - 4); акт на списание автотранспортных средств (форма ОС - 4а); инвентарная карточка учета основных средств (форма ОС - 6); акт о приемке оборудования (форма ОС - 14); акт приемки - передачи оборудования в монтаж (форма ОС - 15); акт о выявленных дефектах оборудования (форма ОС - 16).

Учет основных средств организуется в бухгалтерии по классификационным группам в разрезе инвентарных объектов. Под инвентарным объектом понимается законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, относящимися к данному объекту. Каждому инвентарному объекту присваивается соответствующий номер. Инвентарный номер обязательно указывается в первичных документах, которыми оформляется перемещение данного объекта.

Поступление и движение принадлежащих предприятию на правах собственности основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации или сданных в аренду, учитывается на активном счете 01 "Основные средства".

Здесь также отражаются капитальные вложения инвентарного характера в земельные участки и т. д., затраты по законченным капитальным работам в арендованные основные средства, которые учитываются арендатором на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".

Главным источником появления у предприятий нового имущества, учитываемого в составе основных средств, являются вложения во внеоборотные активы. Они представляют собой совокупность затрат на осуществление долгосрочных инвестиций, связанных с новым строительством (включая реконструкцию и перевооружение предприятия), приобретением новых объектов основных средств.

В случае создания основных средств вложения могут быть осуществлены подрядным (когда подрядчик сдает объект "под ключ") и хозяйственным способом (когда предприятие привлекает для этого собственные трудовые, материальные ресурсы).

Для учета вложений предназначен синтетический счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". По дебету его отражаются:

фактические затраты застройщика, включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств, нематериальных и других соответствующих активов; при этом в случае подрядного способа производства строительно - монтажных работ корреспондирует счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", при хозяйственном способе кредитуются счета 23 "Вспомогательные производства", 10 "Материалы", 02 "Амортизация основных средств", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и т. д.;

затраты по приобретению основных средств и нематериальных активов в корреспонденции с теми же счетами;

суммы начисленного износа, относящиеся к объектам вложений во внеоборотные активы, в корреспонденции со счетами 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" (для целей бухгалтерского учета);

уплаченные проценты по кредитам, полученным на приобретение основных средств и финансирование вложений во внеоборотные средства в пределах ставки ЦБ РФ до момента принятия на учет основных средств.

По кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" фиксируется:

стоимость объектов, принятых в эксплуатацию или приобретенных за плату (при имеющейся государственной регистрации в случаях, обязательных по законодательству) - в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы";

стоимость выбывших (проданных, безвозмездно переданных) вложений во внеоборотные активы (незавершенного капитального строительства) - дебетуется счет 91 "Прочие доходы и расходы";

стоимость выявленных при инвентаризации недостач или испорченных вложений - корреспондирует счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"; по потерям в связи с чрезвычайными обстоятельствами применяется счет 99 "Прибыли и убытки".

Сальдо по счету 08 отражает величину вложений в незавершенное строительство или незаконченные операции приобретения основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов, а также формирования основного стада (несведённых в эксплуатацию объектов) и определяется как разница между затратами на их проведение и стоимостью переведенных на учет средств по счету 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы".

Законченные строительством сооружения, установленное оборудование, законченные работы по реконструкции объектов, а также стоимость приобретенных предприятием средств, не требующих монтажа, транспортных средств, земельных участков принимается на учет по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во вне оборотные активы" на основании оформленных в установленном порядке актов приемки - передачи.

При этом следует помнить, что первоначальная стоимость основных средств, поступивших на предприятие через вложения во внеоборотные активы, включает фактические затраты на их возведение (сооружение) или приобретение, а также расходы на доставку и установку.

Основные средства, кроме того, могут поступать на предприятие от учредителей в счет их вкладов в уставный капитал. Такие объекты приходуются по стоимости, определяемой соглашением сторон, с помощью записи по дебету счета 01 "Основные средства" (лучше, вместе с тем, проводить их через счет 08) и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями".

Кроме того, объекты основных средств, уже бывшие в эксплуатации, могут быть получены безвозмездно. В этом случае у получившего их предприятия они оцениваются по рыночной стоимости на дату оприходования. Получение такого имущества контролируется записями по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 2 "Безвозмездные поступления". Следует отметить, что операция получения основных средств безвозмездно облагается налогом на прибыль (при начислении амортизации в ее сумме счет 98 дебетуется в корреспонденции со счетом 91, субсчет "Прочие доходы").

Прирост стоимости основных средств в результате проводимой на начало отчетного года переоценки (по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам) отражается по дебету счета 01 и кредиту счета 83 "Добавочный капитал". Снижение стоимости влечет за собой обратную проводку. При этом по счету 83 в корреспонденции со счетом 02 "Амортизация основных средств" доначисляется износ в результате его переоценки.

Хозяйственные операции по учету основных средств отражаются следующими записями.

Внесение основных средств учредителем в счет вклада в уставный капитал на их согласованную стоимость отражается записью:

Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Km 75 "Расчеты с учредителями".

Принятие на баланс безвозмездно переданных основных средств влечет проводку:

Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Km 98 "Доходы будущих периодов", субсчет "Безвозмездные поступления".

ретение оборудования и основных средств также отражается через счет 08. При этом по счету 08 собираются расходы по доставке и установке:

Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Дт 19 "НДС по приобретенным ценностям" - на сумму НДС

Km 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму, указанную в счетах поставщиков.

Принятие на учет основных средств по стоимости капитальных вложений отражается бухгалтерской записью:

Дт 01 "Основные средства"

Km 08 "Вложения во внеоборотные активы".

НДС засчитывается при расчетах с бюджетом после оплаты записью:

Дт 68" Расчеты по налогам и сборам"

Km 19 "НДС по приобретенным ценностям".

Приобретение оборудования и основных средств, требующих монтажа, ведется в аналогичном порядке через счет 07 "Оборудование к установке". В этом случае дополнительно по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" учитываются расходы, связанные с монтажом.

При строительстве объектов основных средств подрядным способом суммы НДС на выполненный подрядчиком объем строительно - монтажных работ учитываются в обычном порядке, также теперь учитывается и НДС при строительстве хозяйственным способом - при этом налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

В момент принятия на учет основных средств производственного назначения, законченных капитальным строительством объектов (или реализации объекта незавершенного строительства) уплаченные суммы НДС вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, при этом списываются с кредита счета 19 в дебет счета 68, субсчет "Расчеты по НДС".

По непроизводственным объектам, построенным хозспособом, налог подлежит отнесению на балансовую стоимость средств. Также с учетом уплаченного налога отражаются средства, используемые для освобожденных от налогообложения операций, и безвозмездно полученное имущество. Налог по таким основным средствам учитывается вместе с их первоначальной стоимостью по дебету счета 01 "Основные средства".

Вопрос 31. Учет выбытия основных средств

Основные средства в процессе их эксплуатации на какой - то стадии могут быть предприятием реализованы, ликвидированы, списаны, переданы безвозмездно. Данные операции в учете отражаются через счет 01, субсчет "Выбытие основных средств". При этом по дебету субсчета "Выбытие основных средств" отражается стоимость выбывающих средств. В кредит субсчета "Выбытие основных средств" относятся суммы начисленной до момента выбытия амортизации. Таким образом, отражаемая по субсчету "Выбытие основных средств" остаточная стоимость выбывающего основного средства формирует операционные расходы и списывается в дебет счета 91 субсчет "Прочие расходы". Также к операционным расходам относятся понесенные в связи с выбытием этого объекта расходы (снос, разборка, демонтаж, транспортные расходы).

Наряду с расходами по счету 91, субсчет "Прочие доходы" по кредиту фиксируются операционные доходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств. К ним относится стоимость ценностей, полученных при выбытии, по цене их возможного использования или реализации (дебетуются счета учета материальных ценностей), а также выручка от продажи (дебетуется, например, счет 62). Дополнительно в дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" относится начисленный при продаже основных средств НДС в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Полученный сопоставлением прочих доходов и прочих расходов результат от выбытия списывается с дебета счета 91, субсчета 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" (в случае убытка - с кредита) в кредит (в случае убытка - дебет) счета 99 "Прибыли и убытки", формируя в общеустановленном порядке налогооблагаемую прибыль. При этом остаточная стоимость средств, выбывающих при чрезвычайных обстоятельствах, относится непосредственно на счет 99 сразу со счета 01, субсчета "Выбытие основных средств".

В случае недостачи или порчи объектов остаточная стоимость основных средств относится с кредита счета 01, субсчета "Выбытие основных средств" в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", откуда в последующем переносится на дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". При отсутствии же конкретных виновников либо по недостачам, во взыскании которых отказано судом, счет 94 корреспондирует со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", фиксируя убыток.

Вопрос 32. Учет амортизации основных средств

Стоимость основных средств предприятия погашается путем начисления износа (амортизированной стоимости) и списания на издержки производства (расходов на продажу) в течение всего срока их полезного использования по нормам, утвержденным в установленном порядке. При начислении амортизации следует руководствоваться нормами амортизационных отчислений (для целей налогообложения), при этом по полностью амортизированным основным средствам амортизация не начисляется, так же как и при проведении реконструкции, модернизации по решению руководителя и консервации сроком более трех месяцев, а также в период восстановления средств продолжительностью более 12 месяцев.

Кроме того, такие объекты как земельные участки, объекты природопользования не подлежат амортизации. Объекты основных средств стоимостью не более 2000 руб. за единицу, а также приобретенные издания могут быть списаны на затраты производства (расходы на продажу) по мере отпуска их в эксплуатацию (производство).

Согласно ПБУ 6/01 возможны несколько способов начисления амортизации (см. далее), использование одного из них указывается в учетной политике, так же как принятый срок полезного использования средств (по их группам).

Нормы установлены в процентах к балансовой стоимости основных средств. Произведенные отчисления относятся предприятием на затраты производства или расходы на продажу - в зависимости от назначения средств; в случае начисления износа по сданным в текущую аренду средствам сумма амортизации относится на уменьшение балансовой прибыли по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", включаясь в операционные расходы.

Амортизация начислялся отдельно по каждому объекту основных средств, для этого можно использовать инвентарную книгу по типу оборотной ведомости либо учитывать ее в инвентарных карточках.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начисляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и до полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Согласно ПБУ 6/01 "Учет основных средств" амортизация объектов основных средств начисляется одним из следующих способов:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего его срока полезного использования.

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:

при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - Сумма чисел лет срока его службы. В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости основного средства и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется при принятии его к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования при его отсутствии в технических условиях и т. п. производится исходя из:

ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы планово - предупредительных всех видов ремонта;

нормативно - правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Амортизация основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу), счетом вложений во внеоборотные активы, а также за счет расходов будущих периодов. При начислении амортизации по сданным в аренду основным средствам дебетуется счет 91 субсчет "Прочие расходы", при переоценке - счет 83 "Добавочный капитал". Списывается амортизация по дебету счета 02 в корреспонденции: со счетом 01 субсчет "Выбытие основных средств"

- при их выбытии и по недостающим, испорченным средствам; со счетом 83 - при переоценке амортизации.

При начислении амортизации следует помнить, что учетной политикой предприятия может быть предусмотрено начисление амортизации с понижающим коэффициентом. Кроме того, по активной части основных средств (по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, который устанавливается федеральными органами власти) возможно было применение механизма ускоренной амортизации, что должно быть также подтверждено учетной политикой. При этом амортизационные отчисления, начисленные ускоренным методом, должны использоваться по целевому назначению, что может быть доказано превышением дебетового оборота по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" над кредитовым оборотом счета 02 "Амортизация основных средств" в пределах сумм, начисленных сверх установленных норм. Амортизация основных средств учитывают на счете 02 "Амортизация основных средств".

Начисленную сумму износа относят в кредит счета 02 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) в случае объектов производственного назначения, что отражается для торговых предприятий проводкой:

Дт 44 "Расходы на продажу"

Kт 02 "Амортизация основных средств".



Вопрос 33. Учет инвентаризации основных средств

В ходе инвентаризации проверяется и документально подтверждается наличие имущества и обязательств, их состояние и оценка. Поэтому все организации независимо от форм собственности и отраслевой принадлежности перед составлением годового отчета должны проводить инвентаризацию имущества и обязательств (ст. 12 закона о бухучете). Не обошли этот вопрос и нормативные акты бухгалтерского учета. Необходимость проведения инвентаризации перед годовым отчетом закреплена пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н). Пункт 38 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» (утв. приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н) указывает на обязательность подтверждения статей бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, результатами инвентаризации активов и обязательств.

Методическими указаниями по проведению инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина России от 13.06.95 № 49) определен порядок её осуществления и оформления результатов. При этом методические указания относят:

к имуществу - основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы; к финансовым обязательствам - кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы.

Инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. Подлежит инвентаризации и имущество, не принадлежащее организации, но числящееся в бухгалтерском учете на забалансовых счетах: арендованное, находящееся на ответственном хранении, полученное для переработки и др. Обнаруженное в ходе её проведение имущество, не учтенное по каким-либо причинам, также инвентаризуется.

Основными целями инвентаризации являются:

выявление фактического наличия имущества; сопоставление фактически полученных данных о наличии имущества с данными аналитического и синтетического учета; проверка полноты и правильности отражения в учете оценки имущества и обязательств.

Помимо этого, инвентаризационная комиссия при её проведении может осуществить проверку соблюдения правил и условий хранения материально-производственных запасов, а также правил содержания и эксплуатации основных средств.

Годовая инвентаризация обычно проводится не ранее 1 октября (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Поэтому имущество, инвентаризация которого по иным причинам осуществлена в IV квартале отчетного года до момента начала годовой инвентаризации, повторно не инвентаризируется. Инвентаризация основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и т. п. должна завершиться до окончания года. Инвентаризация расчетов для подтверждения соответствующих статьей баланса на 1 января может осуществляться в начале следующего года.

Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.

Последовательность действий, связанных с проведением инвентаризации, условно можно подразделить на подготовительные работы, проведение проверки, анализ полученных данных и оформление результатов.



Вопрос 34. Учет переоценки основных средств

В соответствии с п. 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н (в редакции Приказа Минфина России от 18 мая 2002 г. N 45н), коммерческие организации могут не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Таким образом, проведение переоценки объектов основных средств является правом, а не обязанностью коммерческих организаций.

При переоценке путем индексации следует иметь в виду, что ПБУ 6/01 напрямую не предусматривает использование индексов изменения стоимости, разработанных Госкомстатом России или другими ведомствами. При индексации основных средств применяется индекс-дефлятор, рассчитываемый Госкомстатом и Минэкономразвития России.

Необходимо обратить внимание на то, что проводить переоценку объектов основных средств допускается только по группам однородных объектов. Порядок определения групп основных средств Положением не предусмотрен.

В данном случае, по нашему мнению, можно пользоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1.

В пункте 15 ПБУ 6/01 также предусмотрен принцип регулярного осуществления переоценки объектов основных средств, с тем чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Так как организации проводят переоценку один раз в год по состоянию на 1 января, то результаты проводимой переоценки отражаются в бухгалтерской отчетности на начало года (п. 15 ПБУ 6/01, п. 20 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н). В бухгалтерском учете организации результаты переоценки необходимо отразить обособленно. Для этого на счете 83 "Добавочный капитал" целесообразно открыть отдельный субсчет "Переоценка основных средств". Включать данные переоценки в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года не нужно.

Пунктом 15 ПБУ 6/01 установлены общие правила, касающиеся отражения результатов переоценки объектов основных средств в бухгалтерском учете. В результате проведенной переоценки первоначальная стоимость объекта может измениться как в сторону увеличения, т.е. проводится дооценка, так и в сторону уменьшения, т.е. производится уценка.

Если в процессе проведения переоценки стоимость объекта основных средств увеличивается, т.е. проводится дооценка, то сумма дооценки зачисляется в добавочной капитал организации.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д-т счета 01 - К-т счета 83 / "Переоценка основных средств" - увеличена первоначальная стоимость основного средства;

Д-т счета 83 / "Переоценка основных средств" - К-т счета 02 - увеличена сумма амортизации.

Если организация уценивает основное средство, которое ранее (в предыдущие отчетные периоды) подвергалось переоценке, то сумму уценки организация может списать на счет 83 "Добавочный капитал", но только в пределах проведенной ранее переоценки.

Ту часть уценки, которая превышает сумму предыдущих дооценок, следует учитывать на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", а не на счете прибылей и убытков как операционные расходы, как это было до 1 января 2002 г.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ (в редакции Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации") при проведении налогоплательщиком после 1 января 2002 г. переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, а также не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации для целей налогообложения.

Сумма переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 г. также не включается в состав доходов (расходов), облагаемых налогом на прибыль. При этом в п. 1 ст. 257 НК РФ установлен особый порядок учета этой суммы при определении восстановительной и остаточной стоимости объектов основных средств для целей налогообложения. Подробно этот вопрос рассмотрен на с. 119 - 121. Для целей исчисления налога на имущество предприятий результаты переоценки балансовой стоимости основных фондов учитываются в расчетах по налогу на имущество предприятий за I квартал года (на начало года), следующего за годом проведения переоценки (п. 7 письма МНС России от 27 апреля 2001 г. N ВТ-6-04/350). То есть результаты проведенной переоценки основных средств по состоянию на 1 января 2002 г. должны учитываться при расчете налога на имущество за I квартал 2002 г.



Вопрос 35. Учет ремонта основных средств

Так как основные средства служат длительное время, для нормального их функционирования производится их ремонт.

Расходы на все виды ремонта основных производственных фондов включаются в состав издержек обращения. Эти расходы могут включаться в затраты по мере выполнения работ. Данный метод удобен, когда затраты равномерны в течение года.

Когда ремонт осуществляется хозяйственным способом, то фактические затраты на эти цели могут быть учтены на калькуляционном счете 23 "Вспомогательные производства", откуда списываются в зависимости от назначения затрат; затраты по незаконченному ремонту остаются в составе незавершенного производства.

Для финансирования крупных плановых ремонтов возможно создание резерва на ремонт (или фонда) для более равномерного включения затрат на него в издержки производства. Этот резерв образуется за счет относимых ежемесячно в течение некоторого времени на счета затрат отчислений, утверждаемых предприятием, что учитывается по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетами издержек производства. При проведении фактических затрат при этом счет 96 дебетуется на соответствующие суммы.

Кроме того, возможно непредвиденные расходы на ремонты относить к будущим расходам, учитывая их по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов", и ежемесячно по составленной смете списывать на затраты производства и обращения (расходы на продажу).

Малыми предприятиями затраты на проведение всех видов ремонтов основных производственных средств, в случае их проведения собственными силами, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по соответствующим статьям (материалы, заработная плата и др.), а в случае проведения работ подрядным способом - по статье общехозяйственных (накладных) расходов.

Способ проведения ремонта основных средств должен быть отражен в учётной политике предприятия.

Учет ремонта основных средств оформляется следующими записями.

Выполнение ремонта подрядным способом без образования резерва отражается проводкой:

Дт 44 "Расходы на продажу" - стоимость работ

Дт 19 "НДС по приобретенным ценностям" - НДС по работам

Km 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Расходы по ремонту основных средств, выполненных хозяйственным способом, отражаются на счетах по учету заработной платы, материалов и т. д.:

Дт 44 "Расходы на продажу"

Km 10 "Материалы", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и т. д.

Когда согласно учетной политике образуется резерв, это отражается каждый месяц записью:

Дт 44 "Расходы на продажу"

Km 96 "Резервы предстоящих расходов".

Отнесение произведенных затрат по ремонту основных средств за счет начисленного резерва фиксирует проводка:

Дт 96 "Резервы предстоящих расходов"

Km 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т. д.

Вопрос 36. Учет аренды основных средств

Предоставление арендодателем арендатору объектов основных средств во временное владение и пользование или во временное пользование оформляется договором аренды (имущественного найма).

Имущество, предоставленное арендатору во временное пользование и владение или временное пользование, подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете арендодателя, за исключением имущества, переданного по договору аренды предприятия.

Объекты основных средств, переданные в аренду, учитываются арендодателем в общеустановленном порядке на счете 01 «Основные средства» с выделением в аналитическом учете.

Содержание хозяйственной операции	Основание/ первичные документы	Отражение в учете
		Дт	Кт
Сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду	Бухгалтерская справка-расчет	91	02
Передача объектов основных средств в аренду	Договор, акт приема- передачи	01 «Основные средства, переданные в аренду»	01 «Собственные основные средства»
Начисление арендной платы арендодателем	Договор, акт на оказанные услуги	76	91
Получение арендной платы от арендатора	Выписка банка	51	76

Вопрос 37. Учет нематериальных активов

При поступлении НМА наиболее сложным в бухгалтерском учете является формирование первоначальной стоимости. Порядок ее исчисления зависит от основания, на котором нематериальные активы поступают на предприятие. Оценка имущества производится по общему правилу, действующему в настоящее время в Российской Федерации в соответствии с Законом «О бухгалтерском учете»

Организации становятся владельцами нематериальных активов различными способами, такими как: их приобретение за плату, создание своими силами и с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе, приобретение на условиях обмена, поступление в счет вклада в уставный капитал, безвозмездное поступление и поступление НМА для осуществления совместной деятельности.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

Согласно п.8 ПБУ 14/2007 расходами на приобретение нематериального актива являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

- иные расходы, непосредственно Связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

При создании нематериального актива, кроме расходов, предусмотренных в п. 8 ПБУ 14/2007, к расходам также относятся:

- суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ; расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;

- отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог); расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;

- иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Для объектов нематериальных активов различают следующие основные способы определения их первоначальной оценки:

при внесении учредителями в счет вклада в уставный капитал - по договоренности сторон;

при приобретении за плату у других организаций и лиц - исходя из фактически произведенных затрат по их приобретению и приведению в состояние, пригодное для использования на предприятии;

в случае создания объекта нематериальных активов в самой организации - по стоимости его изготовления;

в случае получения объекта по договору мены - по стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией;

при получении от других предприятий и лиц безвозмездно - экспертным путем, исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Чрезвычайно важной представляется техническая сторона регистрации в учете нематериальных объектов. Поскольку этот вид имущества не имеет материальной структуры, то на практике часто возникает вопрос о контроле за фактическим поступлением и использованием таких объектов. Любое поступление нематериальных активов на предприятие должно оформляться первичными учетными документами. Но необходимо отметить, что типовые формы первичных документов, утвержденные постановлением Госкомстата России для учета поступления и движения объектов нематериальных активов, отсутствуют.

Согласно Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций первичным документом, служащим основанием для постановки на баланс того или иного объекта нематериальных активов, должен быть акт приемки. Поскольку единая форма такого акта не установлена, то она может быть разработана предприятием самостоятельно при наличии всех необходимых реквизитов, определенных Законом РФ «О бухгалтерском учете». По своему содержанию и характеру этот документ может соответствовать акту приемки основных средств. Документ о приемке объекта нематериальных активов должен фиксировать факт поступления его на предприятие и содержать подробное описание объекта, его первоначальную стоимость, срок полезной службы, норму амортизации, подразделение, в котором будет использоваться объект и другие необходимые данные.

Основанием для оприходования объектов служат документы, идентифицирующие их, т.е. подтверждающие существование самого объекта и права предприятия на его использование в той или иной форме. К ним относятся документы, описывающие объект нематериальных активов или порядок его использования, а также документы, подтверждающие те или иные имущественные права предприятия.

На основе акта приемки нематериальных активов составляется карточка учета нематериальных активов (НМА-1), типовая форма которой утверждена постановлением Госкомстата России и которая применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших на предприятие.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

Бухгалтерский учет наличия и движения НМА, принятых на баланс, ведется на одноименном активном инвентарном счете 04 «НМА», также 05 «Амортизация НМА», 19/2 «НДС по приобретенным НМА», 91 «Прочие доходы и расходы». Счет 04 «НМА» - активный, предназначен для получения информации о наличии и движении НМА. Учет НМА на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке. В настоящее время для учета нематериальных активов в соответствии с типовым планом счетов бухгалтерского учета конкретные субсчета не предусмотрены. В этой связи специалисты рекомендуют для удобства использования информации в аналитических целях на счете «Нематериальные активы» открывать субсчета по видам нематериальных активов: «Авторские права», «Патенты и лицензии», «Товарные знаки и торговые марки», «Прочие права», «Деловая репутация».

Расходы по приобретению и созданию НМА относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по Дебету счета 08 «Вложение во внеоборотные активы» с Кредита расчетных, материальных и других счетов:

- Приобретение НМА за плату отражают по Дебету 08 «Вложение во внеоборотные активы» с Кредита 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

- Поступление НМА в порядке бартера (обмена) также первоначально отражают на счете 08 «Вложение во внеоборотные активы» с Кредита 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

- НМА, внесенные учредителями или участниками в счет их вкладов в уставный капитал, целесообразно отражать на счете 08. На стоимость поступивших в счет вклада в уставный капитал НМА составляют бухгалтерские записи: Дебет 08 «Вложение во внеоборотные активы» Кредит 75 «Расчеты с учредителями»;

- НМА, полученные по договору дарения или иным образом безвозмездно, необходимо учитывать по рыночной стоимости в составе внереализационных доходов организации. Безвозмездно полученные НМА приходуются по Дебету 08 Вложение во внеоборотные активы» с Кредита 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 98/2 «безвозмездные поступления».

Принятие к учету НМА, приобретенных за плату у других организаций и лиц, внесенных учредителями в счет вкладов в уставный капитал организации, а также полученных безвозмездно от других организаций и лиц либо в качестве государственной помощи, отражается следующей записью:

Дебет сч. 04 «Нематериальные активы»

Кредит сч. 08 «Вложение во внеоборотные активы».

Аналитический учет затрат по счету 08 ведется по каждому приобретаемому НМА. Списание накопленных затрат с этого счета производится после приемки объекта для использования.

По приобретенным НМА организации уплачивают НДС по установленным ставкам. Порядок дальнейшего отражения операций по НДС зависит от назначения НМА (для производственных нужд, непроизводственных нужд) и вида организации.

В соответствии с НК НДС по приобретенным НМА учитывается в общеустановленном порядке по Дебету счета 19 / субсчет «НДС по приобретенным НМА» в корреспонденции с Кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Ежемесячно после принятия на учет НМА сумма НДС списывается с Кредита 19 «НДС по приобретенным ценностям» в Дебит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Вопрос 38. Понятие, классификация и оценка производственных активов

Материально-производственные запасы (МПЗ) - это часть имущества, используемая в качестве сырья и материалов, при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг. К МПЗ относят только те активы, которые служат менее одного года.

Группы оборотных активов:

Материалы - это часть МПЗ, целиком потребляемая в производственном процессе и полностью переносящая свою стоимость на стоимость готовой продукции, работ, услуг;

Готовая продукция - это часть МПЗ организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой, технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора;

Товары - это часть МПЗ, приобретаемая у других физических или юридических лиц, предназначенная для продажи.

Классификация

МПЗ классифицируются:

По характеру владения:

Ценности, принадлежащие предприятию на правах собственности;

Ценности, не принадлежащие фирме, но хранящиеся у нее, учитываемые за балансом.

В зависимости от роли в процессе производства продукции, выполнения работ, услуг:

Сырье и материалы;

Вспомогательные материалы;

Топливо;

Запчасти;

Тара;

Покупные полуфабрикаты.

По порядку использования:

Ценности, используемые в производстве;

Ценности, предназначенные для продажи (готовая продукция, товары);

Ценности, используемые как средства труда (инвентарь и хозяйственные принадлежности).

Оценка

МПЗ в учете оцениваются по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость складывается из двух основных элементов:

покупательной стоимости;

транспортно-заготовительных расходов (ТЗР).

ТЗР включают в себя расходы на транспортировку, хранение и доставку материалов на склад организации, оплату процентов поставщиками за коммерческий кредит и комиссионные вознаграждения посредническим фирмам.

Фактическая себестоимость зависит от способа поступления МПЗ на предприятие.

Способы поступления:

Покупка по договору купли/продажи. Фактическая себестоимость включает в себя стоимость по договору и ТЗР;

Вклад в уставный капитал фирмы. Фактическая себестоимость МПЗ согласовывается с учредителями;

Безвозмездные поступления. Фактическая себестоимость определяется согласно рыночной стоимости на дату поступления МПЗ;

Изготовление на самом предприятии. Фактическая себестоимость складывается из всех затрат на изготовление.

В фактическую себестоимость сумма НДС не включается.

Вопрос 39. Синтетический учет и документальное оформление производственных запасов. Учет ТЗР

Синтетический учет производственных запасов

На синтетических счетах учет материальных ценностей ведут по фактической себестоимости или по учетным ценам. При учете материалов по фактической себестоимости в дебет материальных счетов относят все расходы по их приобретению.

При поступлении материалов дебетуют материальный счет 10 «Материалы» и кредитуют:

- счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» -- на стоимость поступивших материалов по ценам поставщиков со всеми наценками сбытовых и снабженческих организаций и транспортно-заготовительными расходами, включенными в счета поставщиков, включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком и суммовые разницы, возникающие до принятия на учет материалов;

- счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» -- на сумму начисленных процентов за кредиты и займы, использованные на закупку материалов;

- счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на стоимость услуг, оплачиваемых чеками транспортным (железнодорожным и водным) организациям;

- счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» -- на стоимость материалов, оплаченных из подотчетных сумм;

-счет 23 «Вспомогательные производства» -- на расходы по доставке материалов собственным транспортом и на фактическую себестоимость материалов собственного производства;

- счет 20 «Основное производство» -- на стоимость возвратных отходов; другие счета.

Материальные ценности, полученные от разборки списанных основных средств, и излишки материалов, выявленные при инвентаризации, оценивают по рыночной стоимости и приходуют по дебету счета 10 с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Материалы, полученные по договору дарения и безвозмездно, принимаются на учет по рыночной стоимости по дебету счета 10 с кредиты счета 98 «Доходы будущих периодов». По мере списания безвозмездно полученных материалов на счета учета затрат и по другим причинам выбытия (на счета 20, 23, 25, 26, 97 и др. с кредита счета 10) их стоимость списывается со счета 98 в кредит счета 91.

Сельскохозяйственные организации продукцию собственного производства текущего года отражают на счете 10 «Материалы» в течение года по плановой себестоимости (дебет счета 10, кредит счета 20 «Основное производство»). После составления годовой отчетной калькуляции плановую себестоимости материалов корректируют до фактической себестоимости способом «красное сторно» (если фактическая себестоимость оказалась ниже плановой) или способом дополнительных проводок (если фактическая себестоимость выше плановой).

Поступающие материалы, не сопровождающиеся платежными документами от поставщиков (неотфактурованные поставки), оприходуют по акту о приемке материалов, составляемому на складе. Оприходование неотфактурованных поставок осуществляют по учетным ценам либо по ценам договора или предыдущих поставок. Если до конца месяца платежное требование не поступит, то приемная оценка на указанные поставки сохраняется. В следующем месяце при поступлении платежного требования стоимость неотфактурованных поставок в приемной оценке сторнируют и составляют новую запись по фактическим суммам, указанным в документах поставщиков.

Стоимость акцептованных и оплаченных материалов, не поступивших в течение отчетного периода в организацию (материалы в пути), по окончании месяца отражают по дебету счетов 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (без оприходования ценностей на склад). В начале следующего месяца эти суммы сторнируют и по поступлению ценностей составляют обычную бухгалтерскую запись по ним.

При приемке материалов от поставщиков могут быть выявлены излишки или недостачи фактически поступившего количества материалов по сравнению с документальными данными, оформляемые актом. Излишки приходуют по акту и расценивают по учетным ценам организации или по отпускным ценам. Затем отдел снабжения сообщает об излишках поставщику и просит выслать платежное требование на стоимость излишков.