Судебно-бухгалтерская экспертиза

Однако в процессе инвентаризации было установлено полное соответствие остатков товаров учетным данным. По заключению бухгалтерской экспертизы, факты отсутствия у предпринимателя актов возврата денежных средств, на основании которых налоговым органом сделан вывод о занижении предпринимателем доходов, при отсутствии документально и фактически неучтенных (не оприходованных) товаров не могут достоверно свидетельствовать о занижении налоговой базы. Данное решение характеризует еще один важный аспект судебно- бухгалтерской экспертизы. В рамках рассматриваемого спора перед экспертом-бухгалтером не стояла задача доказать наличие или отсутствие факта занижения налогоплательщиком налоговой базы. Эксперт лишь указал на необоснованность доводов налогового органа. Согласно ст. 65 АПК Российской Федерации, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующий орган или должностное лицо. Обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения и виновности лица в его совершении - на налоговые органы (п. 6 ст. 108 НК Российской Федерации). Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. Учитывая, что налоговый орган не представил арбитражному суду достоверных доказательств, опровергающих выводы бухгалтерской экспертизы, суд кассационной инстанции признал доначисление налога предпринимателю незаконным.

На практике встречаются ситуации, когда от эксперта-бухгалтера требуется не только квалифицировать хозяйственную операцию, но и оценить правильность ведения учета.

В Постановлении ФАС Московского округа от 3 ноября 2012 г. по делу №КГ-А41/10518-12 указано: временный управляющий муниципального унитарного предприятия А (далее - МУП А) обратился в арбитражный суд с иском к МУП А, к МУП В и администрации муниципального образования о признании недействительной сделки по безвозмездной передаче имущества должника в МУП В и признании недействительным постановления главы администрации Московской области о разрешении передачи имущества. В обоснование исковых требований указывалось, что спорная сделка совершена с нарушением п. 2 ст. 64 Федерального закона от 26 октября 2002 г. №127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», поскольку стоимость переданного имущества составляла более 5% балансовой стоимости имущества должника.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что общая стоимость передаваемых объектов - менее 5% (4,94%) балансовой стоимости активов должника, в связи с чем доводы заявителя признал несостоятельными.

Однако суд кассационной инстанции назначил су- дебно-бухгалтерскую экспертизу. Перед экспертами поставлена задача: определить, правильно ли отражена сумма начисленной амортизации в актах приема- передачи основных средств и какова суммарная остаточная стоимость основных средств, переданных по актам приема-передачи.

Результаты экспертизы показали, что МУП А неверно применяло метод амортизации для целей бухгалтерского учета, что привело к завышению суммы амортизационных отчислений и занижению остаточной стоимости передаваемых с баланса МУП А на баланс МУП В основных средств Постановление ФАС Московского округа от 3 ноября 2012 г. по делу №КГ-А41/10518-12.

В судебной практике бухгалтерами-экспертами применялась ссылка на Концепцию бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г.), которая определяет основы построения системы бухгалтерского учета в условиях новой экономической среды. В частности, она закрепляет принцип существенности, в соответствии с которым формируемая в бухгалтерском учете информация должна быть уместной. Критерии уместности информации - ее содержание и существенность.

Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой могут повлиять на решения заинтересованных пользователей.

Концепцией также закреплен принцип рациональности, согласно которому польза, извлекаемая из формируемой в бухгалтерском учете информации, должна быть сопоставима с затратами на подготовку этой информации.

Говоря о современном состоянии судебной бухгалтерии, можно сказать, что ее ожидают существенные изменения, прежде всего связанные с переводом всего бухгалтерского учета и аудита на международные стандарты. В настоящее время в нашей стране действует более десяти Положений по бухгалтерскому учету, изданных Минфином России. Их основное содержание очень близко к содержанию международных стандартов, в отличие от ранее существовавшей системы учета. Тем не менее, отличий между МСФО и РСБУ немало. Переход на МСФО изменяет как принципы подготовки самой финансовой отчетности, так и принципы контроля ее качества и аудита. Российский учет отводит бухгалтеру роль исполнителя законов, постановлений, писем, разъяснений, инструкций в то время как международные правила предоставляют большую свободу действий.

3.2 Повышение качества судебно-бухгалтерской экспертизы на основе предотвращения ошибок экспертного исследования

Процесс экспертного исследования подразделяется на этап принятия к производству судебно-экономической экспертизы и этап непосредственного производства экономической (в т. ч. бухгалтерской) экспертизы.

Ошибки, возникающие на первом из указанных этапов, связаны с некорректной или неверной постановкой вопроса. Как известно, суть проведения экспертного исследования заключается в применении специальных экономических познаний, без использования которых заключение эксперта-бухгалтера теряет свою доказательную основу в рамках уголовного процесса и становится документом справочного характера.

Данные для ответа на справочные вопросы (для которых не требуются специальные познания в бухгалтерском учете, налогообложении, финансовом анализе или других экономических дисциплинах), как правило, содержатся в документе (регистре) бухгалтерского учета или любом другом документе (уставе организации, выписке банка, налоговой декларации, бухгалтерской отчетности организации), содержащем запрашиваемую информацию. Пример подобного вопроса: «Осуществлялась ли в ООО «Мега» финансово-хозяйственная деятельность с периода открытия общества по настоящее время, каков предмет деятельности организации, соответствует ли он учредительным документам?». Следует отметить, что справочными являются также такие вопросы, для ответа на которые требуется произвести несложные арифметические подсчеты, например: «Каково соотношение дохода, полученного ООО «Альфа» за 1-й квартал 2012 г., и МРОТна 01.04.2012?».

На практике встречаются более сложные ситуации, когда, например, для ответа на поставленные вопросы эксперту требуется отследить движение товарно-материальных ценностей между контрагентами за установленный период времени. Рассмотрим, например, следующую группу вопросов, представленных на разрешение эксперту:

1.«Имело ли место перечисление денежный средств с расчетного счета ООО «АвтоЛидер» № 40702810600000012345, открытого в ЗАО АКБ «Тольяттихим- банк», на расчетныгй счет ООО «АльянсТранс» № 40702810300070054321, открыг- тыгй в ЗАО «ПВ-Банк», за период с 16.12.2012 по 31.12.2012? Если да, то когда и в какой сумме?

2.На какую сумму ООО «АвтоЛидер» получило оборудование от ООО «АльянсТранс» по договору поставки № 123ТФ18 от 10.12.2010 за период с 16.12.2012 по 31.12.2012?».

Очевидно, что для ответа на каждый из поставленных вопросов не требуется специальных познаний в области бухгалтерского учета, поскольку данные для ответа на первый вопрос содержатся в выписке по расчетному счету ООО «АвтоЛидер» № 40702810600000012345 за указанный период, а для ответа на второй вопрос - в товарной накладной. Однако подобная формулировка вопроса не означает, что априори эксперт не имеет права на него отвечать. Несмотря на то, что указанные два вопроса не являются строго «бухгалтерскими», ответ на них можно и нужно дать, если это необходимо в процессе судопроизводства. В данном случае для дачи правомерных ответов на поставленные вопросы и, что немаловажно, для доказательного значения подобных ответов в рамках судопроизводства эксперту следует поступить одним из следующих способов.

1. Дать ответ на поставленные вопросы в качестве специалиста. В соответствии со ст. 58 УПК РФ специалист - лицо, обладающее специальными знаниями, привлекаемое к участию в процессуальных действиях... для содействия... в исследовании материалов уголовного дела... а также для разъяснения сторонам и суду вопросов, входящих в его профессиональную компетенцию.

Поскольку на справочный вопрос может ответить любое лицо, эксперт- бухгалтер, выступающий в качестве специалиста, также не может быть некомпетентным в данном вопросе. Используя материалы уголовного дела (в данном примере - выписку по расчетному счету ООО «АвтоЛидер» № 40702810600000012345 за указанный период и товарную накладную), эксперт-бухгалтер, выступающий в качестве специалиста, отвечает на поставленные вопросы, при этом его ответы оформляются в качестве допроса специалиста или отбираются в виде показаний во время судебного процесса. В данном случае бухгалтерская экспертиза по поставленным вопросам не проводится, заключение эксперта (либо акт о невозможности дачи заключения) экспертом-бухгалтером не выносится.

2. Однако первый способ неприменим, если бухгалтерская экспертиза уже назначена следователем, судом или иным полномочным лицом. В этом случае эксперту следует провести исследование по поставленным вопросам, порекомендовав следователю или иному лицу, назначающему экспертизу, откорректировать формулировку вопросов следующим образом:

1.«Имело ли место перечисление денежных средств с расчетного счета ООО «АвтоЛидер» № 40702810600000012345, открытого в ЗАО АКБ «Тольяттихимбанк», на расчетный счет ООО «АльянсТранс» № 40702810300070054321, открытый в ЗАО «ПВ-Банк», за период с 16.12.2012 по 31.12.2012? Если да, то в какой сумме? Отражены ли указанные операции в регистрах бухгалтерского учета ООО «АвтоЛидер»? Если да, то в какой сумме?

2.На какую сумму ООО «АвтоЛидер» получило оборудование от ООО «АльянсТранс» по договору поставки № 123ТФ18 от 10.12.2012 за период с 16.12.2012 по 31.12.2012? Отражена ли указанная операция в регистрах бухгалтерского учета ООО «АвтоЛидер»? Если да, то в какой сумме?».

Поскольку предметом судебно-бухгалтерской экспертизы является исследование записей бухгалтерского учета исследуемой организации, подобная корректировка придает вопросу «специальный» характер. По данным вопросам эксперт-бухгалтер проводит исследование и дает соответствующее заключение.

Правовые вопросы, заключающие в себе правовую оценку действий должностных или иных лиц, не могут быть поставлены перед экспертом по причине отсутствия у эксперта права такой оценки (даже если эксперт-бухгалтер обладает познаниями в юриспруденции) в рамках уголовного судопроизводства. Пример правового вопроса: «Причинен ли действиями продавца ИП Григорьева Антюхиной М.Е. материальный ущерб Григорьеву А.В. в период с 01.01.2012 по 14.02.2013? Если да, то в каком размере?».

В данном случае следует понимать, что подлежащий доказыванию материальный ущерб есть сумма недостачи у продавца Антюхиной М.Е., определить которую и требуется. Для судебно-бухгалтерской экспертизы данный вопрос также требуется сформулировать более корректно: «Имеется ли недостача у продавца ИП Григорьева Антюхиной М.Е. в период с 01.01.2012 по 14.02.2013? Если да, то в каком размере?».

Некорректные вопросы - вопросы, относящиеся к предмету судебно- экономической экспертизы, но поставленные на разрешение эксперту-бухгалтеру в такой форме, что в результате проведенного исследования полученный вывод не будет соответствовать вопросу. Обычно некорректные вопросы носят ревизионный характер, т. е. исследование проводится не по строго заданному периоду, в котором обнаружено конкретное нарушение, а по финансово-хозяйственной деятельности организации в целом. Например: «Надлежащим ли образом осуществлялся бухгалтерский учет в ООО «Заря»?». После корректировки поставленный вопрос будет выглядеть следующим образом: «Соответствует ли ведение бухгалтерского учета в ООО «Заря» за период с 01.01.2012. по 01.05.2013 «Порядку ведения кассовых операций в РФ», утвержденному решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 № 40?»

Другой пример некорректного вопроса: «Правильно ли определена недостача товарно-материальных ценностей и денежных средств в магазине «Юнистрой» ИП Гарина Ф.Ю. на 01.06.2012. и на 14.09.2012?».

Поскольку эксперт-бухгалтер не определяет правильность определения недостачи, а устанавливает документальную обоснованность недостачи, выявленной в ходе производства инвентаризации, указанный вопрос следует сформулировать следующим образом: «Имеет ли место недостача товарно-материальных ценностей и денежных средств в магазине «Юнистрой» ИП Гарина Ф.Ю. на 01.06.2012. и на 14.09.2012?».

Отличие некорректных вопросов от справочных и правовых состоит в том, что эксперт-бухгалтер, пользуясь своим правом давать заключение в пределах своей компетенции, в т. ч. по вопросам, хотя и не поставленным в постановлении о назначении судебной экспертизы, но имеющим отношение к предмету судебного исследования (п. 4 ст. 57 УПК РФ), может самостоятельно привести некорректный вопрос в правильную форму, поскольку подобная корректировка не меняет смысла экспертной задачи.

Резюмируя вышесказанное, можно сказать, что вопросы, носящие справочный, правовой характер либо имеющие некорректную форму, могут быть сформулированы таким образом, чтобы содержащаяся в них экспертная задача соответствовала компетенции эксперта-бухгалтера, а ответ на них имел доказательное значение в судопроизводстве.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Экспертиза - это исследование какого-либо вопроса, требующего специальных знаний, с представлением мотивированного заключения. Судебно-бухгалтерская экспертиза представляет собой исследовательский процесс в поисках истины в хозяйственных правоотношениях с целью выявления правонарушения правоохранительными органами. Вопрос о назначении судебно- бухгалтерской экспертизы решается следователем в каждом отдельном случае в зависимости от обстоятельств дела.

Основа судебно-бухгалтерской экспертизы - исследуемый экспертом способ ведения бухгалтерского учета, установление необычных условий и приемов совершения учетных операций и записей (искажающие факторы) и вместе с этим места, времени, механизма, способа, качественной и количественной характеристик искажения учетных данных.

Чаще всего судебно-бухгалтерская экспертиза назначается при расследовании уголовных дел, в ходе которых следователь (лицо, ведущее дознание) обязан раскрыть преступление и на основании собранных по делу доказательств установить лиц, виновных в его совершении, определить сумму причиненного ими ущерба предприятию, отдельным гражданам, предпринимателю.

В системе предупреждения экономической преступности и нарушений финансово-хозяйственной дисциплины бухгалтерская экспертиза и оценка достоверности и надежности отчет - ной бухгалтерской информации занимает особое место. Пристальное внимание к данной проблеме вызвано также и тем, что в современных условиях совершенствуется характер преступлений в экономической сфере и отмечается рост интел- лектуального уровня лиц, совершивших экономические преступления. Если ранее объектом экспертного исследования были в основном правонарушения, связанные с расследованием фактов растрат и хищений товарно-материальных ценностей, денежных средств, то наиболее распространенными сейчас являются преступления, совершаемые с помощью искажения и фальсификации данных бухгалтерской отчетности. К таким видам правонарушений можно отнести налоговые преступления, незаконное получение кредита, обман потенциальных инвесторов (партнеров) и другие виды преступлений.

От своевременного и правильного проведения экспертизы зависит завершение расследования дел в установленные сроки. Соблюдение норм криминально-процессуального законодательства при назначении и проведении судебно-бухгалтерской экспертизы, правильное использование следователем данных экспертизы содействуют раскрытию преступления, установлению действительных размеров причиненного ущерба и их взысканию с виновных, принятию необходимых профилактических мероприятий по сохранности собственности.

Законодатель в ст. 9 Закона «О государственной судебно- экспертной деятельности в Российской Федерации» №73-ФЗ от 31.05.2001 г. определил судебную экспертизу как процессуальное действие, состоящее из проведения исследований и дачи заключения экспертом по вопросам, разрешение которых требует специальных знаний в области науки, техники, искусства или ремесла и которые поставлены перед экспертом судом, лицом, производящим дознание, следователем или прокурором, в целях установления обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному делу.

Предмет исследования статьи - судебно-бухгалтерская экс - пертиза, методы и приемы, используемые экспертом-бухгалтером при производстве экспертизы для ответа на вопросы, поставленные следователем (дознавателем) или судом.

Основными объектами исследования являются вопросы назначения судебно-бухгалтерской экспертизы, методика и цели судебно-бухгалтерской экспертизы.

В класс судебно-экономических экспертиз входят несколько родов экспертиз, в том числе, отвечающие на:

вопросы, связанные с установлением фактических данных о финансово-хозяйственной деятельности исследуемых лиц, а также отражением этой деятельности в бухгалтерском учете, исследуют бухгалтерские экспертизы по уголовным делам, возбужденным по признакам состава преступления, предусмотренных ст. 145.1, 159, 160, 171, 174, 199.2, 201 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее - УК);

вопросы, связанные с установлением соответствия исчисления налогов исследуемым лицом требуемому порядку, исследуют налоговые экспертизы по уголовным делам, возбужденным по признакам состава преступления, предусмотренных ст. 198, 199, 199.1 УК Российской Федерации;

вопросы, связанные со спецификой кредитных отношений, исследуют финансово-кредитные экспертизы по уголовным делам, возбужденным по признакам состава преступления, предусмотренных ст. 176, 177 УК Российской Федерации;

вопросы, связанные с анализом финансового состояния организации, исследуются в ходе производства финансово-аналитической экспертизы по уголовным делам, возбужденным по признакам состава преступления, предусмотренным ст. 195, 196, 197 УК Российской Федерации.

Предмет судебно-экономической экспертизы включает:

сведения о фактически совершенных хозяйственных операциях с участием исследуемых лиц в определенный период;

отражение хозяйственных операций в первичных учетных (или иных) документах, в регистрах учета (бухгалтерского и налогового) и формах отчетности (бухгалтерской и налоговой).

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации. - Москва: Проспект, КноРус, 2011.-256 с.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. №129-ФЗ // Финансовая газета. - 1996. - №49. - С. 1.

Приказ Министерства Юстиции РФ от 14.05.2003 № 114 «Об утверждении перечня родов (видов) экспертиз, выполняемых в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации, и перечня экспертных специальностей, по которым предоставляется право самостоятельного производства судебных экспертиз в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации».

Приказ МВД РФ от 29.06.2005 № 511 «Вопросы организации экспертиз в экспертно- криминалистических подразделениях ОВД РФ».

Постановление ФАС Московского округа от 17 января 2012 г. по делу №КГ-А40/8077-11

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27 января 2013 г. по делу №Ф12-9676/2012(7951-А81- 19)

Постановление ФАС Московского округа от 3 ноября 2012 г. по делу №КГ-А41/10518-12.

Алибеков Ш.И. Становление и развитие судебно-бухгалтерской экспертизы в России//Аудит и финансовый анализ. - 2012. -№6.

Бороненкова С. А., Козырчикова Э. Ю. Судебно-бухгалтерские экспертизы // Интеграция науки, образования и производства - стратегия развития инновационной экономики: материалы I Междунар. науч.-практ. конф. Екатеринбург : Изд-во Урал. гос. экон. ун-та, 2011.

Бороненкова С.А., Козырчикова Э.Ю. Судебно-бухгалтерская экспертиза: цель, задачи, приемы// Известия Уральского государственного экономического университета. 2011. Т. 36. № 4. С. 142-149.

Бочкова Л.И., Новак О.Э., Савинов С.В. Судебная бухгалтерия. Общая часть: Учебное пособие. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К»; Саратов: ООО «БизнесВолга», 2012. - 320 с.

Бухгалтерский учёт: Учебник / А.С. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др. - М.: Бухгалтерский учёт,2012. - 719 с.

Виноградов Е.В., Матвейчук И.А. Аудит: Учебное пособие для вузов. - М.: Академический Проект, 2012. - 320 с.

Виноградова М.М., Нерсесян М.Г. «Экономическая экспертиза - её виды и возможности» / «ЭЖ- Юрист», 2012, №46.

Звягин С.А. «Судебно-бухгалтерская экспертиза и экономический класс судебных экспертиз» / «Российский следователь», 2012, №6.

Ковалев В.В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. - М.: Финансы и статистика, 2012.-720 с.

Козырчикова Э. Ю. Приемы и методы проведения судебно-бухгалтерской экспертизы (проблемы, возникающие при ее производстве и практика применения судебно- бухгалтерской экспертизы) // Аудит и финансовый анализ. 2012. № 5.

Козырчикова Э. Ю., Песчанских Г. В. К вопросу алгоритмизации процесса производства судебно-экономических экспертиз, назначаемых при расследовании уголовных дел по налоговым преступлениям // Вестн. Акад. экон. безопасности МВД России. 2010. № 1.

Кутер М.И. Теория бухгалтерского учета: Учебник. 3 изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2012. - 592 с

Любушин Н.П., Жаринов В.В., Бородина Н.В. Теория бухгалтерского учета: Учеб. Пособие для вузов / Под ред. проф. Любушина Н.П.- 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. - 294 с.

Пащенко Т.В. Формирование классификации видов судебно-экономической экспертизы // Бухгалтерский учёт, экономический анализ, аудит, налогообложение, коммерческий расчёт: теория и практика в условиях применения современных информационно-коммуникационных технологий: сб. науч. тр. / под общ. ред. Т.Г. Шешуковой; Перм. гос. ун-т. - Пермь, 2012. С. 195-210.

Пащенко Т.В., Шешукова Т.Г. Об основах формирования методики судебно-бухгалтерской экспертизы // Вестник Пермского университета. Серия «Экономика». Выпуск 4 (30). 2012. С. 22-34.

Петрикина А.А. «Система судебно-бухгалтерских экспертиз» / «Эксперт-криминалист», 2013, №2.

Правовые основы бухгалтерского учёта: учебник / Е.И. Арефкина, Л.Л. Арзуманова, О.В. Болти- нова. - М.: Проспект, 2011. - 312 с.

Россинская Е.Р. Эриашвили Н.Д. Судебно-бухгалтерская экспертиза. - М.: Юнити-дана, 2012

Сахнова Т.В. Судебная экспертиза. М.: Городец, 2010.

Соколов Я.В., Бычкова С.М. Бухгалтерский учет, аудит и судебная бухгалтерия // Аудиторские ведомости. - 2010. - №4.

Судебно-бухгалтерская экспертиза: учеб. Пособие для студентов вузов / под. Ред. Е.Р. Россин- ской, Н.Д. Эриашвили. - 2-е изд., перераб. и доп. - .М.: ЮНИТИ-ДАНА: Закон и право, 2012. - 383 с.

Толкаченко А. А. Судебная бухгалтерия : учеб. пособие для вузов. М. : Юнити, 2012.

Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: Пер. с англ. / Под ред. проф. Я.В. Соколова.- М.: Финансы и статистика, 2010. - 576 с.

Ширяев Д. «Налоговая экспертиза» / «Финансовая газета», 2012, №15.

Размещено на Allbest.ru