Облік, аналіз та контроль податку на додану вартість на підприємстві

Якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню. Внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку -- постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

При перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку -- постачальника, то:

а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;

б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

Зменшення суми податкових зобов'язань платника податку -- постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками цього податку на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов'язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору. Результат перерахунку податкових зобов'язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом державної податкової служби.

Існують два види податкових зобов'язань;

1. Ті, що враховуються за кредитом субрахунка 641. Це податкові зобов'язання, які фактично виникають разом із реєстрацією факту реалізації, тобто разом із передачею активів покупцю. Притому незалежно від того, якою подією в "податковій черзі" була ця реалізація (передача): першою чи другою. Простіше кажучи: якщо дохід від реалізації нарахований - податкові зобов'язання повинні негайно відобразитися на субрахунку 641.

2. Ті, що враховуються за кредитом субрахунка 643. Це податкові зобов'язання, які виникають відповідно до правил оподаткування у разі, якщо першою подією є отримання оплати від покупця або замовника. Ці податкові зобов'язання повинні рахуватися на субрахунку 643 доти, доки аванси отримані не зарахуються в оплату. У міру того, як зараховуються в оплату ці аванси, точно так само паралельно повинні зараховуватися податкові зобов'язання з субрахунка 643 на кредит субрахунка 641.

Бухгалтерські проведення з обліку податкового зобов'язання по операціям що передбачають реалізацію товарно - матеріальних цінностей на умовах відстрочки оплати наведено в табл. 2.6.

Табл 2.6 Бухгалтерські проведення з обліку реалізації товарів та послуг на умовах відстрочки оплати

№п	Зміст господарської операції	Бухгалтерські проведення відповідно до Інструкції	Практика обліку базового підприємства
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Сума
Релізація товарів субєктам господарювання України
1	Передано право власності на товари
	Вартість реалізованого товару	361	702	361	702	12 000
	ПДВ	702	641	702	641	2 000
	Собівартість реалізованого товару	902	281	902	281	6 250
2	Зарахована національна валюті від покупця за реалізований товар	311	361	311	361	12 000
Релізація послуг субєктам господарювання України
1	Передано право власності на послуги з ремонту техніки
	Вартість реалізованих послуг	361	703	361	703	6 000
	ПДВ	703	641	703	641	1 000
	Собівартість реалізованих почлуг	903	23	903	23	2 800
2	Зарахована національна валюті від покупця за реалізований товар	311	361	311	361	6 000

Бухгалтерські проведення з обліку податкового кредиту по операціям що передбачають поставку товарно - матеріальних цінностей на умовах передоплати наведено в табл. 2.7.

Табл 2.7 Бухгалтерські проведення з обліку реалізації товарів та послуг на умовах передоплати

№п	Зміст господарської операції	Бухгалтерські проведення відповідно до Інструкції	Практика обліку базового підприємства
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Сума
Релізація товарів субєктам господарювання України
1	Зархований аванс	311	681	311	681	24 000
2	Враховане зобов'язання з ПДВ за датою зарахування авансу	643	641	643	641	4 000
3	Передавно право власності на товари:
	Вартість реалізованого товару	361	702	361	702	24 000
	ПДВ	702	643	702	643	4 000
	Собівартість реалізованого товару	902	281	902	281	18 000
	Проведено взаємозалік по розрахунковим операціям	681	361	681	361	24 000
Релізація послуг субєктам господарювання України
1	Зархований аванс	311	681	311	681	12 000
2	Враховане зобов'язання з ПДВ за датою зарахування авансу	643	641	643	641	2 000
	Передавно право власності на послуги:
	Вартість реалізованих послуг	361	703	361	703	12 000
	ПДВ	703	643	703	643	2 000

Якщо на субрахунку 641 враховувати тільки ті податкові зобов'язання і той податковий кредит, які виникають, відповідно, у зв'язку з реалізацією і оприбуткуванням, не домішуючи сюди податкових зобов'язань і податкового кредиту, що виникають відповідно у зв'язку з отриманням і видачею авансів, і, таким чином, враховувати останні на субрахунках 643 і 644, - то таким чином буде забезпечено дотримання вимог Інструкції №291, а найголовніше: на балансі буде відображено реальний стан справ, на який би момент цей звіт не було складено.

2.4Формування звітності з ПДВ

Порядок подання звітності з ПДВ регламентує Наказ ДПАУ № 41 від 25.01.2011 р. «Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість». Подання податкової декларації з податку на додану вартість передбачено пунктом 46.1 статті 46 розділу II "Адміністрування податків, зборів (обов'язкових платежів)" та статтею 203 розділу V "Податок на додану вартість" Податкового кодексу України.

До податкової звітності з податку на додану вартість належать:

1.податкова декларація з податку на додану вартість;

2.податкова декларація з податку на додану вартість (скорочена);

3.податкова декларація з податку на додану вартість (спеціальна);

4.податкова декларація з податку на додану вартість (переробного підприємства)

5.уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок;

6.уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (щодо діяльності відповідно до статті 209 розділу V Податкового кодексу);

7.уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (щодо діяльності відповідно до пункту 209.18 статті 209 розділу V Податкового кодексу);

8.уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (щодо діяльності відповідно до пункту 1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу);

9.копії записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних в електронному вигляді;

10.розрахунок податкових зобов'язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Податкова звітність подається до органу державної податкової служби особою, яка зареєстрована платником податку на додану вартість згідно з вимогами розділу V Кодексу, за винятком розрахунку податкових зобов'язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України, який подається особою, не зареєстрованою платником податку на додану вартість, і тільки за той звітний (податковий) період (календарний місяць), у якому такі послуги отримано.

Звітний (податковий) період визначається у порядку, встановленому статтею 202 розділу V Податкового кодексу, і може дорівнювати одному календарному місяцю, а у випадках, визначених кодексом, - календарному кварталу, з урахуванням таких особливостей:

а) якщо особа реєструється як платник податку з іншого дня, ніж перший день календарного місяця, першим звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця;

б) якщо податкова реєстрація особи анулюється в інший день, ніж останній день календарного місяця, то останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається з першого дня такого місяця та закінчується днем такого анулювання.

При обранні квартального звітного (податкового) періоду платник податку, разом з декларацією за останній звітний (податковий) період календарного року подає до органу державної податкової служби заяву про вибір квартального звітного (податкового) періоду. При цьому квартальний податковий період починає застосовуватися з першого податкового періоду наступного календарного року до кінця такого року або до моменту втрати права на застосування ставки 0 відсотків податку на прибуток.

Якщо платник податку разом з декларацією за наслідками останнього звітного (податкового) періоду календарного року не подав до органу державної податкової служби, у якому перебуває на обліку, указану вище заяву, такий платник податку зобов'язаний з першого звітного (податкового) періоду наступного календарного року застосовувати місячний звітний (податковий) період.

Про перехід з квартального на місячний звітний (податковий) період платник податку зобов'язаний зазначити у відповідній податковій декларації за наслідками місяця, у якому здійснено такий перехід.

Якщо звітний (податковий) період дорівнює календарному місяцю, декларація подається до органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку платник податку, протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Якщо звітний (податковий) період дорівнює календарному кварталу, декларація подається до органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку платник податків, протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу.

До декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

Податкова звітність у паперовій формі подається на аркушах формату А 4, в електронній формі - у порядку підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв'язку, встановленому центральним органом державної податкової служби.

Усі показники у податковій звітності проставляються у гривнях без копійок з відповідним округленням за загальновстановленими правилами.

Податкова звітність повинна бути підписана:

1) керівником платника податку або уповноваженою особою, а також особою, яка відповідає за ведення бухгалтерського обліку та подання податкової декларації до органу державної податкової служби. У разі ведення бухгалтерського обліку і подання податкової декларації безпосередньо керівником платника податку така податкова декларація підписується таким керівником та особою, яка відповідає за ведення бухгалтерського обліку;

2) фізичною особою - платником податків або його законним представником;

3) особою, відповідальною за ведення бухгалтерського обліку та подання податкової декларації згідно з договором про спільну діяльність, управління майном або угодою про розподіл продукції.

Декларація подається платником за звітний період незалежно від того, чи провадив такий платник податку господарську діяльність у звітному періоді.

Додатками до декларації є:

1. Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість (Д1);

2. Довідка щодо залишку суми від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (Д2);

3. Розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3);

4. Заява про повернення суми бюджетного відшкодування (Д4);

5. Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5);

6. Довідка (Д6) подається платниками, які заповнюють рядки 3, та/або 4, та/або 5 декларації, та підприємствами (організаціями) інвалідів;

7. Розрахунок (перерахунок) частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами, необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями (Д7);

8. Заява про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення ним порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних) (Д8).

Додатками до декларації (скороченої) є:

1. Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість (скороченої) (ДС1);

2. Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів до податкової декларації з податку на додану вартість (щодо діяльності відповідно до статті 209 розділу V Податкового кодексу) (ДС2) ;

3. Розрахунок питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг до вартості всіх товарів/послуг (ДС3);

4. Довідка про здійснення операцій, що не є об'єктом оподаткування та/або звільнених від оподаткування (ДС4) ;

5. Заява про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення ним порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних) (ДС5).

Додатками до декларації (спеціальної) є:

1. Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість (спеціальної) (ДСп1);

2. Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (ДСп2);

3. Розрахунок питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг до вартості всіх товарів/послуг (ДСп3);

4. Довідка про здійснення операцій, що не є об'єктом оподаткування та/або звільнених від оподаткування (ДСп4);

5. Заява про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення ним порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних) (ДСп5).

У разі наявності експортних операцій (заповнення рядка 2.1 декларації) до декларації додаються оригінали митних декларацій (примірники декларанта).

Платники, які подають податкову звітність в електронному вигляді, оригінали митних декларацій (примірників декларанта) подають окремо у порядку, визначеному для подання податкової звітності у паперовому вигляді.

Декларація складається із вступної частини, службових полів, чотирьох розділів та обов'язкових додатків.

Платником заповнюються вступна частина, службові поля, перші три розділи (Розділ I "Податкові зобов'язання", Розділ II "Податковий кредит", Розділ III "Розрахунки з бюджетом за звітний період" ) та додатки.

Розділ IV заповнюється працівниками органів державної податкової служби лише на оригіналі декларації, який залишається в органах державної податкової служби.

Розділ 3. Проектування системи контролю та економічного аналізу розрахунків з бюджетом за податком на додану вартість

3.1 Методика та організація контролю в системі управління підприємствами торгівлі

Розвиток продуктивних сил і виробничих відносин у різних соціально-економічних формаціях потребує вдосконалення функції управління процесом виробництва, в тому числі і контролю економіки. Контроль, як функція управління підпорядкований вирішенню завдань системи управління підприємством.

Також як функція управління контроль є об'єктивно необхідний. Він спрямовує процес управління за встановленими ідеальними моделями, коригуючи поведінку підконтрольного об'єкта (наприклад, підприємства торгівлі).

Суть контролю полягає в тому, що суб'єкт управління здійснює облік і перевірку того, як об'єкт управління виконує його настанови. Основною метою цієї функції є блокування відхилень діяльності суб'єкта управління (торговельного підприємства) від заданої управлінської програми, а в разі виявлення аномалій - приведення керованої системи в стійке положення за допомогою всіх соціальних регуляторів.

Контроль є незамінною складовою функціонування будь-якого суб'єкта підприємницької діяльності, від того на скільки ефективно вони проводяться залежить і його успішність. В загальному контрольні процеси на підприємстві взаємодоповнюють один одного і хоч вони мають різні завдання та способи їх вирішення, все ж таки мають і деякі спільні елементи.

В процесі управління контроль є зв'язуючи елементом між управлінськими циклами, адже процес управління складається із наступних стадій: прийняття управлінського рішення, контролю і перевірки виконання прийнятого рішення та оцінки результатів.

В процесі контролю виявляють: якість самого управлінського рішення; ефективність тих організаційних заходів, які було прийнято до його виконання; відповідність організації об'єкта цілям успішного виконання настанов управлінського рішення, а також розстановку, кадрів, які виконують рішення.

Економічний контроль є динамічною системою наукових знань, спрямованих на виявлення та усунення негативних явищ у розвитку продуктивних сил та виробничих відносин з метою їх цілеспрямованого регулювання відповідно до завдань розбудови національної економіки. Предметом застосування економічного контролю є господарські процеси і фінансові операції підприємств та їх структурних підрозділів, які розглядаються з позиції законності, доцільності та економічної ефективності, забезпечення збереження власності, правильності формування та використання фондів, достовірності обліку та звітності, їх повноти та відповідності встановленим нормативам.

Контроль дає інформацію щодо процесів, які відбуваються в суб'єкта господарювання, допомагає приймати найбільш доцільні рішення із загальних і спеціальних питань розвитку підприємства, надає можливість судити про правильність прийнятих рішень, своєчасність і результативність їх виконання. Контроль допомагає скорегувати діяльність підприємства, дає можливість встановити, які саме служби і підрозділи підприємства, а також напрямки його діяльності сприяють досягненню поставленої мети і підвищенню результативності діяльності підприємства. Отже, контроль, будучи функцією управління, виступає засобом двостороннього зв'язку між об'єктом управління і системою управління, інформуючи про дійсний стан об'єкта і фактичне виконання управлінських рішень.

Головним фактором ефективного контролю є перевірка, котра може бути організована по-різному в залежності від специфіки діяльності підприємства та інших складових. Так, у практиці виділяють чотири основних методи організації перевірки: суцільна перевірка (документальна і фактична), вибіркова, аналітична, комбінована. Залежно від мети контролю, завдань та власних можливостей контролер на свій розсуд обирає методику проведення контролю реалізації товарів. Основна мета обраної методики зводиться до встановлення об'єктивної істини про досліджуваний об'єкт.

Об'єктом економічного контролю є центри фінансової відповідальності, тобто будь-яка з виробничо-організаційних одиниць, що має керівництво, яке відповідає за її діяльність.

Важливою функцією економічного контролю є і вплив через систему управління на успішне виконання планів економічного і соціального розвитку, раціональне використання матеріальних, трудових та фінансових ресурсів, оптимізацію господарських зв'язків, додержання господарського та трудового законодавства. Економічний контроль також повинен запобігати банкрутству підприємств.

З метою успішного виконання своєї функції в системі господарського управління, контроль має бути об'єктивним, оперативним, безперервним, всеохоплюючим, науковим, економічним та дієвим.

Об'єктивність контролю передбачає незацікавлене та неупереджене виконання контрольних функцій особами, які здійснюють перевірки, точну фіксацію відхилень від установлених параметрів у діяльності перевірюваних об'єктів та правдиве висвітлення результатів контролю.

Під оперативністю контролю слід розуміти виявлення недоліків у роботі об'єктів господарювання на якомога ранній стадії з метою швидкого їх усунення.

Безперервність контролю означає систематичне виконання контрольних функцій, що зумовлюється безперервним характером господарських та виробничих процесів.

Всеохоплюючий контроль повинен поширюватися на всі сфери суспільної діяльності та на весь господарський механізм.

Науковість контролю означає використання останніх досягнень науки і техніки, передового досвіду у процесі проведення контролю. Контрольні операції в умовах науково-технічного процесу мають здійснювати висококваліфіковані фахівці, які мають глибоку професійну підготовку та спеціальні дозволи (ліцензії) на проведення окремих видів контролю.

Економічність передбачає здійснення контролю якнайменшою кількістю робітників, які мають спеціальні знання та навички контрольної діяльності.

Дієвість контролю -- це активний вплив контролюючих органів на підконтрольні об'єкти шляхом прийняття ефективних рішень з метою усунення виявлених недоліків та їх попередження в майбутньому.

Контроль за своїм змістом включає перевірку економічних, соціальних, політичних, ідеологічних, науково-технічних та інших напрямків розвитку суспільства. Господарська діяльність усіх видів, в тому числі здійснення торгівлі, узагальнюється з використанням грошового економічного вимірника, тобто фінансового критерію. Тому в системі економічного контролю сформувався фінансово-господарський контроль змістом цього контролю є виробничі відносини і продуктивні сили у сфері господарської діяльності.

Фінансово-господарський контроль в Україні здійснюється державними контрольними органами, громадськими і незалежними аудиторським контролером, а також самими власниками капіталу, вкладеного у підприємницьку діяльність. Так, фінансово-господарський контроль на підприємствах торгівлі здійснюють:

ь Державна податкова служба України;

ь від місцевих Рад - народних депутатів та їх комісій - контрольно-ревізійні підрозділи;

ь незалежний контроль здійснюють аудиторські фірми.

Власник, який має у своїй підприємницькій діяльності підпорядковані підприємства, організації, здійснює фінансово-господарський контроль за їхньою діяльністю через бухгалтерію, спеціальні контрольно-ревізійні служби, а також підрозділи внутрішнього аудиту.

Формами фінансово-господарського контролю є тематичні перевірки, ревізії, аудит. Тематичні перевірки проводять усі контролюючі органи: ревізії - власники і Державна контрольно-ревізійна служба в Україні, аудит - незалежні спеціалізовані аудиторські фірми.

Програма контролю розробляється з моменту конкретизації загального плану контролю. В програму контролю також вносять перелік об'єктів контролю за його напрямками, терміни проведення. У програмі контролю оцінюється ризик внутрішнього контролю і ризик невиявлення суттєвих помилок у звітності Після складання плану і програми контролю розпочинається дослідна стадія контролю. На цій стадії контролери перевіряють операції щодо реалізації товарів у наступній послідовності. Дослідження предмета фінансово-господарського контролю різними прийомами і способами утворить метод контролю. Метод контролю - це сукупність прийомів і способів дослідження розширеного. відтворення суспільно необхідного продукту і дотримання вимог його законодавчого регулювання .

У процесі функціонування фінансово-господарський контроль сформував свій метод у системі прикладних економічних наук. Метод характеризується використанням загальнонаукових і власних методичних прийомів і способів контролю.

Метод (від гр. methodos - шлях дослідження) - це спосіб дослідження, що визначає підхід до об'єктів, що вивчаються, шлях наукового пізнання і встановлення істини.

Загальнонаукові методичні прийоми включають аналіз і синтез, індукцію і дедукцію, аналогію і моделювання, абстрагування і конкретизацію, системний аналіз, функціонально-вартісний аналіз.

Методом контрольного обмірювання фактичний об'єм виконаних робіт на окремих ділянках зіставляється з об'ємом робіт, оформлених документами, на підставі яких здійснені нарахування заробітної плати і списання матеріалів, а також з об'ємом робіт, передбачених проектно-кошторисною, нормативною і технологічною документацією. Крім того, за допомогою контрольного обмірюванню можна установити факти завищення виконаних або незавідсоткованих робіт. При виявленні завищеної вартості виконаних робіт не допускається залік вартості виконаних, але не включених в акти приймання робіт. За результатами контрольного обмірювання ревізор складає акт і зведення перерахунку вартості робіт. Ці документи підписують ревізори, представники замовника і підрядчика. Аналіз щоденної або поопераційної зміни залишків товарно-матеріальних цінностей і коштів характерний тим, що внаслідок хронологічного аналізу господарських операцій є можливість виявити відхилення від нормального обороту матеріальних цінностей або коштів і, як слідство, установити перекручування даних про залишки, визначених після здійснення кожної операції. Максимальний ефект цей прийом дає у випадках, коли матеріально відповідальна особа несвоєчасно робить запису в касовій книзі, картках складського обліку або лімітної-забірної карті. Перевірка виконання прийнятих рішень є одним із способів фактичного контролю. Метод перевірки виконання законів, указів, постанов, положень, інструкцій, розпоряджень, наказів органічно з'єднується як у фактичному, так і в документальному контролі. Письмові пояснення матеріально відповідальних і посадових осіб потрібні для виявлення причин допущених порушень і винних осіб. Пояснення сприяють допоміжному з'ясуванню обставин і умов порушень і нестач, реальності господарських операцій і достовірності фактів зловживань.

Аналіз - це прийом дослідження, який включає вивчення предмета уявним або практичним розчленуванням його на складові об'єкти. Кожну із виділених частин аналізують окремо в межах одного цілого.

Синтез - прийом вивчення об'єкта в цілісності, в єдності і взаємозв'язку його частин. У фінансово-господарському контролі синтез пов'язаний із аналізом, оскільки дає йому змогу об'єднати об'єкти, розчленовані в процесі аналізу, встановити їхній зв'язок і пізнати предмет як єдине ціле.

Індукція - це прийом дослідження, який полягає у виведенні висновків від окремого до загального (наприклад, ревізію дебіторської заборгованості здійснюють спочатку за даними аналітичного, а потім синтетичного обліку).

Дедукція - досліджують стан об'єкта в цілому, а потім його окремих складових елементів, тобто роблять висновки від загального до окремого (наприклад, ревізію дебіторської заборгованості здійснюють спочатку за даними синтетичного, а потім аналітичного обліку).

Прийом аналогії, ґрунтується на подібностях деяких сторін різних об'єктів, становить основу моделювання, яке застосовується у фінансово-господарському контролі.

Моделювання - прийом наукового пізнання, що ґрунтується на заміні об'єкта, явища, які вивчають, на їх аналог, модель, що має істотні прикмети оригіналу.

У фінансово-господарському контролі застосовують організаційні моделі проведення контрольно-ревізійного процесу - стандарти.

Абстрагування - прийом відволікання. При цьому методом абстракції переходять від конкретних об'єктів до загальних понять і законів розвитку.

Конкретизація - дослідження об'єктів у всій їх різнобічності, у якісній багатогранності значень реального існування (на відміну від абстрактного) об'єктів.

Системний аналіз -- вивчення об'єкта дослідження як сукупності елементів, що утворюють систему. Системний аналіз у фінансово-господарському контролі передбачає оцінку поведінки об'єктів як системи з усіма факторами, що впливають на його функціонування. Цей прийом широко використовують у фінансовому контролі.

Функціонально-вартісний аналіз -- вивчення об'єктів на стадії інженерної підготовки виробництва, яка включає проектування і синтез складних систем у процесі дослідження їх функціонування.

Власні методичні прийоми фінансово-господарського контролю -- це специфічні прийоми, вироблені практикою на основі досягнень економічної науки. Власні прийоми розвинулись на основі бухгалтерського обліку, статистики, економічного аналізу та інших економічних наук.

Методичні прийоми фінансово-господарського контролю можна об'єднати в наступні чотири групи:

ь органолептичні (інвентаризація, контрольні заміри робіт, вибіркові і суцільні спостереження, технологічний та хіміко-технологічний контроль, експертизи, службове розслідування, експеримент);

ь розрахунково-аналітичні (економічний аналіз, статистичні розрахунки, економіко-математичні методи);

ь документалістики (інформаційне моделювання, дослідження документів, камеральні перевірки, нормативно-правове регулювання);

ь узагальнення і реалізації результатів контролю (групування недоліків, документування результатів проміжного контролю, аналітичне групування, слідчо-юридичне обґрунтування, систематизований виклад недоліків у акті комплексної ревізії, прийняття рішень за результатами ревізій, контроль за виконанням прийнятих рішень).

Далі дещо детальніше розглянемо ті методи контролю, що застосовуються на підприємствах торгівлі.

Інвентаризація - перевірка об'єктів контролю в натурі органолептичним способом. Суть цього прийому контролю полягає в тому, що перевірка наявності і стану об'єктів визначається оглядом, підрахунками, зважуванням, обмірюванням. У фінансово-господарському контролі застосовується як основний методичний прийом фактичного контролю збереження товарно-матеріальних цінностей і коштів, а також стан розрахунково-кредитних стосунків та інших активів і пасивів підприємства.

Контрольні заміри робіт - прийом фактичного контролю, що застосовується установами банків при перевірці виконаних будівельно-монтажних робіт, а також іншими контролюючими органами при проведенні фактичного контролю обсягів виробництва, робіт і послуг. Цей методичний прийом використовують також на транспорті, в торгівлі, промисловості.

Вибіркові спостереження - прийом статистичного контролю якісних характеристик господарського процесу. Використовується у фінансово-господарському контролі тоді, коли суцільний контроль технічно неможливий (при визначенні дефектів товарів, які надійшли у торгівлю; часу, витраченого покупцем на придбання товару).

Суцільні спостереження - прийом статистичного контролю фактичного стану об'єктів, які вивчають.

Хіміко-технологічний контроль - прийом контролю якості сировини і матеріалів, які використовуються у виробництві продукції, а також якісних характеристик виробів. Здійснюється цей вид контролю лабораторним аналізом, перевіркою продукції на технологічному конвеєрі та іншими способами.

Експертизи різних видів - прийоми експертних оцінок, що застосовуються технологічними, судово-бухгалтерськими, криміналістичними, товарознавчими та іншими експертизами при дослідженні спеціальних питань, пов'язаних з фінансово-господарським контролем.

Службове розслідування - сукупність прийомів перевірки додержання службовими особами, а також працівниками нормативно-правових актів, що регулюють виробничі відносини. Застосовуються ці прийоми в основному при перевірці скарг трудящих, вивченні причин порушення діючого законодавства, заподіянні матеріальних збитків тощо.

Експеримент - науково поставлений дослід відповідно до мети фінансово-господарського контролю для перевірки результатів процесів, які планують або виконані. Проводять експеримент за чітко визначеними умовами, які дають змогу стежити за ходом запланованого процесу.

Економічний аналіз - система прийомів у фінансово-господарському контролі для розкриття причинних зв'язків, що зумовлюють результати явищ і процесів. Застосовується економічний аналіз при попередньому, поточному і заключному контролі виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємств торгівлі.

Статистичні розрахунки - прийоми одержання таких величин і якісних характеристик, яких немає безпосередньо в економічній інформації підприємства, що перевіряється. Застосовуються вони при потребі відтворення реальних кількісних відношень виправлення приблизних величин або переходу від одних величин до найбільш точних характеристик якісних зв'язків і відношень.

Економіко-математичні методи застосовуються у фінансово-господарському контролі при визначенні впливу факторів на результати господарських процесів з метою оптимізації їх на стадії планування і проектування, а також після завершення господарських процесів, якщо іншими методичними прийомами встановити взаємозв'язки факторів неможливо, наприклад оптимізація маршрутів перевезення вантажів, кореляційний аналіз собівартості продукції, витрат підприємства, виконання договірних зобов'язань тощо.

Інформаційне моделювання - це інформаційна сукупність, яка представляє контролюючий об'єкт у вигляді інформаційної моделі. При формуванні інформаційної моделі необхідно забезпечити повноту характеристики об'єкта контролю, вибір істотних змінних і подання їх у формі інформаційного образу. При моделюванні використовується нормативно-правова, договірна, облікова, звітна та інша інформація про об'єкти. При цьому контролюють об'єкти основних засобів, товарно-матеріальні цінності, грошові кошти та інші засоби, відображені в системі планової, договірної, нормативно-правової та облікової інформації.

Дослідження документів - прийоми документального контролю достовірності, доцільності, ефективності господарських операцій, відповідності їх законодавчим та нормативно-правовим актам.

Камеральні перевірки - прийом документального контролю, коли проводиться перевірка підприємства на підставі даних зазначених у його звітності, первинних та інших документах.

Нормативно-правове регулювання - система прийомів, що використовуються при проведенні фінансово-господарського контролю для виявлення порушень нормативних і правових актів.

Групування недоліків - систематизація і узагальнення недоліків і порушень нормативно-правових актів у процесі господарської діяльності за економічною однорідністю, часом проведення і важливістю. Процедури групування застосовують при перевірці документальної достовірності результатів контролю. Групування передбачає хронологічну послідовність, систематизований і хронологічно-систематизований способи. Хронологічна послідовність - спосіб групування недоліків і порушень нормативно-правових актів, виявлених у процесі дослідження документів. При цьому документи перевіряють у такому порядку, в якому їх було згруповано при бухгалтерській обробці і зброшуровано у папки за звітними періодами. Систематизований спосіб групування дає змогу виявити недоліки при дослідженні однорідних документів за весь ревізований період. Хронологічно-систематизований спосіб - це змішане групування, яке полягає в виявлені недоліків в хронологічній послідовності і систематизуванні їх за економічною однорідністю операцій. Перевагою цього способу є те всі господарські операції перевіряються послідовно і взаємопов'язано.

Документування результатів проміжного контролю - це спосіб оформлення результатів контрольних дій на проміжних стадіях ревізії або перевірки, наприклад складання акта вибіркової інвентаризації товарно-матеріальних цінностей і розрахунків з постачальниками, покупцями і підрядниками, дебіторами і кредиторами, коштів у касі та у підзвітних осіб.

Аналітичне групування - це сукупність прийомів статистичних групувань за однорідністю ознак підконтрольних об'єктів та виявлення недоліків. Використовується цей прийом при складанні таблиць аналізу факторів, які негативно впливають на виконання плану реалізації продукції, розрахунок природних втрат товарно-матеріальних цінностей, аналіз факторів збитковості окремих видів продукції тощо.

Слідчо-юридичне обґрунтування включає способи одержання доказів про недоліки і порушення законодавства, нормативно-правових актів, розміри завданих матеріальних збитків і відповідальних за них конкретних осіб.

Прийняття рішень за результатами ревізії - о спосіб впливу суб'єкта на об'єкт контролю, що забезпечує його функціонування у заданих параметрах і режимах. Застосовують цей спосіб при розробці і виданні наказів, розпоряджень, службового листа за результатами ревізії, тематичної перевірки, обстеження тощо.

Контроль за виконанням прийнятих рішень - прийом реалізації прийнятих рішень, який передбачає встановлення фактичного стану об'єкта контролю і його поведінки відповідно до управлінської дії.

Організація контрольного процесу полягає створенні організаційних передумов для дослідження і аналітичної обробки економічної інформації в системі фінансово-господарського контролю з метою активного пливу на оптимізацію результатів підприємницької діяльності. Для цього застосовується комплекс елементів організації: спеціалізація, кооперування, пропорційність, паралельність,прямо точність та безперервність.

Спеціалізація і кооперування передбачають розподіл праці секторів груп контролерів і окремих виконавців і співвиконавців контрольних процедур. У контрольно-ревізійному процесі додержують технологічного принципу спеціалізації і кооперування, що ґрунтується на створені дільниць і робочих місць для виконання однорідних за технологічним процесом операцій господарської діяльності. Спеціалізація може поглиблюватися до об'єктів контролю - основний і оборотний капітал, праця та заробітна плата, операції менеджменту і маркетингу, затрати виробництва, калькулювання вартості послуг, фінансовий стан торговельного підприємства тощо. Кооперування здійснюється в контрольно-ревізійному процесі поєднанням зусиль спеціалізованих підрозділів і їх спрямуванням на всебічне дослідження суб'єкта підприємницької діяльності.

Пропорційність полягає у додержанні правильного співвідношення інформаційного забезпечення контрольно-ревізійних підрозділів бухгалтерією і обчислювальними центрами з метою забезпечення пропорційності надходження економічної інформації для використання контролерами при перевірці операцій з основними засобами, товарно-матеріальними цінностями тощо. Пропорційність окремих контрольних процедур забезпечує всебічне і якісне дослідження об'єктів контролю в встановлені строки.

Паралельність у контрольному процесі забезпечує одночасне паралельне виконання контрольно-ревізійних процедур для перевірки різних за змістом господарських операцій, що здійснюються суб'єктом підприємницької діяльності. Особливо це важливо при контролі податковими службами комерційної діяльності підприємств, до окладу яких входить значна кількість торговельно-посередницьких одиниць (кіосків, магазинів, складів), коли перевіряють повноту і своєчасність виторгу і здавання його в установи банків).

Прямоточність дає змогу раціонально організувати інформаційні потоки між учасниками контрольно-ревізійного процесу, не припускати дублювання контрольних процедур різними виконавцями. Наприклад, перевіряючи касові операції, необхідно організувати прямі потоки інформації для дослідження одночасно банківських операцій, підзвітних сум, цінних паперів.

Безперервність відображення підприємницької діяльності бухгалтерському обліку, передбачена законодавчими актами, що зумовлює потребу організації безперервного контрольного процесу у часі і просторі при дослідженні фінансово-господарської діяльності. Безперервність у часі дає змогу комплексного перевірити об'єкт контролю за весь період діяльності.

Ритмічність контрольно-ревізійного процесу забезпечується рівномірним виконанням контрольних процедур, що передбачає правильну організацію роботи всіх виконавців.

3.2 Методика контролю за станом розрахунків з бюджетом за податком на додану вартість

Державну політику щодо адміністрування та відшкодування податку на додану вартість здійснюють ряд державних органів під наглядом Президента України, Верховної Ради України і Кабінету Міністрів України:

Державна податкова адміністрація, Державна митна служба, Держказначейство, Міністерство фінансів, органи судової влади й ін. [79]. Проте основне навантаження з контролю за правильністю нарахування та своєчасністю сплати до бюджету податків і обов'язкових платежів (утому числі і ПДВ) лягає на Державну податкову службу України.

Податковий контроль розглядається з двох сторін: як функція чи елемент державного управління економікою та як особлива діяльність щодо виконання податкового законодавства України. Обидві сторони податкового контролю знаходяться в нерозривній єдності і безупинному розвитку та в удосконалюванні.

Контроль є обов'язковим елементом будь-якої галузі державного управління. У статті 1 Лімської декларації керівних принципів контролю зазначається, що організація контролю є обов'язковим елементом управління суспільними фінансовими коштами, оскільки таке управління тягне за собою відповідальність перед суспільством. Саме об'єктивні потреби держави та органів місцевого самоврядування у грошових коштах вимагають забезпечення повного і своєчасного їх надходження у вигляді податків і зборів (інших обов'язкових платежів) до бюджетів та державних цільових фондів.

Завданнями органів державної податкової служби є:

ь здійснення контролю за додержанням податкового законодавства, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, податків і зборів;

ь внесення у встановленому порядку пропозицій щодо вдосконалення податкового законодавства;

ь прийняття у випадках, передбачених законом, нормативно-правових актів і методичних рекомендацій з питань оподаткування;

ь формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків та Єдиного банку даних про платників податків - юридичних осіб;

ь надання податкових консультацій;

ь запобігання злочинам та іншим правопорушенням, віднесеним законом до компетенції податкової міліції, їх розкриття, припинення, розслідування та провадження у справах про адміністративні правопорушення.

Проведення податкового контролю необхідно здійснювати за наступними етапами:

ь перед перевірочний аналіз;

ь планування контролю;

ь контакт з об'єктом контролю;

ь документальна перевірка;

ь завершальний етап контролю;

ь реалізація і контроль за виконанням матеріалів контролю.

Перевірочний аналіз включає наступні роботи: вивчення облікової політики платника в податковому органі, вивчення податкових декларацій та інших звітних документів, порівняння динаміки даних про нарахування і сплату податків, зборів та інших обов'язкових платежів, аналіз розвитку підприємства та основних показників підприємства.

При аналізі податковий інспектор одержує необхідні загальні відомості про підприємство і визначає основні напрямки перевірки.

На етапі планування контрою здійснюється вибір необхідних даних про платників податку, вибір об'єктів для проведення документальних перевірок, підготовка планів і графіків документальних перевірок, а також уточнення параметрів контролю, часу й обсягу контрольних процедур, визначення джерела інформації, методичних прийомів контролю, відповідальних осіб за проведення контролю та його результатів.

Програма перевірки складається виходячи з мети проведення контролю і визначає об'єкт оподаткування, правильність нарахування податків (або точніше ПДВ, якщо вже говорити про перевірку розрахунків з бюджетом саме за цим податком),стан звітності, фінансовий стан і ведення бухгалтерського та податкового обліку, сприяє виявленню фактів не донарахування і заниження сум податків платниками.

Перед початком позапланової виїзної, позапланової невиїзної та фактичної перевірки платникові вручають під розписку копію наказу про її проведення, а також направлення на перевірку. Платник податку може не допустити перевіряючого до перевірки, за умови непред'явлення направлення або якщо воно оформлено з порушеннями законодавства. При пред'явленні направлення посадова особа платника (особа, яка проводить розрахунок) повинна розписатися в направленні, зазначивши прізвище, ім'я, по-батькові, посаду, дату та час ознайомлення. У разі відмови буде складено акт про факт відмови, який стане підставою для початку перевірки. Також, при проведені перевірки працівники державних податкових органів зобов'язані пред'явити свої службові посвідчення керівнику підприємства, що перевіряється, а також:

ь ознайомити з метою перевірки і представити програму і графік перевірки;

ь представити членів контрольної бригади;

ь пояснити причини, з яких здійснюється перевірка;

ь вирішити організаційні питання (розміщення в приміщенні членів бригади, забезпечення організаційною технікою і т.д.);

ь обумовити порядок надання необхідної інформації для перевірки;

ь ознайомитися з попередніми результатами контролю;

ь якщо перевірка проводиться за межами даткові інспектори додатково пред'являють свого району, податкові інспектори додатково пред'являють посвідчення державного податкового органа на перевірку платника податків із вказівкою найменування району (області), де буде здійснено контроль.

Залежно від особливостей інформативних джерел, які досліджують під час проведення податкових перевірок, із сукупності останніх слід виокремлювати документальні та фактичні податкові перевірки. Документальна перевірка є родовим поняттям, що передбачає наявність окремих її видів. Види документальних перевірок визначають з урахуванням конкретних правових підстав і особливостей їх проведення. У Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб'єктами підприємницької діяльності -- юридичними особами, їх філіями» відділеннями та іншими відокремленими підрозділами, затвердженому наказам ДПА України від 16 вересня 2002 р. № 4291, визначені типи перевірок, які проводять державні податкові органи. Але якщо проаналізувати пункт 1.2 вказаного Порядку, то більш обґрунтованим видається позиція щодо визнання документальної перевірки як типу контрольної діяльності, а наведені в цьому пункті планова, позапланова, комплексна та зустрічна перевірки, на нашу думку, є видами саме документальних перевірок. Камеральну перевірку також слід відносити до типу документальної перевірки, її принципова відмінність від інших видів документальних перевірок полягає в тому, що предметом дослідження є дані, внесені до податкової декларації. Первинні облікові документи під час камеральної перевірки не досліджують

Документальна перевірка передбачає дослідження первинних документів -- це документи, в яких зафіксовані факти здійснення господарських операцій1. Документальну перевірку фінансово-господарської діяльності підприємства Проводять за місцезнаходженням підприємства та/або за місцезнаходженням об'єкта, якого перевіряють. За результатами документальної перевірки складається акт. Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених у ході перевірки фактів порушень, зокрема норм податкового та валютного законодавства, а також невиконання платником податків законних вимог посадових осіб податкових органів. За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі істотні обставини фінансово-господарської діяльності суб'єкта підприємницької діяльності, які стосуються фактів виявлених порушень податкового та валютного законодавства.

Камеральна перевірка оформлюється актом, підписаним податковим інспектором, що здійснив перевірку, та керівником податкової служби. Матеріали цієї перевірки використовуються для проведення наступних податкових перевірок. Так, наприклад, якщо під час камеральної податкової перевірки виявлено підстави, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування з ПДВ було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, то податковий орган має право протягом 30 календарних днів провести документальну позапланову виїзну перевірку платника податку на додану вартість, для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування.

Документальна перевірка - це перевірка предметом якої є своєчасність,достовірність, повнота нарахування та сплати всіх передбачених Податковим кодексом України податків і зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами). Під час такої перевірки перевіряються декларації (розрахунки), фінансову, статистичну та іншу звітності, регістри податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинні документи, що використовуються в таких видах обліку й пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, а також отриманих ними документів та інформації за результатами перевірок інших платників податків. Документальні перевірки проводяться як планові так і позапланові.

Документальна планова перевірка проходить за планом-графіком. Про її проведення повинні попередити не пізніше ніж за 10 календарних днів. А періодичність її проведення визначатимуть залежно від ступеня ризику, до якого віднесено діяльність платника податку. Якщо ступінь ризику високий - підприємство відвідуватимуть не частіше одного разу на календарний рік, середній - не частіше ніж раз на два роки, незначний - максимум раз на три роки.

Особлива періодичність передбачена для юридичних осіб, які мають право на податкові канікули (нульову ставку податку на прибуток відповідно до пункту 154.6 статті 154 Податкового кодексу України) та в яких сума сплаченого до бюджету ПДВ становить не менше 5% від задекларованого доходу за звітний податковий період, а також для самозайнятих осіб, сума сплачених податків яких становить не менше 5% від задекларованого доходу за звітний податковий період. Її включатимуть до плану-графіка не частіше ніж раз на три календарних роки.

Документальні планові перевірки для великих платників податків не мають перевищувати 30 робочих днів, для суб'єктів малого підприємництва - 10 днів, а для інших платників - 20 робочих днів. Вони можуть бути продовжені на 15, 5 та 10 робочих днів відповідно.

Документальні позапланові перевірки проводяться податковими органами за наявності хоча б однієї з наступних підстав: