Здійснення державного фінансового аудиту виконання місцевих бюджетів

Вступ

Реалізація ефективної політики у сфері державних фінансів посідає важливе місце у процесі регулювання економічного розвитку держави. Одним з основних інструментів державного регулювання економіки є система державного фінансового контролю, як важливий чинник соціально-економічного розвитку адміністративно-територіальних одиниць та держави в цілому. Тільки належне застосування контролю в управлінні державними фінансовими ресурсами надасть можливість створити необхідні передумови для здійснення в державі ефективної економічної політики.

Державний фінансовий контроль -- різновид фінансового контролю, що здійснюється відповідними органами державного фінансового контролю. Він полягає в установленні фактичного стану справ щодо дотримання вимог чинного законодавства на підконтрольному об'єкті, спрямований на забезпечення законності, фінансової дисципліни і раціональності під час формування, розподілу, володіння, використання та відчуження активів, що належать державі, а також використання коштів, що залишаються в суб'єкта фінансових правовідносин у зв'язку з наданими пільгами за платежами до бюджетів, державних позабюджетних фондів та кредитів, отриманих під гарантії Кабінету Міністрів України.

Державний фінансовий контроль виконання місцевих бюджетів має важливе значення у забезпеченні функціонування фінансового механізму органів місцевого самоврядування, що пояснюється дефіцитністю місцевих бюджетів, їх дотаційністю, недоліками під час формування дохідної частини бюджету та рівнем порушень у використанні їх коштів, через що належним чином не реалізуються певні соціально-економічні функції місцевого самоврядування.

Державний фінансовий аудит є різновидом державного фінансового контролю і полягає у перевірці та аналізі фактичного стану справ щодо законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів і майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку і достовірності фінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю.

Державний фінансовий аудит здійснюється Рахунковою палатою та органами державної контрольно-ревізійної служби відповідно до законів.

Нині проблеми державного фінансового контролю виконання місцевих бюджетів перебувають у центрі уваги багатьох науковців і органів державного управління. Мають місце численні науково-практичні дискусії щодо сутності та необхідності організації фінансового контролю виконання місцевих бюджетів; підходів щодо побудови відносин держава - територіальна громада; контролю за делегованими повноваженнями та відповідальності на територіальному рівні; пошуку методів та інструментів впливу держави на місцеві бюджети.

Система державного фінансового контролю, яка створена в Україні, не забезпечує на належному рівні фінансово-бюджетну дисципліну як в державі в цілому, так і на регіональному рівні та не відповідає основним сучасним європейським вимогам.

Актуальність проблеми, недостатня наукова розробка і практична її значущість обумовили вибір теми курсової роботи, її мету та завдання

Теоретичні засади здійснення державного фінансового аудиту виконання місцевих бюджетів

Основні засади проведення аудиту виконання місцевих бюджетів регламентовані Постановою Кабінету Міністрів України «Про порядок проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту виконання місцевих бюджетів» і «Методичними рекомендаціями щодо проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту виконання місцевих бюджетів».

Аудит проводиться з метою перевірки та аналізу фактичного виконання місцевого бюджету, ефективності використання комунальних коштів, майна та інших активів, достовірності фінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю.

Основними завданнями державного фінансового аудиту виконання місцевих бюджетів є:

Реалізація результатів аудиту (III етап)

Матеріали ревізій та перевірок державних закупівель, що проводились одночасно з аудитом, реалізуються у встановленому законодавством порядку.

Реалізація матеріалів аудиту виконання бюджету може здійснюватись разом з матеріалами комплексної ревізії виконання цього бюджету.

Аудиторський звіт виконання бюджету може виноситись на розгляд колегії місцевої державної адміністрації та/або сесії відповідної ради, а у випадку проведення аудиту виконання бюджету області - і Мінфіну.

Орган ДКРС здійснює моніторинг та облік стану впровадження відображених в аудиторському звіті пропозицій.

Рішення щодо оприлюднення аудиторського звіту приймається керівництвом органу ДКРС, що проводив аудит виконання бюджету.

У розвинутих країнах ринкової економіки фінансовий контроль відповідно здійснюють: у державах парламентського типу - парламент, у президентських -виконавча влада. Спільні риси такого контролю зафіксовані в принципах Лімської декларації, прийнятої в 1997 році на Конгресі Міжнародної організації вищих контролюючих органів. При цьому фінансовий контроль вважається частиною державного регулювання з метою виявлення відхилень від прийнятих положень і порушень принципів законності, ефективності та економії ресурсів. Здійснюється передусім у формі попереднього контролю для вжиття певних коригуючих заходів й недопущення таких порушень у майбутньому і навіть отримання компенсації за заподіяні збитки.

Відповідно до вимог Лімської декларації вищий контролюючий орган повинен бути зовнішнім (не створеним усередині відповідних організацій), що забезпечує незалежність його дій і прийнятих рішень від стороннього впливу, тобто функціональну та організаційну незалежність на основі положень Конституції. Відповідно незалежність членів цього контролюючого органу також має бути гарантована Конституцією, передусім їх відкликання. Матеріальна основа такої незалежності -- фінансова незалежність (забезпеченість відповідними ресурсами для виконання поставлених перед вищим органом фінансового контролю завдань).

Перевірка вищим контролюючим органом діяльності уряду (окремих підзвітних йому органів) не означає підпорядкування уряду, який повністю відповідає за свої дії незалежно від оцінок експертів цього органу. Для виконання своїх функцій вищий контролюючий орган має право доступу до потрібних документів, інформації. У разі виявлення недоліків, відхилень від законодавче прийнятих рішень перевірені організації повинні інформувати його у встановлений термін про вжиті заходи. Вищий контролюючий орган може подати експертний висновок (в т.ч. зауваження) щодо проектів законів та інших постанов з фінансових питань.

У більшості розвинутих країн світу, у тому числі у країнах Європейського Союзу, фінансовий контроль здійснює Рахункова палата, а також урядові контрольно-ревізійні служби. Так, у ФРН, Фінляндії та в інших країнах рахункова палата контролює діяльність усіх федеральних підприємств, страхових установ федерації, приватних підприємств із 50% часткою держави, решту організацій та відомств, якщо вони розпоряджаються державними коштами. В Австрії Рахункова палата уповноважена здійснювати перевірки не лише державного господарства федерації, а й контролювати фінансову діяльність місцевих органів влади, благодійних фондів і закладами, управління якими здійснюється органами федерації. Державна рахункова палата Угорщини, крім того, контролює діяльність податкового управління, державної митниці, управління гербових зборів і навіть господарську діяльність партій.

У Великій Британії функції державного фінансового контролю виконує Національна ревізійна рада.

У Сполучених Штатах Америки контроль у галузі фінансів здійснюють: Державне казначейство, Головне контрольно-фінансове управління Конгресу, Адміністративно-бюджетне управління при президентові, Управління з добору і розстановки кадрів, Президентська рада з боротьби із фінансовими зловживаннями в державних закладах, Рада честі й ефективності в уряді, інспектори Федеральної резервної системи, Федеральної корпорації зі страхування депозитів штатів та інші органи, не говорячи вже про податкову службу. До функцій цих органів належить проведення ревізій, перевірок, встановлення оцінки і складання оглядів про виконання федеральних програм. При цьому перевіряється законність, доцільність та ефективність здійснених витрат.

У Франції важливу роль в управлінні централізованими фінансовими ресурсами крім уряду й Міністерства фінансів, промисловості і економіки відіграють також такі спеціалізовані державні утворення, як Національна кредитна рада, Банківська контрольна комісія, Комісія економічного і регіонального розвитку країни.

Крім зазначених відомств, у Франції використовуються структури контролю галузевого спрямування, зокрема, такі, як Генеральна інспекція національної освіти, Генеральна інспекція національної політики тощо.
На приватних підприємствах контроль держави за їхньою діяльністю обмежується перевірками своєчасності й повноти відрахувань до бюджету, правильності ведення бухгалтерських рахунків (обліку), дотримання чинного законодавства з питань оплати праці найманих працівників, виконання державних контрактів і зобов'язань ( контроль за використанням бюджетних коштів). Решта питань, пов'язаних із забезпеченням ефективності діяльності приватних підприємств, підлягає внутрішньому контролю, який здійснюється самостійними підрозділами підприємств або аудиторами.

У більшості країн основними критеріями, за якими держава контролює роботу приватних і державних підприємств, є виконання обов'язкових відрахувань до державного (федерального) бюджету і реалізація урядових замовлень. У державному секторі економіки, крім того, предметом державного контролю є оцінка ефективності роботи підприємств шляхом порівняння видатків і реалізації продукції, цільове витрачання державних коштів та використання державного майна.

Так, контроль за діяльністю державних підприємств у Франції, частка яких становить близько 20%, умовно поділяють на два основні різновиди: внутрішній контроль, який забезпечують фінансові контролери підприємств, адміністрацій, державні бухгалтери та Генеральна інспекція фінансів. Внутрішній контроль спрямований в основному на перевірку законності здійснених операцій та збереження державного майна від розкрадання. Усі операції, які здійснюються державними бухгалтерами Франції, підлягають низці перевірок, мета яких - забезпечити виконання затверджених бюджетних операцій та додержання правил ведення державного бухгалтерського обліку; зовнішній, який здійснює Рахункова палата та її регіональні підрозділи. Слід наголосити, що Рахункова палата існує у Франції з 1303 р., а Генеральна інспекція фінансів (аналог ГоловКРУ України) - з 1816 р.

Рахункова палата здійснює, з одного боку, судовий нагляд за індивідуальними рахунками управління головних державних бухгалтерів і контроль адміністративного характеру за комплексом операцій державного обліку, з іншого. Таким чином, зовнішній контроль не обмежується виробничо-господарським рівнем, а виходить на державний, бо Рахункова палата має ієрархічну структуру підпорядкованості. Палата перевіряє й оцінює всі державні рахунки, які здійснюють бухгалтерії державних підприємств і адміністрацій, видає постанови, в яких відзначаються не лише недоліки роботи державних об'єктів, а й рішення щодо відшкодування втрат, заподіяних державі. Доповіді за результатами перевірок, які робить Рахункова палата, щорічно подаються президентові республіки та друкуються в пресі.

Формування ринкових відносин в Україні супроводжується появою підприємств різних форм власності, зміною джерел формування фінансових ресурсів, принципів фінансування та кредитування, ціноутворення, складу фінансово-кредитної системи. За цих умов появилося багато нових напрямів фінансового контролю, яким не приділялося належної уваги при адміністративно-командній системі управління. Сформувалася велика сфера діяльності для фінансового контролю, що потребує певної зміни та удосконалення наявної системи контрольних органів. Найбільш прийнятною для України системою державного фінансового контролю є система, яка існує у Франції, з огляду на те, що структура цих органів і виконуваних ними функцій контролю за використанням бюджетних коштів практично ідентична (табл. 1.1.).

Таблиця 1.1.

Порівняльна таблиця системи державного фінансового контролю України та Франції

Практичні аспекти проведення аудиту виконання місцевих бюджетів

Система державного фінансового контролю, яка побудована в Україні, не повною мірою забезпечує на належному рівні фінансово-бюджетну дисципліну як в цілому в державі, так і на регіональному рівні зокрема. Це є наслідком низки проблем, які створюють тенденції щодо зростання кількості та обсягів основних фінансових порушень.

Основною метою діяльності державного фінансового контролю необхідно визначити забезпечення попередження та недопущення фінансово-бюджетних порушень. Проблема полягає в тому, що система державного фінансового контролю не відповідає основним сучасним європейським вимогам, що невизначеність механізму встановлення відповідальності посадових осіб, уповноважених на здійснення державного фінансового контролю на місцевому рівні, створюють умови для значного зниження рівня фінансово-бюджетної дисципліни як в цілому по країні, так і в переважній більшості регіонів.

Показники, які характеризують фінансово-бюджетну дисципліну, свідчать про значну кількість та обсяги фінансових порушень, а також тенденції щодо їхнього зростання. Звіти про результати контрольно-ревізійної діяльності органів Державної контрольно-ревізійної служби складаються за старою системою показників з порушенням термінів. Це суттєво впливає на об'єктивність, достовірність та оперативність формування даних про стан фінансово-бюджетної дисципліни. Місцеві органи влади взагалі не уповноважені складати такі звіти і системно не відслідковують ситуацію із дотримання бюджетного та фінансового законодавства.

Звітні дані ГоловКРУ попередніх періодів свідчать про погіршення стану фінансового-бюджетної дисципліни, особливо це стосується діяльності бюджетних установ, де й зосереджено основні бюджетні ресурси.

Після внесення у 2006 році змін до Закону України «Про державну контрольно-ревізійну службу» об'єктом контролю виконання місцевих бюджетів стали не лише видатки місцевих бюджетів, а й виконання їх доходної частини. З 2005 року державний фінансовий контроль поширився на таку сферу діяльності органів місцевого самоврядування, як управління комунальним майном. Також запроваджено нову форму державного фінансового контролю - державний фінансовий аудит, який, на відміну від ревізії, має на меті перевірку та аналіз фактичного стану справ щодо законного і ефективного використання державних чи комунальних коштів і майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку та достовірності фінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю.

Як свідчить практика, найбільш ефективним є здійснення контролю місцевих бюджетів у поєднанні двох форм - аудиту та інспектування (проведення ревізій фінансово-господарської діяльності установ, в тому числі органів виконавчої влади та місцевого самоврядування, які утримуються за рахунок коштів відповідних місцевих бюджетів). Здійснення контролю у зазначених формах сприяє комплексній оцінці стану виконання місцевого бюджету, як з погляду дотримання бюджетного процесу на всіх його стадіях в частині законності операцій з бюджетними коштами, так і щодо ефективності управління комунальним майном усіма суб'єктами на місцевому рівні.

Типові порушення, які встановлені за результатами аудиту виконання місцевих бюджетів та ревізій використання бюджетних коштів на утримання органів місцевого самоврядування в частині мобілізації доходів та виконання бюджетів:

· порушення норм бюджетного законодавства щодо зарахування окремих доходів до місцевих бюджетів відповідного рівня - порушення законів України про Державний бюджет України на відповідні роки, п. 6 ст. 64 «Бюджетного кодексу України», в частині безпідставного зарахування до місцевого бюджету адміністративних штрафів, які належать зарахуванню до державного бюджету; зарахування податку на прибуток організацій, які належать до комунальної власності іншої територіальної громади;

· планування та здійснення видатків, не віднесених відповідно до вимог статей 88, 89, 90 Бюджетного кодексу України до видатків, що здійснюються з місцевих бюджетів відповідного рівня, а також проведення впродовж бюджетного періоду фінансування бюджетних установ одночасно з різних бюджетів - органами місцевого самоврядування приймаються програми соціально-економічного розвитку, що належить до їх повноважень (наприклад, програми профілактики злочинності, забезпечення пожежної безпеки тощо), заходи по яких дублюють завдання, визначені відповідними законами «Про пожежну безпеку» та «Про міліцію» і повинні фінансуватись з державного бюджету; спрямовуються з місцевих бюджетів кошти на їх реалізацію; належним чином не оформляються документи, які підтверджують використання бюджетних коштів на реалізацію заходів. Кошти повинні виділятись чітко на заходи, визначені програмою, і відповідно використовуватись на вказані цілі;

· порушення в частині використання земель державної та комунальної власності, які призводять до недоотримання місцевими бюджетами фінансових ресурсів (відповідно до перехідних положень Земельного кодексу України «…до розмежування земель державної та комунальної власності повноваження щодо розпорядження землями в межах населених пунктів здійснюють відповідні сільські, селищні, міські ради, а за межами населених пунктів - відповідні органи виконавчої влади»):

а) надання у користування земельних ділянок без укладання договорів оренди, самовільне використання земельних ділянок без сплати орендної плати (самозахват), зволікання з укладанням договорів оренди та невизначеність терміну їх реєстрації створює умови для незаконного використання земельних ділянок, несплати належних платежів до бюджетів (відповідно до ст.2 Закону України «Про плату за землю» використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель);

б) використання орендованих площ не за цільовим призначенням (це є грубим порушенням умов договору оренди, від напряму використання орендованої площі орендарем залежить величина орендної ставки);

в) укладання договорів оренди землі, в яких не передбачено обчислення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності з урахуванням індексів інфляції (типова форма договору оренди землі затверджується Кабінетом Міністрів України (Закон України "Про оренду землі", стаття 14 "Форма договору оренди землі"). Відповідно до статті 15 Закону України "Про оренду землі" у договорі оренди землі як істотна умова договору повинна бути визначена, зокрема, орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, форм платежу, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату. Крім того, статтею 21 Закону України "Про оренду землі" передбачено, що обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди);

г) сплата орендарем орендної плати без урахування індексів інфляції, в тому числі і у випадках, коли договорами передбачено коригування на індекс інфляції (внаслідок бездіяльності орендодавця в частині пред'явлення претензій орендарю щодо неповного виконання договору оренди);

д) затвердження рішеннями сесії досить низьких ставок орендної плати за земельні ділянки та надання органами місцевого самоврядування пільг суб'єктам господарювання зі сплати податків та зборів стримує отримання додаткових коштів до бюджету;

е) в ході проведення аудитів встановлені випадки, коли земельні ділянки продаються за ціною, що відповідає експертній оцінці, але у декілька разів менше нормативної грошової оцінки, що не сприяє наповненню місцевих бюджетів фінансовими ресурсами (за умови здачі таких земельних ділянок в оренду протягом 4-12 років бюджет може отримати кошти, рівні експертній оцінці);

ж) прийняття рішень про передачу з однієї форми власності в іншу земельних ділянок, які відповідно до ст. 84 Земельного кодексу України є землями державної власності і не підлягають передачі ні в комунальну, ні в приватну власність (землі оборони, крім земельних ділянок під об'єктами соціально-культурного, виробничого та житлового призначення; землі під об'єктами природно-заповідного фонду та історико-культурними об'єктами, що мають національне та загальнодержавне значення; землі під водними об'єктами загальнодержавного значення; земельні ділянки, які використовуються для забезпечення діяльності Верховної Ради України, Президента України, Кабінету Міністрів України, інших органів державної влади, Національної академії наук України, державних галузевих академій наук; земельні ділянки зон відчуження та безумовного (обов'язкового) відселення, що зазнали радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильської катастрофи; земельні ділянки, які закріплені за державними професійно-технічними навчальними закладами; земельні ділянки, закріплені за вищими навчальними закладами державної форми власності; земельні ділянки, на яких розташовані державні, у тому числі казенні підприємства, господарські товариства, у статутних фондах яких державі належать частки (акції, паї), об'єкти незавершеного будівництва та законсервовані об'єкти); недотримання порядку вилучення земельних ділянок (ст. 149 Земельного кодексу України, відсутність згоди землекористувача тощо);

· недоліки при плануванні бюджету - дослідженнями встановлені випадки проведення планування занижених показників, непроведення їх уточнення, що призводило до значного перевиконання плану по власних та закріплених доходах, та не дозволило використати бюджетні кошти у найбільш ефективний спосіб. Мають місце випадки, коли не планувались ті джерела доходів, по яких протягом декількох років постійно є надходження.

· встановлення органами місцевого самоврядування місцевих податків та зборів в незначних розмірах, несправляння вже встановлених зборів, надання пільг по їх сплаті не сприяє наповненню бюджету додатковими доходами, як наслідок, бюджетами втрачаються значні обсяги коштів (ринковий збір, збір за паркування);

· недотримання вимог бюджетної класифікації, здійснення видатків, сутність яких не відповідає напрямам, визначеним законодавством, меті, на виконання якої ці кошти виділяються розпорядникам та одержувачам бюджетних коштів. Відповідно до Роз'яснення щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженого наказом Державного казначейства України від 04.11.2004 №194 (далі - Роз'яснення), до категорії видатків за КЕКВ 1170 «… відносяться видатки, передбачені на дослідження і розробки, що включають оплату різноманітних послуг, наданих згідно з укладеними угодами сторонніми установами та організаціями, в ціну яких входять витрати установи - надавача послуг. У випадку, якщо розпорядник бюджетних коштів є безпосереднім виконавцем програм, то витрати здійснюються за відповідними кодами економічної класифікації залежно від виду витрат та суті платежу». В частині використання коштів на утримання органів місцевого самоврядування - порушення щодо оплати праці та здійснення нарахувань на неї:

а) неправильне обрахування середньої заробітної плати (порушення Порядку обчислення середньої заробітної плати, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 08.02.1995 №100, в частині включення до розрахунку середньої заробітної плати одноразових виплат (матеріальної допомоги, інших одноразових заохочувальних виплат, наприклад, з нагоди свят);

б) застосування заходів заохочення при наявності дисциплінарних стягнень (ст.151 КЗпП);

в) непроведення індексації заробітної плати, коригування середньої заробітної плати при нарахуванні відпускних на коефіцієнт підвищення посадових окладів;

г) неправильне застосування відсотку нарахування збору на обов`язкове державне пенсійне страхування на фонд заробітної плати працюючих інвалідів (32%, замість 4%) (щоб уникнути проблем по цьому питанню необхідно організувати проведення у своїх закладах відповідної роботи з метою визначення працюючих інвалідів, забезпечення наявності в їх особових справах копій довідок МСЕК, які є підставою для застосування пільгової ставки (через відділ кадрів), тому що держава дала пільгу установам щодо сплати збору на обов`язкове державне пенсійне страхування на фонд заробітної плати працюючих інвалідів, і неправильне застосування ставки спричиняє незаконні видатки;

д) нарахування та виплата премій керівникам органів місцевого самоврядування та його заступникам, встановлення надбавок за високі досягнення у праці при відсутності рішень органів вищого рівня (п.6 постанови КМУ від 09.03.2006 №268 «Про упорядкування структури та умов оплати праці працівників апарату органів виконавчої влади, органів прокуратури, судів та інших органів»);

· незаконні витрати внаслідок зайвої оплати за виконані ремонтно-будівельні роботи (оплата фактично невиконаних робіт та ненаданих послуг, завищення обсягів та вартості виконаних робіт);

· заниження в обліку вартості активів та лишки (непроведення або неправильне проведення індексації житлового фонду та інших основних засобів, невідображення в обліку придбаних або безоплатно отриманих товарно-матеріальних цінностей тощо);