Облік і аудит доходів і витрат підприємства

2005 року

2006 року

+/-

%

+/-

%

1

2

3

4

5

6

7

8

9

1

Чистий дохід (виручка від реалізації товарів)

100,0

99,0

97,0

-3,0

-3,00

-2,0

-2,02

2

Собівартість реалізованих товарів

70,0

68,0

66,0

-4,0

-5,71

-2,0

-2,94

3

Валовий прибуток

30,0

31,0

31,0

1,0

3,33

0,0

0,00

4

Матеріальні витрат

2,0

4,6

3,0

1,0

50,00

-1,6

-34,78

5

Витрати на оплату праці

6,0

6,6

6,4

0,4

6,67

-0,2

-3,03

6

Відрахування на соціальні заходи

2,2

2,0

1,8

-0,4

-18,18

-0,2

-10,00

7

Амортизація

12,6

12,4

12,0

-0,6

-4,76

-0,4

-3,23

8

Інші операційні витрати

0,8

1,2

1,6

0,8

100,00

0,4

33,33

9

Інші витрати звичайної діяльності

2,0

1,0

1,2

-0,8

-40,00

0,2

20,00

10

Разом витрат звичайної діяльності

25,6

27,8

26

0,4

1,56

-1,8

-6,47

11

Рівень витрат в чистому доході %

25,6

28,08

26,8

1,2

4,69

-1,3

-4,56

Як свідчать дані табл. 1.5, в 2007 році спостерігається зменшення виручки від реалізації на 2 тис. грн. (2,02%) в порівнянні з 2006 роком, а в 2007 році в порівнянні з 2005 р. зменшення виручки від реалізації на 3 тис. грн. (3%).

Сума валового прибутку в 2007 р., порівняно з 2006 р. залишилась без змін, проте, порівняно з 2005 р., сума валового прибутку збільшилась на 1 тис. грн. (3,33%).

Собівартість реалізованих товарів в 2007 р., порівняно з 2006 р., зменшилася на 2 тис. грн. (2,94%), а порівняно з 2005 р. - на 4 тис. грн. (5,71%)

Розглядаючи витрати, ми також бачимо, що спостерігається тенденція до зниження витрат. Так, матеріальні витрати в2007 р., порівняно з 2006 р., зменшились на 1,6 тис. грн. (34,78%), порівняно з 2005 р. - на 1 тис. грн. (50%); витрати на оплату праці в 2007 р., порівняно з 2006 р., зменшились на 0,2 тис. грн. (3,03%), проте, порівняно з 2005 р. - збільшились на 0,4 тис. грн. (6,67%).

Відрахування на соціальні заходи в 2007 р., порівняно з 2006 р. та 2005 р., зменшились на 0,2 тис. грн. (10%) та 0,4 тис. грн. (18,18%) відповідно.

Сума амортизаційних відрахувань в 2007 р., порівняно з 2006 р. та 2005 р., зменшились на 0,4 тис. грн. (3,23%) та 0,6 тис. грн. (4,76%) відповідно.

Проте, ми бачимо, що інші операційні витрати в 2007 р., порівняно з 2006 р. та 2005 р., збільшились на 0,4 тис. грн. (33,33%) та 0,8 тис. грн. (100%) відповідно.

Всього витрати в 2007 р., порівняно з 2006 р. зменшились на 1,8 тис. грн. (6,47%), а порівняно з 2005 р. - збільшились на 0,4 тис. грн. (1,56%).

Позитивним є те, що відбувається зменшення товарних запасів на кінець періоду.

Розглядаючи дебіторську заборгованість можна відмітити незначне зростання 2007 р. вона становить 0,04 тис. грн. це на 0,01 тис. грн. більше ніж у 2006 р. Кредиторська заборгованість так само має незначне збільшення.

Розділ 2. Методика обліку і аудиту доходів, витрат і фінансових результатів

2.1 Облік формування доходів операційної діяльності підприємства

Доходи, витрати та фінансові результати малого підприємства поділяють за видами діяльності, внаслідок яких вони виникають, а також на прибутки (збитки) від звичайної та надзвичайної діяльності (рис. 2.1).

Рис. 2.1. Класифікація видів діяльності малих підприємств

Під звичайною діяльністю розуміють будь-яку діяльність підприємства, а також операції, які її забезпечують або виникають внаслідок здійснення такої діяльності. До надзвичайної діяльності відносять такі операції або події, які відрізняються від звичайної діяльності і не відбуваються часто або регулярно (стихійне лихо, пожежа тощо).

Звичайна діяльність, у свою чергу, поділяється на операційну та іншу (фінансову й інвестиційну). Операційна діяльність - це основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, що не є інвестиційною або фінансовою діяльністю. До основної діяльності відносять операції, пов'язані з наданням послуг, які є визначальною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу. Інша операційна діяльність включає реалізацію іноземної валюти, інших оборотних активів, операційну оренду активів, отримання доходів або понесених втрат від операційної курсової різниці, створення резервів сумнівних боргів тощо.

Інша діяльність підприємства поділяється на інвестиційну та фінансову. Інвестиційною діяльністю вважається придбання і реалізація тих необоротних активів, а також тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів. Під фінансовою діяльністю розуміють діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.

Доходи і витрати відображають в бухгалтерському обліку та включають до Звіту про фінансові результати згідно з принципом нарахування і відповідності доходів і витрат.

Загальні правила формування оцінки і визнання в бухгалтерському обліку інформації про доходи та фінансові результати діяльності, а також порядок і розкриття у фінансовій звітності визначаються положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" та положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати", які застосовується малими підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім бюджетних та банківських установ). Розглянемо структуру П(С)БО 15 "Дохід" в табл. 2.1.

П(С)БО 15 "Дохід" регулює порядок обліку доходів, що виник у результаті таких операцій:

реалізації товарів, продукції, інших активів, придбаних з метою перепродажу - надання послуг;

використання активів підприємства іншими фізичними та юридичними особами, результатом яких є отримання процентів, дивідендів, роялті.

Таблиця 2.1 Структура доходу

Структура П(С)БО 15 "Дохід"
Загальні положення	Пп. 1-4	Описано сферу дії положення та терміни, що в ньому використовуються
Визнання та класифікація доходу	Пп. 5-20	Наведені критерії визнання доходів від звичайної діяльності, класифікація доходів в обліку за відповідними групами
Оцінка доходу	Пп. 21-24	Описано методику оцінки доходу в бухгалтерському обліку
Розкриття інформації про доходи у примітках до фінансової звітності	Пп. 25-25.4	Наведено перелік обов'язкових питань, які необхідно розкрити у Примітках до фінансової звітності.

Надання послуг, передбачає виконання підприємством завдання, застереженого контрактом, протягом узгодженого часу. Послуги можуть надаватись протягом одного або кількох періодів.

Доходи включаються до складу об'єктів облікового процесу на підставі принципу нарахування та відповідності.

Принцип нарахування передбачає відображення в обліку доходів і витрат на момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати коштів.

Принцип відповідності передбачає визначення фінансового результату шляхом порівняння доходів звітного періоду з витратами цього періоду, понесеними для отримання доходів.

У бухгалтерському обліку та фінансовій звітності доходи і витрати відображаються в момент їхнього виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Отже, бухгалтерський облік ведуть, а звітність складають на основі облікового принципу нарахування: доходи відображають у бухгалтерському обліку і відповідно у фінансовій звітності за відвантаженням продукції (товарів), виконанням робіт, наданням послуг незалежно від термінів одержання грошових коштів або їхніх еквівалентів від покупців (замовників).

Одержані передплати (аванси) не визнаються доходами, а видані витратами, оскільки не призводять до зміни власного капіталу підприємства.

Таким чином, фінансова звітність, складена згідно з принципом нарахування, інформує користувачів не лише про операції, що відбулися та супроводжувалися виплатою чи одержанням грошових коштів, а й про зобов'язання виплатити грошові кошти в майбутньому та про ресурси у грошовому вираженні, які будуть одержані в майбутньому.

Критерії визнання доходу застосовуються окремо в кожній операції. Однак за певних обставин для відображення суті операції застосовують критерії визнання до окремих елементів однієї операції, що підлягають оцінці, якщо це випливає з суті такої господарської операції. Наприклад, якщо вартість реалізованої операції включає суму за майбутні послуги, яку необхідно визначити, ця сума підлягає відстроченню і визнається доходом у періоді надання такої послуги. І навпаки, критерії визнання застосовуються до двох або більше операцій одночасно, якщо вони пов'язані таким чином, що суть господарської операції неможливо зрозуміти без з'ясування серії операцій у цілому. Наприклад, підприємство може реалізовувати товари та одночасно укладати окремі договори на пізніше придбання цих товарів, спростовуючи, таким чином, істотний результат операції. У цьому випадку операції розглядаються в цілому ФОП "Ганжа О.І." отримує дохід тільки від реалізації товарів.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) та інших активів визнається у разі наявності всіх наведених умов П(С)БО 15:

Покупцеві передані суттєві ризики і вигоди, пов'язані з правом власності на товар (продукцію, актив)

Підприємство не здійснює подальше управління та контроль за реалізованими товарами (активами)

Сума доходу (виручки) може бути достовірно визначена;

Є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства;

Витрати, пов'язані із цією операцією, можуть бути достовірно визначені. Якщо підприємство отримало грошові кошти чи відбулося збільшення інших активів, але не виконана хоча б одна з наведених вище умов, то в бухгалтерському обліку дохід не визнається.

На підприємстві ФОП «Ганжа О.І.» для обліку доходів діяльності підприємства використовують рахунки сьомого класу.

Рахунок 70 "дохід від реалізації" призначено для узагальнення інформації про доходи від реалізації, товарів, робіт, послуг а також про суми знижок, наданих покупцем , та інші вирахування з доходу.

Відображення в обліку доходів від реалізації відбувається на підставі первинних документів: рахунків-фактур, договорів купівлі-продажу, товарно-транспортних накладних, розрахунків (довідок) бухгалтерії.

По кредиту цього рахунку відображається збільшення (отримання) доходів від реалізації продукції, товарів, послуг без вирахування наданих знижок. А по дебету цього рахунку відображається належна сума непрямих податків (акцизного збору, ПДВ) суми, які одержуються на користь комітента, та суми, що списуються у порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати"

Бухгалтерський облік доходів від реалізації товарів ведеться щодо кожного об'єкта за відповідними групами, для яких відкривається окремий субрахунок, що передбачений Планом рахунків бухгалтерського обліку.

Рахунок 70 "Доходи від реалізації має такі субрахунки:

701 "Дохід від реалізації готової продукції";

702" Дохід від реалізації товарів";

703 "Дохід від реалізації робіт послуг";

704 "Вирахування з доходу".

На субрахунках 702 "Дохід від реалізації товарів" підприємства торгівлі та інші організації узагальнюють інформацію про доходи від реалізації товарів. Розглянемо кореспонденцію рахунку в табл. 2.2.

Таблиця 2.2 Кореспонденція рахунку 70 "Доходи від реалізації

Рахунок 70 "Доходи від реалізації кореспондує
За дебетом з кредитом рахунків:	За кредитом з дебетом рахунків:
36 „Розрахунки з покупцями та замовниками”	14 "Довгострокові фінансові інвестиції"
49 "Страхові резерви"	16 "Довгострокова дебіторська заборгованість"
64 "Розрахунки за податками й платежами"	30 "Каса"
68 "Розрахунки за іншими операціями"	31 "Рахунки в банках"
76 "Страхові платежі"	34 "Короткострокові векселя одержані"
79 "Фінансові результати"	36 „Розрахунки з покупцями та замовниками"
97 "інші витрати"	37 „Розрахунки з різними дебіторами"
	49 "Страхові резерви"
	63 "Розрахунки з постачальниками"
	66 "Розрахунки з оплати праці"
	68 "Розрахунки за іншими операціями"
	69 "Доходи майбутніх періодів"
	76 "Страхові платежі"
	79 "Фінансові результати"
	97 "Інші витрати"

Аналітичний облік доходів від реалізації ведеться за видами (групами) продукції, товарів.

Підприємство може самостійно розробляти додаткові аналітичні рахунки, виходячи із специфіки діяльності, конкретних потреб, завдань управління та контролю.

Деякі із надходжень мають особливий порядок відображення в обліку. Це стосується ПДВ, акцизу та інших податків, які входять до ціни продажу, а також надходження за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором. Відповідно до вимог П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати" до складу доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) включається вся сума надходжень, тобто без вирахування наданих знижок, повернення проданих товарів та непрямих податків (ПДВ, акцизу тощо).

Таким чином, зазначені надходження мають бути відображені за кредитом рахунку з обліку доходів, а потім вираховуються проведенням через дебет того самого рахунку або дебет 704 "Вирахування з доходу". Інші надходження які не визнаються доходом, відображаються в обліку проводками без застосування рахунків класу 7.

Не визнаються доходами суми, що отримані від інших осіб і не зумовлюють збільшення власного капіталу. Такі суми включаються не лише до суми чистого доходу підприємства, а й до загальної суми валового доходу і відображаються у бухгалтерському обліку на кредиті рахунків класу 7 "Доходи і результати діяльності", і вилучаються з неї записом по дебету рахунків цього класу. Таким чином на фінансові результати списуються лише суми чистого доходу від здійснення відповідних операцій і подій.

Облік доходів від звичайної діяльності.

Для узагальнення інформації про доходи від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємства, а також від незвичайних подій призначено рахунки класу 7 "Доходи і результати діяльності".

Рахунки даного класу використовують для обліку господарських процесів. Господарські процеси - це сукупність подібних за економічним змістом господарських операцій. Основні види господарських процесів - придбання виробничих торгових запасів, виготовлення продукції (виконання робіт, надання послуг), продаж товарів і реалізація готової продукції. Рахунки даного класу є тимчасовими, такими, що використовують для накопичення інформації про доходи за звітний період, по закінченні якого сальдо цих рахунків переноситься на рахунок 79 "Фінансові результати". Тимчасові рахунки розпочинають звітний період із нульового сальдо. Інформація про доходи і витрати в них дає можливість скласти проміжну звітність.

На рахунках класу 7, крім рахунку 76 "Страхові платежі", протягом звітного періоду по кредиту відображається сума загального доходу разом із сумою непрямих податків, зборів (обов'язкових платежів), по дебету - щорічне або місячне віднесення суми чистого доходу на рахунок 79 "Фінансові результати".

Таким чином рахунки 70 (Доходи від реалізації) та 71 (Інший операційний дохід) призначені для відображення доходів від операційної діяльності, а рахунки 72 "Дохід від участі в капіталі", 73 "Інші фінансові доходи" - доходів від фінансової діяльності.

Рахунок 74 "Інші доходи" призначений для обліку доходів, пов'язаних перед усім з інвестиційною діяльністю та доходів, що виникають в процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною або фінансовою діяльністю.

Облік доходів від реалізації продукції. Узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції товарів, робіт і послуг, доходів від страхової діяльності, а також про суми знижок наданих покупцям, та про інше впрохування з доходу ведеться на рахунку 70 "Доходи від реалізації".

Рахунок 70 "Доходи від реалізації" - тимчасовий, має ознаки пасивного рахунку, призначений для обліку господарських процесів.

По кредиту рахунку 70 "Доходи від реалізації" на підставі довідок та розрахунків бухгалтерії відображається збільшення (одержання) доходу, по дебету - належна сума непрямих і податків (акцизного збору, ПДВ та інших, передбачених законодавством); суми, які одержуються підприємством на користь комітента, принципала; повернуті перестраховиками частки страхових платежів; результат зміни резервів незароблених премій (у страхових організаціях); та списання у порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати". Бухгалтерський облік доходів від реалізації ведеться щодо кожного об'єкта за відповідними групами, для яких відкривається окремий рахунок.

Розрахункові документи вважаються пред'явленими покупцеві за умови, що це відбулося способом, передбаченим договором (якщо розрахунки здійснюються без участі установи банків) або після подання їх до установи банку (якщо розрахунки здійснюються через установи банків).

Якщо за умовами договору готову продукцію приймає покупець безпосередньо на підприємстві, то вона вважається реалізованою після передачі її покупцеві, оформленою документами, передбаченими умовами договору і пред'явленням розрахункових документів покупцеві.

Таблиця 2.3 Типові господарські операції та кореспонденція рахунків по рах. 70 "Доходи від реалізації" ФОП „Ганжа О.І.”

№ п/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік	Сума грн.
		За Планом рахунків	У ФОП „Ганжа О.І.”
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1	Відображення доходу від реалізації товарів	36	70	301	702	20000
2	Списання собівартості реалізованих товарів	90	28	902	28	15000
3	Відображено суми що не є доходом	70	36	70	36	200
4	Відображено непрямі податки у складі доходу	70	64	70	643	100
5	Віднесено на фінансові результати дохід від реалізації продукції	70	79	702	79	20000

2.2 Облік формування витрат операційної діяльності підприємства

Організація обліку витрат. Методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку (П(С)БО) 16 «Витрати».

Витрати -- зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, яке призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

Не визнаються витратами і не включаються до Звіту про фінансові результати:

платежі згідно з договорами комісії, агентськими угодами та іншими подібними договорами на користь комітента, принципала та ін.;

попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

погашення одержаних позик;

інші зменшення активів чи збільшення зобов'язань, що не відповідають ознакам, властивим витратам;

витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу згідно з Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку (П(С)БО).

Для розв'язання завдань оптимізації обліку з урахуванням технологічних особливостей підприємства, керівництво встановлює загальні правила документообігу і затверджує його графік.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в реєстрах синтетичного та аналітичного обліку методом подвійного запису.

Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому й непомітному виправленню записів у первинних документах і реєстрах бухгалтерського обліку та забезпечує їхнє зберігання протягом встановленого строку.

Підприємство обрало спосіб обліку витрат з використанням рахунків класу 8, тому розглянемо порядок документального оформлення операцій (табл. 2.4).

Таблиця 2.4 Документування операцій, пов'язаних з обліком витрат на рахунках класу 8

№ з/п	Шифр та назва рахунку	Назва документу
1	80 „Матеріальні витрати"	Акти-вимоги, акти на списання палива, енергії, накладна, лімітно-забірна картка, довідка бухгалтерії, розрахунок бухгалтерії
2	81 „Витрати на оплату праці"	Наряд, табель, акт виконаних робіт, довідка бухгалтерії, розрахунок бухгалтерії
3	82 „Відрахування на соціальні заходи"	Розрахунок бухгалтерії, довідка бухгалтерії
4	83 "Амортизація"	Розрахунок бухгалтерії, довідка бухгалтерії
5	84 "Інші операційні витрати"	Розрахунок бухгалтерії, довідка бухгалтерії, акт уцінки, акт на списання основних засобів, рахунок накладна

Після отримання первинних документів, на їх основі заповнюються регістри бухгалтерського обліку.

Для обліку витрат ФОП „Ганжа О.І.” використовує рахунки класу 8 «Витрати за елементами». Вони призначені для суб'єктів малого підприємництва та організацій некомерційного спрямування, які використовують їх замість рахунків класу 9, однак можливим є й паралельне використання рахунків цих класів.

На рахунку 80 «Матеріальні витрати» у ФОП „Ганжа О.І.” обліковують матеріальні витрати за звітний період. Основні вимоги до визнання, складу та оцінки витрат викладено в П(С)БО 16 «Витрати».

На дебеті рахунка 80 «Матеріальні витрати» відображають суми визнаних матеріальних витрат, на кредиті -- їх списання на рахунок 79 «Фінансові результати») або потребують додаткового розподілу (непрямі виробничі витрати); на рахунок 23 «Виробництво», якщо ці витрати включають до собівартості виробництва продукції, робіт, послуг. Рахунок 80 «Матеріальні витрати» має такі субрахунки:

на субрахунку 801 «Витрати сировини й матеріалів» ведеться облік витрат сировини й матеріалів, що використовуються як основні та допоміжні матеріали в операційній діяльності підприємства;

на субрахунку 802 «Витрати купівельних напівфабрикатів та комплектуючих» ведеться облік витрат купівельних напівфабрикатів і комплектуючих виробів в операційній діяльності підприємства;

на субрахунку 803 «Витрати палива та енергії» ведеться облік витрат придбаного палива та енергії всіх видів, що використовуються на технологічні, енергетичні та інші операційні цілі;

на субрахунку 804 «Витрати тари і тарних матеріалів» ведеться облік витрат тари і тарних матеріалів, що використовуються в операційній діяльності. На субрахунку 805 «Витрати будівельних матеріалів» ведеться облік витрат будівельних матеріалів, які використовуються як основні та допоміжні матеріали в операційній діяльності підприємства;

на субрахунку 806 «Витрати запасних частин» ведеться облік витрат запасних частин, які використовуються для ремонту основних засобів та інших необоротних матеріальних активів, малоцінних та швидкозношуваних предметів підприємства;

на субрахунку 807 «Витрати матеріалів сільськогосподарського призначення» ведеться облік витрат матеріалів сільськогосподарського призначення, які використовуються як основні та допоміжні матеріали в операційній діяльності підприємства;

на субрахунку 808 «Витрати товарів» ведеться облік витрат товарів, що використовуються для виробничо-господарських потреб, тобто продажу іншим особам;

на субрахунку 809 «Інші матеріальні витрати» ведеться облік виконаних для підприємства робіт і послуг виробничого та невиробничого характеру (окремі операції з виробництва продукції, обробки сировини та матеріалів; роботи з випробувань сировини і матеріалів, що використовуються у виробництві; транспортні витрати, що входять до технологічного процесу виробництва, та ін.).

Кореспонденція рахунків з обліку матеріальних витрат у ФОП „Ганжа О.І.” наведено в табл. 2.5

Таблиця 2.5 Облік матеріальних витрат у ФОП „Ганжа О.І.”

№	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит	Сума
1	Відпущено зі складу виробничі запаси для операційної діяльності ФОП „Ганжа О.І.”	801	201	3000
2	Відображена вартість готової продукції	808	26	6000
3	Відображено вартість наданих послуг, необхідних для операційної діяльності ФОП „Ганжа О.І.”	809	685	1200
4	Відображено вартість послуг з постачання електроенергії	803	631	1054
5	Віднесено матеріальні витрати на витрати основного виробництва в частині прямих матеріальних витрат	23	801	3000

ФОП „Ганжа О.І.” використовує рахунок 81 «Витрати на оплату праці» для обліку витрат на оплату праці за звітний період.

На дебеті рахунка 81 «Витрати на оплату праці» відображають суму визнаних витрат на оплату праці, на кредиті -- їх списання на рахунки класу 9, якщо понесені витрати належать до витрат періоду (на рахунок 79 «Фінансові результати», якщо підприємство не використовує рахунків класу 9) або потребують додаткового розподілу (непрямі виробничі витрати), і на рахунок 23 «Виробництво», якщо ці витрати включають до собівартості виробництва продукції, робіт, послуг. Рахунок 81 «Витрати на оплату праці» має такі субрахунки:

на субрахунку 811 «Виплати за окладами й тарифами» ведеться облік витрат на виплату основної заробітної плати персоналу відповідно до системи оплати праці, прийнятої на підприємстві;

на субрахунку 812 «Премії та заохочення» ведеться облік витрат на виплату додаткової заробітної плати (премії, заохочення та ін.) відповідно до системи оплати праці, прийнятої на підприємстві;

на субрахунку 813 «Компенсаційні виплати» ведеться облік витрат на гарантійні та компенсаційні виплати персоналу, пов'язані з індексацією заробітної плати тощо, розмір яких регламентується законодавством;

на субрахунку 814 «Оплата відпусток» ведеться облік витрат на оплату щорічних відпусток персоналу підприємства, щомісячні відрахування на створення забезпечення оплати відпусток;

на субрахунку 815 «Оплата іншого невідпрацьованого часу» ведеться облік витрат з виплат персоналу підприємства за невідпрацьований час, які передбачено законодавством;

на субрахунку 816 «Інші витрати на оплату праці» ведеться облік інших витрат на оплату праці, які визнаються елементами витрат на оплату праці. Рахунок 82 «Відрахування на соціальні заходи» призначений для обліку витрат, пов'язаних з відрахуваннями на соціальні заходи.

Кореспонденція рахунків з обліку витрат на оплату праці у ФОП „Ганжа О.І.” наведено в табл. 2.6

Таблиця 2.6 Облік витрат на оплату праці ФОП „Ганжа О.І.”

№	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит	Сума
1	Нараховано основну заробітну плату робітникам ФОП „Ганжа О.І.”	811	661	7800
2	Нараховано додаткову заробітну плату робітникам	812	661	1200
3	Нараховано відпускні робітнику	814	471	1027
4	Нараховано заробітну плату за час простою через зовнішні причини	815	661	780
5	Відображено суму нарахованої матеріальної допомоги	816	663	593
6	Віднесено витрати на оплату праці на витрати основного виробництва в сумі прямих витрат на оплату праці	23	81	7800

Для обліку відрахувань на соціальне страхування у ФОП „Ганжа О.І.” використовують рахунок 82 „Відрахування на соціальні заходи”.

За дебетом рахунка 82 «Відрахування на соціальні заходи» відображають збільшення понесених витрат, пов'язаних з відрахуваннями на соціальні заходи, на кредиті -- їх списання на рахунки класу 9, якщо понесені витрати належать до витрат періоду (на рахунок 79 «Фінансові результати», якщо підприємство не використовує рахунків класу 9) або потребують додаткового розподілу (непрямі виробничі витрати), і на рахунок 23 «Виробництво», якщо ці витрати включають до собівартості виробництва продукції, робіт, послуг.

Рахунок 82 «Відрахування на соціальні заходи» має такі субрахунки:

821 «Відрахування на пенсійне забезпечення»;

822 «Відрахування на соціальне страхування»;

823 «Страхування на випадок безробіття»;

824 «Відрахування на індивідуальне страхування».

На цих субрахунках обліковують відрахування згідно з назвами субрахунків.

Таблиця 2.7 Облік відрахувань на соціальні заходи ФОП „Ганжа О.І.””

№	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит	Сума
1	Нараховано суми зборів у ФОП „Ганжа О.І.””: - обов'язкове державне пенсійне страхування; - обов'язкове державне соціальне страхування; - обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття	821 822 823	471	1532 766 766
2	Нараховано суму внесків на додаткове пенсійне страхування персоналу	824	472	600
3	Здійснено відрахування від заробітної плати на: - обов'язкове державне пенсійне страхування; - обов'язкове державне соціальне страхування; - обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття	821 822 823	651 652 653	680 340 340
4	Віднесено суми відрахувань на соціальні заходи в частині відрахувань від заробітної плати виробничих робітників	23	82	1360

Рахунок 83 «Амортизація» призначений для обліку сум нарахованої амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів і нематеріальних активів. На дебеті рахунка 83 «Амортизація» у ФОП „Ганжа О.І.” відображають суму нарахованих амортизаційних відрахувань, на кредиті -- їх списання на рахунки класу 9, якщо понесені витрати належать до витрат періоду (на рахунок 79 «Фінансові результати», якщо підприємство не використовує рахунків класу 9) або потребують додаткового розподілу (непрямі виробничі витрати), і на рахунок 23 «Виробництво», якщо ці витрати включають до собівартості виробництва продукції, робіт, послуг.

Рахунок 83 «Амортизація» має такі субрахунки:

831 «Амортизація основних засобів»;

832 «Амортизація інших необоротних матеріальних активів»;

833 «Амортизація нематеріальних активів».

На субрахунку 831 «Амортизація основних засобів» ведеться облік сум нарахованої амортизації основних засобів.

На субрахунку 832 «Амортизація інших необоротних матеріальних активів» ведеться облік сум нарахованої амортизації інших необоротних матеріальних активів.

На субрахунку 833 «Амортизація нематеріальних активів» ведеться облік сум нарахованої амортизації нематеріальних активів.

Таблиця 2.8 Облік амортизаційних відрахувань ФОП „Ганжа О.І.”

№	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит	Сума
1	Відображено суму нарахованого зносу: - основних засобів; - інших необоротних матеріальних активів; - нематеріальних активів	831 832 833	131	1895 965 476
2	Віднесено суму зносу на витрати основного виробництва в частині нарахованого зносу виробничого обладнання	23	83	1207

Рахунок 84 «Інші операційні витрати» призначений для обліку операційних витрат, які не відображаються на інших рахунках класу 8.

Ці витрати переважно визнаються як витрати періоду, якщо не входять до собівартості виробництва продукції, робіт, послуг. Зокрема, до інших операційних витрат належать вартість робіт, послуг, одержаних від сторонніх підприємств, нараховані податки та інші обов'язкові збори і платежі (крім податків на прибуток), втрати від курсових різниць, знецінення запасів, псування цінностей, списання та уцінки активів, сума фінансових санкцій та ін.

Таблиця 2.9 Облік інших операційних витрат ФОП „Ганжа О.І.”

№	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит	Сума
1	Відображено в складі інших операційних витрат: - витрати від псування матеріальних цінностей; - оплата готівкою сум страхового відшкодування; - списання безнадійної поточної дебіторської заборгованості - суму податків та зборів	84	201 301 361 641	378 417 1890 2540
2	Відображено інші операційні витрати у складі витрат виробництва в частині прямих витрат	23	84	1004

2.3 Методика обліку формування фінансових результатів операційної діяльності підприємства

Від операційної діяльності малі підприємства одержують певний фінансовий результат.

Фінансовий результат -- прибуток або збиток, одержаний від діяльності підприємства.

У бухгалтерському обліку і фінансовій звітності операційну діяльність поділяють на:

основну діяльність -- діяльність, пов'язану з продажем готової продукції, робіт, послуг, а в торгівлі товарів;

іншу операційну діяльність -- діяльність із передання в оренду основних засобів, нематеріальних активів; з продажу оборотних активів (які не є товарами, тобто активами, спеціально придбаними для продажу);

діяльність з операцій із тарою, з інвентаризації, конвертації (продажу) іноземної валюти, з одержання грантів і субсидій, одержання (чи сплати) пені, штрафів, неустойок.

Фінансові результати від операційної діяльності обліковують на субрахунку 791 «Результат основної діяльності», на якому визначається прибуток (збиток) від діяльності підприємства.

На кредиті субрахунка відображають у порядку закриття рахунків суму доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг та від іншої операційної діяльності (рахунки 70 «Доходи від реалізації», 71 «Інший операційний дохід»), на дебеті -- суму в порядку закриття рахунків обліку собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт і послуг, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат (рахунки 90 «Собівартість реалізації», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності»).

Бухгалтерські проводки за субрахунком 791 "Результати основної діяльності" наведено в табл. 2.10

Таблиця 2.10 Бухгалтерські проводки з субрахунком 791

№ п/п	Зміст операції	Дт	Кт
1	2	3	4
1	Закриття рахунку доходів від реалізації
	- товарів	702	791
	- готової продукції	701	791
	- робіт, послуг	703	791
2	Відображення вирахування з доходу від реалізації	791	704
3	Закриття рахунків інших операційних доходів	71	791
4	Списання на фінансові результати
	- виробничої собівартості реалізованої готової продукції	791	841
	- фактичної собівартості реалізованих товарів (без торгових націнок)	791	842
	- виробничої собівартості виконаних робіт, наданих послуг	791	843
	- сум визнаних адміністративних витрат	791	851
	- сум визнаних витрат на збут	791	852
	- сум інших витрат від операційної діяльності	791	853

Проводки по визначенню фінансових результатів на ФОП "Ганжа О.І." наведені в табл. 2.11

Таблиця 2.11 Порядок визначення фінансових результатів у ФОП „Ганжа О.І.”

№ п/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік	Сума грн.
		за Планом рахунків	На підприємстві
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1	Списання витрат на оплату праці в частині, що відносяться до витрат на збут	79	81	79	81	1000
2	Списання витрат на соціальні заходи в частині, що відносяться до інших операційних витрат	79	84	79	84	200
3	Списання собівартості товарів	79	84	79	84	15000
4	Відображення чистого доходу на рахунках фінансових результатів	70	79	702	79	20000
5	Утворення фінансового результату (Прибутку)	79	441	79	44	3800
6	Утворення фінансового результату (збитку)	44	79	79	44	-

Визначення фінансових результатів діяльності здійснюється на рахунку 79 "Фінансові результати".

Сальдо рахунка 79 під час його закриття списують на рахунок 44 "нерозподілені прибутки" і відображають такими проводками:

отримання прибутки: Дт 79, Кт 441;

отримання збитку: Дт 442, Кт 79.

Підприємства, які для узагальнення інформації про витрати застосовують лише рахунки класу 8 "Витрати за елементами", субрахунки рахунка 79 дебетують у кореспонденції з кореспонденції з кредитом рахунків 23 "виробництво", 26 "Готова продукція" та інших рахунків класу 2 "Запаси", а також із кредитом рахунків класу 1 "Необоротні активи" та класу 3 "Кошти, розрахунки та інші активи"

Кореспонденція рахунків при списанні затрат із рахунків витрат залежить від виду діяльності підприємства.

Всі операційні витрати (будь то матеріальні, витрати на оплату праці або ж амортизація), які згідно П(С)БО 16 "Витрати" включаються в собівартість послуг (прямі витрати), списуються на рахунок 23 "Виробництво".

Інструкцією № 291 запропоновано закривати рахунки класу 8 щомісячно або в кінці року.

Положення (стандарт) 25 установлює зміст і форму Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва в складі Балансу (форма № 1 -м) і Звіту про фінансові результати (форма 2-м) та порядок заповнення його статей. Показники цього звіту наводяться у тисячах гривень з одним десятковим знаком.

Норми Положення (стандарту) 25 застосовуються суб'єктами малого підприємництва, які визнані такими відповідно до чинного законодавства, і представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності.

Підприємства, які за результатами діяльності за минулий рік визнаються відповідно до чинного законодавства суб'єктами малого підприємництва, застосовують Положення (стандарт) 25 у поточному (звітному) році. Якщо такі підприємства, а також новостворені за результатами діяльності за І квартал або І півріччя поточного (звітного) року не можуть бути відповідно до чинного законодавства визнані суб'єктами малого підприємництва, то фінансовий звіт цими підприємствами складається за цей і подальші періоди поточного (звітного) року відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 року № 87, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21 червня 1999 року за№ 391/3684. Підприємства, які за результатами діяльності за 9 місяців поточного (звітного) року не можуть бути відповідно до чинного законодавства визнані суб'єктами малого підприємництва, можуть складати фінансовий звіт за 9 місяців і звітний рік із застосуванням Положення (стандарту) 25.

Характеристика статей Звіту про фінансові результати:

У статті „Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" відображається загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг.

У статті „Непрямі податки та інші вирахування з доходу" відображається сума податку на додану вартість, акцизного збору та інших вирахувань з доходу (надані знижки, вартість повернутих товарів та інші обов'язкові збори).

Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) непрямих податків та інших вирахувань з доходу.

Показники про непрямі податки та інші вирахування з доходу, податок на прибуток, витрати і збитки наводяться в дужках.

У статті „Інші операційні доходи" відображаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг): дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо.

У статті "Інші операційні витрати" наводяться: собівартість реалізованих оборотних активів (крім готової продукції, товарів і фінансових інвестицій); відрахування на створення резерву сумнівних боргів і сума списаних безнадійних боргів; втрати від знецінення виробничих запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнані економічні санкції; відрахування для забезпечення відшкодування наступних операційних витрат; інші витрати, що пов'язані з операційною діяльністю підприємства. У цій статті також відображається належна до сплати за звітний період відповідно до чинного законодавства сума єдиного податку, плата за спеціальний торговий патент і сума єдиного (фіксованого) податку для сільськогосподарських товаровиробників. Конкретна назва податку і відповідна сума наводяться у рядку 131.

У статті „Інші звичайні доходи" відображаються: дивіденди, відсотки, доходи від участі в капіталі та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій; дохід від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів; дохід від неопераційних курсових різниць; інші доходи, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.

У статті „Інші звичайні витрати" відображаються: витрати на сплату процентів та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу; втрати від участі в капіталі; собівартість реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів; втрати від неопераційних курсових різниць; втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних активів; інші витрати, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.

У статтях „Надзвичайні витрати” і „Надзвичайні доходи” відображаються відповідно: втрати від надзвичайних подій (стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій тощо), включаючи затрати на запобігання виникненню втрат від стихійного лиха та техногенних аварій; суми страхового відшкодування та покриття втрат від надзвичайних ситуацій за рахунок інших джерел; доходи або втрати від інших подій та операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій.

У статті „Податок на прибуток" відображається сума податку на прибуток, яка відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 17 „Податок на прибуток", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2000 року № 353, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20 січня 2001 року за № 47/5238, визначається в розмірі поточного податку на прибуток.

У статті „Збільшення (зменшення) залишків незавершеного виробництва і готової продукції" показується збільшення або зменшення залишків незавершеного виробництва і готової продукції підприємства. Показник про зменшення залишків наводиться в дужках.

Суб'єкти малого підприємництва можуть усю суму витрат операційної діяльності з кредиту рахунків класу 8 „Витрати за елементами" списувати до дебету рахунку 79 „Фінансові результати". У таких випадках вартість залишку незавершеного виробництва і готової продукції визначається так:

інвентаризацією на кінець звітного року (або кварталу) встановлюється залишок незавершеного виробництва, який оцінюється за прямими матеріальними витратами і прямими витратами на оплату праці з відображенням за дебетом рахунку 23 „Виробництво" і кредитом рахунку 79 „Фінансові результати";

на підставі первинних документів, якими оформляється рух (виготовлення, передача в місця зберігання, відпуск на сторону, реалізація) готової продукції, підприємство забезпечує кількісний (оперативний) облік виробленої, відпущеної, а також залишку готової продукції за центрами відповідальності. Залишок готової продукції, який встановлюється за даними кількісного (оперативного) обліку на дату балансу, оцінюється за справедливою вартістю (ціна реалізації за вирахуванням непрямих податків, витрат на збут і суми прибутку, виходячи з прибутку для цього конкретного виду готової продукції) і відображається у звітному місяці за дебетом рахунку 26 „Готова продукція" і кредитом рахунку 79 „Фінансові результати".

Для одержання безпосередньо у бухгалтерському обліку даних про собівартість залишків готової продукції суб'єкти малого підприємництва витрати, пов'язані з виробництвом (виготовленням) і відпуском готової продукції, можуть визначати і відображати в порядку, встановленому Положенням про спрощену форму бухгалтерського обліку суб'єктів малого підприємництва, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 1998 року № 196, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 12 жовтня 1998 року за № 646/3086. Для одержання безпосередньо у бухгалтерському обліку даних про собівартість залишків незавершеного виробництва і готової продукції суб'єкти малого підприємництва витрати виробництва і собівартість виробленої готової продукції можуть визначати і відображати в порядку, встановленому Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за № 893/4186.

При заповненні статей про елементи витрат операційної діяльності (рядки 090-120) слід керуватися Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 „Витрати", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248. Торговельні організації собівартість реалізованих товарів до матеріальних затрат не включають, а показують у вписаному рядку 140.

У статті „Чистий прибуток (збиток)" відображається чистий прибуток або чистий збиток -- різниця між сумою чистого доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і сумою всіх витрат. Сума всіх витрат збільшується на суму зменшення залишків незавершеного виробництва і готової продукції або зменшується на суму збільшення залишків незавершеного виробництва і готової продукції.

У зведених фінансових звітах показники чистого прибутку і збитку наводяться розгорнуто як сума відповідних показників юридичних осіб, фінансова звітність яких включена до зведеного фінансового звіту.

Звітним періодом для фінансового звіту є календарний рік. Квартальна звітність являється проміжною і складається наростаючим підсумком з початку звітного періоду, тобто року. Баланс підприємства складається на останній день кварталу (року), тобто на 31 березня, 30 червня, 30 вересня, 31 грудня.

Строк подання річної звітності - не пізніше 20 лютого року, наступного за звітним, квартальної - не пізніше 25-го числа місяця, наступного за звітним кварталом.

На титульному листі фінансового звіту слід вказувати середньооблікову чисельність працівників, так як цей показник - один із двох головних, які надають право складати фінансову звітність згідно П(С)БО 25, а також інші реквізити (вид діяльності, форми власності і т. д.).

Основними користувачами інформації, представленої в звітності, є власники підприємства, а також статистичні органи. Серед інших можливих користувачів - податкові органи (на їх вимогу), банки (якщо підприємство взяло кредит або воно має намір його отримати), фіноргани Держказначейства (якщо підприємству надаються дотації) та ін.

Бухгалтери МП і "єдиноплатники" подають квартальні та місячні звіти. ФОП «Ганжа О.І.» подає такі квартальні звіти (табл. 2.12

Таблиця 2.12 Квартальні звіти

Форма звіту	Кому подається
1	2
1. Розрахунок сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва - юридичною особою	ДПА
2. Про суми виплачених доходів і утриманих з них податків та інших обов'язкових платежів фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності (№8-ДР)	ДПА
3. Звіт про суми отриманих пільг з оподаткування в розрізі окремих видів діяльності (№1-ФОП)	ДПА
4. Баланс СМП	Відділ статистики
5. Фінансовий звіт СМП	Відділ статистики
6. Розрахункова відомість про нарахування і перерахування страхових внесків та витрачання коштів фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України	Фонд соціального страхування від нещасних випадків на виробництві га професійних захворювань України
7. Звіт про нараховані внески та витрати, пов'язані з загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності Ф4-ФСС з ТВП	Фонд соціального страхування України
8. Розрахункова відомість про нарахування і перерахування страхових внесків до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття	Фонд зайнятості

ФОП «Ганжа О.І.» подає такі місячні звіти (табл. 2.13)

Таблиця 2.13 Місячні звіти

Форма звіту	Кому надасться
1. Звіт про нарахування збору на обов'язкове державне пенсійне страхування й інші надходження і використання коштів Пенсійного фонду (№ 4-ПФ)	Пенсійний фонд України
2. Звіт про використання розрахункових операцій	ДПІ
3. Звіт про суму нарахованого збору на розвиток виноградарства і хмелярства	ДПІ
4. Звіт про наявність вакантних місць	Фонд зайнятості

В кінці цього розділу хочеться визначити переваги та недоліки єдиного податку.

Почнемо з переваг:

1. Скорочення загальної кількості обов'язкових податків та зборів методом заміни окремих з них одним - "єдиним" і як наслідок - економія на платежах в бюджет та цільові фонди.

2. Простота визначення суми єдиного податку (множення суми виручки від реалізації на ставку єдиного податку).

3. Простота ведення податкового обліку (заповнення Книги обліку доходів і витрат).

4. Можливість не подавати звітність по тим податкам, платником яких підприємство не являється згідно зі статтею 6 Указу № 746, і як наслідок - відсутність помилок та штрафних санкцій по ним.

5. Для платників єдиного податку за ставкою 10% - необов'язковість ведення обліку по ПДВ (заповнення книг обліку придбання та продажу товарів (робіт, послуг), виписка податкових накладних, подання декларації).

6. Відсутність необхідності в веденні податкового обліку згідно Закону про прибуток (облік доходів (витрат) по правилу "першої події"; приросту (зменшення) матеріальних запасів згідно пункту 5.9 в цілях коригування валових витрат; нарахування амортизації згідно статті 8).

7. Можливість переходу з загальної системи оподаткування на спрощену і навпаки по закінченні кварталу.

Вищенаведені переваги - основні, і кожне підприємство може їх для себе продовжити.

Недоліки:

1. Відсутність спеціального закону, який регулював би питання, пов'язані з єдиним податком (адже деякі нестандартні ситуації які виникають на практиці можна було б вирішити шляхом внесення змін в цей Закон).

2. Відсутність перехідних положень при зміні системи оподаткування (регулювання сумнівних питань відбувається шляхом видання контролюючими органами листів, які не являються нормативними документами).

3. Неможливість виписки податкових накладних платниками єдиного податку за ставкою 10 % (це позбавляє їх покупців права на податковий кредит), хоча в ставку 10 % входить ПДВ (4 % єдиного податку компенсує державі несплату податкових зобов'язань по ПДВ).

4. Сплата єдиного податку з сум попередньої оплати.

5. Неможливість застосування бартерних операцій, векселів з оплатою негрошовими засобами, взаємозаліків.

6. Неурегульованість великої кількості протиріч між указом № 746 і всіма іншими податковими законами.

Проаналізувавши всі переваги і недоліки ФОП "Ганжа О.І." знайшло більш привабливою спрощену систему.

2.4 Організація і методика аудиту доходів, витрат і фінансових результатів

Аудит як форма незалежного контролю та функція захисту інтересів власників, відіграє все помітнішу роль у сфері національної економіки, набуває дедалі вагомішого статусу в суспільно-політичному житті країни. Здійснення аудиту спирається на практично апробовану нормативно-правову базу, основою якої є Закон України „Про аудиторську діяльність”. Його ухвалення у квітні 1993 року стало початком інтенсивного розвитку вітчизняного аудиту.

Сьогодні в Україні в основному вже сформувалась національна система аудиту аналогічна країнам з ринковою економікою, покликана сприяти розвиткові економічних відносин та демократизації суспільної сфери. Ця система має достатньо розвинену інфраструктуру.

Базовими складовими національної системи аудиту є, з одного боку, аудитори, що діють одноосібно, аудитори, які надають послуги у складі аудиторських фірм, співробітники цих фірм, які працюють під керівництвом сертифікованих аудиторів, аудитори-нерезиденти, в тому числі дочірні структури відомих транснаціональних аудиторських компаній, а також дотичний до аудиторського загалу контингент представників внутрішнього аудиту.

Керівник аудиторської перевірки розробляє програму аудиту. Програма аудиту є набором інструкцій для асистентів аудитора, що виконують аудиторську перевірку, а також засобом контролю за виконанням роботи. Можливе складання загальної програми за всіма розділами аудиту, але, з огляду на той факт, що збір аудиторських свідчень здійснюється декількома співробітниками, програми доцільно складати на кожний розділ аудиту окремо.

Існує два основних способи організації програм аудиту: за циклами та у порядку класифікації фінансової звітності. Другий варіант більш ефективний. Але слід зазначити, що вибір залежить винятково від аудитора, тому що обидва способи мають свої переваги. Однією з переваг аудиту за циклами є те, що він дає аудитору яснішу схему для розуміння діяльності клієнта й операцій, що мають істотний вплив на фінансову звітність. Недоліком є те, що при такому підході складно уникнути дублювання роботи аудитора, тому що операції і залишки взаємозалежні.

Зовнішній аудит -- це незалежна перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання з метою визначення достовірності звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

Зовнішній аудит повинен адекватно відображати всі аспекти діяльності суб'єкта, що перевіряється. Для того, щоб скласти достовірний аудиторський висновок, аудитор повинен отримати безумовну гарантію того, що інформація, яка міститься у бухгалтерській документації та первинних документах, достатня та достовірна.