Учет и аудит долгосрочных активов

При поступлении основных средств составляется следующая корреспонденция счетов.

Таблица

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	Д-т	К-т
1. Приобретение объектов основных средств:
- в счет выданных подотчетных сумм;	2410	1250, 2150
- в счет ранее выданных авансов;	2410	1610
- У дочерних, зависимых и совместно контролируемых
юридических лиц;	2410	3320, 3330, 3340
- У юридических и физических лиц (на договорную стоимость без НДС, кроме легковых автомобилей и жилых зданий в соответствии со ст. 236 Налогового кодекса)
	2410	3310, 4110, 3390, 4170
2. Поступление объектов основных средств на условиях
финансируемой аренды	2410	4150
3. Поступление объектов основных средств от учредителей
(участников) в счет их вклада в уставный капитал	2410	5020
4. Безвозмездное поступление объектов основных средств от
юридических (физических) лиц	2410	6220, 6230
5. Оприходование неучтенных основных средств,
выявленных при инвентаризации	2410	6280
6. Создание объектов основных средств собственными силами	2410	2930

Аналитический учет основных средств ведется в бухгалтерии в инвентарных карточках, которые открывают на каждый инвентарный объект, за исключением однотипных предметов хозяйственного инвентаря, инструментов и других предметов, имеющих одно и то же производственное или хозяйственное назначение, одинаковые технические характеристики, стоимость и находящиеся водном производственном подразделении. Эти предметы допускается учитывать в одной инвентарной карточке.

Карточку заполняют на основе Актов на поступившие основные средства, технических паспортов и других документов. Характеристика объектов и отдельных их конструктивных элементов должна быть краткой и точно отражать индивидуальные особенности объекта, а не дублировать полностью данные технической документации. Инвентарная карточка ведется в бухгалтерии на каждый объект или группу отдельных объектов. В случае группового учета карточка заполняется путем позиционных записей отдельных объектов основных средств. Основанием для отметок о выбытии основных средств при передаче объекта основных средств другому субъекту, а также при перемещении объектов основных средств внутри субъекта является Акт приемки-передачи (перемещения) основных средств, при списании объекта основных средств вследствие ветхости или износа - Акт на списание основных средств. Записи о законченных работах по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации, ремонту объекта вносятся в карточки на основании Актов приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов.

В разделе "Краткая индивидуальная характеристика объекта" записываются толь ко основные качественные и количественные показатели основного объекта, а также относящиеся к нему важнейшие пристройки, приспособления и принадлежности, ограничиваясь двумя-тремя наиболее важными для данного объекта качественными показателями, исключая дублирование данных, имеющихся в технической документации объекта. Краткую индивидуальную характеристику в случае группового учета основных средств дают не по каждому объекту отдельно, а в целом по всей группе объектов, учитываемых в инвентарной карточке.

При значительном изменении качественных и количественных показателей в характеристике объекта в результате реконструкции (модернизации), достройки и дооборудования прежнюю инвентарную карточку в случае невозможности отразить в ней все показатели, характеризующие реконструированный (модернизированный, дооборудованный, достроенный) объект в целом, заменяют новой. Старую инвентарную карточку сохраняют как справочный документ.

Заполненные инвентарные карточки в бухгалтерии регистрируют в Описях инвентарных карточек по учету основных средств, которые ведут в одном экземпляре по каждой классификационной группе основных средств. При регистрации карточки нумеруют, затем помещают в специальную картотеку, где хранят по классификационным группам основных средств, а внутри этих групп - по местам эксплуатации, материально ответственным лицам и видам основных средств. В картотеке, как правило, предусматриваются следующие разделы: "Основные средства в эксплуатации" (по классификационным группам: "Здания", "Сооружения", "Передаточные устройства" и др.), а также "Поступило в текущем месяце", "Выбыло в текущем месяце", "Внутреннее перемещение", "В ремонте", "В запасе", "На консервации", "Основные средства, сданные в аренду", "Основные средства, сданные в долгосрочную аренду", "Арендованные основные средства", "Архив". В течение месяца карточки из разделов "Поступило", "Выбыло" и "Внутреннее перемещение" после сверки с оборотами, учтенными на счетах подраздела 24 "Основные средства", помещают в соответствующие разделы картотеки. После возврата объекта из ремонта или от арендаторов, прекращения консервации, передачи из запаса в эксплуатацию и т.д. карточки на эти объекты раскладывают в соответствующие разделы картотеки. По выбывшим основным средствам карточки помещают в раздел "Архив" картотеки.

Свод оборотов и остатков по каждой классификационной группе основных средств за месяц при ручной обработке информации проводят в Карточках учета движения основных средств, в которых на основании документов записывают обо роты и остатки, показанные в инвентарных карточках, которые сверяют с Главной книгой по счетам подраздела 2400 "Основные средства". В карточках указывают ос таток основных средств на начало года (квартала, месяца), поступление, выбытие (в том числе ликвидировано), остаток на конец месяца (квартала, года). На основе этих данных составляют отчетность о наличии и движении основных средств. Все основные средства, закрепленные за материально ответственными лицами в разрезе цехов (отделов) субъекта, заносят в инвентарные списки основных средств. Списки находятся у материально ответственных лиц и используются ими для оперативных целей. Данные о стоимости основных средств в списках и инвентарных карточках должны соответствовать. По месту нахождения (эксплуатации) учет основных средств может вестись во вторых экземплярах инвентарных карточек, которые выписывает бухгалтерия. Данные картотеки бухгалтерии и картотеки по месту эксплуатации основных средств должны быть тождественны.

ТОО «Капитал» в соответствии с действующим законодательством имеет право продавать другим субъектам, обменивать, сдавать в аренду, предоставлять бесплатно во временное пользование либо в займы принадлежащие ему здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и инвентарь, а также списывать их с баланса.

Выбытие основных средств происходит при ликвидации по физическому и моральному износу, в связи со строительством, расширением и техническим перевооружением предприятий, цехов или других объектов, при вкладе в уставный капитал, при сдаче в финансируемую аренду, в результате стихийных бедствий, аварий, нарушения нормальных условий эксплуатации, при безвозмездной передаче другим юридическим и физическим лицам, дарении, передаче (продаже) межхозяйственным и другим предприятиям и общественным организациям, реализации неиспользуемых в хозяйственной деятельности объектов, при обмене, недостаче и т.п. Ликвидация бывает полной или частичной (при переоборудовании и модернизации объекта). При ликвидации объектов с баланса субъекта списывают здания, сооружения, оборудование и другое изношенное имущество, полностью утратившее производственное назначение вследствие физического или морального из носа, после отработки им установленных сроков службы, в результате стихийных бедствий, аварий, если восстанавливать эти объекты экономически нецелесообразно или невозможно и если они не могут быть реализованы или переданы другим хозяйствующим субъектам.

Для определения непригодности основных средств, невозможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации на списание по приказу руководителя АО создается постоянно действующая комиссия в составе: главного инженера или заместителя руководителя акционерного общества (председатель), главного бухгалтера или его заместителя, материально-ответственных лиц, представителя собственника, представителя Госавтоинспекции (при списании автотранспортных средств). В комиссию при списании с баланса отдельных видов основных средств, включают со ответствующих специалистов: инженеров, механиков, инженеров, энергетиков, инженеров-гидротехников, инженеров-теплотехни ков, инженеров-технологов, ветврачей, зоотехников и других специалистов.

Комиссия производит непосредственный осмотр объектов, под лежащих списанию, и устанавливает их непригодность к восстановлению и дальнейшему использованию; причины списания, а в необходимых случаях и виновных в преждевременном списании объектов; возможность использования отдельных узлов, деталей и материалов, их оценку; оставляют акты на списание основных средств. Комиссия обязана при составлении актов использовать паспорта, поэтажные планы, ведомости дефектов, акты об авариях машин и другую имеющуюся документацию.

Списание объектов оформляют "Актом на списание основных средств" (форма № ОС-3) и "Актом на списание автотранспортных средств" (ф. № ОС-4) в двух экземплярах.

Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность основных средств, и является основанием для сдачи на склад полученных в результате списания запасных частей, материалов, металлолома и т.п. Затраты по списанию, а также стоимость поступивших материальных ценностей от ликвидации и разборки зданий, сооружений, демонтажа оборудования и т.п. отражают в акте по разделу "Расчет результатов списания объекта".

Списание с баланса всех видов автотранспортных средств оформляется актом на списание автотранспортных средств (ф. № ОС-4). Акт составляется в двух экземплярах комиссией и утверждается руководителем субъекта или лицом, на то уполномоченным. Один экземпляр передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность основных средств, и является основанием для сдачи на склад материальных ценностей и металлолома, полученных в результате списания автотранспортной техники.

Затраты по ликвидации, а также стоимость материальных ценностей, поступивших от разборки автотранспортных средств, отражаются в разделе "Расчет результатов списания автомобиля (при цепа, полуприцепа).

В актах дают характеристику списываемых объектов, указывают причину выбытия, приводят описание технического состояния основных частей, узлов, деталей, конструктивных элементов и обосновывают нецелесообразность ремонта. Кроме того, определяют результат от ликвидации объекта. При списании объектов вследствие стихийных бедствий, аварий, а также преждевременного износа или разукомплектования к актам должны быть приложены документы, объясняющие причины их списания, с указанием мер, принятых к виновным. Акты утверждает руководитель субъекта. Только после их утверждения можно приступить к разборке объекта. Полученные от ликвидации запасные части, агрегаты, металлолом и другие ценности приходуют на соответствующие счета по ценам возможного использования или реализации.

На основании актов на ликвидацию основных средств делают от метки о выбытии основных средств в инвентарных карточках, описях инвентарных карточек и инвентарном списке основных средств по месту их нахождения, эксплуатации.

При ликвидации и реализации возможная корреспонденция счетов:

Тенге

Таблица

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма
* физическим и моральным износом: а) на балансовую стоимость	7410 «Расходы по выбытию активов»	2410 «Основные средства»	30000
б) на сумму ранее начисленного износа	2420 «Износ основных средств»	2410«Основные средства»	180000
в) начислена заработная плата рабочим (приглашенным со стороны) за демонтаж основных средств	7410 «Расходы по выбытию активов»	3350 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	10000
г) на сумму отчислений (социальный налог )	7410 «Расходы по выбытию активов»	3150 «Социальный налог»	2430
* безвозмездной передачей другим юридическим и физическим лицам:
а) списывается балансовая стоимость передаваемых основных средств	7410 «Расходы по выбытию активов»	2410 «Основные средства»	123 000
б) списывается сумма ранее начисленного износа	2420 «Износ основных средств»	2410 «Основные средства»	86 000
в) в конце года расходы списываются на уменьшение итогового дохода	5410 «Итоговый доход (убыток)»	7410 «Расходы по выбытию активов»	123000
* продажей:
а) списывается балансовая стоимость передаваемых основных средств	7410 «Расходы по выбытию активов»	2410 «Основные средства»	324000
б) списывается сумма ранее начисленного износа	2420 «Износ основных средств»	2410 «Основные средства»	63 000
в) на сумму предъявленного счета покупателям без НДС (согласно счета-фактуре)	1210 «Счета к получению»	6210 «Доход от выбытия активов»	400 000
в) на сумму НДС	1210 «Счета к получению»	3130 «Налог на добавленную стоимость»	48 000
г) погашена задолженность покупателей по выставленному счету	1040 «Деньги на текущих, корреспондентских счетах в национальной валюте», 1010 «Наличность в кассе в национальной валюте»	1210 «Счета к получению»	448 000
д) в конце отчетного периода списываются расходы на уменьшение итогового дохода	5410 «Итоговый доход (убыток)»	7410 «Расходы по выбытию активов»	324000
е) списываются доходы на увеличение итогового дохода	6210 «Доход от выбытия активов»	5410«Итоговый доход (убыток)»	400000
* ликвидацией вследствие аварии и стихийных бедствий:
а) на сумму начисленного износа		2410 «Основные средства»	100 000
б) на балансовую стоимость застрахованных основных средств	3390 «Прочие» субсчет	2410 «Основные средства»	80000
в) на сумму страхового возмещения	1040 «Деньги на текущих, корреспондентских счетах в национальной валюте»	3390 «Прочие» субсчет»	70000
г) на сумму не компенсируемых потерь	7210 «административные расходы»	3390«Прочие» субсчет»	10000
* передачей в счет вклада в уставный капитал других предприятий:
а) на балансовую стоимость основных средств	842 «Расходы по выбытию основных средств»	2410 «Основные средства»	127000
б) на сумму ранее начисленного износа	7410 «Расходы по выбытию активов»	2410 «Основные средства»	56000

Далее рассмотрим более подробно начисление и учет износа основных средств.

2.4 Учет износа основных средств

Основные средства, пришедшие в негодность и подлежащие ликвидации вследствие физического и морального износа, аварий, стихийных бедствий, нарушения нормативных условий эксплуатации, а также в связи со строительством, расширением, реконструкцией и другими причинами могут быть списаны с баланса предприятия.

Непригодность основных средств, невозможность или экономическая нецелесообразность их восстановительного ремонта определяется постоянно действующей комиссией в составе которой: руководитель предприятия, главный бухгалтер, специалисты служб.

Постоянно действующая на предприятии комиссия производит непосредственный осмотр ликвидируемых объектов, устанавливает причины их списания и лиц, виновных в этом и подлежащих привлечению к ответственности, определяет возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов и производит их оценку. Результатом работы постоянно действующей комиссии по списанию основных средств является составление Акта на списание основных средств (ф. № ОС-4) , на основе которого в бухгалтерии делаются соответствующие бухгалтерские записи. В Акте отражают первоначальную стоимость объекта, сумму начисленного износа по данным бухгалтерского учета, стоимость материальных ценностей, полученных при разборке (демонтаже) объекта, величину расходов по ликвидации (разборка, демонтаж и пр.), цену возможной реализации и общий результат ликвидации.

По основным средствам, ликвидируемым в результате стихийных бедствий и аварий, к акту на списание должна быть приложена справка компетентной организации о стихийном бедствии, либо копия акта об аварии с указанием причин и виновников. Суммы, полученные от продажи материальных ценностей, а также материалы, поступившие от разборки или демонтажа объекта по ценам возможного использования, приходуются. Средства от продажи остаются в распоряжении хозяйствующего предприятия.

Решение о безвозмездной передаче объектов основных средств принимается общим собранием участников хозяйствующего предприятия.

Амортизация - это стоимостное выражение износа в виде систематического распределения амортизируемой стоимости актива в течение срока службы. Амортизируемая стоимость представляет собой разницу между первоначальной стоимостью и ликвидационной, которая определяется при поступлении основных средств как предполагаемая стоимость запасных частей, лома, отходов, образующихся в конце срока полезной службы. Амортизационные отчисления признаются за каждый отчетный период как расход.

Для учета и отражения информации о накопленной амортизации по объектам основных средств используются счета синтетического учета подраздела 2420 «Амортизация и обесценение основных средств»:

2421 «Износ зданий и сооружений»

2422 «Износ машин и оборудования, передаточных устройств»

2423 «Износ транспортных средств»

2424 «Износ - прочие»

В соответствии с учетной политикой к разным видам объектов основных средств могут приниматься различные методы начисления амортизации.

Применяют следующие методы амортизации:

а) равномерного (прямолинейного) списания стоимости:

б) списания стоимости пропорционально объему выполненных работ (производственный метод), в) ускоренного списания:

- уменьшающегося остатка;

- списания стоимости по сумме чисел (кумулятивный метод).

К различным видам основных средств допускается применение различных методов.

Выбранные методы начисления амортизации определяются учетной политикой ТОО «Капитал», и применяются последовательно от одного отчетного периода к другому.

Метод равномерного списания стоимости является наиболее простым для ТОО «Капитал». При этом методе сумма амортизации зависит от точности определения срока полезной службы (для этого следует учитывать всю имеющуюся информацию о состоянии объекта на данный момент: вопросы ремонта и тех. обслуживания, современные тенденции в области технологий и производств, опыт работы с подобными активами, климатические условия и т.д.) и ликвидационной стоимости. Норма амортизации при данном методе является постоянной. В момент приобретения ликвидационная стоимость и срок службы определяются предприятием самостоятельно, исходя из технических данных и реального состояния объекта (новое, бывшее в эксплуатации). При применении данного метода предприятие может также руководствоваться предельными нормами амортизации, установленными Законом "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" с изменения ми и дополнениями. Рассмотрим определение суммы амортизации исходя из срока службы на примере.

Так, в текущем году ТОО «Капитал» приобретено складское оборудование, первоначальная стоимость которого 300000 тенге, предполагаемая ликвидационная стоимость в конце двенадцатилетнего срока службы - 30000 тенге. Исходя из этих данных, ежегодная сумма амортизации будет определяться следующим образом:

300000 тенге - 30000 тенге = 22500 тенге

12 лет

Срок полезной службы основных средств как и ликвидационная стоимость при необходимости могут пересматриваться с учетом произведенных последующих затрат, улучшающих состояние основных средств, что приводит к увеличению срока службы, а также с учетом технологических изменений, изменений на рынке сбыта или в результате изменения условий хозяйственной деятельности, что при водит к сокращению срока службы.

Далее, можно отметить, что в 2004 году ТОО «Капитал» приобрело здание, первоначальная стоимость которого - 900000 тенге, ликвидационная - 100000 тенге, срок полезной службы - 40 лет. При использовании равномерного метода списания стоимости ежегодная сумма амортизационных отчислений составит: 900000 тенге - 100000 тенге = 800000 тенге 40 лет. За 10 лет эксплуатации сумма накопленной амортизации составит соответственно 300000 тенге. В 2014 году в связи с изменением вида хозяйственной деятельности срок полезной службы и ликвидационная стоимость будут пересмотрены - оставшийся срок службы определен в 10 лет (т.е. всего- 25 лет), а ликвидационная стоимость - 120001 тенге. Исходя из уточненных данных, сумма ежегодных амортизационных отчислений на, оставшиеся 10 лет составит: 900000 тенге - 300000 тенге - 120001 тенге = 10 лет. Метод равномерного списания стоимости на ТОО «Капитал» используется в том случае, когда можно предположить, что доходы, получаемые от использования объекта основных средств одинаковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации, т.е. уменьшение остающейся полезности объекта происходит равномерно (напри мер, здания).

На ТОО используется и производственный метод начисления амортизации. Он заключается в том, что амортизационные отчисления определяются только в период использования объекта, то есть между суммой амортизации и производственной мощностью существует прямая зависимость. При этом срок службы для определения амортизации не имеет значения. Производственная мощность может выражаться в единицах выпуска продукции, в часах эксплуатации, в единицах пробега и т.д. Балансовая стоимость актива ежегодно уменьшается прямо пропорционально показателю производственной мощности до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости.

Рассмотрим на примере начисление амортизации производственным методом. Копировальная установка, приобретенная обществом установка со гласно технического паспорта способна отпечатать 500000 копий или проработать в течение 10000 часов. Первоначальная стоимость установки - 120000 тенге, ликвидационная - 10000 тенге. Исходя из этих данных, норма амортизации определяется следующим образом:

( 120000 тенге - 10000 тенге ) : 500000 копий = 0,22 тенге/копия.

В течение отчетного года на копировальной установке было отпечатано 110000 копий, а время работы установки за этот же период составило 1900 часов. Амортизационные отчисления за год в каждом случае составят:

0,022 х 110000 = 2420 тенге, 1,10 х 1900 = 2090 тенге

На практике общество должно выбрать один из показателей, характеризующих производственную мощность объекта основных средств. При выборе производственного метода следует учесть, что резкие колебания величины амортизации из года в год, зависящие от использования производственных мощностей объекта не дают чет кого представления о тенденции изменения амортизации и оказывают соответствующее влияние на определение себестоимости и финансового результата.

Начисление амортизации на основные средства, вновь введенные в эксплуатацию, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода, а по выбывшим основным средствам прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

Базой для применения к уже находившимся в эксплуатации основным средствам методов амортизации, предусмотренных учетной политикой и рекомендуемых стандартами бухгалтерского учета, является:

* при применении метода уменьшающегося остатка - балансовая (остаточная) стоимость с учетом оставшегося нормативного срока на день принятия учетной политики;

* при применении равномерного метода - первоначальная (текущая) стоимость с учетом оставшегося нормативного срока службы.

Начислен износ основных средств:

Дебет счета 7210 «Общие и административные расходы»,

7110 «Расходы по реализации товаров (работ, услуг)»,

Кредит счета 2420 «Износ основных средств».

Например. Приобретен компьютер - 95760, срок службы 5 лет, предполагаемая ликвидационная стоимость 1850. Расчет по начислению амортизации прямолинейным методом:

Таблица

Отчетный период	Первона-чальная стоимость	Ликвидаци-онная стоимость	Амортизируемая стоимость	Срок службы	Норма амортизации в %	Годовая амортизация
2004	95760	1850	93910	5	20	18782
2005	95760	1850	93910	5	20	18782
2006	95760	1850	93910	5	20	18782
2007	95 760	1850	93910	5	20	18782
2008	95 760	1850	93910	5	20	18782

Таблица. Ведомость накопленного износа

Отчетный период	Первоначальная стоимость	Годовая амортизация	Накопленная сумма износа	Балансовая стоимость гр. 2 - гр. 4
1	2	3	4	5
2004	95760	18782	18782	76978
2005	95 760	18782	18782+18782=37564	58196
2006	95760	18782	37564+18782=56345	39414
2007	95 760	18782	56345+18782=75128	20632
2008	95 760	18782	75128+18782=93910	1850

Расчет по начислению амортизации методом уменьшающего остатка:

Приобретен компьютер - 95760, срок службы 5 лет, предполагаемая ликвидационная стоимость 1850 норма амортизации при прямолинейном методе 20% при методе уменьшающего остатка удваивается (40%):

Таблица

Отчетный период	Первоначальная стоимость	Ликвидационная стоимость	Амортизи-руемая стоимость	Срок службы	Норма амортизации в %	Годовая амортизация
2004	95760	1850	93910	5	40	Исчисляется от балансовой стоимости на конец отчетного периода
2005	95760	1850	93910	5	40
2006	95760	1850	93910	5	40
2007	95 760	1850	93910	5	40
2008	95760	1850	93910	5	40

Таблица. Ведомость накопленного износа

Отчетный период	Балансовая стоимость на начало отчетного периода	Норма амортизации	Годовая амортизация гр. 2 - гр. 3	Накопленная сумма износа	Балансовая стоимость на конец отчетного периода гр. 2 - гр. 4
1	2	3	4	5	6
2004	95760	40	38304	38304	57456
2005	57456	40	22982,4	38304+22982,4=61286	34474
2006	34474	40	13789,6	61286+13789,6=75076	20684
2007	20684	40	8274	75076+8274=83350	12410
2008	12410		10560	83350+10560=93910	1850

Расчет по начислению амортизации кумулятивным методом:

Приобретен компьютер - 95760, срок службы 5 лет, предполагаемая ликвидационная стоимость 1850:

Таблица

Отчетный период	Первоначальная стоимость	Ликвидационная стоимость	Амортизируемая стоимость	Кумулятивное число	Количество лет, остающихся до конца срока службы	Расчетный коэффициент гр. 6/5	Годовая амортизация Гр. 4/7
1	2	3	4	5	6	7	8
2004	95 760	1850	93910	15	5	0,333	31303
2005	95 760	1850	93910	15	4	0,266	25043
2006	95 760	1850	93910	15	3	0,2	19782
2007	95 760	1850	93910	15	2	0.133	12521
2008	95760	1850	93910	15	1	0,066	6261

Таблица. Ведомость накопленного износа

Отчетный период	Первоначальная стоимость	Годовая амортизация гр. 2- гр. З	Накопленная сумма износа	Балансовая стоимость на конец отчетного периода гр. 2 - гр. 4
1	2	3	4	5
2004	95 760	31303	31303	64457
2005	95 760	25043	31303+25043=56346	39414
2006	95 760	18782	56346+18782=75128	20632
2007	95 760	12521	75128+12521=87640	8111
2008	95 760	6261	87640+6261=93910	1850

Для установления результатов сравнения занесем в таблицу суммы годовой амортизации компьютера исчисленные тремя методами.

Сравнение результатов амортизации, начисленной разными методами:

Таблица

Отчетный период	Метод прямолинейного (равномерного) списания стоимости	Метод уменьшающегося остатка	Метод списания по сумме чисел (кумулятивный метод)
2004	18782	38304	31303
2005	18782	22982,4	25043
2006	18782	13789,6	18782
2007	18782	8274	12521
2008	18782	10560	6261

При сравнении сумм начисленной амортизации разными методами, очевидно, что рассмотренные методы дают возможность уменьшить или увеличить сумму годовой амортизации основных средств, которая влияет на результаты предприятия.

2.5 Учет ремонта основных средств

В процессе эксплуатации основные средств постепенно изнашиваются, требуют ремонта или полной замены изношенных частей или всего объекта в целом. Для этого в объекты основных средств, на протяжении всего срока полезного использования, производят последующие капитальные вложения и текущие расходы. В соответствии со стандартом бухгалтерского учета 6 «Учет основных средств» и методических рекомендаций к нему последующие капитальные вложения в основные средства увеличивают первоначальную стоимость при условии увеличения будущей экономической выгоды от использования, оцененной в начале срока полезной службы. Все другие последующие затраты должны признаваться как расходы периода, в котором они были произведены.

Последующие затраты, в соответствии с международным стандартом финансовой отчетности 16 «Недвижимость, здания и оборудования»,. связанные с объектом основных средств, признаются в качестве актива только тогда, когда они улучшают состояние актива, повышая его производительность сверх первоначально рассчитанных нормативов. Примерами улучшений, которые ведут к увеличению будущих экономических выгод и увеличению первоначальной стоимости основных средств, являются:

а) модификация объекта основных средств, увеличивающая срок его полезного использования, включая повышение его мощности;

б) усовершенствование деталей, узлов машин для достижения значительного улучшения качества выпускаемой продукции;

в) внедрение новых производственных процессов, обеспечивающих значительное сокращение ранее рассчитанных производственных затрат.

Затраты на ремонт и эксплуатацию основных средств, производимые в целях сохранения и поддержания технического состояния объекта, первоначальную стоимость не увеличивают, а признаются как текущие расходы в момент их возникновения.

Например. Произведен ремонт перекрытия крыши здания управления, побелка, покраска помещений. Все расходы, связанные с этим видом ремонта относятся на расходы периода, в котором они возникли.

Порядок учета затрат, понесенных после приобретения основных средств, зависит от условий, учтенных при их первоначальной оценке и признании, и от того, являются ли последующие затраты возмещаемыми.

Например. Приобретено здание требующее ремонта, т е. покупная цена актива уже отражает тот факт, что компания вынуждена будет понести в будущем затраты, необходимы для приведения актива в рабочее состояние. В этом случае последующие затраты добавляются к балансовой стоимости актива в той ступени, в которой они могут быть возмещены за счет его будущего использования.

Конструктивные элементы некоторых видов основных средств, имеющие другой срок службы, учитываемые как отдельные активы, могут требовать замены с определенной регулярностью. Например, грузовой лифт требует замены двигателя после определенного срока использования. Затраты понесенные при замене двигателя, учитываются как приобретение отдельного актива, а замененный двигатель списывается.

В соответствии со ст. 113 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 12.06.2002 г. № 210-II сумма фактических расходов на ремонт собственных основных средств (капитальный, текущий) по каждой группе основных средств в пределах 15% стоимости баланса подгруппы на конец налогового года, вычитается из совокупного годового дохода. Сумма фактических расходов на ремонт основных средств, превышающих указанный предел, увеличивает стоимостной баланс соответствующей налоговой подгруппы основных средств. Для ежемесячного учета затрат на ремонт основных средств (капитальный, текущий), подлежащих вычету из совокупного годового дохода, а также для определения сумм, подлежащих присоединению к стоимостному балансу группы (па сумму затрат, превышающих 15% стоимостного баланса группы) используется «Ведомость учета затрат на ремонт основных средств для целей налогообложения».

С целью обобщения информации о вычетах из налогооблагаемого дохода, у юридического лица по суммам ведется «Ведомость отчислений на амортизацию и ремонт основных средств».

Налог на добавленную стоимость по выполненному ремонту основных средств, т.е. сумма налога подлежащего уплате поставщикам материалов (работ, услуг) по выставленным счетам-фактурам с выделенным в них налогом на добавленную стоимость согласно ст. 235 п. 1 Кодекса «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», подлежит отнесению в зачет.

Налог на добавленную стоимость по выполненному ремонту основных средств, т.е. сумма налога подлежащего уплате поставщикам по выставленным счетам-фактурам с выделенным в них налогом на добавленную стоимость согласно ст. 235 гг. 1 Кодекса «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», подлежит отнесению в зачет.

Если налогоплательщиком применяется иной отчетный период (месяц, квартал), то расходы на ремонт определяются к стоимостному балансу подгруппы на конец отчетного периода.

Расходы на ремонт, производимые за счет субсидий, полученных из республиканского бюджета и местных бюджетов, на вычеты не относятся и не увеличивают стоимостной баланс подгруппы.

В случае если учет фиксированных активов в целях налогообложения ведется пообьектно, расходы на ремонт сверх установленных 15 процентов стоимостного баланса подгруппы, относится на увеличение стоимости соответствующих основных средств, по которым были произведены расходы на ремонт.

По организационно-техническим признакам, характеру ремонтных работ, по их срочности, объему различают капитальный и текущий ремонт. Текущий ремонт предназначен для поддержания основных средств в исправном и работоспособном состоянии, при котором производится замена небольшого количества изношенных деталей и регулирование механизмов оборудования с целью обеспечения его нормальной эксплуатации до очередного ремонта по плану, покраски, побелки стен и др. Текущий ремонт проводят в сроки, предусмотренные графиком. Ремонтные работы выполняются силами ремонтных бригад на месте эксплуатации основных средств или в специально отведенных местах.

Капитальным ремонтом считается такой вид ремонта, при котором производится разборка ремонтируемых объектов, замена или восстановление всех износившихся узлов, деталей и конструкций. Для оборудования и транспортных средств - это ремонт с периодичностью свыше одного года, при котором производится полная разборка агрегатов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов, сборка, регулировка и испытание агрегатов. Для автотранспортных средств капитальный ремонт производится после пробега машин от 20 до 50 тыс. км в зависимости от марки машин. Для зданий и сооружений это ремонт, при котором производится смена изношенных конструкций и деталей или замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов.

Распорядительным документом, служащим основанием для проведения капитального ремонта, является ведомость дефектов. В ней указываются сроки ремонта, предусмотренного графиком, виды работ, которые необходимо выполнить для данного объекта основных средств, подлежащие замене детали, узлы, сметная стоимость ремонта. Составление ведомостей дефектов облегчает планирование капитальных ремонтов и установление очередности передачи основных средств в ремонт.

На основании ведомостей дефектов выписывают наряды-заказы па производство работ по капитальному ремонту. К ним прилагают технические условия работы, рабочие чертежи и др. Один экземпляр наряда-заказа направляют в ремонтную мастерскую, второй в бухгалтерию, третий остается в отделе главного механика (инженера). В ремонтных цехах предприятия на каждый ремонтируемый объект открывают многографные карточки, в которых накапливают затраты по ремонту.

Затраты на текущий ремонт предприятия включают в издержки производства, оплачивая их из собственных средств.

Ремонтные работы могут производиться, собственными силами предприятий (хозяйственный способ), с привлечением сторонней организации (подрядный способ) и смешанным способом.

Если ремонт осуществляется силами рабочих вспомогательного производства (хозяйственным способом) т.е. ремонтным цехом, то затраты собираются на счетах подраздела 92 «Вспомогательные производства», при этом производятся следующие записи:

Таблица. Содержание хозяйственной операции по учету ремонта основных средств на ТОО «Капитал» тенге

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма
А	Б	1	2	3
1	отпущены материалы на ремонт основных средств	8032 «Материалы»	1310 «Материалы»	58000
2	начислена заработная плата рабочим	8033 «Оплата труда работников»	3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда»	42000
3	на сумму отчислений (социальный налог )	8034 «Отчисления от оплаты труда»	3150 «Социальный налог»	7938
4	для калькулирования выполненных ремонтных работ в конце месяца переносятся все расходы вспомогательных производств:
	а) материальные расходы	8030 «Вспомогательные производства»	8031 «Материалы»	58000
	б) расходы по оплате труда	8030 «Вспомогательные производства»	8032 «Оплата труда работников»	42000
	в) отчисления	8030 «Вспомогательные производства»	8033 «Отчисления от оплаты труда»	7938
5	кроме одноэлементных расходов в затраты вспомогательного производства включаются комплексные статьи:
	а) на сумму накладных расходов относящихся к вспомогательным производствам, одновременно	8035 «Накладные расходы вспомогательных производств»	8041 «Накладные расходы»	21000
	б) услуги основного производства вспомогательному (отпущены детали для ремонтных работ)	8030 «Вспомогательные производства»	8041 «Накладные расходы»	21000
	в) использованы полуфабрикаты собственного производства для проведения ремонта	8030 «Вспомогательные производства»	8021 «Полуфабрикаты собственного производства»	7000
6	затем, отражаются фактические расходы по ремонту основных средств	2930 «Незавершенное строительство», 8045 «Ремонт основных средств», 7210 «Административные расходы», 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»	8030 «Вспомогательные производства»	155828
7	В конце месяца расходы на ремонт основных средств включают в накладные расходы	8041 «Накладные расходы»	8045 «Ремонт основных средств»
	распределяют в зависимости от места эксплуатации основных средств	Дебет 8011 «Основное производство», 8031 «Вспомогательные производства», 7210 «Административные расходы», 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»	8041 «Накладные расходы»
8	если был создан ремонтный фонд, то произведенные затраты списываются за счет этого фонда	5340 «Прочие резервы», субсчет «Резерв на предстоящие расходы на ремонт основных средств»	8031«Вспомогательные производства»	75000
9	на предприятиях, где до окончания ремонта исчерпан резерв, а затраты продолжаются, то их необходимо относить на расходы будущих периодов	1620 «Прочие» расходы будущих периодов	8031 «Вспомогательные производства»	16870
10	закрытие затрат в будущих периодах	5340 «Прочие резервы», субсчет «Резерв на предстоящие расходы на ремонт основных средств»	1620 «Прочие» расходы будущих периодов	16870
11	затраты на незаконченный капитальный ремонт произведенный хозяйственным способом	1343 «Незавершенное вспомогательное производство»	8031«Вспомогательные производства»	21400

При выполнении работ подрядным способом на основании договора подрядчики предъявляют счета, на сметную стоимость выполненных работ, включая расходы по доставке ремонтируемых объектов к месту ремонта и обратно. Оформление приемки-сдачи основных средств из капитального ремонта, реконструкции и модернизации производится по актам (ф. № ОС-2). Затраты на ремонт, выполненный подрядным способом, в учете отражается следующими записями:

Таблица 10. Содержание хозяйственной операции по учету ремонта ОС подрядным способом на ТОО «Капитал» тенге

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма
А	1	2	3
акцептован счет подрядной организации за выполненные работы по ремонту а) на договорную стоимость	Дебет 8011 «Основное производство», 8031 «Вспомогательные производства», 7210 «Административные расходы», 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»	3310 «Краткосрочная задолженность поставщикам и подрядчикам»	127300
б) на сумму налога на добавленную стоимость (14%)	1420 «Налог на добавленную стоимость»	3310 «Краткосрочная задолженность поставщикам и подрядчикам»	20368
в) зачет налога на добавленную стоимость	3130 «Налог на добавленную стоимость»	1420 «Налог на добавленную стоимость»	20368
г) перечислено подрядчику за выполненные работы	3310 «Краткосрочная задолженность поставщикам и подрядчикам»	1040 «Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге», 1010 «Денежные средства в кассе в тенге»	147668
д) по итогам года расходы списываются на уменьшение итогового дохода	5410 «Прибыль, убыток отчетного года»	Дебет 8011 «Основное производство», 8031 «Вспомогательные производства», 7210 «Административные расходы», 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»	21475

После завершения ремонтных работ объекты по «Актам приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов» (ф. № ОС-2) передаются заказчикам.

Если ремонт в течение года производится неравномерно, то необходимо исключить влияние такой неравномерности на себестоимость продукции (работ, услуг). Для равномерного включения расходов в затраты производства необходимо создавать резерв в течение года. Расходы на модернизацию формируются из затрат на комплектующие детали, запасные части, узлы, устройства, заработную плату с отчислениями и другие. Они отражаются па счетах бухгалтерского учета аналогично расходам на ремонт основных средств.

Инвентаризация основных средств, проводится с целью выявления фактического наличия и контроля, за их сохранностью.

До начала инвентаризации необходимо проверить наличие технической документации - при отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление. Созданная предприятием комиссия в обязательном порядке производит осмотр объектов и заносит в «Инвентаризационную опись основных средств», полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические и эксплуатационные показатели. При выявлении объектов не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в инвентаризационные описи и инвентарные карточки недостающие, а также правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Если комиссией установлено, что произведенные работы капитального характера (подстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях. Одновременно комиссия должна установить виновных лиц и причины, по которым конструктивные изменения тех или иных объектов не получили отражения в регистрах бухгалтерского учета.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне хозяйствующего предприятия (в дальних рейсах, морские и речные суда, автомашины, отправленные на капитальный ремонт и т. д.), инвентаризируются до момента их выбытия.

Основные средства, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, в инвентаризационный список не включается.

Одновременно с инвентаризацией собственных средств проверяются основные средства, арендованные и находящиеся на ответственном хранении. По этим объектам составляются отдельно по каждому хозяйствующему предприятию инвентаризационные описи, в которых дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов в аренду или ответственное хранение. В них, кроме установленных сведений, указываются наименование хозяйствующего предприятия, сроки аренды или хранения. Один экземпляр инвентаризационной описи высылается этим хозяйствующим предприятием.

Для определения результатов инвентаризации в бухгалтерии составляется «Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств» с включением в нее объектов, по которым выявлены отклонения от учетных данных.

При установлении фактов недостачи или излишков основных средств инвентаризационная комиссия собирает письменные объяснения о причинах расхождений у материально-ответственных лиц. На неучтенные основные средства выписывают новые инвентарные карточки; по недостающим объектам, списанным с баланса, карточки помещают в раздел картотеки «Архив».

Протокол заседания инвентаризационной комиссии утверждает руководитель предприятия не позднее 10 дней после окончания инвентаризации. Результаты должны быть отражены в учете того месяца, в котором была закончена инвентаризация.

Например. Стоимость выявленных при инвентаризации неучтенных объектов основных средств отражается следующей бухгалтерской записью:

* на сумму износа (определяется расчетным путем исходя из технического состояния объекта) Дебет счета 2410 «Основные средства»

Кредит счета 2420 «Износ основных средств» 32000 тенге;

* на балансовую стоимость основных средств Дебет счета 2410 «Основные средства»

Кредит счета 6280 «Прочий доход от неосновной деятельности» 196000 тенге:

* в конце отчетного периода Дебет счета 6280 «Прочий доход от неосновной деятельности»

Кредит счета 5410 «Итоговый доход» 196000 тенге.

3. Аудит основных средств

3.1 Значение и информационная база аудита основных средств

Аудит - это система проверки основных финансовых показателей на предприятии. Аудит имеет, так же как и бухгалтерский учет на предприятии конкретные методы. Поэтому рассмотрим предложенные профессором К.Ш.Дюсембаевым методы и приемы аудита на исследуемом нами предприятии.

Для того чтобы целенаправленно и успешно провести аудиторскую проверку любого элемента финансовой отчетности и вообще любого объекта аудита, необходимо, как было уже сказано, разработать программу аудита этого объекта.

Внутренний аудит является неотъемлемым и важным элементом управленческого контроля. Он начал функционировать, прежде всего, на крупных хозяйствующих предприятиях. Если в хозяйствующем предприятии с простой организационной структурой управления, учетная служба в состоянии выполнять, наряду с информационной и функции внутрихозяйственного контроля, экономической диагностики, то акционерное общество, имеющее дочерние компании, филиалы, т.е. со сложным организационным построением, объектив но нуждается в стройной системе служб, представленных профессионалами, обладающими способностью и возможностью принятия оптимальных решений в области управления финансами. Ориентация на то, что все проблемы финансовой стратегии должен решать главный бухгалтер (вице-президент по финансам хозяйствующего предприятия), нередко приводит к негативным последствиям.

Цель внутреннего аудита заключается в экспертной оценке соблюдения экономической политики хозяйствующего предприятия, включая и учетную, оценке функционирования внутреннего контроля, осуществляемого всеми структурными подразделениями. Он необходим, главным образом, для предотвращения потерь ресурсов и осуществления не обходимых и своевременных преобразований в рамках предприятия.

Аудит включает в себя следующие функции:

* контроль за состоянием активов и недопущение убытков, подтверждение точности информации, используемой руководством при принятии решений;

* анализ эффективности функционирования системы внутреннего контроля и обработки информации;

* оценку качества информации, предоставляемой управленческой информационной системой.

Таким образом, в рамках внутреннего аудита осуществляется не только детальный контроль за сохранностью активов, но и качеством менеджмента. Иными словами, кроме задач чисто контрольного характера, внутренний аудит решает задачи экономической диагностики, выработки финансовой стратегии, маркетинговых исследований, управленческого консультирования и др. В данном случае внутренний аудит понимается как совокупность различного рода аудиторских услуг по заказу руководства хозяйствующего предприятия, оказываемых его самостоятельным подразделениям. Специализированная служба внутреннего аудита не может быть одним из структурных подразделений учетно-финансовой службы. Иначе, она не выполнит роль эксперта в оценке учетной политики.

Главным условием эффективного функционирования внутреннего аудита является его независимость. Она важна для внутренних аудиторов так же, как и для внешних. Хотя в глазах общества внутренних аудиторов невозможно отделить от их работодателей, они сохраняют независимость своей деятельности и отчетности. Внутренние аудиторы являются независимыми при сборе информации, т.е. свободны от указаний или запретов руководителей проверяемых объектов (например, подразделений, филиалов). Независимость укрепляется тем, что аудиторы имеют полномочия и обязанности представлять отчеты на высший уровень управления и аудиторскому комитету Совета директоров. Это делается, чтобы обеспечить на практике независимость аудиторов от контроля или прямого влияния руководителей, функции, операции или результаты деятельности которых, могут проверять аудиторы. Это дает внутренним аудиторам возможность быть объективными в своих отчетах и не бояться потерять работу.

Независимость внутреннего аудита связана четким определением прав и полномочий, согласованных с правлением; подотчетностью ревизионной комиссии или директору (подотчетность финансовому директору сужает независимость аудита). Объем работы и финансирование службы внутреннего аудита не должны устанавливать сотрудники под разделений, деятельность которых будет проверять аудитор.

Действенность службы внутреннего аудита во многом зависит оттого, насколько продуманно, подробно и обоснованно составлено Положение о внутреннем аудите, насколько в нем учтена политика хозяйствующего предприятия. Положение о внутреннем аудите - это своеобразный контракт, где отражены права и обязанности службы внутреннего аудита, с одной стороны, и руководства - с другой. Положение должны готовить заинтересованные работники хозяйствующего предприятия, в первую очередь, директор по экономике и финансам, председатель ревизионной комиссии и главный бухгалтер. Целесообразно, чтобы этот документ утверждала высшая руководящая инстанция хозяйствующего предприятия, например, правление акционерного общества или собрание акционеров, так как это существенно повышает независимость внутренних аудиторов.

Внутренние аудиторы, выполняют большой объем работ. Существенную долю нагрузки внутренних аудиторов составляет контроль за рациональным использованием средств предприятия и рабочей силы, эффективностью применения систем оплаты труда.

Главное внимание внутренние аудиторы уделяют затратам на производство и реализацию продукции. Изучается обоснованность материальных и трудовых затрат, правильность начисления амортизации и износа, списания накладных расходов и их распределения между видами выпускаемой продукции. Значение этой работы нельзя недооценивать, так как от правильного исчисления себестоимости реализованной продукции зависит точность величины дохода.

Не случайно в профессиональной литературе по аудиту часто отмечается, что внутренний аудит - это по сути внутрихозяйственный контроль за складывающимися на хозяйствующем предприятии затратами по местам их формирования и центрам ответственности.

На каждом производственном участке и на каждом уровне управления обеспечивается конкретная (даже персональная) ответственность работников хозяйствующего предприятия за произведенные затраты.

Служба внутреннего аудита контролирует состояние расчетов хозяйствующего предприятия с поставщиками, покупателями, банками, финансовыми и профсоюзными органами, со страховыми компаниями и отдельными физическими лицами, следит за своевременностью взыскания дебиторской и погашения кредиторской задолженности.