Учёт и аудит расчётов с дочерними организациями

По новому Плану счетов внутригрупповые расчеты учитываются в обычном порядке, установленном для расчетов по группе счетов раздела VI «Расчеты».

Если организация - член группы выступает в роли поставщика, то другие организации этой группы учитывают расчеты с данной организацией на счёте 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Расчеты с организациями, являющимися покупателями учитывают на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Расчеты, связанные с формированием уставного капитала члена группы и с распределением доходов внутри группы, осуществляют на счете 75 «Расчеты с учредителями», а прочие внутригрупповые расчеты - на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

К указанным счетам можно открывать субсчета или использовать иные способы для обеспечения данных о состоянии расчетов между членами группы и осуществления необходимых корректировок при доставлении сводной бухгалтерской отчетности. (34, с.476)

Учет расчетов со смежными организациями, в которых каждое конкретное предприятие может выступать поочередно в качестве поставщика, подрядчика, покупателя, заказчика, дебитора и кредитора составляет существенную часть бухгалтерской деятельности. На некоторых предприятиях для этих целей в бухгалтерии создают отдельный участок, специалисты которого хорошо знают кассовые операции и владеют всеми формами безналичных расчетов: платежными поручениями, платежными требованиями, инкассовыми поручениями, аккредитивами, чеками и векселями. Они, как правило, имеют большие навыки и опыт предъявления претензий по выполнению договорных обязательств.

Не поступление или несвоевременное поступление денежной выручки или оплаченных заранее материальных ресурсов нарушает ритмичность хозяйственной деятельности. Возникают дебиторские задолженности, которые нередко приводят к финансовым потерям и разрушению установившихся партнерских связей.

Весь спектр задолженностей предприятий по совокупности договоров с контрагентами может быть разбит на два вида: дебиторские задолженности и кредиторские.

Дебиторские задолженности согласно бухгалтерскому законодательству являются активами предприятия, на которые, в случаях крайней необходимости (например, при банкротстве), может быть наложен арест. Поэтому нормативные документы обязывают предприятие для взыскания дебиторских задолженностей подавать исковые заявления в арбитражный суд. При положительном решении оно могло бы рассчитывать на принудительное исполнение, если у его должника есть средства. Иначе нужно включать инструмент банкротства и распродажи имущества должника, затем неопределенное время находиться в очереди на удовлетворение своих требований, так как обычно предприятия банкроты имеют многочисленные долги.

Ст.196 Гражданского кодекса России устанавливает по невыполненным договорным обязательствам срок исковой давности, равный три года. По истечении срока исковой давности предприятие обязано списать дебиторскую задолженность в разряд безнадежных долгов и отразить в своем бухгалтерском учете как внереализационные расходы. При этом согласно налоговому законодательству данные расходы уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. В бухгалтерском учете дебиторская задолженность, списанная на убытки по истечении срока исковой давности, продолжает числиться на забалансовом счете еще в течение пяти лет. Она должна периодически отслеживаться на предмет возможности получения долга. При возврате долга сумма задолженности включается во внереализационные доходы, которые учитываются при расчете базы по налогу на прибыль.

Кроме того, организациям разрешено создавать специальные резервы на погашение безнадежных к получению дебиторских задолженностей. Для их учета используется счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». Размер резервов регламентируется Налоговым кодексом.

Кредиторская задолженность предприятия является более благоприятной, так как это сумма его долга другой организации по договорным обязательствам. Она тоже списывается по истечении срока исковой давности и считается внереализационным доходом предприятия.

Для учета особенностей взаимодействия предприятий по различным видам договорных отношений в качестве дебиторов и кредиторов используются следующие счета:

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Рассмотрим некоторые расчетные варианты применения всех указанных счетов на характерных примерах.

Пример № 1. Предприятие-покупатель получило от поставщика материалы. В течение срока исковой давности оно не оплатило покупку и списало кредиторскую задолженность на внереализационные доходы.

В бухгалтерском учете это отражается следующими проводками:

Д 10 - К 60 - отражено поступление материалов (учетная стоимость без НДС);

Д 19 - К 60 - учтен НДС по приобретенным материалам;

Д 60 - К 91 - получена прибыль от списания кредиторской задолженности;

Д 91 - К 19 - погашена за счет прочих расходов сумма НДС по приобретенным материалам,

где: счет 10 «Материалы», счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Так как материалы не были оплачены, то НДС не подлежит зачету с бюджетом и должен быть погашен за счет собственных средств.

Пример № 2. Предприятие-поставщик отгрузило продукцию покупателю, но денежные средства за поставку не получило в течение срока исковой давности, поэтому списало дебиторскую задолженность на прочие расходы и одновременно сумму задолженности отнесло на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Д 90 - К 43 - списана на реализацию себестоимость продукции;

Д 62 - К 90 - предъявлен счет покупателю;

Д 90 - К 68 - начислен НДС от реализации продукции;

Д 90 - К 44 - списаны на реализацию коммерческие расходы;

Д 90 - К 99 - определена прибыль от реализации продукции;

Д 91 - К 62 - списана на прочие расходы безнадежная дебиторская задолженность;

Д 007 - задолженность переведена на забалансовый счет,

где: счет 43 «Готовая продукция», счет 44 «Расходы на продажу», счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», счет 90 «Продажи», счет 91 «Прочие доходы и расходы», счет 99 «Прибыли и убытки».

Расходы от списания безнадежной к получению дебиторской задолженности уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Если по истечении какого-то срока покупатель ликвидирует свою задолженность, то полученная предприятием на расчетный счет (счет 51 «Расчетные счета») денежная сумма приходуется как прочие доходы, которые включаются в состав налогооблагаемой базы по прибыли, а задолженность списывается с забалансового учета:

Д 51 - К 91 - отражены доходы от погашения списанной в убыток задолженности;

К 007 - списана с забалансового учета погашенная дебиторская задолженность.

Пример № 3. Предприятие перечислило аванс поставщику материалов. Через некоторое время оно получило всю партию заказанного материала согласно заключенному договору о поставке. После этого оно доплатило поставщику оставшуюся сумму. В бухгалтерском учете были оформлены следующие записи:

Д 60 - К 51 - перечислен аванс поставщику материалов;

Д 10 - К 60 - учтена стоимость всей партии материалов (без НДС);

Д 19 - К 60 - отражена сумма НДС по полученной партии материалов;

Д 60 - К 60 - произведен зачет аванса;

Д 60 - К 51 - произведена доплата за всю партию материала;

Д 68 - К 19 - осуществлен зачет с бюджетом по НДС.

Если у предприятия ограниченное количество поставщиков, то проводка зачета аванса может не выполняться, поскольку сальдо на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» определит задолженность конкретному поставщику. В реальной бухгалтерской практике целесообразно вести аналитический учет не только по конкретным поставщикам, но и выделять перечисленные им авансы. Поэтому представленную выше совокупность проводок для конкретного поставщика следует рассматривать таким образом:

Д 60-А - К 51 - перечислен аванс поставщику материалов;

Д 10 - К 60 - учтена стоимость всей партии материалов (без НДС);

Д 19 - К 60 - отражена сумма НДС по полученной партии материалов;

Д 60 - К 60-А - произведен зачет аванса;

Д 60 - К 51 - произведена доплата за всю партию материала;

Д 68 - К 19 - осуществлен зачет с бюджетом по НДС,

где: субсчет 60-А «Расчеты по авансам выданным».

Пример № 4. Предприятие через арбитражный суд предъявило претензию своему подрядчику за некачественно выполненную работу. Арбитражный суд принял постановление об удовлетворении претензии. Ответчик перечислил деньги на расчетный счет предприятия. В бухгалтерском учете сделаны следующие проводки:

Д 76 - К 91 - отражена сумма предъявленной претензии с учетом НДС;

Д 91 - К 68 - начислен НДС по удовлетворенной претензии;

Д 51 - К 76 - поступили денежные средства в счет удовлетворения претензии, где: счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям»).

Пример № 5. Подрядчик получил аванс от заказчика. Он провел весь объем работ по договору и сдал по акту заказчику. Заказчик перечислил остаток средств по выполненному договору. В бухгалтерском учете были оформлены следующие записи:

Д 51 - К 62-А - получен аванс на проведение работ;

Д 90 - К 20 - списана на реализацию себестоимость выполненных работ;

Д 90 - К 68 - начислен НДС от реализации выполненных работ;

Д 62 - К 90 - предъявлен счет заказчику на весь объем работ;

Д 90 - К 99 - определена прибыль от реализации выполненных работ;

Д 62-А - К 62 - осуществлен зачет полученного аванса;

Д 51 - К 62 - получен остаток денежных средств по договору,

где: субсчет 62-А «Расчеты по авансам полученным».

В целях упрощения в данном примере НДС с аванса не начислялся. В реальной практике это возможно при условии, что время между получением аванса и окончательным расчетом не превышает срока предоставления в налоговую инспекцию декларации по НДС.

Пример № 6. Предприятием определена сумма резерва по сомнительным долгам на текущий период в размере 1000 руб. (сумма условная). Практически было использовано 900 руб. Остаток в конце периода переведен в прочие доходы. В бухгалтерском учете следует выполнить проводки:

Д 91 - К 63 1000 - сформирован резерв по сомнительным долгам;

Д 63 - К 62 900 - погашены дебиторские задолженности, не реальные к получению;

Д 63 - К 91 100 - включена в состав прочих доходов сумма остатка резерва, где: счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», счет 63 «Резервы по сомнительным долгам», счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Пример № 7. Предприятие заключило со смежной организацией договор мены, по которому должно получить от нее услуги на сумму 1500 руб. взамен отгруженной собственной продукции себестоимостью 1200 руб. В бухгалтерском учете будут оформлены следующие проводки:

Д 90 - К 43 1 200 - списана на реализацию фактическая себестоимость продукции;

Д 62 - К 90 1 500 - предъявлен счет покупателю продукции;

Д 90 - К 68 250 - начислен НДС от реализации продукции;

Д 90 - К 99 50 - определена прибыль от реализации;

Д 20 - К 60 1 250 - отражена стоимость услуг покупателя (без НДС);

Д 19 - К 60 250 - учтен НДС по приобретенным услугам;

Д 60 - К 62 1 500 - осуществлен зачет по договору мены;

Д 68 - К 19 250 - предъявлена к зачету с бюджетом сумма НДС,

где: счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 20 «Основное производство», счет 43 «Готовая продукция», счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», счет 90 «Продажи», счет 99 «Прибыли и убытки».

Учредителями предприятия называются физические и юридические лица, которые основали данное предприятие и имеют свою долю в его уставном (складочном) капитале. Расчеты с ними учитываются с применением счета 75 «Расчеты с учредителями».

В соответствии с Федеральным законом «О государственной регистрации юридических лиц» от 08.08.2001 г. № 129-ФЗ с 1 июля 2002 г. уполномоченным органом по регистрации организаций и предприятий является Министерство РФ по налогам и сборам (МНС). Все вновь образующиеся предприятия платят государственную пошлину, предоставляют необходимые для регистрации документы и вносятся в государственный реестр, который также ведет МНС.

Для регистрации юридического лица предоставляются следующие документы:

1) заявление о государственной регистрации по утвержденной форме;

2) решение о создании предприятия в виде протокола, договора или иного документа в соответствии с законодательством;

3) учредительные документы юридического лица (подлинники или нотариально удостоверенные копии);

4) документ об уплате государственной пошлины.

В учредительных документах наряду с целым рядом сведений фиксируются следующие данные:

состав учредителей;

сфера деятельности предприятия;

величина уставного капитала;

доля каждого учредителя в уставном капитале.

В государственный реестр юридического лица вносятся следующие сведения:

1) полное и сокращенное наименование (в том числе фирменное) на русском языке;

2) организационно-правовая форма;

3) адрес (место нахождения) постоянно действующего исполнительного органа юридического лица, по которому осуществляется связь с юридическим лицом;

4) способ образования юридического лица (создание или реорганизация);

5) сведения об учредителях юридического лица;

6) копии учредительных документов юридического лица;

7) сведения о правопреемстве - для юридических лиц, которые формируются путем реорганизации имеющихся предприятий;

8) дата регистрации изменений, внесенных в учредительные документы;

9) способ прекращения деятельности юридического лица (путем реорганизации или путем ликвидации);

10) размер указанного в учредительных документах коммерческой организации уставного (складочного) капитала;

11) фамилия, имя, отчество и должность лица, имеющего право без доверенности действовать от имени юридического лица, а также паспортные данные такого лица;

12) сведения о лицензиях, полученных юридическим лицом.

Уставный капитал необходим для начала деятельности предприятия. Его величина для предприятий с ограниченной ответственностью определяет также минимальную сумму ответственности предприятия перед кредиторами в случае его банкротства.

Если предприятие признается банкротом, при его ликвидации имущество и другие ликвидные активы продаются и вырученные средства направляются на погашение обязательств. В случае недостаточности средств взыскание накладывается на уставный капитал. (31, с.252)

Факт регистрации предприятия является основанием для бухгалтера при оформлении следующей проводки:

Д 75 - К 80 - зафиксирован размер уставного капитала,

где: счет 75 «Расчеты с учредителями», счет 80 «Уставный капитал».

Эта проводка отражает величину объявленного уставного капитала предприятия и одновременно свидетельствует о возникновении задолженности учредителей по вкладам в уставный капитал. Если задолженность учредителей по их вкладам в уставный капитал не будет погашена в течение финансового года, то предприятие считается не состоявшимся и по закону может быть ликвидировано.

Внесение учредителями своих паев в виде денежных средств и материальных ценностей может быть оформлено в бухгалтерском учете с помощью одной из следующих проводок:

Д 08, 10, 41, 50, 51, 52, 58 - К 75;

Д 01, 04 - К 08,

где: счет 01 «Основные средства», счет 04 «Нематериальные активы», счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», счет 10 «Материалы», счет 41 «Товары», счет 50 «Касса», счет 51 «Расчетные счета», счет 52 «Валютные счета», счет 58 «Финансовые вложения».

При необходимости изменения величины уставного капитала, предприятие обязано одновременно корректировать учредительные документы, в которых должна быть отражена новая сумма уставного капитала. Оформляется такая процедура в бухгалтерском учете с помощью следующих проводок:

Д 75 - К 80 - отражена сумма увеличения уставного капитала;

Д 80 - К 75 - отражена сумма уменьшения уставного капитала.

Учредители могут участвовать в работе организованного ими предприятия или ограничиться лишь получением дивидендов, пропорциональных сумме их вкладов в уставный капитал. Дивиденды могут выплачиваться ежеквартально, раз в полгода или раз в год.

Начисление дивидендов осуществляется либо из нераспределенной прибыли, либо из резервного капитала, образованного за счет нераспределенной прибыли:

Д 82, 84 - К 75 - начислены дивиденды;

Д 70, 75 - К 68 - удержан налог с доходов в виде дивидендов,

где: счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», счет 75 «Расчеты с учредителями», счет 82 «Резервный капитал», счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Выплата дивидендов учредителям оформляется в бухгалтерском учете с помощью следующих проводок:

а) работникам предприятия:

Д 75 - К 70;

Д 70 - К 50,

б) не работникам предприятия:

Д 75 - 50, 51,

где: счет 50 «Касса», счет 51 «Расчетные счета», счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», счет 75 «Расчеты с учредителями».

Учредители могут направлять дивиденды на развитие собственного предприятия. В этом случае их доля в уставном капитале увеличивается, поэтому налоговое законодательство требует удержания налога с дивидендов, направляемых на расширение производства:

Д 84 - К 75 - начислены дивиденды учредителям;

Д 75 - К 68 - удержан налог с дивидендов;

Д 75 - К 80 - дивиденды после удержания налога направлены на развитие предприятия,

где: счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», счет 75 «Расчеты с учредителями», счет 80 «Уставный капитал», счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если предприятием в текущем году получены убытки, они могут быть компенсированы путем дополнительных взносов учредителей:

Д 75 - К 84 - отражена сумма дополнительных взносов учредителей в размере понесенного убытка;

Д 50, 51, 52 - К 75 - приняты на учет дополнительные вклады учредителей,

где: счет 50 «Касса», счет 51 «Расчетные счета», счет 52 «Валютные счета», счет 75 «Расчеты с учредителями», счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если организация имеет филиалы, отделения, представительства и другие обособленные подразделения, которые составляют самостоятельный баланс, то расчеты между организацией и этими подразделениями осуществляются с применением специального счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты». Эти расчеты подразумевают передачу имущества, денежных средств, готовой продукции; оплату труда работников, общих управленческих расходов и другие операции.

Рассмотрим простой пример. Предположим, что у организации есть филиал, которому она передает основные средства, материалы, наличные денежные суммы. Кроме того, она перечисляет ему на расчетный счет определенные суммы денег, начисляет заработную плату работникам филиала и оплачивает некоторые расходы смежных организаций. Взамен организация получает готовую продукцию, изготовленную филиалом, реализует ее, получая выручку. Эта выручка обеспечивает компенсацию затрат организации, связанных с помощью филиалу, и приносит ей определенную прибыль. Данные хозяйственные операции могут быть оформлены следующими бухгалтерскими проводками:

Д 79 - К 01 - направлены в филиал основные средства;

Д 79 - К 10 - преданы в филиал материалы;

Д 79 - К 50 - внесены в кассу филиала наличные денежные средства;

Д 79 - К 51 - переведены на расчетный счет филиала денежные средства;

Д 79 - К 70 - начислена заработная плата работникам филиала;

Д 79 - К 76 - приняты к оплате задолженности филиала некоторым кредиторам;

Д 43 - К 79 - поступила от филиала готовая продукция;

Д 90 - К 43 - списана на реализацию себестоимость готовой продукции филиала;

Д 90 - К 44 - списаны на реализацию коммерческие расходы;

Д 90 - К 68 - начислен НДС от реализации готовой продукции филиала;

Д 62 - К 90 - предъявлен счет покупателю готовой продукции филиала;

Д 90 - К 99 - определена ежемесячная сумма прибыли от реализации продукции;

Д 51 - К 62 - поступили денежные средства от покупателя,

где: счет 01 «Основные средства», счет 10 «Материалы», счет 43 «Готовая продукция», счет 44 «Расходы на продажу», счет 50 «Касса», счет 51 «Расчетные счета», счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты», счет 90 «Продажи», счет 99 «Прибыли и убытки». (31, с.253-254).

1.4 Операции связанных сторон

Взаимоотношения между связанными сторонами весьма распространены в рыночной экономике. Они могут влиять на результаты деятельности и финансовые результаты компании, представляющей финансовую отчетность. Такое влияние может быть существенным даже тогда, когда между связанными сторонами не осуществлялось никаких операций. Поэтому МСФО-24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» требует, чтобы существенная информация о связанных сторонах, влияние их наличия на результаты хозяйственной деятельности составителя отчета раскрывались в примечаниях к финансовой отчетности.

Для консолидированной финансовой отчетности, которая сама по себе раскрывает существенные взаимоотношения внутри консолидированной группы компаний, дополнительного раскрытия информации не требуется.

В стандарте специально подчеркивается, что не требуется специально раскрывать информацию о связанных сторонах:

* в сводной финансовой отчетности в отношении операций внутри консолидируемой группы;

* в финансовой отчетности материнской компаний, когда она опубликована вместе с консолидированной отчетностью всей группы;

* в финансовой отчетности дочерней компании, находящейся в полной собственности материнской, если последняя зарегистрирована в той же стране и представляет консолидированную финансовую отчетность;

* в финансовой отчетности государственных компаний в отношении их операций с другими государственными компаниями.

Рассматривая те или другие стороны в качестве связанных или зависимых сторон, необходимо обращать внимание не только на юридическую характеристику, но и на содержание имеющихся взаимоотношений. При наличии контроля информация об отношениях контроля между связанными сторонами раскрывается независимо от того, проводились ли между ними какие-либо операции или не проводились. По операциям, проведенным между связанными сторонами, должна быть раскрыта информация о характеристике операций и их составных элементах.

Примерный перечень операций и их элементов, требующих раскрытия в контексте информации о связанных сторонах:

Глава 2. Организация работы с дочерними обществами на примере ОАО «Северсталь»