3.1 Процедуры, предшествующие составлению бухгалтерской отчетности

Учетная политика, утверждаемая руководителем предприятия в начале каждого года, является важным документом, определяющим стратегию предприятия. Она не требует ежегодной детальной проработки, достаточно установить ее один раз исходя из принципов непрерывности и долговременности хозяйственной деятельности предприятия на определенном сегменте рынка. При изменении этого сегмента (появление новой продукции, сферы сбыта и т.д.) учетная политика должна быть скорректирована. Она может пересматриваться также в связи с изменениями нормативной и законодательной базы и выявлением в процессе анализа нарушений правил ведения бухгалтерского учета за прошлый год[22, с. 57].

Таким образом, годовая отчетность предоставляет руководителю информацию (результат анализа) о состоянии учетной политики и ее соответствии задачам предприятия, что очень важно. Остановимся подробнее на особенностях этого анализа.

Порядок раскрытия учетной политики предприятия установлен Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98).

Однако существует особый порядок внесения изменений в учетную политику при пересмотре методики определения выручки. На предприятиях действует норматив учета доходов и расходов по методу начисления, т.е. "по отгрузке", когда доходы признаются, как только они начислены (но при этом могут быть не получены). Для малых предприятий разрешается применять кассовый метод признания выручки, т.е. по поступлении реальных средств за реализованную продукцию, работы и услуги в кассу или на расчетный счет. Если статус предприятия изменился, и оно превратилось из малого в крупное, для перехода на метод учета "по отгрузке" следует провести перегруппировку счетов. Должен быть закрыт счет 45 "Товары отгруженные", который входит в состав счетов по расчету налога на имущество, и введен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Кроме того, может появиться необходимость закрытия некоторых резервов, ранее указанных в учетной политике, но не использованных в прошлом году (например, на предстоящую оплату отпусков работникам, на не проведенный ремонт и т.д.). В этом случае следует присоединить остатки средств на резервных счетах к прибыли путем использования корреспонденции счетов: дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов ", кредит счета 99 "Прибыли и убытки". Эти суммы должны быть обложены налогом на прибыль в составе общей прибыли за год по действующей на этот момент ставке[22, с. 79]

При подготовке к годовому отчету необходимо провести следующие операции:

1) для отчетных документов выверить нормативную базу, действующую на дату их составления, так как стандарты бухгалтерского учета учитывают место и время совершения хозяйственных операций (отклонений не должно быть);

2) выверить остатки на счетах рабочего плана счетов предприятия;

3)проверить все фактически произведенные командировочные, представительские, рекламные расходы, а также расходы на содержание личного транспорта для служебного пользования и их соответствие действующим нормам; расходы сверх норм относятся на прибыль предприятия;

4) определить налогооблагаемую прибыль и уточнить схему уплаты налогов на квартал с учетом льгот предприятия, если они имеются;

5) рассчитать показатели для заполнения форм годовой отчетности;

6) заполнить годовой баланс и формы статистического учета.

Руководителю предприятия нужно ознакомиться с подготовленными к сдаче формами годовой отчетности и оценить результаты финансовой деятельности предприятия по итогам расчета прибылей и убытков за отчетный период[22, с. 94].

Отметим некоторые особенности операций закрытия счетов перед заполнением отчетности:

1) необходимо закрыть операционные счета, которые открывались на отчетный период для отражения учетных операций: , 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 90 "Продажи". Остатки по этим счетам должны войти в состав расходов и доходов в составе других балансовых счетов;

2) остатки по некоторым счетам нельзя просто перенести в отчетные документы, так как по содержанию их суммы должны быть распределены пропорционально произведенной продукции и войти в состав себестоимости. Это счета 16 "Отклонение в стоимости материалов", 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 42 "Торговая наценка. Остаток по счету 97 "Расходы будущих периодов" должен быть отнесен к расходам всего периода;

3) сальдо остальных счетов может быть перенесено в отчетные формы целиком.

Есть некоторые особенности и при закрытии балансовых счетов:

1) счета основных средств и нематериальных активов при занесении в баланс должны быть учтены с износом этих средств;

2) если предприятие имеет филиалы или представительства, показатели их деятельности должны учитываться при составлении отчетности;

3) не подлежит отражению в форме "расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности организации" задолженность по оплате труда, с подотчетными лицами и по внутрихозяйственным расчетам.

К процедурам, предшествующим заполнению форм бухгалтерской отчетности, относятся:

- исправление ошибок, выявленных до даты представления бухгалтерской отчетности;

- уточнение оценки активов и пассивов, отраженных в бухгалтерском учете;

- отражение финансового результата деятельности организации;

- сверка данных синтетического и аналитического учета на дату составления бухгалтерской отчетности.

Ошибки в бухгалтерском учете и отчетности могут быть как технические (арифметические, программные и др.), так и методологические (документальное оформление, корреспонденция счетов и др.).

Производимые исправления оформляются справкой бухгалтера, которая должна иметь обязательные реквизиты первичного документа.

Необходимо отразить на дату составления бухгалтерской отчетности приобретенных ценностей, находящихся в пути или не вывезенных со складов поставщиков, на счетах учета имущества;

Уточнить оценку имущества (работ, услуг), полученных (выполненных, оказанных) по неотфактурованным поставкам, сопроводительные документы по которым получены до даты представления бухгалтерской отчетности;

Провести инвентаризацию перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете;

Создать оценочные резервы на дату составления бухгалтерской отчетности.

Создание оценочных резервов на дату составления бухгалтерской отчетности является для организации обязательной процедурой. Необходимость создания оценочных резервов является следствием принципа консерватизма (осторожности, осмотрительности), согласно которому необходимо обеспечивать в бухгалтерском учете большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (п. 7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации").

Пересчитать в рубли на дату составления бухгалтерской отчетности активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (отражение курсовых разниц);

Отразить в годовой бухгалтерской отчетности условные обязательства;

Отразить в бухгалтерской отчетности события после отчетной даты, подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых организация вела свою деятельность;

Сальдировать отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства при составлении бухгалтерской отчетности (если это установлено учетной политикой);

Отразить доходы и расходы, относящихся к отчетному периоду, но по которым отсутствуют первичные документы;

Закрыть субсчета, открытых к счету 90 "Продажи", на субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж";

Закрыть субсчета, открытых к счету 91 "Прочие доходы и расходы", на субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Списать чистую прибыль (убыток) отчетного года на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

Организации обязаны формировать бухгалтерскую отчетность на основе согласованных данных синтетического и аналитического учета[22, 144].

3.2 Составления бухгалтерской отчетности

Согласно п.9 учетной политики предприятия бухгалтерская отчетность представляется по формам, приведенным в приложении к приказу Минфина России от 22 июля 2003г. №67н. Это означает, что организация предоставляет бухгалтерскую отчетность по следующим формам:

- №1 «Бухгалтерский баланс»;

- №2 «Отчет о прибылях и убытках»;

- №3 «Отчет об изменениях капитала»;

- №4 «Отчет о движении денежных средств»;

- №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»

Составлению годовой бухгалтерской отчетности предшествует огромная работа, благодаря которой выверяются данные необходимые для ее составления. Одним из этапов этой работы является составление оборотных ведомостей, которые служат для обобщения, проверки правильности записей на счетах бухгалтерского учета и составления нового баланса. В оборотную ведомость по синтетическим счетам включены сведения об остатках на счетах на конец отчетного периода. Это позволяет применять оборотную ведомость по синтетическим счетам для составления нового баланса, т.к. основная часть статей баланса соответствует наименованиям синтетических счетов. Оборотно-сальдовая ведомость по синтетическим счетам ООО ДРСП «СОЮЗ» представлена в Приложении 1.

Рассмотрим порядок заполнения формы №1 «Бухгалтерский баланс» (см. Приложение 2). При этом можно и нужно воспользоваться данными оборотной ведомости. Для удобства представим технику составления формы №1 в таблице.

Таблица 3.

Техника составления формы №1 «Бухгалтерский баланс».

Рассмотрим технику заполнения формы №2 «Отчет о прибылях и убытках» (см. Приложение №3). При этом необходимо помнить, что все показатели отражают нарастающим итогом с 1 января по 31 декабря 2006 г. включительно. При этом в графе 3 приводят данные за отчетный период, а в графе 4 - за аналогичный период прошлого года. Для удобства восприятия представим данные в виде таблицы.

Таблица 4.

Техника составления формы №2 «Отчет о прибылях и убытках»

Рассмотрим технику заполнения формы №3 «Отчет об изменениях капитала» (см. Приложение 4).

Таблица 5.

Техника составления формы №3 «Отчет об изменениях капитала»

Рассмотрим технику заполнения формы №4 «Отчет о движении денежных средств» (см. Приложение №5). В этом Отчете расшифровывают дебетовые и кредитовые обороты за год по счетам учета денежных средств (счета 50, 51, 52 и 55). Причем разбивают эти суммы в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Для удобства приведем наглядную таблицу, помогающую заполнить каждую строку формы №4.

Таблица 6. Техника составления формы №4 «Отчет о движении денежных средств»

В состав годовой бухгалтерской отчетности входит форма №5 - "Приложение к бухгалтерскому балансу" (см. Приложение №6). В ней приводят данные о наличии и движении в течение отчетного периода некоторых активов, расходов и обязательств. Следует отметить, что для некоторых строк формы №5 коды утверждены совместным Приказом Минфина России N 102н и Госкомстата России N 475 от 14 ноября 2003 г., а коды остальным строкам организация может присвоить самостоятельно, например так, как это сделано в приведенной таблице 3.4.

Таблица 7. Техника заполнения формы №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»

3.3 Налоговая и статистическая отчетность

Таблица 8.

Регистр «Учет доходов от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и прочего имущества»

Налогоплательщик: ООО ДРСП «СОЮЗ». Идентификационный Период с 01.01.06 по 31.12.06

Предприятие ООО ДРСП «СОЮЗ» представляет декларацию по налогу на прибыль В Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №1 по Астраханской области по месту своего нахождения.

Достоверность и полноту сведений, указывающихся в декларации подтверждает руководитель организации, главный бухгалтер.

К примеру: «Расчет налога на прибыль организаций» это одна из составляющих данной декларации. Здесь выделяются доходы от реализации (010), Внереализационные доходы (020), Расходы, уменьшающие сумму дохода от реализации (030), Внереализационные расходы (040) и т.д.

Можно ли рассчитать налог на прибыль и заполнить декларацию по этому налогу, основываясь на данных бухгалтерского учета? Да, можно. Но далеко не во всех случаях, а лишь тогда, когда правила бухгалтерского учета не отличаются от норм Налогового кодекса РФ. Говоря о налоге на прибыль, нужно установить, насколько отличаются доходы и расходы, признаваемые в бухгалтерском учете, от доходов и расходов в учете налоговом (именно по ним определяется размер прибыли). В бухгалтерском учете доходы от реализации основных средств - это сумма всех поступлений, связанных с расчетами за эти основные средства. Так сказано в п.10.1 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 10/99. Так же определяет доходы и Налоговый кодекс РФ. Следовательно, сумму, полученную от продажи основных средств и сформированную в бухучете, можно использовать для расчета налога на прибыль.

С расходами не все так однозначно. Расходами от реализации имущества в бухучете признается остаточная стоимость этого имущества. Так сказано в п.14.1 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99. Так же трактует расходы и Налоговый кодекс РФ. Однако это не означает, что остаточную стоимость имущества, сформированную на счетах бухгалтерского учета, можно всегда использовать для расчета налога на прибыль.

Это можно делать только если и первоначальная стоимость имущества, и сумма амортизации по нему равны в бухгалтерском и налоговом учете. Такое возможно лишь тогда, когда имущество вы приобрели в этом году и начисляете амортизацию линейным методом (этот метод одинаково применяется и в том, и в другом учете).

А по имуществу, у которого остаточная стоимость будет различаться, все-таки лучше отдельно вести налоговый учет, а не пытаться использовать для расчета налога на прибыль данные из бухгалтерского учета.

Кроме того, в бухгалтерском учете доходы и расходы от реализации основных средств считаются операционными. Они отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Налоговый кодекс РФ, однако, устанавливает иную классификацию этих доходов и расходов. Если от продажи основных средств получена прибыль, то выручка считается доходом от реализации, а расходы - расходами, связанными с производством и реализацией. Следовательно, для целей налогообложения бухгалтеру придется корректировать операционные доходы и расходы.

По строке 070 Приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль показывается сумма выручки от реализации права требования как реализации финансовых услуг (переуступка права требования или прекращение соответствующего обязательства). Эта выручка определяется как стоимость имущества, причитающегося предприятию при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. Причем этот доход можно уменьшить на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга. Это установлено п.3 ст.279 Налогового кодекса РФ.

Заполнить эту строку на основании данных бухгалтерского учета достаточно сложно. Ведь порядок учета выручки от реализации права требования в бухгалтерском и налоговом учете различен. Поэтому для заполнения строки 070 трудно обойтись без данных регистра учета доходов текущего периода.

В строки 080 - 090 Приложения 1 к листу 02 нужно вписать суммы выручки от реализации прав требования. По строке 080 показывается сумма выручки от реализации прав требования до наступления срока платежа. А по строке 090 отражается сумма выручки от реализации прав требования после наступления срока платежа.

Чтобы заполнить эти строки, лучше вести отдельные налоговые регистры. Те предприятия, которые ведут учет в налоговых регистрах, рекомендованных МНС России, могут заполнить эти строки на основании данных регистра учета доходов текущего периода.

По строке 100 Приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организации показывают выручку от реализации товаров (работ, услуг) по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы. Заполняется эта строка на основании данных регистра учета доходов текущего периода.

Строку 101 заполняют профессиональные участники рынка ценных бумаг. В эту строку они вписывают выручку от реализации ценных бумаг.

По строке 110 Приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций записывается общая сумма доходов от реализации. Чтобы определить эту сумму, надо сложить показатели строк 010, 060, 070, 080, 090, 100 и 101 Приложения 1 к листу 02.

Порядок составления форм статистической отчётности.

Статистическая отчетность представляет собой систему количественных и качественных показателей, характеризующих работу предприятия за определенный период времени. С ее помощью осуществляется контроль за объемом и качеством произведенной продукции, за движением производственных, финансовых и трудовых показателей. При составлении статистической отчетности используются данные статистического учета, а также текущего бухгалтерского учета и отчетности. Одной из основных форм статистической отчетности является форма №П-3 «Сведения о финансовом состоянии предприятия» (см. Приложение №8)[17, с. 27].

Также как и между всеми формами бухгалтерской отчетности существует взаимосвязь, также и между показателями форм статистической отчетности и бухгалтерской отчетности она присутствует. Рассмотрим взаимоувязку этих показателей на основе данных таблицы 10

Таблица 11.

Взаимоувязка показателей формы №П-3 «Сведения о финансовом состоянии предприятия» и форм бухгалтерской отчетности

Раздел 1 «Показатели финансового состояния и расчетов» формы №П-3 заполняется на основании данных Бухгалтерского баланса форма №1 и Отчета о прибылях и убытках форма №2. Для заполнения строк 01, 02 формы №П3 используют показатели строки 140 за отчетный период и за аналогичный период предшествующего года формы №2. Строки 05-27 формы №П-3 заполняются на основании строк 230,240,510,610,620 бухгалтерского баланса форма №1. Строки 30-33 раздела 2 «Доходы и расходы» заполняются на основании данных строк 010, 020, 030, 040, 050 Отчета о прибылях и убытках (форма №2) как за отчетный период, так и за аналогичный предыдущий. Строка 34 «Выручка от продажи основных средств» заполняется по данным строки 210 формы №4 «Отчет о движении денежных средств». Раздел 3 «Активы организации» заполняется по данным бухгалтерского баланса (форма №1). Строка 36 соответствует итоговой строке по разделу I «Внеоборотные активы» 190 формы №1, а строки 37-39 формы №П-3 соответствуют строкам 110-130 формы №1. Аналогично заполняются строки 40-47. По строке 48 «Капитал и резервы» отражается итоговая сумма по разделу III бухгалтерского баланса (строка 490). Раздел 4 «Состояние расчетов с организациями и предприятиями России и зарубежных стран» заполняется на основании данных, представленных в форме №1 и №4.

Сведения о финансовом состоянии организации

Организация ООО ДРСП «СОЮЗ» заполняет форму № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг» (см. Приложение №9).

Форму предоставляют все юридические лица, являющиеся коммерческими организациями, а также некоммерческие организации всех форм собственности, осуществляющие производство товаров и услуг для реализации на сторону, их обособленные подразделения (кроме банков, страховых и прочих финансово-кредитных организаций, а также юридических лиц, средняя численность работников которых не превышает 15 человек, включая работающих по совместительству и договорам гражданско-правового характера). Организации ежемесячно представляют сведения по разделам I (кроме строк 03, 04, 05), II, III, IV за отчетный месяц, предыдущий месяц и соответствующий месяц прошлого года, по разделу V - за отчетный месяц; ежеквартально - по строкам 03, 04, 05 - по состоянию на конец отчетного периода. С помощью этой формы собирается информация об общем объеме производства товаров и услуг, а также по их видам. Также эта форма содержит сведения о выпуске товаров и услуг в фактических ценах, информацию об отгрузке продукции. Сопоставление этих показателей позволяет сделать выводы об эффективности работы предприятия (продумана ли система реализации продукции без задержек или же предприятие работает "на склад"). При этом предусмотрена достаточно подробная классификация производимой продукции (строительно-монтажные работы, оборот торговли, потребительские товары) и информация по каждому виду продукции в соответствии с перечнем, определенным органами государственной статистики.

Следует отметить, что некоторые данные, собираемые органами статистики, относятся к будущему периоду и приводятся справочно. В таком режиме в форме № П-1 собирается информация об общем объеме заказов на поставку продукции в последующие периоды.

Форма № П-2 «Сведения об инвестициях» (см. Приложение №10).

Форму предоставляют все юридические лица - коммерческие и некоммерческие организации всех форм собственности, их обособленные подразделения (кроме юридических лиц, средняя численность работников которых не превышает 15 человек, включая работающих по совместительству и договорам гражданско-правового характера). Форма содержит данные об инвестициях предприятий в финансовые и нефинансовые активы. Инвестиции в финансовые активы показываются с выделением долгосрочных и краткосрочных вложений, а также зарубежных инвестиций. Инвестиции в нефинансовые активы приводятся по видам активов. Из состава источников инвестиций выделяются собственные средства предприятий (в том числе прибыль) и привлеченные ими средства из других источников (кредиты банков, заемные средства других-организаций, средства бюджета и внебюджетных фондов, эмиссия акций и др.). Инвестиционная деятельность - это приобретение ресурсов, способных обеспечить получение доходов в будущем. В зависимости от типа приобретаемых активов инвестиции подразделяются на финансовые вложения, осуществляемые с целью приобретения финансовых прав (акций, облигаций и т.п.), и инвестиции в нефинансовые активы (здания, машины, землю и т.п.). В форме № П-2 (особенно в разделе 2) применена терминология, приближенная к определениям системы национальных счетов.

Следует отметить, что форма № П-2 предусматривает отражение финансовых инвестиций с двух позиций:

как стоимости ресурсов, израсходованных организацией за определенный период на приобретение финансовых прав - акций, облигаций, долей в уставном капитале других организаций, банковских вкладов, займов, предоставленных другим организациям;

как стоимости активов, представляющих собой финансовые права, которыми располагает организация на определенную дату.

В первом случае финансовые инвестиции рассматриваются как финансовые потоки, которые характеризуются интервальным показателем и определяются по сумме фактических затрат инвестора на их приобретение, включая вознаграждение за выполнение посреднических услуг по покупке ценных бумаг.

Во втором случае финансовые инвестиции рассматриваются как накопленная величина, характеризуемая моментным показателем и определяемая по балансовой стоимости инвестиций на определенную дату. Балансовая стоимость финансового актива может отличаться от фактических затрат на его приобретение за счет того, что в бухгалтерском учете разница между покупной стоимостью государственной ценной бумаги и ее номинальной стоимостью постепенно относится на финансовые результаты организации. Кроме того, различие возможно за счет того, что имеющиеся у организации акции, рыночная котировка которых регулярно публикуется, при составлении годового бухгалтерского баланса отражаются не по стоимости приобретения, а по рыночной стоимости (если последняя ниже стоимости приобретения)[17, с. 46].

В обоих случаях финансовые инвестиции могут быть определены как валовые и как чистые инвестиции, т.е. с учетом и без учета принятых финансовых обязательств. Валовые инвестиции представляют собой финансовые вложения, осуществленные данным предприятием в другие хозяйственные единицы (строки 01-20 формы № П-2). Чистые инвестиции формируются путем вычитания из валовых инвестиций финансовых вложений в данное предприятие (последние отражены по строкам 21-24 формы №П-2). Данные об источниках инвестиций позволяют определить долю собственных средств, вовлеченных в процесс инвестирования (особенно прибыль предприятия), степень использования заемных средств для целей инвестирования (в том числе кредиты коммерческих банков, что является индикатором сбалансированности денежно-кредитного и реального секторов экономики).

С 1 января 1998 года организации представляют органам государственной статистики Сведения о численности, заработной плате и движении работников по форме № П-4 (см. Приложение 11). Сведения включают следующие разделы:

? Численность и начисленная заработная плата - содержатся данные по всему персоналу о средней численности, фонде начисленной заработной платы, выплатах социального характера. Показатели этого раздела заполняются на основании данных документов по учету личного состава, труда и его оплаты, а именно, штатного расписания (ф. №Т-3), расчетно-платежных ведомостей (ф. №49).

? Использование рабочего времени - указывается информация об эффективности использования рабочего времени. Заполняется на основании первичных документов: Табель учета использования рабочего времени (ф. №Т-13), График отпусков (ф. №Т-7).

? Движение работников и предполагаемое высвобождение - заполняется по данным Приказов о приеме работника на работу (ф. №Т-1), Приказов о прекращении действия трудового договора с работником (ф. №Т-8) и т.д. [17? с. 63].

Рассматриваемая организация заполняет также форму № 1-Т «Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности» (см. Приложение №14). Для заполнения раздела 1. «Численность и заработная плата работников» пользуются:

o табелем учета использования рабочего времени;

o приказами о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора (ф. ф. N N Т-1, Т-5, Т-8);

o приказами (распоряжениями) о предоставлении отпуска работнику (форма №Т-6);

o личными карточками работника (ф. N Т-2);

o табелями учета рабочего времени и расчета оплаты труда (ф. N Т-12), табелями учета рабочего времени (ф. N Т-13);

o расчетно-платежными ведомостями (ф. N Т-49) и другими документами.

В разделе 2. «Численность и заработная плата работников подсобных промышленных производств» показываются данные о персонале, занятом промышленными видами деятельности в непромышленных организациях, показанные в целом по строке 10 раздела I, отражаются по видам промышленных производств в разделе II. Т.к. в отношении нашего предприятия мы не можем сказать, что у нас есть работники.