Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1.1 Правовое обеспечение аудита нематериальных активов

1.2 Этапы проведения аудита нематериальных активов

ГЛАВА 2. АУДИТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В ОАО «ПОКРОВСКИЙ ХЛЕБ»

2.1 Краткая характеристика предприятия

2.2 Планирование аудиторской проверки

2.3 Последовательность работ при проведении аудита нематериальных активов

2.4 Документальное оформление результатов проверки

ГЛАВА 3. МЕРОПРИЯТИЯ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ АУДИТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В ОАО «ПОКРОВСКИЙ ХЛЕБ»

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ВВЕДЕНИЕ

Одной из групп имущества, включаемых в состав внеоборотных активов организации, являются нематериальные активы.

В бухгалтерском учете под нематериальными активами понимают объекты внеоборотных активов, которые имеют стоимость и потребительскую значимость, но не имеют материально-вещественной формы.

Использование их в хозяйственной практике позволяет повысить доходность организаций, уровень конкурентоспособности, приводит к росту рыночной стоимости организаций, техническим и технологическим прорывам, увеличивает жизнеспособность хозяйственных единиц.

Актуальность темы аудит операций с нематериальными активами подчеркивается растущим значением роли нематериальных активов в деятельности предприятия. Уже давно не редкость, что на балансе предприятия числятся дорогостоящие исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, которые приносят предприятию большие прибыли, но в тоже время нематериальные активы должны принадлежать организации на праве собственности, поэтому их часть путают с расходами.

Предметом исследования является аудит операций с нематериальными активами. В качестве объекта выбрано предприятие ОАО «Покровский хлеб».

Цель данной работы - провести аудит операций с нематериальными активам, выявить и устранить недостатки в организации учета с нематериальными активами на примере ОАО «Покровский хлеб». Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1) рассмотреть теоретические основы аудита операций с нематериальными активами;

2) провести аудит операций с нематериальными активами на примере ОАО «Покровский хлеб», являющегося объектом исследования.

3) разработать мероприятия по совершенствованию учета операций с нематериальными активами.

В соответствии с поставленной целью и задачами работа структурно состоит из следующих частей:

1) введение,

2) теоретическая часть, в которой отражены теоретические аспекты аудита операций с нематериальными активами;

3) практическая часть, которая посвящена проведению аудита операций с нематериальными активами и разработке мероприятий по совершенствованию учета операций с нематериальными активами в ОАО «Покровский хлеб»,

4) заключение,

5) список использованной литературы.

При условии выполнения поставленных задач сформируется целостный взгляд на рассматриваемую проблему. Именно это определяет практическую значимость работы.

При проведении аудита нематериальных активов были использованы следующие методы: инспектирование, наблюдение, пересчет и другие.

Современные тенденции в развитии теоретических и методологических представлений об учете и аудите нематериальных активов как в России, так и за рубежом имеют острую дискуссионную направленность.

Вопросы учета нематериальных активов и их отражение в отчетности предприятий освещались в трудах отечественных ученых-специалистов - Н.М. Балакеревой, П.С. Безруких, Н.Г. Белова, Л.И. Ворониной, П.И. Камышанова, Н.П. Кондракова, В.Н. Макарьевой, А.Н. Медведева, В.Д. Новодворского, С.А. Николаевой, М.Ф. Овсейчук, В.Ф. Палия, В.И.Петровой, Г.Б. Полисюк, Я.В. Соколова, Г.М. Соловьевой, Л.И. Хоружий, Л.А.Чайковской, Л.З. Шнейдмана, а также зарубежных ученых - К.Друри, Д. Колдуэлла, Б. Лева, Б. Нидлза.

Подходы к анализу нематериальных активов в деятельности предприятий нашли свое отражение в работах М.И. Баканова, В.Г. Когденко, М.В. Мельник, В.В. Нитецкого, Г.В. Савицкой, В.П. Суйца, А.Д. Шеремета.

Методика аудита правильности операций с объектами нематериальных активов разрабатывалась авторами - В.И. Подольским, В.А. Пипко, Н.А. Ремизовым, А.Е. Суглобовым, Ф.В. Зайнетдиновым.

Теоретические позиции определения степени эффективности использования средств посредством аудиторских практик проектировались в исследованиях В.А. Жукова, С.Н. Рябухина, А.Н. Саунина, Е.Н. Синевой, В.И. Шлейникова.

В имеющихся научных работах и методических публикациях, посвященных учету, анализу и аудиту нематериальных активов нет единого мнения о структурных взаимосвязях управленческих практик с методикой учета и анализа компонентов их эффективного использования в деятельности предприятий.

Обобщение теории и практики в данной области позволяет сделать вывод о том, что назрела потребность в исследовании и разработке методологических аспектов аудита, учитывающих специфику и роль нематериальных активов в имущественном комплексе предприятий, а также потребности пользователей в информации о ней.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1.1 Правовое обеспечение аудита нематериальных активов

Нормативное регулирование аудита представляет собой многоуровневую систему. Каждый уровень включает перечень нормативных документов, регулирующих аудиторскую деятельность в России. Система нормативного регулирования аудиторской деятельности приведена в таблице 1.1.

Таблица 1.1

Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в России [18, C.31]

Уровни регулирования аудита	Виды и наименование нормативных документов	Область применения
1	2	3
1-й уровень	Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 г. (в ред. от 11.07.2011 № 200 - ФЗ)	Определение места, цели и задач аудиторской деятельности, порядка осуществления и оформления результатов аудита
2-й уровень	Подзаконные акты в области регулирования аудиторской деятельности	Регулирование вопросов лицензирования аудиторской деятельности, проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, предоставление информации и отчетности о деятельности аудиторских фирм и аудиторов
3-й уровень	Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности	Определение положений регулирования аудиторской деятельности, обязательных для соблюдения всеми аудиторскими фирмами и аудиторами
4-й уровень	Правила (стандарты) аккредитованных аудиторских профессиональных объединений	Регулирование специфических вопросов аудиторской деятельности, в том числе на уровне объединений, министерств
5-й уровень	Внутрифирменные аудиторские правила (стандарты)	Использование при проведении аудита и оказании сопутствующих аудиту услуг

Первый уровень включает Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 г. (в ред. от 11.07.2011 № 200 - ФЗ). Относится он к основным законодательным актам. В законе изложены положения, которые позволяют осуществлять общее правовое регулирование аудиторской деятельности в России [4].

В дополнение к Закону об аудиторской деятельности принимают различные нормативные документы, регулирующие и уточняющие частные вопросы осуществления аудиторской деятельности. Эти нормативные документы формируют второй уровень системы нормативного регулирования аудита. К ним относятся приказы, положения, письма по вопросам лицензирования, аттестации, предоставления информации и отчетов по результатам осуществления аудиторской деятельности.

К документам третьего уровня, регулирующим аудиторскую деятельность в России, относят федеральные правила (стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка. Правила (стандарты) аудиторской деятельности - это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформления и оценки качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также порядку подготовки аудиторов и оценки их квалификации.

Четвертый уровень включает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств. Устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.

Пятый уровень включает внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Содержание и форма таких документов является прерогативой аудиторских фирм. Они определяют качество аудита и престиж аудиторских фирм.

Учет нематериальных активов строго регламентирован законодательством РФ. В настоящее время сложилась четырехуровневая система нормативного регулирования.

К первому уровню относятся: Кодексы, Федеральные законы, Постановления.

Гражданский кодекс Российской Федерации №51-ФЗ, 30 ноября 1994 года (принят ГД ФС РФ от 21.10.1994г. ред. 06.04.2011 № 65 - ФЗ.) регулирует отношения по приобретению и выбытию нематериальных активов. По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (гл.30 ст.454 ГК РФ). Согласно п. 1 ст. 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор) [1].

В Налоговом кодексе Российской Федерации. (в ред. от 19.07.2011 г. № 23-ФЗ) предусмотрено две ситуации, когда формируется первоначальная стоимость нематериальных активов, - приобретение и создание; рассмотрены методы начисления амортизации, порядки определения срока полезного использования нематериальных активов [2].

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ (в ред. от 28.09.2010 № 243 - ФЗ) устанавливает единые пpaвoвые и метoдoлoгичеcкие ocнoвы opгaнизaции и ведения бухгaлтеpcкoгo учетa, порядок составления и предоставления отчетности [3].

Федеральный закон от 25.02.1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (в ред. от 18.07.2011 г.) определяет правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, на территории Российской Федерации, а также устанавливает гарантии равной защиты прав, интересов и имущества субъектов инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, независимо от форм собственности [5].

Ко второму уровню относятся Положения по бухгалтерскому учету.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н. (в ред. от 24.12.2010 № 186н) определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации [6].

ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (в редакции приказа Минфина РФ от 06.10.08 г. № 106 н, ред. от 08.11.2010) - основополагающий нормативный документ, которым руководствуются организации при формировании и раскрытии учетной политики. В учетной политике предприятия описываются порядок учета нематериальных активов [7].

Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» - ПБУ 14/2007. Утверждено приказом Минфина РФ от 27.12.2007 г. № 153н, в ред. от 24.12.2010 № 186н устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений) [8].

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32н (с изм. от 08.11.2010 № 144н) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах организации [9].

Положение по бухгалтерскому учету расходов организации - ПБУ 10/99 «Расходы организации», утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н (с изм. от 08.11.2010 № 144н) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организации [10].

Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» - ПБУ 15/08, утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008г. № 107н, в ред. от 08.11.2010 № 144н устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим) для приобретения нематериальных активов [11].

К третьему уровень относят методические указания, инструкции, рекомендации и иные аналогичные им документы Минфина России.

Согласно плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н. (с изменениями от 08.11.2010 г. № 142н) для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов используется счет 04 «Нематериальные активы», к которому могут быть открыты несколько субсчетов. Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» ведется по отдельным объектам нематериальных активов [12].

Согласно методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательствах, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.06.95г. № 49 (в ред. от 08.11.2010 № 142н) инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. Здесь же описан порядок проведения инвентаризации и документальное оформление ее результатов [13].

Четвертый уровень - внутренние документы конкретной организации

Сюда относятся рабочие документы организаций, предназначенные для внутреннего пользования, утверждаемые руководителем организации в пределах принятой учетной политики. Содержание и статус этих документов, принципы их построения и взаимодействия между собой, а также порядок подготовки и утверждения определяются руководителем организации.

В качестве основного документа четвертого уровня нормативные документы рассматривают учетную политику организации.

Учетная политика - документ четвертого уровня нормативного регулирования, в котором представлены конкретные способы учета на основе законодательных и нормативных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению.

1.2 Этапы проведения аудита нематериальных активов

Цель аудита нематериальных активов - установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам для того, чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах [22 ,C.7].

Задачи аудита нематериальных активов (Таблица 1.2).

Таблица 1.2

Задачи аудита нематериальных активов [21, C.5]

№	Задачи
1	2
1	Изучение состава нематериальных активов по данным первичных документов и учетных регистров, подтверждение права собственности на них
2	Оценка состояния синтетического и аналитического учета нематериальных активов
3	Подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета нематериальных активов
4	Проверка своевременного и полного отражения в бухгалтерском учете операций с нематериальными активами при соблюдении требований законодательства Российской Федерации
5	Своевременное проведение инвентаризации нематериальных активов, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета

В процессе аудиторской проверки операций с нематериальными активами используются следующие документы: бухгалтерский баланс (форма № 1), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, приказ по учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 91 «Прочие доходы и расходы», 90 «Продажи», 98 «Доходы будущих периодов».

Последовательность аудита, содержание аудиторских процедур и используемые документы приведены в таблице 1.3.

нематериальный актив аудит проверка

Таблица 1.3

Этапы, аудиторские процедуры и документы для проверки нематериальных активов

Этапы аудита	Аудиторские процедуры	Используемые документы
1	2	3
Проверка соблюдения положений учетной политики в части нематериальных активов	Отнесение объектов к нематериальным активам. Оценка нематериальных активов. Начисление амортизации нематериальных активов	Учетная политика организации для целей бухгалтерского и налогового учета
Аудит правильности определения первоначальной стоимости	Контроль правильности определения первоначальной стоимости с учетом источников поступления нематериальных активов	Накладные, счет-фактуры, учредительные договоры, договоры дарения, соглашения
Проверка документального оформления приобретения нематериальных активов	Наличие первичных документов, отражающих приобретение нематериальных активов. Проверка правильности использования унифицированных форм документов	Накладные, счет-фактуры, учредительные договоры, договоры дарения, соглашения, карточки учета нематериальных активов
Контроль правильности учета суммы НДС при приобретении нематериальных активов	Наличие счетов-фактур. Правильность оформления счетов-фактур в соответствии с требованиями налогового законодательства. Применение налоговых вычетов по НДС.	Платежные документы, счета-фактуры, карточки по счетам: 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Проверка соответствия используемых способов начисления амортизации требованиям бухгалтерского и налогового учета	Контроль применяемых способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета: Линейный; Уменьшаемого остатка; Списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Для целей налогового учета - линейный и нелинейный метод	Учетная политика организации для целей бухгалтерского и налогового учета ,ПБУ 14/2007, гл. 25 НК РФ.
Контроль правильности начисления амортизации по нематериальным активам	Определение первоначальной стоимости объектов. Определение срока полезного использования. Пересчет суммы амортизации. Проверка периода начисления амортизации.	Ведомости по учету амортизации, карточки учета нематериальных активов, карточка по счету 05 «Амортизация нематериальных активов».
Аудит организации бухгалтерского учета амортизации нематериальных активов	Проверка закрепленного способа учета в учетной политике организации (с применением счета 04 «Нематериальные активы» или 05 «Амортизация нематериальных активов»)	Учетная политика организации, журналы - ордера, карточки по счетам 04 «Нематериальные активы» или 05 «Амортизация нематериальных активов»
Аудит документального оформления операций по выбытию объектов	Контроль выбытия нематериальных активов в зависимости источников выбытия	Акты о приеме - передаче, акты о списании, карточки учета нематериальных активов.
Проверка правильности ведения аналитического (по видам) и синтетического учета нематериальных активов	Контроль бухгалтерских запи-сей на соответствие Инструк-ции по применению Плана счетов бухгалтерского учета. Проверка рабочего Плана счетов, прилагаемого к учетной политике, в соответствии с типовым Планом счетов бухгалтерского учета	Учетная политика, рабочий План счетов, карточки, ведомости учета нематериальных активов, журналы-ордера, карточки по счетам бухгалтерского учета
Аудит достоверности показателей в бухгалтерской (финансовой) отчетности	Проверка соответствия отчет-ных показателей (формы № 1 и № 5) соответствующим показа-телям в регистрах синтетичес-кого и аналитического учета	Бухгалтерский баланс, приложение к бухгалтерскому балансу, Главная книгна

Выполнение аудиторских процедур позволяет выразить мнение о достоверности суммы нематериальных активов, отраженных в бухгалтерском балансе.

Традиционно аналитические процедуры в аудиторской практике проводятся в ходе проверки и в конце ее.

В порядке проведения аудита эффективности важно выделить следующие задачи экономического анализа использования нематериальных активов предприятия и определить их место в программе проверки:

1) анализ наличия нематериальных активов в составе всего имущества и во внеоборотных активах - этап планирования;

2) анализ объема и динамики нематериальных активов - этап планирования;

3) анализ структуры и состояния нематериальных активов по видам, срокам полезного использования и правовой защищенности - аудит операций с НМА;

4) анализ доходности (рентабельности) и фондоотдачи нематериальных активов - этап планирования;

5) анализ ликвидности нематериальных активов и степени риска вложений капитала в нематериальные активы - этап планирования [23, С.15].

Для целей учета, анализа и оценки нематериальных объектов используется система экономических показателей, характеризующих статику (состояние) и динамику (движение) изучаемого объекта. Особое значение имеют показатели эффективности использования нематериальных объектов, отражающие степень их влияния на финансовое состояние и финансовые результаты деятельности предприятия.

По данным бухгалтерского баланса (форма № 1) и Приложения к нему (форма № 5) можно провести анализ динамики изменений в объеме нематериальных активов всего и по видам за отчетный период по сравнению с данными базисного периода. При наличии отчетных данных за ряд периодов проводится трендовый анализ, т.е. рассчитывают абсолютные и относительные отклонения по отношению к предшествующим периодам, а также определяют средние отклонения.

Конечный эффект от использования нематериальных активов выражается в общих результатах хозяйственной деятельности: в снижении затрат на производство, увеличении объемов сбыта продукции, увеличении прибыли, повышении платежеспособности и устойчивости финансового состояния. Основным принципом управления динамикой нематериальных активов является формула: темпы роста отдачи капитала. В динамике темпы роста выручки от реализации продукции или прибыли должны опережать темпы роста нематериальных активов [23, С.18].

Далее рассмотрим порядок проведения аудита операций с нематериальными активами на примере ОАО «Покровский хлеб».

ГЛАВА 2. АУДИТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В ОАО «ПОКРОВСКИЙ ХЛЕБ»

2.1 Краткая характеристика предприятия

Полное официальное название предприятия: Открытое акционерное общество «Покровский хлеб».

Сокращенное название предприятия: ОАО «Покровский хлеб».

Юридический адрес предприятия: 614990, Россия, г. Пермь, ул. Маршрутная, 13.

Основным направлением деятельности предприятия являются производство хлебобулочных, сухарных и кондитерских изделий.

Организационная структура ОАО «Покровский хлеб» приведена на рисунке 1.

Рисунок 1. Организационная структура ОАО «Покровский хлеб»

Организационная структура является линейно - функциональной. Главное ее достоинство в том, что создается преимущество благодаря разделению труда, а также обеспечивает постоянный рост эффективности функционирования каждого сотрудника благодаря консультативному воздействию со стороны специалистов или специализированных подразделений, отвечающих за тот или иной участок работы структуры в целом.

Финансовый отдел: обеспечение платежеспособности, повышение рентабельности производства, проведение мероприятий по укреплению финансовой дисциплины, разработка финансовой политики предприятия.

Заведующий производством: руководство производственно-хозяйственной деятельностью подразделения, направляет деятельность коллектива на обеспечение запланированного выпуска продукции требуемого ассортимента и качества, проводит работу по совершенствованию производственного процесса, внедрению современных технологий.

Отдел продаж: планирование продаж, увеличение стоимости и рентабельности заключенных контрактов, выработка стратегии поиска новых клиентов, формирование доверительных отношений с клиентами, проведение коммерческих переговоров. Является самостоятельным структурным подразделением компании, подчиняется непосредственному руководителю отдела.

Отдел маркетинга: совместно с другими подразделениями предприятия и руководством предприятия вырабатывает стратегию рыночной деятельности предприятия, координирует деятельность по формированию и проведению закупочной, сбытовой и сервисной политики предприятий, продвижение продукции, формирование и поддержание имиджа предприятия и торговых марок.

IT-отдел: автоматизация бизнес-процессов, разработка программного обеспечения, поддержка работоспособности сетевой инфраструктуры. Для более качественного выполнения своих задач все отделы предприятия полностью компьютеризированы.

Задачами, направленными на дальнейшее развитие общества являются:

1) разработка и внедрение новых видов хлебобулочных и кондитерских изделий;

2) производство тортов;

3) проведение целенаправленных рекламных компаний и анализ эффективности рекламных акций;

4) внедрение новых технологий;

5) рост доходности продаж;

6) оптимизация затрат на производство и реализацию продукции.

7) ремонт, техническое перевооружение и реконструкция предприятия.

Отчетность предприятия - Бухгалтерский баланс (фора № 1) и Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) за 2008 - 2010 гг. приведены в Приложении 1, 2, 3, 4, 5, 6.

Основные технико - экономические показатели ОАО «Покровский хлеб» приведены в таблице 2.1.

Таблица 2.1

Основные технико - экономические показатели ОАО «Покровский хлеб»

Показатель	2008 г.	2009 г.	2010 г.	Абсолютное изменение,	Темп роста, %
1	2	3	4	5	6
Выручка от реализации, тыс. руб.	1 015 663	1 076 855	1 176 380	160 717	115,82
Себестоимость, тыс. руб.	663 272	672 068	754 774	91 502	113,80
Прибыль от продаж, тыс.руб.	160 913	203 056	205 345	44 432	127,61
Прочие доходы, тыс.руб.	10 181	12 624	38 744	28 563	380,55
Прочие расходы, тыс.руб.	52 962	67 204	99 171	46 209	187,25
Чистая прибыль, тыс. руб.	90 705	122 325	117 193	26 488	129,20
Уставной капитал, тыс.руб.	4 577	4577	4577	0	100,00
Стоимость основных средств, тыс. руб.	126 032	166717	196 428	70 396	155,86
Среднесписочная численность работников, чел.	934	932	964	30	103,21
Фондоотдача, руб.	8,06	6,46	5,99	-2,07	74,31
Фондоемкость, руб.	0,12	0,15	0,17	0,04	134,56
Фондоворуженность, руб.	134,94	178,88	203,76	68,83	151,01
Рентабельность продаж, %	8,93	11,36	9,96	1,03	111,55

Анализ данных таблицы 2.1 позволяет сделать вывод, что выручка от реализации в 2010 году по сравнению с 2008 годом увеличилась на 160717 тыс.руб., или 15,82%. Динамика выручки от реализации продукции приведена на рисунке 2.

Рисунок 2. Динамика выручки от реализации продукции за 2008 - 2010 гг., тыс.руб.

Из рисунка 2 следует, что динамика выручки от реализации продукции за 2008 - 2010 гг. показывает ее рост, что связано с повышением спроса на продукцию предприятия.

Себестоимость увеличилась на 91 502 тыс.руб., или на 13,80%. Структура затрат по элементам затрат предприятия 2010 года приведена на рисунке 3.



Рисунок 3. Структура затрат по элементам затрат предприятия 2010 года, %

Из рисунка 3 следует, что наибольший удельный вес в структуре затрат по элементам затрат занимают материальные расходы (62,37%), второй по величине статьей являются затраты на оплату труда (17,90%).

Темп роста выручки от реализации превышает темп роста себестоимости на 2,02%, что привело к росту прибыли от продаж на 44 432 тыс.руб., или на 27,61%. В анализируемом периоде произошел рост прочих доходов и расходов, соответственно на 280,55% и 87,25%. В 2010 году чистая прибыль составила 117 193 тыс.руб., что выше показателя чистой прибыли 2008 года на 26 488 тыс.руб., или на 29,2%. Рост чистой прибыли в 2010 году привел к росту рентабельности продаж, которая составила в 2010 году 9,96% и увеличилась за анализируемый период на 1,03 процентных пункта. Общая численность персонала увеличилась на 30 человек и составила 964 человека в 2010 году. Увеличение стоимости основных средств в 2010 году на 70396 тыс. руб., или на 55,86% связано с приобретением нового производственного оборудования, что свидетельствует о повышении производственной деятельности предприятия. Каждый рубль основных средств приносит 5,99 рублей выручки в 2010 году, что меньше чем в 2008 году на 2,07 рублей. Соответственно, негативная динамика характерная и для фондоемкости. Данный показатель увеличился на 0,04 руб. и составил 0,17 рублей в 2010 году. Для фондовооруженности характерная положительная динамика. Этот показатель увеличился на 68,83 руб. Однако в целом использование основных фондов следует признать неэффективным.

Предприятие имеет свою собственную службу бухгалтерского учета, которая является самостоятельным структурным подразделением ОАО «Покровский хлеб».

Структура бухгалтерской службы предприятия представлена на рисунке 4.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 4. Структура бухгалтерии ОАО «Покровский хлеб»

Возглавляет бухгалтерию главный бухгалтер, который непосредственно подчиняется руководителю предприятия. На главного бухгалтера возложены следующие обязанности: организация бухгалтерского учета, руководство текущей деятельностью.

В структуре бухгалтерии предприятия работают:

1) бухгалтер по заработной плате отвечает за полное и своевременное начисление заработной платы и уплаты налогов с ФОТ;

2) бухгалтер кассир отвечает за правильное и своевременное отражение кассовых операций в учете;

3) бухгалтер по реализации отвечает за своевременное отражение реализованной продукции в учете, начисление НДС с реализованной продукции, а также расчет и предоставление налоговой декларации по НДС в налоговые органы;

4) бухгалтер по дебиторской и кредиторской задолженности отвечает за полное и своевременное осуществление расчетов с дебиторами и кредиторами;

5) бухгалтер по ТМЦ, ОС и себестоимости отвечает за учет ТМЦ, ОС, а также определяет себестоимость продукции.

Бухгалтерский учет в ОАО «Покровский хлеб» ведется с использованием программы 1С «Предприятие: 8.0», с соблюдением требований Закона Российской Федерации от 21 ноября 1996 г. № -129 ФЗ «О бухгалтерском учете».

Оценивая результаты деятельности ОАО «Покровский хлеб» можно дать положительную оценку. Результатом работы предприятия за исследуемый период была прибыль. Бухгалтерский учет ведется с использованием программы 1С «Предприятие: 8.0».

2.2 Планирование аудиторской проверки

При планировании аудита нематериальных активов, прежде всего, составляется рабочая программа. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры (Таблица 2.2).

Таблица 2.2

Аудиторские процедуры при аудите нематериальных активов

Содержание операции	Аудиторские процедуры
1	2
Подтверждение достоверности расчетов сумм начисленной амортизации по нематериальным активам, показателей отчетности и т.д.	Проверка арифметических расчетов (пересчет)
Проверка фактического наличия объектов нематериальных активов	Инвентаризация
Подтверждение правильности отражения в бухгалтерском учете оценки и переоценки НМА	Просмотр документов
Подтверждение правильности отражения в бухгалтерском учете оценки и переоценки НМА	Сравнение документов (встречные проверки)
Установление фактической передачи и приема нематериальных активов при безвозмездной или централизованной передаче и т.п.	Подтверждение
Сопоставление наличия нематериальных активов в различные периоды, данных отчета об их движении, оценке соотношений между разными статьями и формами отчетности и т.д.	Аналитические процедуры

Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении, наличии торговых связей и т.д.

Планирование аудиторской проверки учета операций с нематериальными активами осуществляется на основе общего плана (Приложение 7) и сводной программы аудита предприятия (Приложение 8).

Результаты оценки систем бухгалтерского учета операций с нематериальными активами основываются на содержании вопросов и объектов исследования, перечне аудиторских процедур и приводятся в виде тестов проверки.

Процедуры тестирования заключаются в оценке системы внутреннего контроля (СВК), которая состоит из среды контроля (отношение руководства к системе контроля, к созданию условий контроля), средств контроля и системы бухгалтерского учета (Таблица 2.3).

Таблица 2.3

Вопросы и ответы тестирования системы внутреннего контроля

Вопрос	Ответ
1	2
Организован ли раздельный синтетический и аналитический учет нематериальных активов в организации	Да
Применяются ли типовые формы аналитического учета нематериальных активов	Да
Все ли нематериальные активы отражены в аналитическом учете	Нет
Проводятся ли инвентаризации нематериальных активов	Да
Создается ли для проведения инвентаризации комиссия	Да
Участвуют ли в проведении инвентаризации представители общественности	Нет
Осуществляется ли контроль за операциями с нематериальными активами со стороны руководства организации	Да
Правильно ли начисляется износ по нематериальным активам	Да
Все ли нематериальные активы приняты в расчет при начислении амортизации	Да

Предприятие применяет автоматизированную форму бухгалтерского учета и возникает необходимость тестирования системы автоматизации учета. (Таблица 2.4).

Таблица 2.4

Вопросы тестирования системы автоматизации учета

Вопрос	Ответ
1	2
Децентрализована ли компьютерная среда	Да
Существует ли географическая разбросанность компьютерных установок	Да
Правильно ли запрограммированы бухгалтерские программы	Да
Обеспечен ли внутренний контроль за функционированием системы компьютерной обработки данных	Да
Существует ли возможность доступа посторонних лиц к компьютерам и угроза изменения программы и баз данных	Нет
Является ли система АБУ лицензированной	Да
Обновляется ли программное обеспечение	Да

Как показывают приведенные данные, в целом можно сделать положительный вывод о функционировании системы внутреннего контроля и об уровне автоматизации бухгалтерского учета. Однако отсутствие полноты аналитического учета нематериальных активов, а также децентрализация компьютерной среды и географическая разбросанность компьютерных установок являются негативным фактором в работе организации. Устранение выявленных недостатков СВК позволит повысит эффективность использования нематериальных активов.

На этапе планирования аудита аудитором произведены оценка аудиторского риска и определение уровня существенности в соответствии с внутрифирменным стандартом «Порядок определения уровня существенности и аудиторского риска». Уровень существенности представляет собой предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. Уровень существенности определен аудитором в сумме 16 800 тыс. руб.

На основании приложения 9 произведем расчет уровня существенности:

1) Среднее арифметическое столбца 5 равно 15 019;

2) Наименьшее значение столбца 5 равно 1162. Процент отклонения от среднего показателя - 92,26 (1 162/15 019 х 100 - 100);

3) Максимальное значение столбца 5 равно 33 686. Процент отклонения от среднего показателя 124,29 (33686/15019 х 100 - 100);

4) Принято решение об исключении из расчета среднего показателя столбца 5 - 1 162;

5) Новое средне арифметическое столбца 5 после исключения равно 16751;

6) Значение, до которого округляется среднее арифметическое число (тыс.руб.) 16 800;

7) Разница между значением уровня существенности до и после округления (стр.5 - стр.6) или (стр.5 : стр.6) х 100 - 100. Равно 49 или 0,29%;

8) Принятый уровень существенности для данного предприятия, 16800

Рассчитаем аудиторский риск.

Термин «аудиторский риск» означает риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск (АР) включает три составные части: неотъемлемый (внутрихозяйственный) риск, риск средств контроля и риск не обнаружения и выражается формулой:

АР = ВХР х РСК х РНО (1)

где ВХР - неотъемлемый (внутрихозяйственный) риск,

РСК - риск средств контроля,

РНО - риск не обнаружения.

На этапе планирования аудитор оценивает, неотъемлемый (внутрихозяйственный) риск в 80%, риск средств контроля - в 50%, риск не обнаружения - в 10%. На основании этих значений аудитор получает величину аудиторского риска 4% (0,8 х 0,5 х 0,1).

2.3 Последовательность работ при проведении аудита нематериальных активов

Аудиторская проверка операций с нематериальными активами проводится на основании Федерального Закона от 30.12.2008 № 307 - ФЗ (в ред. от 11.07.2011 № 200 - ФЗ) «Об аудиторской деятельности» планово, в месте нахождения организации, на основании первичных документов, договоров, регистров бухгалтерского учета, бухгалтерской и налоговой отчетности.

Для аудиторской выборки используется метод комбинированного отбора.

Проверка осуществляется с целью определения достоверности данных, приведенных в бухгалтерской отчетности ОАО «Покровский хлеб» за 2010 год, а также соответствия методологии ведения бухгалтерского учета российскому законодательству.

Проверка осуществляется на основе представленных документов:

1) бухгалтерский баланс (форма № 1),

2) отчет о движении денежных средств (форма № 4),

3) главная книга,

4) оборотно-сальдовая ведомость,

5) положение об учетной политике организации,

6) регистры бухгалтерского учета по счетам 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 91 «Прочие доходы и расходы», 90 «Продажи», 98 «Доходы будущих периодов».

Цель подготовки рабочих документов - это документальное подтверждение того, что проверка должным образом спланирована, реализация плана аудиторами ежедневно контролировалась и в ходе аудита подвергается рассмотрению, что при необходимости выполнялись соответствующие исследования.

Учет нематериальных активов на предприятии производится исходя из следующих принципов:

1) НМА принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, определяемой как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

2) стоимость НМА погашается посредством амортизации. Способ начисления амортизации НА признается линейный способ (п.6 ПБУ 14/2007).

3) порядок отражения в учете погашения стоимости нематериальных активов производится с использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета).

При выбытии объектов НМА сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 05 напрямую в кредит счета 04 «НМА» без ведения отдельного субсчета к нему.

Согласно ПБУ 14/2007 все нематериальные активы делятся на две группы: с определенным и с неопределенным сроком полезного использования. Амортизация начисляется только по НМА коммерческих организаций с определенным сроком полезного использования (п. п. 23, 24 ПБУ 14/2007). Как следует из п. 25 ПБУ 14/2007, активами с неопределенным сроком полезного использования признаются такие объекты, срок полезного использования которых невозможно определить надежно.

Начисление амортизации по нематериальным активам в бухгалтерском учете производится линейным способом.

Для учета движения и выбытия нематериальных активов формы первичной учетной документации не предусмотрены, поэтому организация самостоятельно разрабатывает эти формы и закрепляет их использование в приказе об учетной политике.

Используя процедуру прослеживания, аудитор проводит проверку тождественности:

1) показателей отчетных форм по нематериальным активам;

2) данных отчетности и Главной книги;

3) показателей Главной книги и регистров синтетического и аналитического учета.

Для проведения такой проверки используется ф. № 1 «Бухгалтерский баланс», ф. № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу», регистры синтетического учета по счетам 04 «Нематериальные активы» и 05 «Амортизация нематериальных активов», карточки нематериальных активов ф. « НМА-1.

Проверка проводится по схеме (Рисунок 5).



Рисунок 5. Сверка данных аналитического учета нематериальных активов с оборотами и остатками по счетам синтетического учета

Результаты проверки включаются в соответствующий раздел отчета по результатам аудиторской проверки.

В ходе выборочной аудиторской проверки нематериальных активов проверялась правильность заполнения первичных документов, правильность и полнота отражения документов в регистрах бухгалтерского учета, а также соответствие данных аналитического и синтетического учета.

2.4 Документальное оформление результатов проверки

По результатам аудиторской проверки составляется аудиторское заключение.

В ходе проверки выявлено следующее:

1) Организацией в учете отражены расходы на приобретение у юридического лица исключительного права на товарный знак, стоимость которого 40 000 руб., НДС 7200 руб. Оставшийся срок действия исключительного права на товарный знак составляет 5 лет. Плата за исключительные права на товарный знак перечислена единовременно при регистрации договора об отчуждении исключительного права. Уплата пошлин за регистрацию договора и внесение изменений в Государственный реестр товарных знаков произведена в сумме 2000 руб. Фактическое использование приобретенного товарного знака начато в январе 2010 г. (в месяце регистрации договора).

В таблице 2.5 приведен рабочий документ № 1 аудитора, выявляющий правильность отнесения расходов по приобретенным нематериальным активам.

Таблица 2.5

Рабочий документ аудитора № 1

Период	По данным предприятия	По данным аудитора	Расхождения
	Сумма, руб.	Сумма, руб.	Сумма, руб.
1	2	3	4 = 2 - 3
1 квартал 2010 г.	-	42 000	- 42 000

Результат проверки: В бухгалтерском учете расходы на приобретение исключительного права на товарный знак отнесены в состав прочих расходов.

2) Плата за исключительные права на знак обслуживания составляет 18800 руб., которая перечислена единовременно при регистрации договора об отчуждении исключительного права. Уплату пошлин за регистрацию договора и внесение изменений в Государственный реестр товарных знаков производит бывший правообладатель. Фактическое использование приобретенного товарного знака начато организацией в месяце регистрации договора (январь 2010 г.). Оставшийся срок действия исключительного права на товарный знак составляет 36 мес. В бухгалтерском учете амортизация по НМА начисляется линейным способом.

В таблице 2.6 приведен рабочий документ № 2 аудитора, выявляющий правильность начисления амортизации по нематериальным активам.

Таблица 2.6

Рабочий документ аудитора № 2

Период	По данным предприятия	По данным аудитора	Расхождения
	Сумма, руб.	Сумма, руб.	Сумма, руб.
	2	3	4	5	6 = 2 - 4	7 = 3 - 5
	Бухгалтерский учет	Налоговый учет	Бухгалтерский учет	Налоговый учет	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
1 квартал 2010 г.	1044	1044	1566	1566	- 522	- 522

При проверке учета расходов организации на приобретение у юридического лица НМА - исключительного права на знак обслуживания, стоимость которого не превышает 20 000 руб., выявлена ошибка в начислении амортизации в бухгалтерском и налоговом учете в одной и той же сумме.

Отмеченные замечания в масштабах деятельности предприятия не превышают уровень существенности.

По результатам проверки было сделано заключение (Приложение 10), что аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях бухгалтерской и налоговой отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

ГЛАВА 3. МЕРОПРИЯТИЯ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ АУДИТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В ОАО «ПОКРОВСКИЙ ХЛЕБ»

В ходе аудита нематериальных активов в ОАО «Покровский хлеб» были выявлены нарушения.

Для исправления выявленных нарушений предприятию можно порекомендовать следующее:

1) Результат проверки: В бухгалтерском учете расходы на приобретение исключительного права на товарный знак отнесены в состав прочих расходов

В ходе аудиторской проверки была выявлена ошибка в признании в составе прочих расходов стоимости приобретенного НМА. Исключительное право владельца на товарный знак для целей бухгалтерского учета признается НМА (п. п. 3, 4 ПБУ 14/2007). К бухгалтерскому учету НМА принимаются по первоначальной стоимости, которой в данном случае является сумма, уплаченная бывшему правообладателю, без учета НДС (п. п. 6, 7, 10 ПБУ 14/2007).

По результатам проверки в бухгалтерский и налоговый учет необходимо внести исправления.

В бухгалтерском учете составляются записи:

Дебет 91-2, Кредит 60 - 42 000 руб. (40 000 + 2000) - сторнированы прочие расходы на сумму затрат по приобретению исключительного права на товарный знак;

Дебет 08-5, Кредит 60 - 42 000 руб. - отражены затраты по приобретению НМА.

Сформированная первоначальная стоимость НМА, принятых в эксплуатацию, отражается записью:

Дебет 04, Кредит 08-5 - 42 000 руб.

Стоимость НМА погашается посредством амортизации. При применении линейного способа годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (п. п. 23, 28, 29 ПБУ 14/2007). Амортизационные отчисления по НМА начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия его с бухгалтерского учета (п. 31 ПБУ 14/2007).

Амортизация должна начисляться с февраля 2010 г. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит 700 руб. (42 000 / 5 лет / 12 мес.).

Амортизационные начисления отражаются бухгалтерской записью:

Дебет 20, 25, 26, 44, Кредит 05 - 700 руб.

НДС, предъявленный бывшим правообладателем товарного знака, организация принимает к вычету после принятия товарного знака к учету (пп. 1 п. 2 ст. 171, абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ).

2) Результат проверки: выявлена ошибка в начислении амортизации в бухгалтерском и налоговом учете в одной и той же сумме.

Исключительное право владельца на знак обслуживания для целей бухгалтерского учета признается НМА (п. п. 3, 4 ПБУ 14/2007). Актив принят к учету по фактической (первоначальной) стоимости, которой в данном случае является сумма, уплаченная бывшему правообладателю (18 800 руб.). Расходы на приобретение исключительных прав признаются равномерно, начиная с месяца приобретения исключительного права на товарный знак (январь 2010 г.) в течение оставшегося срока действия данного исключительного права (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ). Стоимость знака обслуживания погашается посредством амортизации с февраля 2010 г. линейным способом - исходя из фактической (первоначальной) стоимости актива равномерно в течение срока полезного использования (36 мес.). В данном случае ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляет 522 руб. (18 800 / 36 мес.).

В соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 257 НК РФ исключительные права на знак обслуживания относятся к НМА.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. При этом с 1 января 2008 г. амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (п. 27 ст. 1, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

Суммы расходов на приобретение исключительных прав на знак обслуживания, признаваемые в бухгалтерском (через амортизацию) и налоговом учете (в составе прочих), равны 522 руб. в месяц. Однако в бухгалтерском учете амортизация признается начиная с февраля 2010 г., а в налоговом учете расходы на приобретение исключительного права на товарный знак признаются начиная с января 2010 г. В связи с этим в январе 2010 г. в бухгалтерском учете следует отразить возникшую налогооблагаемую временную разницу и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68, Кредит 77 - 80,91 руб. (522 x 15,5%).

Погашение отложенного налогового обязательства производится в последнем месяце начисления амортизации.

Аудит нематериальных активов не должен ограничиваться детальной проверкой оборотов и сальдо по счетам бухгалтерского учета. Для решения задач экономичности, продуктивности и результативности использования этого вида активов в имущественном комплексе организации должен быть расширен ореол получения аудиторских доказательств и максимально расширены подходы к определению правового и функционального использования.

В ходе проверки годовой отчетности согласно заключенному договору должны оказываться дополнительные аудиторские услуги, выражающиеся в анализе финансово-хозяйственной деятельности организации и проверке эффективности использования нематериальных активов.

Проведем анализ эффективности использования нематериальных активов.

Анализ объема и динамики нематериальных активов ОАО «Покровский хлеб» приведен в таблице 3.1.

Таблица 3.1

Анализ объема и динамики нематериальных активов ОАО «Покровский хлеб»

Показатель	2008 г.	2009 г.	2010 г.	Абсолютное отклонение	Темп роста, %
1	2	3	4	5	6
1. Нематериальные активы, тыс.руб.	3155	2709	2309	-846	73,19
2. Удельный вес нематериальных активов в валюте баланса, %	0,64	0,45	0,31	-0,33	48,44

Данные таблицы 3.1 свидетельствуют о низком наукоемком потенциале предприятия. Удельный вес нематериальных активов в валюте баланса уменьшился в 2010 году на 0,33% и составил 0,31%, что очень мало для предприятия.