Специфика анализа себестоимости отдельных видов продукции

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Негосударственное образовательное частное учреждение

высшего профессионального образования

Уральский институт фондового рынка

Курсовая работа

по дисциплине: «Экономический анализ»

Специфика анализа себестоимости отдельных видов продукции

Исполнитель :

Наскалова А.Д.

Руководитель :

Алмазова О.Н.

Екатеринбург

2013

Содержание

Введение

1. Теоретические основы анализа себестоимости продукции

1.1 Экономическая сущность себестоимости продукции

1.2 Методы формирования себестоимости продукции в современных условиях

1.3 Пути снижения себестоимости продукции

2. Специфические особенности анализа себестоимости отдельных видов продукции

2.1 Зарубежный опыт учета затрат при определении себестоимости продукции

2.2 Разработка модели управления затратами при анализе себестоимости отдельных видов продукции

Заключение

Список использованной литературы

Введение

себестоимость учет затрата

Себестоимость произведенной продукции - это один из важнейших показателей эффективности работы предприятия, комплексно характеризующих использование всех ресурсов (материальных, трудовых, финансовых). Кроме того, является базой цены продукции и ее нижней границей для производителя, определяет экономическую эффективность внедрения новой техники, целесообразность и достоверность производства различных видов продукции. Для правильного использования и анализа данного показателя необходимо знать его экономическую природу, особенности формирования, состав производственных затрат и пути их снижения. Исследование порядка формирования себестоимости продукции, в соответствии с поставленными задачами на предприятии, требует систематизации и обобщения существующих рекомендаций по его применению в различных сферах хозяйственной деятельности.

На сегодняшний день существуют различные методы формирования себестоимости продукции в зависимости от цели и дальнейшего использования данного показателя. Весомый вклад в исследовании данного вопроса внесли такие ученых , как: Л.В. Нападовская, И.А. Басманов, В.Б. Ивашкевич, Ф.Ф. Ефимова, С.Ф. Голов, Н.М. Грабова, В. Добровский, Л.В. Гнилицкая, М.А. Вахрушина, К. Друри, Т.П. Карпова, М.С. Пушкарь, А.Ю. Соколов, Дж. Фостер, Ч.Т Хорнгрен, М.Г. Чумаченко, В.В. Сопко, В.Г. Швец.

Цель исследования - рассмотреть специфические особенности анализа себестоимости отдельных видов продукции.

Задачи исследования:

- рассмотреть экономическую сущность себестоимости продукции;

- исследовать методы анализа себестоимости продукции;

- рассмотреть пути снижения себестоимости продукции;

- проанализировать зарубежный опыт учета затрат при определении себестоимости продукции;

- разработать модель управления затратами при анализе себестоимости отдельных видов продукции.

Объектом исследования является себестоимость продукции и особенности ее анализа.

Предметом исследования являются методологические аспекты специфики анализа себестоимости отдельных видов продукции.

Информационную базу составили труды отечественных и зарубежных ученых касающиеся специфики анализа себестоимости отдельных видов продукции.

1. Теоретические основы анализа себестоимости продукции

1.1 Экономическая сущность себестоимости продукции

Использованные в процессе производства ресурсы (орудия труда, предметы труда и сам труд) формируют понятие «расходы». Денежное выражение суммы затрат на производство конкретного продукта определяет понятие «себестоимость». Под структурой себестоимости понимают соотношение отдельных элементов затрат, которые выражены в процентах к общей их суммы. Понятие «себестоимость»:

- Отражает, сколько и каких ресурсов было использовано;

- Представляет собой величину использованных ресурсов в денежном выражении;

- Связывает использованы ресурсы с конкретным объектом затрат.

Целью учета себестоимости продукции является своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат, связанных с производством продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов продукции, а также контроль за использованием ресурсов [2, 768 с.].

В практике планирования и учета продукции используют определенные виды себестоимости.

В зависимости от времени формирования затрат различают себестоимость плановую, фактическую, нормативную и сметную [3, 464с.].

Плановую себестоимость определяют перед началом планового года на основе прогрессивных норм расхода всех видов ресурсов на единицу продукции, цен на сырье, тарифов и ставок, действующих на момент разработки плана.

Фактическая себестоимость - это выраженные в денежной форме индивидуальные издержки предприятия при данных условиях деятельности предприятия. Она определяется после завершения определенного периода работы предприятия на основе данных оперативно-технического и бухгалтерского учета .

Нормативная себестоимость выражает затраты на производство, которые рассчитаны на основе норм использования ресурсов.

Сметная себестоимость характеризует затраты на единицу продукции или заказы, выполняют в разовом порядке.

В зависимости от последовательности формирования затрат и места возникновения различают следующие виды себестоимости: технологическую, цеховую, производственную и полную.

Технологическая себестоимость - это затраты, непосредственно связанные с технологией производства продукции.

Цеховая себестоимость - это вся сумма денежных затрат на производство продукции в данном цехе (сумма технологической себестоимости и общецеховых расходов).

Производственная себестоимость - это совокупность всех денежных затрат на производство продукции [7, 768 с.].

В состав производственной себестоимости включают: прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, другие прямые расходы, переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы.

Полную себестоимость характеризует вся сумма расходов не только на производство, но и на сбыт готовой продукции предприятия (сумма производственной себестоимости и внепроизводственных расходов).

В зависимости от исследований, целей анализа деятельности (степени охвата) предприятий различают индивидуальную, среднеотраслевой и отраслевую себестоимость продукции.

Индивидуальная себестоимость продукции характеризует затраты отдельного предприятия на производство и реализацию продукции.

Среднеотраслевая себестоимость характеризует уровень затрат на продукцию в среднем по совокупности предприятий отрасли. Ее определяют как средневзвешенную величину, где весом является объем выпуска продукции на предприятиях отрасли.

Отраслевая себестоимость отражает совокупные затраты на производство и реализацию продукции всех предприятий отрасли, то есть представляет собой среднюю себестоимость продукции по отрасли, она определяется по формуле 1.

В зависимости от состава продукции, различают себестоимость товарной продукции, валовой, реализованной и незавершенное производство.

(1)

где Si - себестоимость определенного вида продукции на i-ом предприятии, руб.

Ni - количество изготовленной продукции определенного вида на i-м предприятии, натур. един.;

n - количество предприятий в отрасли, производящие данный вид продукции.

Себестоимость товарной продукции исчисляется на основе элементов затрат, отражаемых в смете, с последующей их корректировкой на величину расходов, которые не включены в производственную себестоимость продукции и изменение остатков расходов будущих периодов. Полученная сумма является себестоимости валовой продукции.

Себестоимость валовой продукции как показатель применяется для внутренних нужд предприятия, на которых не стабильна величина остатков незавершенного производства. После корректировки себестоимости валовой продукции на изменение остатков незавершенного производства получается производственная себестоимость товарной продукции. Именно она вместе с суммой внепроизводственных расходов составляет полную себестоимость товарной продукции (формула 2).

(2)

где n - количество наименований продукции;

Siпрод - себестоимость единицы i-й продукции;

Ni - производство i-й продукции в натуральном измерении.

Себестоимость реализованной продукции исчисляется корректировкой себестоимости товарной продукции на изменение остатков нереализованной продукции (формула 3):

(3)

где Sр.n - себестоимость реализованной продукции;

Sc.n., Sc.k. - себестоимость остатков товарной продукции на складе на начало и конец расчетного периода;

Sв.n., Sв.к. - себестоимость остатков отгруженной продукции на начало и конец расчетного периода.

Определение и отражение в учете себестоимости реализованной продукции осуществляется в соответствии с П(С)БУ 16 «Расходы» [1], согласно которому она состоит из производственной себестоимости продукции, которая была реализована в течение отчетного периода, нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов и сверхнормативных производственных расходов.

Незавершенное производство - материалы, которые непосредственно находятся на стадии обработки.

Таким образом, в планировании, учете и анализе применяется значительное количество показателей себестоимости в зависимости от поставленной цели.

1.2 Методы формирования себестоимости продукции в современных условиях

Формирование себестоимости продукции тесно связано с калькулированием себестоимости и группировкой затрат по статьям калькуляции. В большинстве случаев объекты калькулирования себестоимости совпадают с объектами учета затрат. Калькулируется себестоимость:

1) отдельных видов готовой продукции (работ услуг);

2) промежуточных продуктов (работ, услуг) основных и вспомогательных производств;

3) технологических переделов и т.д. Различают также нормативную, плановую и фактическую себестоимость [5, с. 528].

Общая схема калькулирования производственной себестоимости продукции (работ, услуг) включает ряд укрупненных блоков [3, с. 142]:

Определение расходов основных производств и расходов вспомогательных производств, используемых основным производством.

Распределение услуг вспомогательных производств и косвенных расходов основного производства.

Определение общей суммы производственных затрат.

Корректировка итога затрат на изменение «расходов будущих периодов» и остатков незавершенного производства.

Распределение затрат по месту их возникновения (подразделениям, центрам затрат).

Исчисление себестоимости продукции (работ, услуг) каждого вида.

Исчисление себестоимости единицы изделия (работы, услуги).

Исчисление себестоимости товарной продукции фирмы.

В зависимости от конкретных условий производства в приведенную схему могут вноситься изменения. Например, затраты могут не распределяться по подразделениям (блок 5), калькулирование себестоимости каждого вида изделий может производиться после определения товарной продукции фирмы в целом и т. д.

Калькулирование фактической себестоимости продукции может быть проведено различными методами. В настоящее время общепринятой классификации методов не выработано. В большинстве случаев выделяют следующие методы: 1) позаказный; 2) попроцессный; 3) попередельный; 4) нормативный; 5) калькулирование себестоимости по прямым затратам («директ-костинг»); 6) калькулирование полной себестоимости. Выбор метода калькуляции в значительной степени зависит от характеристики производственного процесса и вида производимой продукции [4, с. 35-40].

Так, позаказный метод предусматривает аккумуляцию затрат по отдельным работам (подрядам, заказам).

Таким образом, объектом калькулирования выступает производственный заказ, открываемый на индивидуально или мелкосерийно изготавливаемое изделие, отдельную работу, услугу. На каждый заказ выписывается карточка или ведомость калькуляции затрат. Затраты, возникающие в процессе производства, отслеживаются следующим образом. Прямые основные затраты (затраты на материалы, расходы на оплату труда производственных рабочих) включают непосредственно в ведомость по заказу. Остальные затраты учитывают по месту их возникновения и по назначению (например, заводские накладные расходы) и относят на себестоимость отдельных заказов с использованием заданной ставки и базы распределения. Себестоимость каждого заказа определяется после завершения работ по его выполнению. До этого момента все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. Позаказная калькуляция широко применяется в авиационной промышленности, судостроении, полиграфии, строительстве, сфере услуг и т.д. [5, с. 528].

Попроцессный метод калькулирования заключается в том, что прямые и косвенные затраты учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. В связи с этим среднюю себестоимость единицы продукции (работ, услуг) определяют путем деления суммы всех произведенных за месяц затрат (в целом по итогу и по каждой статье) на объем готовой продукции за этот же период. Применение этого метода возможно на предприятиях, где производство имеет массовый характер, выпускается однотипная продукция ограниченной номенклатуры, которая перемещается от одного технологического участка к другому непрерывным потоком, незавершенное производство отсутствует или имеет незначительные размеры. Примером таких производств могут служить предприятия добывающих отраслей промышленности, электро- и теплостанции, некоторые предприятия химической промышленности, промышленности строительных материалов и др. [6, с. 528].

Попередельный метод учета и калькулирования себестоимости характерен для массового производства, в котором исходное сырье или материалы последовательно превращаются в готовую продукцию. Производственные процессы или их группы образуют переделы, каждый из которых завершается выпуском промежуточного продукта-полуфабриката, который может быть реализован на сторону. Эти переделы и являются объектами учета затрат. Суммарные затраты по переделу определяют себестоимость выпуска передела и единицы полуфабриката или готовой продукции на последнем переделе. Принципам реализации попередельного метода соответствует специфика организации производства таких отраслей промышленности, как металлургия, химическая, нефтеперерабатывающая, текстильная промышленность и др.

Для всех перечисленных методов калькулирования характерно накапливание информации о фактических затратах в течение отчетного периода и их распределение в конце периода между объектами калькулирования [7, с. 432].

Принципиально иной подход к расчету себестоимости продукции предполагает использование нормативного метода. Нормативный метод калькулирования себестоимости («стандарт-костинг») характеризуется тем, что на предприятии по каждому изделию на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделия [4, с. 38].

В ходе реального производственного процесса возможны отклонения фактических параметров производства от запланированных. Поэтому в текущем учете фактические расходы учитываются с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям. Фиксируются также причины отклонений от норм и места их возникновения. Данные о выявленных отклонениях позволяют руководителям всех уровней управлять себестоимостью продукции и вместе с тем упрощают завершающий этап процесса калькулирования фактической себестоимости, так как сводят его к прибавлению к нормативной себестоимости изделия (вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье. Метод «стандарт-костинг» нашел применение на практике в следующих направлениях:

1) контроль над производственными процессами;

2) контроль по центрам ответственности;

3) анализ отклонений фактических затрат от нормативных.

По мере компьютеризации управления и создания автоматизированных производств роль нормативного метода возрастает. Он переходит в новое качество: создание автоматизированного банка данных позволяет фиксировать в первичных учетных документах только объем выполненной работы и отклонения от норм, определение же суммарного объема затрат производится на базе информации, хранящейся в банке данных, объема работ и отклонений от нормы. При этом исключается возможность возникновения ошибок, неточностей, приписок и других искажений учетной документации [8, с. 147-149].

Метод калькулирования себестоимости по прямым затратам («директ-костинг») состоит в калькулировании неполной себестоимости: на себестоимость продукции относятся только прямые затраты, а накладные отражаются на общих результатах реализации продукции (прибыли) предприятия [9, с. 71].

Дальнейшее развитие теории и практики управления затратами и обеспечения прибыльной деятельности предприятий привело к формированию контроллинга (1970-х гг.) как целостной концепции экономического управления предприятием, ориентирующей руководителей на выявление всех шансов и рисков, которые связаны с получением прибыли.

Контроллинг основан на принципах директ-костинга, но может также включать в себя элементы системы «стандарт-костс» и подобных ей. Он шире двух названных систем, разнообразнее по назначению, функциям, методам планирования, учета и анализа, степени использования информации.

Метод калькулирования полной себестоимости (метод АВС) основан на процессно--ориентированном калькулировании затрат, предложен американским экономистом Р. Капланом в 1988 году [6, с. 528].

Сущность системы учета затрат по функциям (метод АВС) проистекает из предположения: затраты вызваны деятельностью и продукты создают спрос на виды деятельности, а связь между продуктом и видом деятельности устанавливается путем отнесения на продукт затрат на все связанные с ним виды деятельности. Для этого устанавливаются:

а) факторы, вызывающие необходимость в определенном виде деятельности;

б) затраты на виды деятельности;

в) взаимосвязи видов деятельности с продуктом.

Абзорпшен-костинг представляет собой метод калькулирования себестоимости продукции с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции на складе. Этот метод называют методом полного распределения или поглощения затрат. При использовании этого метода возможно регулировать величину отчетной прибыли, меняя график производства или величину базового объема производства, взятого для расчета коэффициента распределения постоянных общепроизводственных расходов [7, с. 432].

В современной мировой практике используются следующие новые методы определения и регулирования затрат предприятия [8, с. 256].

Метод запланированных затрат - при определении плановых (целевых) затрат делается упор на ранние фазы разработки продукта.

Плановые затраты формируются в три этапа:

устанавливаются реалистичные плановые цены на товары и услуги;

намечается размер прибыли;

рассчитывают максимально допустимые затраты на продукт.

Этот метод позволяет вырабатывать долгосрочную конкурентную стратегию в области затрат на новую продукцию.

Метод формирования затрат на основе отдельных процессов.

Суть метода состоит разбивке общих затрат на отдельные величины, которые определяются по отдельным процессам или видам деятельности и оказывают существенное влияние на уровень совокупных затрат предприятия.

Метод, учитывающий жизненный цикл продукции.

Использование этого метода рассчитано на систематическое сокращение затрат по всему жизненному циклу, включая до- и после производственные услуги. Прежде всего, следует воздействовать на предшествующие производству стадии, где закладывается до 95% всех затрат по созданию новой продукции.

Метод сравнения с лучшими показателями конкурентов.

Этот способ управления затратами базируется на постоянном сопоставлении показателей предприятия по продукции и процессам с аналогичными данными других предприятий. Он включает следующие этапы:

идентификация отставаний в критически важных для предприятия областях по сравнению с лучшими образцами;

выявление причин отставания и возможностей для улучшения положения;

разработка мероприятий по достижению цели.

Метод стратегического управления затратами.

Здесь данные о затратах используются для разработки обобщенной стратегии организации и обеспечения ее выполнения, направленной на достижение цели работы и устойчивого преимущества организации перед конкурентами.

Итак, приведенные положения свидетельствуют, что предприятиям необходимо тщательно продумать, какие методы учета затрат и их калькулирования нужно использовать, чтобы минимизировать затраты на производство продукции. Однако стремление снизить себестоимость продукции не должно снижать ее качество и конкурентоспособность. Для выполнения такой задачи необходимо своевременное получение информации, позволяющей руководству принимать оптимальные решения по управлению затратами.

1.3 Пути снижения себестоимости продукции

Для характеристики себестоимости при выпуске разнообразной продукции используют следующие показатели:

- Затраты на один рубль товарной продукции;

- Себестоимость единицы отдельных видов продукции. Их определяют на основе разработки калькуляции;

- Снижение себестоимости сравнительной товарной продукции (используется на предприятиях с постоянным ассортиментом продукции) [7, 432 с.].

Уменьшение себестоимости продукции актуален вопрос для всех производственных предприятий, ведь за счет снижения расходов предприятие увеличит прибыль. Источниками снижения себестоимости продукции является сокращение тех расходов, которые занимают наибольший удельный вес в ее структуре.

Факторами снижения себестоимости являются:

- Повышение технологического уровня производства (совершенствование техники, технологии, механизации, автоматизация производственных процессов, использования новых видов сырья);

- Совершенствование организации производства и труда (развитие специализации производства, совершенствованию организации труда);

- Изменение структуры и объема (относительное уменьшение условно-постоянных расходов, изменение структуры выпуска продукции);

- Отраслевые и прочие факторы.

Расчет снижения себестоимости продукции по соответствующим факторами осуществляют в такой последовательности:

1. Определяют затраты на 1 руб. товарной продукции в базовом году (формула 4): делением себестоимости всей товарной продукции на объем товарной продукции предприятия:

(4)

где - затраты на 1 руб. товарной продукции, коп./руб.;

- общая себестоимость товарной продукции, руб.;

- объем товарной продукции предприятия, руб.

2. Определяют исходную себестоимость товарной продукции в плановом году (Sв.пл.):

(5)

где - плановый объем товарной продукции предприятия, руб.

3. Определяют экономию затрат по технико-экономическим факторам методом прямого расчета:

3.1 . Экономия издержек производства за счет снижения норм расхода материалов (Эм):

Эм = (Но * Ц - Н1 * Ц) * N1 (6)

где Н0 и Н1 - норма расхода материалов до и после производства, в натуральных единицах;

Ц - цена единицы материального ресурса, руб.

N1 - объем выпуска продукции, в натуральных единицах.

3.2. Экономия издержек производства за счет роста производительности труда (снижение трудоемкости выпускаемой продукции (Эт)):

(7)

где t0, t1 - трудоемкость единицы продукции до и после производства, н-час.;

Sг0, Sг1 - среднечасовая тарифная ставка роботника до и после производства, руб./час.;

%д.ед. - средний процент дополнительной заработной платы для определенной категории работников;

%соц.мер. - установленный процент отчислений на социальные мероприятия.

3.3. Изменение структуры и объема продукции вызывает относительное уменьшение условно-постоянных расходов (Эу-п):

(8)

где - прирост объема выпуска продукции в плановом году, %;

- сумма условно-постоянных расходов в базисном году, руб.

4. Определяют плановую себестоимость продукции (Sпл):

(9)

Эсумм - сумма экономии затрат с учетом технико-экономических факторов, руб.

5. Определяют уровень затрат на 1 руб. товарной продукции в плановом году (В1руб.т.пл):

(10)

6. Рассчитывают процент снижения затрат на 1 руб. товарной продукции в плановом году по сравнению с отчетным (%сн.):

(11)

Таким образом, анализ современного состояния исследований ученых позволяет выделить следующие виды себестоимости: плановая, фактическая, нормальная, сметная, технологическая, цеховая, производственная, полная, индивидуальная, среднеотраслевой, отраслевая, товарная, валовая, реализованная, незавершенное производство, месячная, квартальная и годовая, каждый из которых имеет свою область применения в планировании, учете и анализе.

Плановая себестоимость формируют в плановом отделе в начале отчетного периода, фактическую - определяют по результатам подсчета всех производственных расходов в конце отчетного периода. Показатели, характеризующие товарную, валовую, реализованную себестоимость и незавершенное производство, применяют в зависимости от состава продукции. Для проведения анализа деятельности предприятия используют данные индивидуальной, отраслевой и среднеотраслевой себестоимости.

2. Специфические особенности анализа себестоимости отдельных видов продукции

2.1 Зарубежный опыт учета затрат при определении себестоимости продукции

В отечественной практике ещё с советских времён сложились 3 основных метода учёта затрат на производство - нормативный, позаказный, попередельный (полуфабрикатный и бесполуфабрикатный) - и 4 системы калькулирования себестоимости: по переменным (сокращённым), полным затратам, нормативным затратам и функциональная система АВС (калькулирование по видам деятельности). Метод учёта затрат зависит от отрасли промышленности и техпроцесса. Причём, многие современные учёные считают, что учёт по нормам не следует выделять в отдельный метод калькулирования, но необходимо повсеместно использовать для выявления резервов снижения себестоимости за счёт анализа отклонений от норм и их изменения, а также сокращения производственных и непроизводственных потерь. В П(С)БУ 16 «Расходы» установлено для ведения бухгалтерского учёта применять систему калькулирования по переменным затратам, т. к. принцип осмотрительности не позволяет завышать активы путём включения в них тех затрат, которые не связаны на прямую с выпуском продукции. Для целей управленческого учёта предприятия самостоятельно выбирают один из четырёх подходов. Но эти подходы являются традиционными и давно уже устарели в условиях жёсткой рыночной конкуренции.

В настоящее время появились абсолютно новые методы учёта затрат и системы калькулирования себестоимости, разработка и внедрение которых активно ведётся в таких постиндустриальных странах как США, Япония, Германия, Франция и др. станах Западной Европы. Особенностью зарубежной практики учёта является тот факт, что системы калькулирования тесно взаимосвязаны с концепциями (моделями) управления предприятием, т. е. или под конкретный метод управления разрабатывается система учёта (например, система обратной калькуляции для концепции управления «точно в срок» и учёт пропускной способности для управления на основе теории ограничений), или система учёта вырастает в соответствующий метод управления, как это случилось с функциональной системой АВС, которая стала концепцией управления АВМ (Activity based management). Приведём ряд наиболее распространённых в мировой практике методов управления и специальных системы калькулирования себестоимости продукции: целевое калькулирование (Target costing), «кайдзен-костинг», метод управление «точно в срок» (Just in time), «по последней операции», метод «Тариф - время - машина», эквивалентное калькулирование, система учёта пропускной способности, функционально-стоимостной анализ, калькулирование себестоимости методом обратного списания, по принципу обратного прилива. Рассмотрим некоторые из них.

Целевое калькулирование - калькулирование себестоимости на основе цены - Target costing - (японское название -- genka kikaku) - это рыночно ориентированная система управления затратами и определения себестоимости изделия или услуги на основе целевой цены, т. е. той цены, которую покупатель желает заплатить. Суть системы состоит в том, что вначале отдел маркетинга определяет приемлемые для покупателей характеристики продукции и цену. Затем путём вычета из целевой цены части необходимой прибыли рассчитывается максимально допустимая производственная себестоимость, обеспечивающая желаемый уровень затрат и качества. Особенность целевого калькулирования состоит в том, что описываемые затраты только ожидаются в будущем и необходимо выяснить, как они повлияют на уровень рентабельности изделия. Но при этом выполняется основная задача: определение такой себестоимости продукции с учётом соответствия требованиям рынка по всем качественным характеристикам, которая при цене, жёстко заданной рынком, позволит предприятию получить планируемую прибыль.

Этот подход очень распространён в Японии ещё с 60-х гг. XX в. (изначально его внедрила в практику корпорация Toyota в 1965 г.). Используемый сейчас термин «таргет-костинг» (target costing) впервые употребил в 1988 году Тоширо Хиромото в статье «Скрытый клинок: японский управленческий учет», где автор сравнивал системы производственного учёта Японии и США [2].

История таргет-костинга также связана и с довоенной Германией, правительство которой обозначило необходимость выпуска «народного» автомобиля VolksWagen, доступного самым широким слоям населения. По оценке Министерства экономики страны, для того чтобы автомобиль стал действительно общедоступным, его розничная цена должна была находиться в пределах 1000 рейхсмарок. Окончательная цена автомобиля с учётом «подарка» фюрера (скидки в 10 рейхсмарок) была определена в 990 рейхсмарок; дальнейшее проектирование велось с учётом данного верхнего ограничения. В частности, конструкторам пришлось отказаться от гидравлического привода тормозов (хотя уровень технологий того времени вполне позволял его реализовать) и использовать механический привод. За счёт этого сэкономили больше 30 марок [20, 3-10 с.].

Наибольшее распространение target costing получил на предприятиях, работающих на международных рынках в условиях жёсткой конкуренции, и прежде всего в инновационных отраслях: автомобилестроении, производстве электроники, компьютерные и цифровые технологии - т. е. там, где японские предприятия ведут агрессивную маркетинговую политику, вытесняя конкурентов даже с их национальных рынков. На сегодняшний день в Японии более 80% крупных компаний (Toyota, Daihatsu, Nissan, Matsushita, NEC, Sony, Cannon, Olympus, Nippon) активно работают по системе таргет-костинг. В США и Европе число таких предприятий не столь велико, однако и там таргет-костинг быстро находит приверженцев: Daimler/Chrysler, Procter & Gamble, Caterpillar, ITT Automotive. Кроме сферы производства инновационных продуктов таргет-костинг все чаще находит своё применение на предприятиях сферы обслуживания, а также в неприбыльных организациях (например, в медицинских клиниках).

Концепция управления «кайдзен-костинг» возникла на предприятиях Японии и сейчас получает всё большее распространение в США и странах Европы. Сущность подхода заключается в непрерывном совершенствовании всех процессов. То есть, не являясь конкретным методом калькулирования себестоимости продукции, освоение подхода кайдзен позволяет всем работникам, связанным с затратами производства, внести свой вклад в сокращение этих затрат и управление ими. Это понятие включает все уникальные методы и концепции менеджмента, применяемые в Японии и позволившие ей занять ведущие позиции на мировом рынке: ориентация на потребителя, всеобщий контроль качества (TQC), роботизация, кружки контроля качества, система предложений, автоматизация, дисциплина на рабочем месте, всеобщий уход за оборудованием (ТРМ), канбан, повышение качества, точно в срок, нуль дефектов, работа малых групп, отношения сотрудничества между менеджерами и рабочими, повышение производительности, разработка новой продукции [1, с. 8].

Кайдзен-костинг используется в японской модели управленческого учёта параллельно с таргет- костингом. Обе системы имеют одинаковую цель - достижение целевой себестоимости: таргет-костинг - на этапе проектирования нового изделия, кайзен-костинг - на этапе производства изделий.

Если на этапе проектирования разница между сметной и целевой себестоимостью составляет до 10%, то принимается решение о начале производства такого изделия с расчётом на то, что 10% будут ликвидированы в процессе производства методами кайдзен-костинга. Сокращение разницы между сметной и целевой себестоимостью называется кайдзен-задачей, которая касается всего персонала организации от инженеров до менеджеров и выполнение которой должным образом поощряется через систему управления персоналом. Кайдзен-задача определяется на этапе планирования на следующий финансовый год, когда разрабатываются планы производства. Кайдзен-задача ставится как на уровне каждого изделия, так и на уровне предприятия в целом по отдельным статьям переменных затрат. Постоянные затраты подсчитываются по отдельным подразделениям и группируются в специальные бюджеты. Используя данные кайдзен-задачи и бюджеты постоянных затрат специалисты составляют годовой бюджет предприятия.

Японская модель (концепция) управления промышленностью «Just in time» (точно в срок) впервые была внедрена на предприятиях компании «Тойота» и сводилась к выработке наиболее эффективного способа снижения потерь во всех сферах деловой активности и нахождению оптимального соотношения «цена - качество». Для выполнения поставленных задач следовало, во-первых, перейти от массового производства однотипной продукции к производству диверсифицированных товаров, внедрив при этом поточную организацию производства, во-вторых, добиться одновременного улучшения качества продукции и снижения издержек, а в-третьих, создать быструю и надёжную систему сбыта, чтоб соответствовать требованиям потребителей.

Концепция «Just in time» основана на «вытягивающей» (в отличие от «выталкивающей») технологии организации и управления производством, т.е. минимизируется НЗП за счёт бесперебойной и синхронной стыковки потребности и её обеспечения в любом звене производственного цикла. Продукция как бы вытягивается из производств на всех промежуточных этапах технологической цепочки вплоть до реализации по мере возникновения потребности в ней. С начала 80-х гг. система «Just in time» стала успешно развиваться в США (корпорации «Дженерал Электрик», «Дженерал Моторс», «Форд», «Крайслер» [23, с. 368]), затем получила своё распространение во Франции, Германии и других странах Западной Европы.

Внедрение системы «точно в срок» существенно повлияло на учёт затрат. Во-первых, прямые трудовые затраты перестали существовать как отдельная категория, поскольку они были объединены с производственными накладными расходами в категорию конверсионные расходов (затраты на обработку). Доля прямых трудовых затрат в общей структуре издержек становится всё более незначительной; также постепенно стираются различия между производственными и вспомогательными секторами в связи с тем, что нарастает тенденция рассматривать функции обслуживания как часть производственного цикла. Например, труд сам по себе может признаваться частью процесса технического обслуживания машин и оборудования. Во-вторых, при системе «точно в срок» требуется распределить между продуктами меньше затрат, чем при традиционном подходе. Производственные мощности сосредоточены в ячейках, которые заняты производством единственного продукта или нескольких подобных продуктов, поэтому издержки, связанные с работой оборудования, могут напрямую соотноситься с производственным процессом. Фактически единственным видом издержек, которые подлежат распределению, могут оказаться расходы, связанные с эксплуатацией зданий (амортизационные отчисления, арендная плата, налог на имущество, расходы на страхование).

Таким образом, система «точно в срок» более увязана со спросом, чем традиционные методы «выбрасывания продукции на рынок»: продукция производится только тогда, когда в ней нуждаются, и только в том количестве, которое требуется покупателю. Использование этой методики позволяет предприятию избавиться от лишних издержек путём сокращения непроизводительных расходов, которые складываются, в частности, из выпуска излишней продукции, простоев оборудования и персонала, содержания излишних складских помещений, потерь, связанных с наличием дефектов изделий, расходов на внутризаводское перемещение при перевозке готовой продукции на склад. Но для её внедрения необходим высокий уровень автоматизации производственных процессов, их синхронизация на различных фазах производственного цикла, бесперебойное и точно в срок материально-техническое обеспечение.

Калькуляция себестоимости методом обратного списания (Back Flush Costing) была разработана в Японии в 70-х годах XX века и применяется на предприятиях, внедривших концепцию управления «точно в срок».

Основной чертой этой системы калькуляции является существенное упрощение учёта, позволяющее объединять несколько операций в одну, а некоторые бухгалтерские записи исключить вовсе. Отдельные счета, традиционно используемые в учётной практике, могут быть заменены объединёнными счетами. Прежде всего это касается использования одного счёта «Конверсионные (добавленные) затраты» вместо двух счетов «Прямые трудовые затраты» и «Производственные накладные расходы». Кроме того, большая часть сырья и материалов сразу же поступает в производство, поэтому предприятия могут использовать новый счёт «Сырьё и материалы в производстве» (объединяет два счёта, применяемые в традиционном учёте, - «Запасы» и «Незавершенное производство), дебетовый остаток по которому (если есть) показывает наличие запаса материалов и незавершённо производства.

Исчисление себестоимости продукции в рассматриваемой системе существенно отличается от принятого в традиционных системах подхода. Традиционные методы учёта затрат подразумевают по мере прохождения продукцией стадий обработки обязательное ведение бухгалтерских записей на счетах для учёта незавершенного производств, в то время как система калькуляции методом обратного списания отличается отсутствием детализированных проводок, затрагивающих данные счета. Калькуляция методом обратного списания позволяет определять все или часть элементов себестоимости уже после того, как производство завершено. Стоимость завершённой работы затем вычитается из остатка на счете «Сырьё и материалы в производстве». Такой шаг называется постпроизводственным, или обратным списанием. На практике подобным образом могут списываться бракованные материалы, недостачи материалов, материалы, возвращённые поставщикам, и в случае применения нормативной системы учёта, выявленные отклонения.

Функционально-стоимостной анализ начал активно применяться в промышленности с 60-х годов, прежде всего в США. Сейчас он является одним из самых популярных видов анализа изделий и процессов в производствах, где большую часть затрат составляют не прямые затраты, а накладные расходы (отрасли сферы услуг). Сущность этого метода заключается в анализе затрат на выполнение изделием его функций (назначения или роли) - все объекты рассматриваются как совокупность функций, которую они должны выполнять. Функции анализируются на предмет необходимости и полезности и подразделяются на: основные (определяют назначение изделия), вспомогательные (способствуют выполнению основных), ненужные (не содействуют выполнению основных функций).

Функционально-стоимостной анализ проводится для существующих продуктов и процессов с целью снижения затрат без потери качества, а также для разрабатываемых продуктов с целью снижения их себестоимости в несколько этапов:

сбор информации о функциях исследуемого объекта (информация о назначении, технико--экономических характеристиках, себестоимости и т. д.);

исследование функций (степень полезности), разработка предложений по совершенствованию объекта анализа (снижение себестоимости путём устранения ненужных функций).

Следовательно, целью функционально-стоимостного анализа является развитие полезных функций при оптимальном соотношении между их значимостью для потребителей и затратами на их осуществление.

Таким образом, специфические методы калькулирования позволяют управлять затратами или себестоимостью продукции, а обязанности по учёту таких затрат вышили далеко за рамки обязанностей бухгалтерского отдела. Здесь и намечается противоречие украинских и международных стандартов бухгалтерского учёта: отечественные бухгалтерии по сути становятся центрами сбора аналитической и статистической информации, не имея возможности влиять на реальные процессы хозяйственно-экономической деятельности предприятия и участвовать в её совершенствовании. Поэтому необходимо, перенимая опыт высоко развитых стран, в качестве основного вида учёта принимать управленческий.

Отметим, что внедрение на территории России большинства приведённых методов калькулирования требует больших материальных затрат и продолжительного периода времени, а некоторые системы - кайдзен-костинг - применить практически невозможно из-за менталитета народа и исторически сложившегося отношения к труду (ещё во времена СССР). Также использование новых методов для большей эффективности должно носить комплексный характер, что очень сложно в условиях молодой нестабильной рыночной экономики в России. Поэтому целесообразно выделить наиболее приемлемые для внедрения в краткосрочном периоде элементы систем калькулирования «точно в срок» и «целевое калькулирование», так как даже частичное их использование положительно отразиться на результатах деятельности предприятия.

Применение системы «Target costing» для отечественных предприятий будет сродни внедрению метода «стандрат-кост», т. е. себестоимость товаров (работ, услуг) должна быть установлена заранее так, чтобы отклонения были минимальны, и отражена в учёте по своему плановому значению. Для этого необходимо обладать точной информацией о предпочтениях потребителей и производственных возможностях предприятия (какие процесс и как можно усовершенствовать при соответствующем уровне качества продукции).

Внедрение элементов «Just in time» достигается путём: составления планов поставки сырья и материалов, производственных планов (обеспеченность сырьём на всех стадиях производства, минимизация времени простоев), планов продажи на основе исследования рынка сбыта за предыдущие периоды с учётом прогнозируемых изменений. То есть. необходимо оптимизировать использование производственных мощностей и выпуск продукции в соответствии с данным уровнем спроса на неё; кадровое обеспечение (количественное и качественное) и эффективная организация труда; заключения договоров на отгрузку продукции и на поставку сырья и материалов с указанием точных сроков, количества и качества ресурсов, и штрафных санкций за невыполнение договорных условий. Также здесь важно предусмотреть ограничения, вызванные государственным регулированием (таможня, получение лицензий и сертификатов и т. п.); внедрения новых технологий производства и современного оборудования.

В целом, если организовать эффективную работу планового и маркетингового отделов, а затем контролировать все стадии процессов снабжения, производства (использования ресурсов) и сбыта, можно значительно уменьшить складские расходы, потери от порчи товарно-материальных ценностей, наиболее эффективно использовать производственные мощности и т. п. - что в итоге приведёт к увеличению прибыли и позволит направить её часть на усовершенствование производства и внедрение достижений научно-технического прогресса.

Отметим, что нет ни одной системы калькулирования, которая бы точно отражала себестоимость продукции, а эффективность системы учёта производственных затрат будет зависеть от степени соответствия способа калькулирования определённому методу учёта затрат. Но на практике могут применяться комбинированные методы учёта затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, которые позволяют максимально использовать преимущества отдельных методов для принятия управленческих решений.

2.2 Разработка модели управления затратами при анализе себестоимости отдельных видов продукции

Одним из наиболее важных для предприятия элементов в системе управления затратами является выбор модели управления. В современной литературе и зарубежной практике управления затратными потоками используют различные модели, представленные в предыдущих разделах.

Рисунок 2.1 - Алгоритм выбора модели управления затратами в связи с особенностями деятельности предприятия и производимого товара (услуги)

Рассмотренные модели позволяют адаптировать систему учета затрат на продукцию к конкретным потребностям деятельности предприятия. В процессе выбора модели учета затрат мы предлагаем руководствоваться алгоритмом, изображенным на рисунке 2.1, который отражает взаимосвязь факторов деятельности предприятия и модели учета затрат.

Кроме указанных на рисунке факторов, связанных с особенностями производимой предприятием продукции, при выборе модели управления затратами необходимо учесть организацию информационного обеспечения процесса управления на предприятии (объемы и структура информации о затратах, автоматизация процесса получения и обработки информации, квалификация и мотивация персонала, участвующего в формировании информационных потоков).

Таким образом, в теоретических разработках и зарубежной практике существует шесть основных моделей управления затратами предприятия. Следует отметит, что в практике работы отечественных предприятий эти модели используются довольно редко в связи с недостаточной сформированностью системы управленческого учета, как информационной базы процесса управления затратами. В процессе формирования системы управления затратами предприятия целесообразно особое внимание уделить выбору модели управления ими, при этом следует учесть ряд факторов, прежде всего, связанных с особенностями производственной деятельности предприятия. Однако большое значение в выборе модели имеют и организационные условиях работы предприятия.

Заключение

На основании проведенного исследования можно сделать следующие выводы:

Анализ современного состояния исследований ученых позволяет выделить следующие виды себестоимости: плановая, фактическая, нормальная, сметная, технологическая, цеховая, производственная, полная, индивидуальная, среднеотраслевой, отраслевая, товарная, валовая, реализованная, незавершенное производство, месячная, квартальная и годовая, каждый из которых имеет свою область применения в планировании, учете и анализе.

Плановая себестоимость формируют в плановом отделе в начале отчетного периода, фактическую - определяют по результатам подсчета всех производственных расходов в конце отчетного периода. Показатели, характеризующие товарную, валовую, реализованную себестоимость и незавершенное производство, применяют в зависимости от состава продукции. Для проведения анализа деятельности предприятия используют данные индивидуальной, отраслевой и среднеотраслевой себестоимости.

Итак, приведенные положения свидетельствуют, что предприятиям необходимо тщательно продумать, какие методы учета затрат и их калькулирования нужно использовать, чтобы минимизировать затраты на производство продукции. Однако стремление снизить себестоимость продукции не должно снижать ее качество и конкурентоспособность. Для выполнения такой задачи необходимо своевременное получение информации, позволяющей руководству принимать оптимальные решения по управлению затратами.

Отметим, что нет ни одной системы калькулирования, которая бы точно отражала себестоимость продукции, а эффективность системы учёта производственных затрат будет зависеть от степени соответствия способа калькулирования определённому методу учёта затрат. Но на практике могут применяться комбинированные методы учёта затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, которые позволяют максимально использовать преимущества отдельных методов для принятия управленческих решений.

Таким образом, в теоретических разработках и зарубежной практике существует шесть основных моделей управления затратами предприятия. Следует отметит, что в практике работы отечественных предприятий эти модели используются довольно редко в связи с недостаточной сформированностью системы управленческого учета, как информационной базы процесса управления затратами. В процессе формирования системы управления затратами предприятия целесообразно особое внимание уделить выбору модели управления ими, при этом следует учесть ряд факторов, прежде всего, связанных с особенностями производственной деятельности предприятия. Однако большое значение в выборе модели имеют и организационные условиях работы предприятия.

Список использованной литературы

Хрипач, В.Я. Экономика предприятия; под ред. В.Я.Хрипача. - 2-е изд. стереотипное. - Мн.: Экономпресс, 2011. - 464 с.

Зайцев, Н.Л. Экономика организации. - М.: «Экзамен», 2000. - 768 с.

Лобан, Л. А. Экономика предприятия: Пособие для подготовки к экз. - Мн.: ООО «Мисанта», 2012. - 142 с.

Лазаревич, М.И. Себестоимость продукции на предприятии // Экономика. Финансы. Управление. - 2008. - № 2. - С. 35 - 40.

Воронцов, Е. Управление себестоимостью в зависимости от рыночной цены // Финансы. Учет. Аудит. - 2003. - № 3. - С. 16 - 17.

Иващенко, Н.П. Экономика фирмы: учебник. - М.: ИНФРА-М, 2007. - 528 с.

Карлик, А.Е. Экономика предприятия: учебник. - М.: ИНФРА-М, 2011. - 432 с.

Управление затратами на предприятии: учеб. пособие; под общ. ред. Г.А.Краюхина. - 2-е изд., перераб. и доп. - СПб.: Издательский дом «Бизнес-пресса», 2013. - 256 с.

Славников Д.В. Факторный анализ по-новому, или в чем аналитические преимущества директ-костинга // Экономика. Финансы. Управление. - 2006. - № 8. - С. 70 - 79.

Методические рекомендации формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности. Утверждены приказом Госкомитета промышленной политики № 47 от 02.02.2001 г.

Бойчик, И.М. Экономика предприятия: учебное пособие / И.М. Бойчик. - К.: Атика, 2002. - 480 с.

Голов, С.Ф. Управленческий учет. Учебник. / С.Ф. Голов. - М.: Финансы, 2003. - 704 с.

Друри К. Управленческий и производственный учет / К. Друри. - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2002.

Управление затратами: учеб. пособ. / М.Г. Грещак, В.М. Гордиенко, А.С. Коцюба и др.; Под общ. ред. М. Г. Грещак. - М.: 2008. - 264 с.

Харив П.С. Экономика предприятия: учеб. пособ. / П.С. Харив. - М.: Экономическая мысль, 2010. - 500 с.

Котляров Е., Корнилова В. Незавершенное производство: особенности оценки и учета / Е. Котляров, В. Корнилова / / Бухгалтерия. - 2008. - № 48. - С. 53-59.

Кравчук, А. Общепроизводственные расходы: организация учета / А. Кравчук / / Дебет -Кредит. - 2008. - № 43. - С. 27-31.

Мачулка, А. Учет и анализ затрат: управленческий аспект / А. Мачулка / / Бухгалтерский учет и аудит. - 2008. - № 10. - С. 30-34.

Чумаченко, Н., Белоусова, И. Экономическая работа на предприятии и П(С)БУ 16 «Расходы» / М. Чумаченко, И. Белоусова / / Бухгалтерский учет и аудит. - 2007. - № 3. - С.13 -16.