Методы учёта затрат на производство

Большинство затрат, относящихся к категории косвен-ных, при системе учета JIT переводятся в категорию пря-мых затрат (табл.)

Таблица

Классификация затрат на прямые и косвенные

В традиционной бухгалтерии при организации закупок многими фирмами основное внимание уделяется учету от-клонений от цены приобретения материалов. Приемле-мые отклонения от расчетной цены, как правило, достига-ются за счет приобретения большого количества материа-лов с соответствующими скидками или за счет закупок низ-кого качества. В условиях же JIT основной упор делается на качество, доступность и общую стоимость операций, а не только лишь на уровень закупочных цен.

Потенциальные преимущества системы JIT многочисленны. Во-первых, ее применение приводит к уменьшению уровня запасов, что означает меньше вложений капитала в товарно-материаль-ные запасы. Поскольку система требует иметь в наличии для немедленного использования минимальное количество материалов, то благодаря этому существенно снижается общий уровень запасов.

Во-вторых, в условиях применения системы JIT надеж-ность выполнения заказа намного возрастает, поскольку значительно меньше времени отводится на закупку и хра-нение материалов. Сокращение цикла выполнения заказа и возрастание его исполнения также способствуют существен-ному уменьшению потребности в резервном запасе, кото-рый представляет собой дополнительные учетные единицы запасов, сохраняемые для предохранения от возможного дефицита. В этих условиях график производства в рамках планово-производственной перспективы также сокращает-ся. Это позволяет выиграть время, необходимое для того, чтобы отреагировать на изменения конъюнктуры рынка. Производство продукции небольшими партиями благодаря ускоренному переходу в нормальное рабочее состояние так-же способствует достижению большей гибкости.

В-третьих, при применении этой системы отмечается улучшение качества производства. Когда заказанное коли-чество продукции невелико, источник проблем с качеством

легко выявляется и коррективы вносятся немедленно. В этих условиях у работников многих фирм наблюдается большее понимание значения качества, что, в свою очередь, ведет к улучшению качества производства на рабочих местах.

К другим преимуществам системы JIT можно отнести:

¦ уменьшение капитальных затрат на содержание складских помещений для запасов материалов и готовой про-дукции;

¦ снижение риска морального устарения запасов;

¦ снижение потерь от брака и уменьшение затрат на переделку;

¦ уменьшение объема документации;

¦ снижение затрат на основные производственные ма-териалы за счет повышения их качества.

Кроме того, система JIT воздействует на характер про-изводственного учета. В условиях ее применения часть кос-венных затрат переходит в разряд прямых. Такая транс-формация понижает частоту использования носителей раз-нородных затрат для распределения затрат между видами продукции, тем самым увеличивая точность калькуляции затрат. Пи этой системе происходит преобразование про-изводственного учета в систему управления стоимостью, которая используется для обеспечения потребностей ме-неджеров в принятии эффективных управленческих реше-ний о виде, цене, себестоимости, составе и путях сбыта продукции, способствуя дальнейшему совершенствованию производственной и коммерческой деятельности.

2.2.4.ФСА

В рыночных условиях хозяйствования повышение ка-чества и роста конкурентоспособности выпускаемой про-дукции при одновременном снижении затрат на ее изго-товление является одной из актуальных задач экономического развития. В решении этой задачи важная роль от-водится функционально-стоимостному анализу (ФСА),

позволяющему охватить все факторы движения продук-ции с момента ее зарождения до момента потребления и утилизации.

Функционально-стоимостной анализ -- это метод сис-темного исследования функций объекта (изделия, процес-са, структуры), направленный на минимизацию затрат в сферах проектирования, производства и эксплуатации объекта при сохранении (повышении) его качества и полез-ности.

ФСА относится к перспективным методам экономичес-кого анализа. В нем успешно используются передовые при-емы и элементы инженерно-логического и экономического анализа. Отличительной особенностью этого метода явля-ется его высокая эффективность. Как показывает практи-ка, при правильном применении ФСА снижение издержек производства обеспечивается в среднем на 20--25%.

Метод ФСА был разработан в США в 1947 году в компа-нии "Дженерал электрик" группой инженеров во главе с Л. Маисом и в настоящее время применяется во многих промышленно развитых странах.

В зарубежной практике ФСА используется под назва-нием "анализ стоимости" и "инженерно-стоимостной ана-лиз". Первый термин применяется, когда речь идет об ана-лизе существующих изделий, второй -- при проектирова-нии новых. Однако целевая ориентация обоих видов анали-за одинакова: и тот и другой предназначены для обеспече-ния эквивалентных характеристик изделий при меньших затратах. Все чаще для обозначения этого метода в зару-бежной литературе применяется термин "руководство цен-ностью", или "управление ценностью".

В нашей стране также накоплен огромный опыт исполь-зования метода ФСА. Имеются теоретические разработки и методические материалы по его применению в машиностроении, электронной, электротехнической, угольной промыш-ленности и других отраслях народного хозяйства. Значи-тельный вклад в теоретическое обоснование и практичес-кое применение метода ФСА у нас в стране внесли отече-ственные ученые-экономисты: М. Г. Карпунин, Б. И. Майданчик, Н. К. Моисеева, А. Д. Шеремет и др.

В период своего зарождения метод ФСА рассматривал-ся только как инструмент поиска излишних затрат в суще-ствующих изделиях. Но по мере освоения и распростране-ния его стали применять и как средство предупреждения возникновения неэффективных решений уже на стадии про-ектирования и производства изделий, в сфере организации и управления различными работами.

ФСА имеет принципиальное отличие от обычных спо-собов снижения производственных и эксплуатационных зат-рат, так как предусматривает функциональный подход. Сущ-ность такого подхода --* рассмотрение объекта не в его конкретной форме, а как совокупность функций, которые он должен выполнять. Каждая из них анализируется с по-зиции возможных принципов и способов исполнения с по-мощью совокупности специальных приемов. Оценка вариан-тов построения объекта производится по критерию, учи-тывающему степень выполнения и значимость функций, а также размер затрат, связанных с их реализацией на всех этапах жизненного цикла.

Функциональный подход заставляет изучать не только конкретные потребности заказчиков, но и глубже анализи-ровать количественную и качественную стороны этих по-требностей, перестраивать под них производство.

Функция в широком понимании -- это деятельность, обязанность, работа, назначение, роль. В ФСА под функци-ей понимают внешнее проявление свойств какого-либо объекта в данной системе отношений.

Функции, выполненные объектом, могут быть подраз-делены на основные, вспомогательные и ненужные. Основные функции определяют назначение изделия. Вспомога-тельными являются функции, способствующие выполне-нию основных функций или дополняющие их. Ненужные функции не содействуют выполнению основного назначе-ния конструкции, а напротив, ухудшают технические па-раметры или экономические показатели объекта.

Цель ФСА состоит в развитии полезных функций объекта при оптимальном соотношении между их значи-мостью для потребителя и затратами на их осуществление.

ФСА необходимо проводить в несколько этапов. На первом, подготовительном, этапе необходимо уточ-нить объект анализа -- носитель затрат. Это особенно важ-но при ограниченности ресурсов производителя. Например, выбор и разработка или усовершенствование продукции, выпускаемой в массовом порядке, может принести пред-приятию значительно больше выгод, чем выпуск более до-рогого изделия, производимого мелкосерийно. Данный этап завершается, если найден вариант с низкой по сравнению с другими себестоимостью и высоким качеством.

На втором, информационном, этапе необходимо собрать данные об исследуемом объекте (назначение, технико-эко-номические характеристики) и составляющих его компо-нентах, деталях (функции, материалы, себестоимость). Они поступают несколькими потоками по принципу открытой информационной сети из конструкторских, экономических подразделений предприятия и от потребителей к руково-дителям соответствующих служб. Оценки и пожелания по-требителей должны аккумулироваться в маркетинговом от-деле. В процессе работы исходные данные должны обраба-тываться, преобразуясь в соответствующие показатели ка-чества и затрат, проходя все заинтересованные подразде-ления, и поступать к руководителю проекта.

На третьем, аналитическом, этапе необходимо подроб-но изучить функции изделия (их состав, степень полезнос-ти), его стоимость и возможности уменьшения путем отсе-чения второстепенных и бесполезных функций. Это могут быть не только технические, но и эс-тетические и другие функции изделия или его деталей, узлов. Для этого целесообразно использовать принцип Эй-зенхауэра --- принцип ABC, в соответствии с которым фун-кции подразделяются на: главные, основные и полезные (А); второстепенные, вспомогательные и полезные (В); второ-степенные, вспомогательные и бесполезные (С). При этом можно использовать табличную форму распределения фун-кций, на основе которой отсекаются второстепенные и бес-полезные функции и затраты

В итоговые графы заносятся данные о количестве вто-ростепенных, вспомогательных, бесполезных функций по составляющим компонентам (деталям), что позволяет сде-лать предварительный вывод об их необходимости.

На четвертом, исследовательском, этане оцениваются предлагаемые варианты разработанного изделия.

На пятом, рекомендательном, этапе отбираются наибо-лее приемлемые для данного производства варианты раз-работки и усовершенствования изделия. Для этой цели нами рекомендуется построить следующую таблицу (табл. 2.6).

С учетом значимости функций изделия, его составляю-щих компонентов, и уровня затрат посредством ценообра-зования, основанного на знании спроса на продукцию, оп-ределяется уровень ее рентабельности. Все это служит цели принятия решения о выборе к производству конкрет-ного изделия или направлений и масштаба его усовершен-ствования. Как видно из данных, приведенных в табл. 2.6, предпочтение при выборе вариантов производства необхо-димо отдать изделиям А, В, С и D. В них показатели зна чимости функций и рентабельности выпуска в наибольшей степени отвечают предъявляемым требованиям.

Итогом проведения ФСА, как важного инструмента управления качеством продукции, должно быть снижение затрат на единицу полезного эффекта, которое достигает-ся: сокращением затрат при одновременном повышении по-требительских свойств изделий; повышением качества про-дукции при сохранении уровня затрат; уменьшением зат-рат при сохранении уровня качества; сокращением затрат при обоснованном снижении технических параметров до их функционально необходимого уровня.

2.2.5. SCA

Выживание и эффективная деятельность предприятия в условиях рыночной экономики во многом определяются

степенью развития управленческого учета. И если финан-совый учет нацелен на соответствие отчетности предприя-тия внешним по отношению к компании требованиям и его формы регламентированы государством, то ведение управ-ленческого учета направлено на совершенствование управ-ления бизнесом и методов его реализации -- предмет вы-бора топ-менеджеров компании.

Наиболее простым подходом к анализу деятельности предприятия является финансово-производственный расчет себестоимости. Согласно этой схеме па дебете? счета '"Про-изводство" учитываются все произцодетиемные затраты, которые списываются с кредита ресурсных счетов: "Мате-риалы", "Зарплата" и др. По мере готовности продукция списывается с кредита счета "Производство" и дебет счета "Готовая продукция" по себестоимости. Результат выявля-ется на счете "Продажи", в кредит которого относится сто-имость проданной продукции, а в дебет -- ее себестоимость в корреспонденции со счетом "Готовая продукция". Полу-ченная разница списывается на счет "Прибыли и убытки". Для определения полного финансового результата на этом счете учитываются и управленческие расходы (косвенные затраты).

Однако опыт показывает, что данная модель не удов-летворяет потребностям современного руководителя в ана-литической информации. Для обеспечения эффективного управления предприятием необходим интегрированный ме-тод анализа и оптимизации затрат по всем статьям его де-ятельности. Такой метод управленческого учета получил в экономической литературе название Cost Management (CM), при котором акцент был перенесен с подсчета затрат на планирование и использование систем их учета. Изменение взглядов на учет в управлении был вполне естественной реакцией на глобальные изменения экономической систе-мы, такие, как бурное развитие информационных техно-логий, изменение характера производства, транснациональ-ная конкуренция.

В 90-е годы XX века на основе общей теории СМ был разработан новый метод управленческого учета -- Strategic Cost Analysis (SCA -- стратегический анализ затрат).

Стратегический анализ затрат -- важнейшая часть СМ, базирующегося на термине value chain (цепь образования потребительной стоимости), который стал центральным объектом стратегического кос т-менедж мента.

Согласно методу SCA деятельность фирмы трактуется как цепь образования потребительной стоимости (последо-вательность операций по созданию стоимости изделия). Каж-дое звено цепи рассматривается как с позиции ее необхо-димости в производственном процессе, так и с позиции по-требляемых ею ресурсов. Затем определяется cost driver (кост-драйвер) -- управляющий фактор, т.е. параметр, ко-торый характеризует стоимость выполнения конкретной операции. Путем контроля кост-драйверов и перестройки цепи образования стоимости предполагается достичь устой-чивого преимущества над конкурентами.

Такое внимание специалистов в области SCA к работе предприятия в условиях острой конкуренции объясняет тот факт, что управленческий учет в рамках этой теории фак-тически подчинен целям маркетинга. Если при традиционном ценообразовании за основу берется себестоимость продук-ции и она воспринимается как данность, то практика целе-вой себестоимости исходит из маркетинговых оценок емко-сти рынка и конкурентоспособной цены. Исходя из объема производства и розничной цены определяется целевая се-бестоимость. Задача стратегического анализа затрат -- кон-струирование такой цепи образования стоимости, чтобы реальная себестоимость не превышала целевую.

стратегия ценового лидерства предпо-лагает поддержание того же качества продукции (услуг), что и у конкурентов, но при более низких затратах и, сле-довательно, ценах. Ценовое лидерство достигается за счет экономии на объемах производства, тщательного контроля

затрат, минимизации затрат на этапах НМОКР, обслужи-вания, продаж и рекламы.

Помимо ценового лидерства SCA предусматривает та-кой фактор, как "уникальность", т.е. продукты "brand-name", дизайн, сервис.

Возможность следовать той или иной стратегии зави-сит от того, как фирма управляет своей цепочкой образо-вания стоимости (ЦОС) по сравнению с конкурентами. Та-ким образом, анализ ЦОС необходим для определения того ее сегмента, где могут быть снижены затраты либо повы-шена потребительная стоимость. Для достижения этой цели следует рассматривать ЦОС в масштабе не только одной фирмы, но м отрасли, т.е. необходимо учитывать процесс образования стоимости от добычи ресурсов до оказания сер-висных услуг по ремонту готовой продукции. Такой масш-таб позволит определить тот участок отраслевой ЦОС, где фирма потенциально может реализовать одну из своих стра-тегий и синхронизировать выбор своей стратегии с отрас-левым окружением.

Именно рассмотрение отраслевой ЦОС отличает мето-дологию стратегического анализа затрат (или стратегичес-кого управления затратами) от анализа в рамках традицион-ного управленческого учета, областью которого являлась лишь технология добавления стоимости внутри фирмы.

Отраслевые показатели, оказывающие сильное влия-ние на рыночные предложения отдельных предприятий, в случае использования SCA успешно поддаются анализу и учету.

ЦОС разделяет отрасль на отдельные стратегические звенья, поэтому начальной точкой анализа затрат является определение ЦОС отрасли, отнесение затрат, доходов и активов к различным ее звеньям. Затем устанавливаются факторы, от которых зависят затраты на каждом звене ЦОС -- кост-драйверы. И, наконец, формируется система действий, в результате которых фирма может получить конкурентные преимущества.

Звенья отраслевой ЦОС -- это основные массивы зат-рат в бизнес-процессах, например, закупка сырья, транс-портировка и т.д. (естественно, для каждой отрасли они различны). Кост-драйверы для каждого звена ЦОС также выделяются отдельно.

Диагностика кост-драйверов для понимания характера затрат в каждом звене --- второй шаг в создании и анализе ЦОС. В отличие от традиционного управленческого учета, где единственным кост-драйвером считается объем выпус-ка, в стратегическом анализе затрат рассматриваются структурные и операционные виды кост-драйверов.

Структурные кост-драйверы определяются особеннос-тями экономической политики компании. SCA предлагает пять критериев для выбора структурных кост-драйверов:

¦ масштаб производства, определяющий объем инвестиций в производство, НИОКР, маркетинг;

¦ охват -- степень вертикальной интеграции;

¦ опыт -- каков экономический опыт осуществления предполагаемых операций;

¦ технологии и их специфика;

¦ сложность -- широта номенклатуры продукции (ус-луг).

Операционные кост-драйверы характеризуют способ-ность фирмы успешно реализовывать свою структурную политику. Перечень основных операционных кост-драйве-ров содержит;

¦ вовлечение персонала -- в какой степени персонал вовлечен в достижение общих целей фирмы;

¦ всеобщий контроль качества (TQM -- Total Quality Management);

¦ уровень загрузки мощностей;

¦ эффективность расположения мощностей;

¦ конструкция изделий;

¦ связи с поставщиками и потребителями.

Третий шаг в анализе ЦОС -- создание устойчивого конкурентного преимущества. Для каждого звена ЦОС фор-мулируются два ключевых вопроса:

¦ могут ли быть снижены затраты на авени при том же уровне потребительной стоимости (дохода);

¦ может ли быть увеличена потребительная стоимость (доход) без увеличения затрат.

Таким образом, идея состоит в лучшем контроле зат-рат, чем у конкурента, или в реорганизации ЦОС для по-лучения большей потребительной стоимости.

Метод SCA может предоставлять информацию для стра-тегических решений по таким вопросам, как оценка затрат по изменению атрибутов изделий и измерение стоимости "барьеров", которые необходимо преодолеть конкурентам для создания устойчивого конкурентного преимущества (объем инвестиций).

Стратегический анализ затрат в части разработки и оценки ЦОС тесно связан с техникой учета и спецификой конкретного предприятия и требует профессиональной оценки и анализа его деятельности.

2.2.6. ABC

Метод "Activity Based Costing" (или ABC) получил ши-рокое распространение на европейских и американских предприятиях самого различного профиля. В буквальном смысле этот метод означает учет затрат по работам. Он возник в результате изменений, происходящих в экономи-ческой структуре, в частности, изменились взгляды па ме-тодику учета затрат и расчета себестоимости продукции. Ранее расчет себестоимости проводился с учетом постоян-ных (absorption costing) и переменных расходов (direct costing). Переменные расходы распределяются на себестоимость про-дукции, которая таким образом отражает полные произ-водственные издержки. Постоянные расходы не включаются в себестоимость продукции, а списываются как затраты на период. Себестоимость продукции в этом случае равна маржинальным издержкам. Однако на практике для осуще-ствления деятельности предприятия неизбежно требуется долгосрочное привлечение ресурсов в производство, мар-кетинг, сбыт, обслуживание. Поэтому, несмотря па то, что согласно расчетам равенство маржинальных издержек и доходов приносит максимальный доход, применение мето-да директ-костинга эффективно только при определенных условиях. Во-первых, прямые затраты на предприятии "дол-жны составлять большую часть расходов. Во-вторых, оно должно выпускать узкий перечень продукции (один, два вида, для каждого из которых требуются практически рав-ные фиксированные расходы). Если предприятие не отвечает подобным требованиям, показатели себестоимости бу-дут неизбежно искажены; заниженная наценка на мелкосе-рийную продукцию и завышенная на крупносерийную, бо-лее низкие показатели доходов в финансовом учете по срав-нению с управленческим, кажущаяся высокая прибыльность технологически сложных и инновационных продуктов по сравнению с простыми. Следовательно, для решения основ-ных задач управленческого учета применять постоянные и переменные показатели неэффективно.

Поиск новых методов получения объективной инфор-мации о затратах привел к появлению метода ABC, соглас-но которому предприятие рассматривается как набор ра-бочих операций, определяющих его специфику. В процес-се работы потребляются ресурсы (материалы, информа-ция, оборудование), возникает какой-либо результат. Соот-ветственно начальной стадией применения ABC является определение перечня и последовательности работ на пред-приятии путем разложения сложных рабочих операций на простейшие составляющие параллельно с расчетом потреб-ления ресурсов. В рамках ABC выделяют три типа работ по способу их участия в выпуске продукции: Unit Level (штучная работа), Batch Level (пакетная работа) и Product Level (продуктовая работа). Такая классификация основы-вается на изучении зависимости между затратами и раз-личными производственными процессами: выпуск единицы продукции, выпуск заказа (пакета), производство продук-та как такового. При этом не учитывается еще одна важная категория затрат, которая не зависит от производственных событий, -- затраты, обеспечивающие функционирование предприятия в целом. Для учета таких издержек вводится четвертый тип работ -- Facility Level (общехозяйственные работы). Первые три категории работ, а точнее затраты по ним, могут быть прямо отнесены на конкретный продукт. Результаты общехозяйственных работ нельзя точно при-своить тому или иному продукту, поэтому для их распре-деления приходится предлагать различные алгоритмы.

Для достижения оптимального анализа классифициру-ются и ресурсы: на поставляемые в момент потребления и поставляемые заранее. К первым можно отнести сдельную оплату труда; работникам платят за то количество рабо-чих операций, которые они уже совершили; ко вторым -- фиксированную заработную плату, которая оговаривается заранее и не привязана к конкретному количеству заданий. Такое разделение ресурсов дает возможность организовать простую систему для периодических отчетов о затратах и доходах.

Все ресурсы, затраченные на рабочую операцию, со-ставляют ее стоимость. В конце первого этапа анализа все работы предприятия должны быть точно соотнесены с необ-ходимыми для их выполнения ресурсами. В некоторых слу-чаях статья затрат соответствует какой-либо работе. На-пример, статья "Заработная плата отдела снабжения" вхо-дит в стоимость рабочей операции "Снабжение". Вместе с тем статья "Аренда офисных помещений" должна быть рас-пределена пропорционально потреблению ресурсов по ста-тьям затрат "Снабжение", "Производство", "Маркетинг" и др. Очень часто бывает, что какой-либо ресурс не может быть соотнесен с рабочей операцией и, следовательно, тра-тится впустую.

Однако простота подсчета стоимости тех или иных ра-бот недостаточно для расчета себестоимости конечной про-дукции. Согласно ABC рабочая операция должна иметь ин-декс-измеритель выходного результата -- кост-драйвер. Так, кост-драйвером для статьи затрат "Снабжение" будет являться "Количество закупок"; для статьи "Настрой-ка" -- "Количество наладок". Второй этап применения ABC заключается в расчете кост-драйверов и показателей по-требления ими каждого ресурса. Этот показатель потреб-ления умножается на себестоимость единицы выхода рабо-ты. В итоге получаем сумму трудовых затрат на изготовле-ние конкретного продукта. Сумма работ, которая затраче-на для производства продукта, является его себестоимостью.

Эти расчет),i составляют третий этап практическою при-менения методики ABC.

Представление предприятия как набора рабочих опе-раций открывает широкие возможности для совершенство-вания его функционирования, позволяет проводить каче-ственную оценку деятельности в таких сферах, как инвес-тирование, персональный учет, управление кадрами и т.д.

Корпоративная стратегия подразумевает набор целей, которые хочет достичь организация. Цели организации дос-тигаются в результате выполнения ее работ. Построение модели работ, определение их связей и условий выполне-ния обеспечивают реконфигурацию би.чнес-процесса пред-приятия для реализации корпоративной стратегии. В ко-нечном счете применение ABC позволяет повысить конку-рентоспособность предприятия, поскольку при этом обес-печивается доступ к оперативной информации на всех уров-нях управления.

2.2.7.LCC

Большой эффект в оптимизации затрат организации можно достичь, применяя метод Life Cycle Costing (LCC) -- концепцию управления затратами жизненного цикла. Этот подход впервые был применен в США в рамках государ-ственных проектов в оборонной отрасли. Стоимость полного жизненного цикла изделия -- от проектирования до сня-тия производства -- была наиболее важным показателем для государственных структур, так как проект финанси-ровался исходя из полной стоимости контракта или про-граммы, а не из себестоимости конкретного изделия. Но-вые технологии производства спровоцировали перемещение методов LCC в сектор частной экономики. Основными при-чинами этого перехода являются: резкое сокращение жиз-ненного цикла изделий; увеличение стоимости подготовки и запуска в производство; практически полное определе-

ние финансовых показателей (затрат и доходов) на стадии проектирования.

Технический прогресс сократил жизненный цикл мно-жества продуктов. Например, в компьютерной технике вре-мя производства изделия стало сопоставимым со временем его разработки. Высокая техническая сложность изделия приводит к тому, что до 90% производственных затрат оп-ределяются именно на стадии НИОКР. Таким образом, важ-нейший принцип LCC можно определить как "прогноз и управление расходами на производство изделия на стадии его проектирования". Такой подход четко иллюстрирует общность подходов в различных разделах кост-менедж-мента.

Пример. Завой производит три вида продукции: А, В, С. На стадии проектирования сложного технического изде-лия А решается вопрос об объеме и уровне детализации технического описания. Предположим, что разработка под-робных инструкций по обслуживанию будет стоить 25 тыс. руб. плюс издание для каждого комплекта обору-дования -- еще 10 руб. Причем наличие или отсутствие инструкций никак не отразится на цене продажи (10 тыс. py6.J, так как гарантийные обязательства включают об-служивание с выездом к заказчику, т.е. потребитель не будет интересоваться сопроводительной документацией из-за уверенности в технической поддержке. Сервисный отдел предприятия работает по окладному принципу, и расходы на его содержание составляют 50 тыс. руб. в ме-сяц.

Из условия следует, что жизненный цикл изделия на нашем предприятии состоит из следующих стадий: проек-тирование; производство (предполагаемый тираж 10 тыс. изделий за два года); сервис.

Использование метода маржинального анализа пред-писывает отказаться от выпуска инструкций по обслужи-ванию, так как это приведет к снижению маржинального дохода на 1 тыс. руб. с единицы выпуска. Если включить в

себестоимость затраты на разработку, то эффект увели-чится на 2,5 руб. (250 000 /10 000).

Применение методов кост-мснеджмента предполагает анализ влияния выпуска/невыпуска инструкций на затраты по всему жизненному циклу изделия. Относительно наше-го примера необходимо рассмотреть стадию сервисного об-служивания, т.е. оценить влияние управленческого реше-ния при проектировании на затраты по сервису. В этом про-является коренное различие между просто учетом затрат и кост-менеджментом.

При маржинальном анализе сервисные расходы при-нимались как постоянная величина и из-за ее несуществен-ности не учитывались при принятии решения. В рамках кост-менеджмента это является серьезным упущением. Принятое в аналитическую схему сервисное обслуживание потребует решения следующих задач: определение факто-ров, влияющих на сервисные затраты (кост-драйверов); отнесение сервисных затрат на стоимость жизненного цик-ла изделия пропорционально потреблению кост-драйвера; расчет и анализ затрат жизненного цикла изделия с учетом изменения его конструкции (появления инструкций).

Объем задач показывает необходимость комплексного применения методов кост-менеджмента. В данном случае для использования LCC-анализа требуется перестроить технику учета затрат -- применить ABC.

Допустим, что кост-драйвером для деятельности сер-висного отдела является количество вызовов в месяц. Сред-няя стоимость одного вызова составляет 400 руб. (средние транспортные расходы плюс почасовая ставка персонала, умноженная на среднее время вызова), среднее количество вызовов -- 100 в месяц, и они распределены следующим образом: изделие А (выпуск без инструкции по обслужива-нию) --- 60; изделие В и С по 20 каждое (снабжены инст-рукциями).

Разница 10 тыс. руб. (50 000 - 400 х 100) между факти-ческими затратами и расчетными составляет резерв: содержание дополнительно 2 менеджеров для экстренных слу-чаев. Распределив переменную составляющую сервисных расходов на себестоимость изделий пропорционально ис-пользованию кост-драйвера (а не объему выпуска или раз-меру прямых производственных затрат), получим увеличе-ние затрат на продукцию А на 24 тыс. руб. в месяц (400 х 60). Применяя технику учета ABC, можно оценить влияние подготовки инструкций на общий объем затрат.

Из опыта производства и обслуживания изделий В и С следует, что в результате выпуска инструкций по эксплу-атации количество вызовов снизится с GO до 20 в месяц, т.е. затраты на сервисное обслуживание сократятся на 16 тыс. руб. в месяц (40 х 400). Жизненный цикл изделия А состав-ляет 2 года, поэтому сервисные затраты уменьшатся за весь цикл на 384 тыс. руб. (16 000 х 24). Общие дополнительные затраты на стадии проектирования и производстна соста-вят 125 тыс. руб. (25 000 + 10 X 10 000), что ниже экономии на сервисе на 259 тыс. руб. (384 - 125). Таким образом, со-вместное применение методик LCC и ABC выявило необ-ходимость и эффективность выпуска инструкций по эксп-луатации.

Успешная работа в условиях конкуренции требует не только постоянного обновления номенклатуры и повыше-ния качества выпускаемой продукции, но и тщательного анализа деятельности предприятия для сокращения ненуж-ных или дублирующих функций (работ). Зачастую предпри-ятие, преследуя цели снижения издержек, проводит поли-тику тотального сокращения затрат. Это решение являет-ся наихудшим, так как в результате такой политики со-кращению подлежат все работы независимо от их полезно-сти. При общем сокращении может снизиться уровень вы-полнения основных работ, что должно привести к ухудше-нию качества продукции и снижению производительности деятельности предприятия. Падение производительности вызовет очередную волну сокращений, что в свою очередь приведет вновь к снижению эффективности его работы. Попытки выйти из этого замкнутого круга заставят предпри-ятие поднять издержки выше первоначального уровня. Методология ABC, объединенная с анализом цепи создания стоимости, позволяет предприятию не просто постатейно сокращать затраты, а выявлять излишки ресурсопотребления и перераспределять их в целях повышения произво-дительности.

Заключение.

Проанализировав существующие методы учёта затрат на производство, можно сделать вывод о том, что каждый из них имеет свои преимущества и недостатки и может быть применён в определенном виде производства, в зависимости от специфики производственного процесса.

Нормативный метод целесообразно применять в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым или серийным производством дифференцированной и сложной продукции.

Попроцессный метод применяется на предприятиях с массовым характером производства, с одним или несколькими видам продукции, в большинстве случаев с незавершенным производством, характерные представители применения этого метода предприятия отраслей добывающей промышленности, промышленности строительных материалов и т.д.

Производства, характеризующееся последовательной переработкой различного сырья в целях получения готовой продукции, а процесс производства основан на химико-физических, биологических и термических процессах, могут применять попередельный метод, а также с небольшими заимствованиями от нормативного метода.

Позаказный метод может быть использован в индивидуальном производстве , производстве сложных изделий, требующих больших затрат и продолжительного периода их создания (судостроительная, авиационная промышленность).

На ряду с вышеперечисленными существуют и используются методы учёта, перенятые у других развитых стран.

Стандарт-кост (затраты на единицу продукции). Этот метод является мощным инструментом контроля за издержками производства. И главную идею метода можно выразить в двух основополагающих тезисах:

ь все производственные затраты в учёте должны быть соотнесены со стандартами;

ь отклонения, выявленные при сравнении фактических затрат со стандартам, должны быть расчленены по причинам.

Директ-костинг. Имеет характерные черты: учёт продукции только с позиции переменных затрат и определения их производственной себестоимости, постоянная направленность учёта в первую очередь на определение промежуточного результата маржинального дохода. Основные преимущества: упрощение и точность исчисления себестоимости продукции, так как себестоимость планируется и учитывается в части только производственных затрат; возможность проведения сравнительного анализа рентабельности различных видов продукции; возможность определения оптимальной программы выпуска и реализации продукции.

JIT система сводится к отказу от производства продукции крупными партиями, что делает её более увязанной со спросом, нежели обычным способом «выбрасывания продукции на рынок».

Финансово-стоимостной анализ. Этот метод системного анализа функций объекта направленный на минимизацию затрат в сферах проектирования , производства эксплуатации объекта при сохранении ( повышении) его качества полезности.

Для повышения эффективности учёта возможен вариант совместного использования нескольких методов, потому что любой метод неидеален.