Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Специфика финансовой составляющей туристического агентства

2. Организация бухгалтерского учёта туристического агентства

3. Финансово-экономические показатели деятельности туристических агентств

Заключение

Список использованной литературы



Введение

Современная индустрия туризма - одна из наиболее прибыльных и перспективных относительно темпов роста областей мирового хозяйства. Туризм влияет на экономическое развитие общества не только на национальном уровне, а и предопределяет изменения в развитии определённого региона (области) страны, видоизменяя их инфраструктуру, потребительский рынок, другие области предпринимательской деятельности. Более того, современный туризм, а, следовательно, и процесс его организации (туристическая деятельность) - это один из важных аспектов новой философии бизнеса нынешнего информационного общества.

Туризм в условиях изменений предпринимательской среды открывает новые возможности решения проблем тайм-менеджмента во всех их проявлениях, а именно - дает возможность параллельно и одновременно эффективно реализовать две функции - социального характера (оздоровительную, духовную и гуманитарную) и профессионально-деловую (проведение совещаний, семинаров, решение стратегических задач и т.п.).

Мощный туристическо-рекреационный потенциал (климатические, водные, орографические, пляжные, биотические, ландшафтные, бальнеологические пр. естественные и исторически-краеведческие ресурсы) создаёт благоприятные условия для развития туристической сфера в РФ.

Тем не менее, для этого необходимо не только развитие производителей туристических продуктов, но и увеличение числа посреднических организаций - туристических агентств (далее турагентств).

А система управления туристическими агентствами должна базироваться не только на инициативности и интуиции руководителей, но и на достижениях современной науки в сфере финансового управления в условиях неопределённости и риска, что присущи туристической деятельности.

Исходя из этого, мы в нашей реферативной работе рассмотрим финансовую составляющую турагентств, как актуальное направление в изучении стратегий финансового управления туристическими агентствами в нашей стране.



1. Специфика финансовой составляющей туристического агентства

Целью туристической деятельности является предоставление туристических услуг, а именно продажа их туристам, осуществляемая по ценам, установленными самими туристическими предприятиями. Финансовая составляющая и бухгалтерский учет туристических операций выступают как операции с услугами, которые разрешает туроператорам принимать денежную наличность в оплату стоимости туров без посторонних регистраторов расчётных операций, однако с применением кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций. Когда туроператор формирует турпродукт, он включает в него целый комплекс туристических услуг, при этом составляет договоры с разными контрагентами. Турпродукт может принимать три вида (рис. 1), что и влияет на учет хозяйственных операций. Скобкин С.С. Экономика предприятия в индустрии гостеприимства и туризма. - М.: Инфра-М, 2011. - 432 с.

Рисунок 1. Классификация видов турпродуктов

Туристический продукт состоит из комплекса туристических услуг, а это обуславливает применение при бухгалтерском учёте туроператорами норм и положений, регулирующих порядок признания доходов и затрат от предоставления услуг.

Но бухгалтерский учет, как и в целом финансовая составляющая, туристических агентств, отличается от учёта туроператоров. Основное отличие заключается в том, что доходом турагента является только сумма комиссионного вознаграждения. Например, получение денежных средств на приобретение турпродукта отражается записью по дебету субсчет «Текущие счета в национальной валюте» и корреспондирует с кредитом субсчета «Расчета по авансам полученным». Москвитин Е.Ю., Ивушкина Е.Б., Лантратов О.И., Рябоконь Н.А. Организация документационного обеспечения бухгалтерского учёта в сфере сервиса и туризма. - М.: Феникс, 2010. - 384 с.

То есть можно сказать, что турагентство является специализированным посредническим предприятием, что и определяет специфику его финансово-хозяйственной деятельности.

Особенностями турагентства, как посредника являются:

- договорная система работы с поставщиками (туроператорами и предприятиями сферы гостеприимства, транспортными компаниями) и потребителями (туристами - покупателями туров и прочих турпродуктов);

- отсутствие права собственности на товар - в данном случае на туры;

- формирование прибыли, как процента от продаж туров;

- отсутствие сложной логистической системы, инфраструктуры и связанных с ними затрат;

- значительные затраты на маркетинг (реклама и продвижение туров);

- осуществление оплата труда исходя из результатов деятельности агентства и реального вклада каждого работника.

Деятельность турагентств, в т.ч. финансовая в РФ регулируется Законом «Об основах туристской деятельности в РФ» ФЗ РФ «Об основах туристской деятельности в РФ» от 24.11.1996 N 132-ФЗ (ред. от 03.05.2012). - М.: Финансы и статистика, 2013. - 40 с., «Правилами оказания услуг реализации туристского продукта», утверждёнными постановлением Правительства РФ № 452 от 18 июня 2007 г Постановление Правительства РФ от 18.07.2007 N 452 «Об утверждении Правил оказания услуг по реализации туристского продукта»// Российская газета, N 159, от 25.07.2007.. и др. нормативно-правовыми актами.

Говоря о договорной системе работы, мы должны отметить, что Отношения между турагентом, агентством и туроператором должны оформляться следующими документами:

- агентский договор с туроператором;

- отчёт агента об исполнении поручения - подтверждение величины выручки;

- документы об оплате путевок туроператору;

- документ о зачёте суммы агентского вознаграждения, если предусмотрено удержание агентского вознаграждения из суммы средств, поступивших от покупателя за путёвку.

Отношения между турагентством и покупателем туристической путёвки (туристом) должны аналогично оформляться следующими документами:

- договор на оказание услуг;

- акт об оказании услуг;

- бланк-заказ;

- путёвка;

- приходный ордер.

При этом обязательна выдача БСО (бланков строгой отчетности) или чека контроль-кассовой машины. Бланком строгой отчетности в данном случае является сама туристическая путёвка. Кассовый чек может и отсутствовать, однако он необходим, если клиент вносит предоплату за тур или если имеет место продажа билетов на транспорт и подобных товаров. Брюханова Н.В., Саак А.Э. Документационное обеспечение деятельности туристической фирмы // Туризм: право и экономика. 2009. № 2. С. 19-25.

После совершения купли-продажи турагент составляет и подаёт отчёт производителю туристического продукта, на основании которого он и получает вознаграждение, составляющее его доход, из которого за вычетом расходов формируется прибыль.



2. Организация бухгалтерского учёта туристического агентства

Бухгалтерский учёт турагентства должен оформляться по 62, 76, 90, 006 и 004 счёту, то есть отражать все финансовые операции с покупателями, дебиторами, кредиторами, динамику продаж и фиксацию всех необходимых документов предприятия. Городецкая М.И. Бухгалтерский учет и налогообложение в индустрии туризма. - М.: Инфра-М, 2012. - 304 с.

Таким образом, выстраиваются, как бы три уровня ведения финансово-экономической отчетности: отчётность по работе с туроператорами, партнерами и покупателями; по работе с прочими организациями - внешняя отчётность; внутренняя отчётность и аналитика.

Приблизительную схему бухгалтерских контировок (регистраций финансово-хозяйственных операций) можно представить в виде пяти последовательных этапов. Все они регулируется Законом «О бухгалтерском учёте» ФЗ РФ от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 28.06.2013) «О бухгалтерском учёте». - М.: Проспект, 2013. - 16 с., Приказом Минфина РФ «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации». Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 N 1598) // Российская газета, N 208, от 31.10.1998.

Первый этап. Поступление предоплаты за тур в кассу.

Поступление предоплаты за тур в кассу оформляется документом приходно-кассовый ордер (ПКО) по вид операции - оплата от покупателя. Значит, в форме «Касса» бухгалтером фиксируется операция Д 50.1 К 62.2 - «Получен аванс от покупателя».

Второй этап. Подтверждение тура туроператором.

На дату подтверждения тура оформляется документ «Поступление товаров/услуг». В качестве номенклатуры заводится новая позиция (например, Тур по Договору № 134 от 01.08.2013, туроператор «Путешественник»). Все это производится согласно оформленному ранее договору комиссии, где турагентство выступает комиссионером, а туроператор - комитентом. Далее следует регистрация операции 004.1 - «Подтверждённые туры». Все это учитывается на балансовых счетах турагентства, где отражаются все финансовые операции, движение средств, в т.ч. затраты и прибыль.

Третий этап. Оплата тура туроператору.

Оплата тура туроператору подтверждается документом «Платёжное поручение исходящие». На счетах аналогично операция Д 76.8 Кт 51 или Д 76.8 Кт 50.1 с выдачей расходно-кассового бланка.

Четвёртый этап. Реализация тура потребителю (туристу)

Реализация турпродукта соответственно оформляется документом «Реализация товаров/услуг. Контрагент - частное лицо». Этот документ должен быть выдан покупателю на руки не позже, чем за день до начала тура (вылета, выезда и т.д.). Нередко номер этого документа совпадает с номером договора на оказание услуг, составляемого турагентством с туристом. Это очень упрощает ведение финансового учёта и делопроизводство. Этому этапу отвечает операция Д 62.1 Кт 76.8, при этом полученные средства пока не являются собственностью турагентства, но комитента, то есть туроператора

Пятый этап. Отчёт комитенту.

Для получения дохода, как разницы между себестоимостью тура и ценой его реализации (комиссии) турагентство должно отчитаться перед туроператором за определенный срок работы. В текущих операциях это, как правило, контировка Д 76 К 90 - «Услуги по реализации» или Д 76 к 76 - «Зачёт аванса оплаченного туроператору». После этого в сальдо 90-го счета будет сформирован доход турагентства.

Безусловно, бухучет современных турагентств максимально автоматизирован и компьютеризирован, в частности благодаря программе «1С Управление Турагентством».

При этом система бухучета также зависит от того, на какой системе налогообложения работает предприятие. Согласно Налоговому Кодексу РФ Налоговый Кодекс РФ с зим. и доп. на 23.07.2013. - М.: Эксмо, 2013. - 800 с. применяется общий (ОСН) и упрощённый (УСН) режимы налогообложения (табл. 1) Оканова Т.Н. Налогообложение коммерческой деятельности. - М.: Юнити-Дана, 2012. - 288 с.. При общем режиме турагентства платят НДС, налог на имущество и прибыль организаций и ряд местных налогов, а также страховые взносы. При упрощённой системе взымается единый налог взносы. ОСН предполагает ведение более полной бухгалтерской отчетности турагентства. В то же время существует правовая неопределённость с порядком ведения в полном объёме бухгалтерского учёта при УСН. Формально организации, состоящие на УСН, могут не вести бухучёт, за исключением учёта основных средств и нематериальных активов. Однако данная льгота часто не действует.

Таблица 1. Сравнительная таблица уплаты налогов при общей и упрощённой системах налогообложения на 2012 г.

Налоговые обязательства	Ставка	ОСН	УСН
Налог на прибыль	20%	Да	Нет
Налог на имущество	2,2%	Да	Нет
ЕСН	26%	Да	Нет
НДС	10/18%	Да	Нет
Страховые взносы в ПФР	14	Да*	Да*
Единый налог	5-15%	Нет	Да

* Страховые взносы в ПФР при общем режиме налогообложения уменьшают размер оплаты по Единому социальному налогу, а при УСН они уменьшают размер оплаты по Единому налогу, но не более чем на 50 %

Однозначно должны вести и сдавать отчётность плательщики, совмещающие УСН с ЕНВД (единый налог не вменённый доход), акционерные общества и предприятия, осуществляющие деятельность, подлежащую лицензированию, и (или) выплачивающие дивиденды, то есть и турагентства, которые подлежат обязательному лицензированию. В то же время с 1 января 2013 года все организации с системой УНС должны вести бухгалтерский учет в полном объёме, за исключением отдельных субъектов малого предпринимательства.

Поэтому большинство турагентств выплачивают на сегодняшний день налоги в режиме ОСН. Ведь к тому же их прибыль нередко превышает 20 млн. руб. в год, при которой УСН просто запрещён. Имеются ограничения для внедрения УСН и по численности подразделений предприятия и его работников. Налогообложение деятельности организаций туристской индустрии с применением и без применения упрощённой системы налогообложения // Каурова О.В., Малолетко А.Н. Митюрникова Л.А. Налоги и налогообложение. Система налогообложения в туристской индустрии. - М.: КноРус, 2011. - 336 с.

Следовательно, если турагентство все же сможет перейти на УСН то оно будет платить только около 6 - 15% от своего дохода в качестве налогов. В противном случае эта сумма может увеличиваться в разы и усложняется сам бухгалтерский учет. ОСН выгоден лишь для турагентства чьи расходы составляют менее 60 % уровня доходов. Иначе предприятие должно попытаться перейти на УНС или уменьшить налоговую нагрузку путем изменения порядка определения расходов или реального их уменьшения.

При ОСН турагентству при ведении бухгалтерского учёта необходимо подавать в налоговые органы налоговые декларации по разным видам налогов, ежеквартальные отчёты по начисленным и уплаченным взносам, расчёты по авансовым платежам по страховым взносам и пр. При этом бухгалтерский учет осуществляется по счетам 95-99.

Данные компоненты составляет внешнюю финансовую отчётность турагентства. Внутренняя отчётность и аналитика включает учет затрат и прибыли, начисление заработной платы сотрудникам, расчёт эффективности коммерции и пр., что мы и рассмотрим подробнее в следующем параграфе.

контрактный оплата эффективность коммерция



3. Финансово-экономические показатели деятельности туристических агентств

Как мы уже упомянули ранее, спецификой финансовой составляющей турагентства является формирование прибыли, как процента от продаж туров, то есть имеет место комиссионное вознаграждение, как стабильные проценты от объёма товарооборота, регрессивное вознаграждение при увеличении объёмов продажи, прогрессивное вознаграждение при увеличении объёма выручки, проценты от полученной прибыли.

В отдельных случаях прибыль турагентства может формироваться за счет:

- фиксированного минимума (гарантированная оплата, аванс комиссионного вознаграждения от туроператора);

- компенсации затрат (по результатам данных о затратах сформированных бухгалтерской отчётностью);

- дополнительных выплат (оплата отпусков, пенсий, страхование и т.п. со стороны комитента);

- поощрительных выплат (премии, подарки и т.п. со стороны комитента). Зайцев Н.А., Ларионова А.А. Финансовый менеджмент в туризме и гостиничном бизнесе. - М.: Альфа_М, 2011. - 320 с.

Помимо этого турагентство может увеличивать свою прибыль и за счет не посреднической деятельности, а внедрения собственных дополнительных платных услуг, например, трансфер (встреча) в аэропорту, услуги переводчиков, оформление проездных документов, предоставление услуг международной связи, услуги копирования, дополнительное страхование и пр.

В то же время большие затраты на маркетинг, значимость наличия систем связи и отсутствие складов влияют на структуру затрат турагентств. То есть все затраты можно условно разделить на организационные и операционные. К первым относятся: плата за аренду офисов, расходы на рекламу и продвижение услуг агентства, затраты на эксплуатацию оргтехники, оборудования и транспортных средств (если турагентства оказывают дополнительные услуги клиентам), выплата зарплаты работникам, уплата налогов. Ко вторым, то есть операционным - расходы возникающие при проведении операций купли-продажи туров: затраты на банковские услуги и расходные материалы (например, бумага и чернила для бланков договоров). Наибольшую часть составляют именно затраты на рекламу и на оборудование офисов, а также зарплату работникам, потому что от них напрямую зависит уровень спроса на туры.

Можно возникнуть недоумение, почему уровень спроса зависит и от зарплаты работникам. Ответ прост - потому что качество обслуживания клиентов персоналом играет не последнюю роль в конкурентной борьбе турагентств. Уровень оплаты труда работника турагентства зависит от:

- успешности турагентства, то есть эффективности его финансовой деятельности, его рентабельности;

- квалификационного уровня отдельных работников и кадровой политики в агентстве;

- показателей уровня безработицы и средних зарплат в регионе, влияния профсоюзов.

В турагентствах применяется сдельная, повременная и контрактная оплата труда (рис. 2). При сдельной системе уровень зарплаты зависит от количеств операций, например, проданных туров. Могут быть варианты, например сдельно-премиальная зарплата. Повременная зарплата определяется почасовыми и дневными тарифами оплаты труда. Но чаще применяется контрактная форма, при которой фиксированный размер зарплаты указывается в трудовом договоре, составляемом с сотрудником турагентства. Наибольшие зарплаты, как правило, получают менеджеры турагентств. Гудимова Т.Ю. Формирование системы оплаты труда сотрудников туристских фирм // Актуальные проблемы социально-экономического развития России. 2010. Т. 4-2010. С. 102-104.

Все затраты финансируются из доходов турагентств, а их разница в свою очередь показывает общую результативность финансовой составляющей предприятия.

Эффективность деятельности (коммерции турагентства) - это комплексное отражение конечных результатов использования средств производства и рабочей силы за определенный промежуток времени.

Рисунок 2. Схемы оплаты труда в турагентствах

Сущностная характеристика, включает именно расчёт эффективности коммерции турагентства и находит отражение в общей методологии ее определения, форма которой имеет вид:

Эффективность = Результаты / Затраты

То есть, эффективность финансово-хозяйственной деятельности турагентства определяют как отношение результатов его деятельности к затратам, направленным на их качественное достижение (использование).

Эффективность - это характеристика процессов и влияний, в основном, управленческого характера, которая выражает степень достижения поставленных финансовых (коммерческих) целей.

Под эффективностью коммерции также понимают:

- определенный конкретный результат (например, процент увеличения прибыли);

- соответствие результата или процесса максимально возможному, идеальному или плановому результату (например, достижение ежемесячного норматива продажи туров);

- функциональное разнообразие систем (качество работы подразделений турагентства);

- численную характеристику удовлетворительности функционирования (например, количество положительных отзывов клиентов);

- достоверность выполнения целевых задач и функций;

- отношение реального эффекта к нормативному.

В отечественной науке и практике можно выделить методики трех видов, оценки эффективности работы турагентств:

- апробированные, размещённый в нормативных актах (методиках, инструкциях и т.п.);

- экспериментальные, дискуссионные;

- комплексные, в составе всей туристической отрасли.

Из апробированных методик - значимым является показатель финансовой рентабельности турагентства, которая определяется как результат деления чистой прибыли на среднюю стоимость собственного капитала. Пример ее расчета можно представить в табл. 2., из которой видно, что финансовая рентабельность примерного турагентства «Пора отдыхать» возросла в отчётном году на 1,8% по сравнению с предыдущим периодом. Темный Ю.В., Темная Л.Р. Экономика туризма. - М.: Инфра-М, 2010. - 448 с.

Используя этот критерий, можно определить по отдельным факторам за счет чего увеличилась или уменьшилась рентабельность, например, за счет рентабельности продаж или уровня капиталоотдачи.

То есть, можно прийти к выводу, что финансовая эффективность турагентства характеризуется также и по отдельным направлениям:

- обобщающие показатели эффективности деятельности - уровень прибыли, предоставление услуг на единицу затрат ресурсов, прибыль на единицу общих затрат, затраты на единицу услуг, рентабельность продажи туров, доля прироста услуг за счет интенсификации деятельности и пр.;

- показатели эффективности использования труда (персонала) - темпы роста производительности труда, доля прироста продаж за счет роста производительности труда, коэффициент использования полезного фонда рабочего времени, трудоёмкость, зарплатоемкость одной продажи и др.;

Таблица 2. Анализ финансовой рентабельности турагентства

Показатели	За предыдущий год	За отчётный год	Изменение за год
Рентабельность	1	2	3 = 2 - 1
Чиста прибыль, тыс. руб.	3 145 000	3 980 000	+ 835 000
Собственный капитал, тыс. руб.	44 356 000	44 500 000	+ 144 000
Финансовая рентабельность	7,1	8,9	+ 1,8

- показатели эффективности использования основных и оборотных фондов - общая фондоотдача и фондоотдача активной части основных фондов, рентабельность основных фондов, фондоемкость единицы услуги, материалоемкость;

- показатели эффективности использования финансовых средств - оборотность средств, рентабельность оборотных средств, рентабельность инвестиций, срок окупаемости вложенных инвестиций и т.д.

При этом менеджерам турагентства важно обратить внимание на внутренние факторы улучшения показателей финансовой составляющей: технологии, персонал, методы работы, в т.ч. бухучета, стиль управления и т.п.



Заключение

После написания данной реферативной работы мы убедились в том, что финансовая составляющая, а именно показатели финансово-хозяйственной, экономической деятельности очень важны в работе туристических агентств. Являясь, по сути, посредниками на туристическом рынке, турагентства формируют свою прибыль за счет комиссионного вознаграждения, то есть разности себестоимости продаваемых туров и их цены, процентов от продаж готовых туристических продуктов. Помимо этой особенности финансовая деятельность турагентств характеризуется также договорной системой работы с поставщиками и потребителями, отсутствием сложной логистической системы, инфраструктуры и связанных с ними затрат, значительными затратами на маркетинг и тем, что оплата труда, чаще всего, осуществляется исходя из результатов деятельности агентства и реального вклада каждого работника.

Поэтому формируется и специфическая система бухгалтерского учёта турагентств, состоящая как бы из трех уровней: по работе с туроператорами, партнерами и покупателями, по работе с прочими организациями - внешняя отчётность, внутренняя отчётность и аналитика.

Работа с туроператорами и покупателями, как правило, осуществляется по алгоритму в пять «шагов»: «Поступление предоплаты за тур в кассу», «Подтверждение тура туроператором», «Оплата тура туроператору», «Реализация тура потребителю (туристу)», «Отчёт комитенту (туроператору)».

Внешняя отчётность предусматривает, главным образом, налоговые отчёты, подаваемые в различных объёмах в зависимости от типа налогообложения. С внешней отчётностью тесно взаимосвязаны и внутренние показатели, характеризующие эффективность деятельности турагентства. Под эффективностью, конечно, же понимается финансовая эффективность, то есть прибыльность агентства, как коммерческой организации, основным критерием оценки здесь выступает финансовая рентабельность. Хотя развёрнутая оценка производится по многим факторам, на основании чего корректируется вся финансовая политика и стратегии турагентства.



Список использованной литературы

Нормативно-правовые акты

1. Налоговый Кодекс РФ с зим. и доп. на 23.07.2013. - М.: Эксмо, 2013. - 800 с.

2. ФЗ РФ «Об основах туристской деятельности в РФ» от 24.11.1996 N 132-ФЗ (ред. от 03.05.2012). - М.: Финансы и статистика, 2013. - 40 с.

3. ФЗ РФ от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 28.06.2013) «О бухгалтерском учёте». - М.: Проспект, 2013. - 16 с.

4. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 N 1598) // Российская газета, N 208, от 31.10.1998.

5. Постановление Правительства РФ от 18.07.2007 N 452 «Об утверждении Правил оказания услуг по реализации туристского продукта»// Российская газета, N 159, от 25.07.2007.

Прочая литература

6. Брюханова Н.В., Саак А.Э. Документационное обеспечение деятельности туристической фирмы // Туризм: право и экономика. 2009. № 2. С. 19-25.

7. Городецкая М.И. Бухгалтерский учет и налогообложение в индустрии туризма. - М.: Инфра-М, 2012. - 304 с.

8. Гудимова Т.Ю. Формирование системы оплаты труда сотрудников туристских фирм // Актуальные проблемы социально-экономического развития России. 2010. Т. 4-2010. С. 102-104.

9. Зайцев Н.А., Ларионова А.А. Финансовый менеджмент в туризме и гостиничном бизнесе. - М.: Альфа_М, 2011. - 320 с.

10. Налогообложение деятельности организаций туристской индустрии с применением и без применения упрощённой системы налогообложения // Каурова О.В., Малолетко А.Н. Митюрникова Л.А. Налоги и налогообложение. Система налогообложения в туристской индустрии. - М.: КноРус, 2011. - 336 с.

11. Оканова Т.Н. Налогообложение коммерческой деятельности. - М.: Юнити-Дана, 2012. - 288 с.

12. Скобкин С.С. Экономика предприятия в индустрии гостеприимства и туризма. - М.: Инфра-М, 2011. - 432 с.

13. Темный Ю.В., Темная Л.Р. Экономика туризма. - М.: Инфра-М, 2010. - 448 с.

Размещено на Allbest.ur