Экспортные операции ОАО "Электроаппаратура"

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1. Теоретические основы учета и анализа экспортных операций

1.1 Порядок проведения внешнеторговых операций на территории Республики Беларусь

1.2 Особенности организации учета экспортных операций

1.3 Методические аспекты анализа экспортных операций и эффективности их использования в организации

2. Особенности организации учета экспортных операций на примере ОАО «Электроаппаратура»

2.1 Технико-экономическая характеристика организации

2.2 Учет выпуска и отгрузки экспортной продукции

2.3 Учет реализации экспортной продукции

2.4 Рекомендации по совершенствованию учета экспортных операций

3. Анализ экспортных операций и пути повышения их эффективности на примере ОАО «Электроаппаратура»

3.1 Анализ состава, структуры и динамики экспортных операций в организации

3.2 Оценка обязательств по контрактам с иностранными партнерами и качества экспортной продукции

3.3 Оценка эффективности экспортных операций

3.4 Пути повышения эффективности экспортных операций

Заключение

Список использованных источников



ВВЕДЕНИЕ

Для Республики Беларусь тема экспорта, его стимулирования на сегодняшний день наиболее актуальна в силу специфики белорусской экономики. Дело в том, что в силу исторических предпосылок и в связи с близостью к России Республика Беларусь является экспортоориентированной экономикой. В условиях падения мирового спроса на все группы товаров, особенно касаемо инвестиционных товаров, Беларусь теряет очень много валютной выручки, что создает давление на валютный курс, а далее по цепочке: девальвация, инфляция, падение зарплат, падение уровня жизни населения. Поэтому сегодня для Республики Беларусь очень важно повышение конкурентоспособности товаров, и кризис тогда в меньшей степени будет влиять на белорусскую экономику.

Развитие экспорта является необходимым условием расширения участия страны в международном разделении труда с целью ускорения социально-экономического развития общества. Только путем увеличения производственного экспортного потенциала и создания условий для сбыта продукции на зарубежных рынках может быть обеспечено получение валюты для импорта товаров, конвертабельность национальных валют и устойчивость их курсов. Поэтому создание условий для развития производства и экспорта товаров является главным стержнем внешнеэкономической политики стран.

Не менее важно исследование экспортных операций и для конкретных участников внешнеэкономических отношений. Белорусские лица, которые осуществляют свою деятельность на внешнем рынке, должны иметь более четкое представление о торговых операциях, существующих сегодня в сфере международного обмена товарами и услугами.

В Республике Беларусь все большее число предприятий включается во внешнеэкономическую деятельность и оказывается перед необходимостью организации учета и анализа валютных операций, расчетов с покупателями и поставщиками, документального оформления импортно-экспортных операций. Сложности в ведении такого учета вызваны, прежде всего, ежегодно изменяющимся порядком распределения валютной выручки, налогообложения, а также тем, что учет ведется параллельно как в иностранной валюте, так и в белорусских рублях, пересчитанным по курсу Национального банка Республики Беларусь.

Объектом данного исследования являются экспортные операции ОАО «Электроаппаратура».

Предметом исследования является учет экспортных операций и пути повышения их эффективности.

Целью настоящей дипломной работы является изучение организации учета и анализа экспортных операций ОАО «Электроаппаратура» и разработка рекомендаций по совершенствованию их учета и путей повышения эффективности экспортных операций.

При выполнении данной работы ставились следующие задачи:

? раскрыть сущность экспортных операций;

? изучить особенности учета экспортных операций в Республике Беларусь;

? изучить особенности учета экспортных операций в ОАО «Электроаппаратура»;

? оценить эффективность экспортных операций в организации;

? разработать предложения по совершенствованию учета экспортных операций и повышению эффективности экспортных операций в ОАО «Электроаппаратура».

Методами исследования выступают такие общеизвестные методы как метод наблюдения, сравнения, группировки, балансового обобщения, метод абсолютных и относительных разниц, приемы факторного анализа, индексный метод.

Методологическую основу исследования при написании работы составили труды экономистов, таких как С.Л. Соркин, В.П. Пашуто, Н.И. Ладутько, В.И. Бариленко, а также другие научно-практические работы из периодической печати.

Информационной основой для отражения учета экспортных операций и для проведения анализа их эффективности в ОАО «Электроаппаратура» являются внешнеторговый контракт, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, спецификации, данные об объемах экспорта промышленной продукции за 2009 и 2010 года.

Структура работы представлена тремя главами, введением и заключением.

В первой главе раскрываются сущность понятия «экспортные операции», раскрывается методические основы учета и анализа экспортных операций.

Во второй главе приведены технико-экономическая характеристика объекта исследования, особенности учета экспортных операций в данной организации, а также приведены рекомендации по совершенствованию учета экспортных операций.

В третьей главе приведена оценка эффективности экспортных операций данной организации, а также разработаны направления повышения их эффективности.



1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА И АНАЛИЗА ЭКСПОРТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

1.1 Порядок проведения внешнеторговых операций на территории Республики Беларусь

Внешнеэкономическая деятельность предприятия - это сфера хозяйственной деятельности, связанная с выходом предприятия на внешний рынок, осуществлением экспортно-импортных сделок, встречной торговли и т.д. Составной частью внешнеэкономической деятельности являются такие ее виды, как внешняя торговля, строительство и реконструкция объектов, осуществление транспортных, страховых операций, расчетные, кредитные и иные виды деятельности в области международного обмена товарами, услугами и результатами творческой деятельности.

Внешнеэкономическую деятельность вправе осуществлять организации, их объединения, иные юридические и физические лица после соответствующей регистрации и получения разрешения (лицензии).

Иностранные государства и их юридические лица могут учреждать свои представительства по торгово-экономическим вопросам в Республике Беларусь. В свою очередь, Республика Беларусь, ее организации могут учреждать свои представительства за рубежом на основе международных договоров между Республикой Беларусь и иностранными государствами.

В составе внешнеэкономической деятельности значительная доля принадлежит внешней торговле, включающей в себя:

? импорт - принятие резидентом Республики Беларусь товаров, работ, услуг на возмездной основе от нерезидента Республики Беларусь;

? экспорт - передача резидентом Республики Беларусь товаров, работ, услуг на возмездной основе нерезиденту Республики Беларусь [1, с. 535].

При заключении договоров отечественным экспортерам и импортерам необходимо обеспечить надежность расчетов, чтобы избежать потерь или хотя бы свести их к минимуму. Для экспортеров всегда существует риск неплатежа или несвоевременной оплаты со стороны иностранного контрагента, а для импортеров - риск непоставки или несвоевременной поставки товара. От этих рисков можно себя застраховать, выбрав оптимальные формы расчетов и правильно сформулировав их в договоре.

Под международными расчетами понимаются расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием физических лиц, проводимые через банк, по внешнеторговым и иным внешнеэкономическим операциям [2].

Согласно Указу Президента Республики Беларусь № 178 «О порядке проведения и контроля внешнеторговых операций» под внешнеторговой операцией понимается:

? каждая экспортная отгрузка товаров по отдельной таможенной декларации в рамках одного внешнеторгового договора (совокупность указанных отгрузок, осуществленных в рамках одного внешнеторгового договора в течение одного дня по соответствующим таможенным декларациям, оформленным одним таможенным органом, а в случае, когда таможенное оформление не производится, ? по отдельному товаросопроводительному документу (документам), которая должна быть завершена поступлением денежных средств либо иными способами;

? каждый этап выполнения работ, оказания услуг, передачи охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности в рамках одного внешнеторгового договора (совокупность указанных этапов, осуществленных в рамках одного внешнеторгового договора в течение одного дня), оформленный актом о приемке-сдаче выполненных работ, оказанных услуг, полученной охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности либо иным документом (иными документами), предусмотренным законодательством Республики Беларусь либо государства, являющегося местом нахождения (местом постоянного жительства) нерезидента-контрагента, который должен быть завершен поступлением денежных средств либо иными способами;

? каждый проведенный платеж в рамках одного внешнеторгового договора (совокупность платежей, проведенных в рамках одного внешнеторгового договора одним банком в течение одного операционного дня), который должен быть завершен получением товаров (охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности), выполнением работ, оказанием услуг либо иными способами.

До 1 апреля 2009 г., при проведении внешнеторговых операций экспортером (импортером) оформлялся паспорт сделки по внешнеторговому договору, общая стоимость товаров по которому составляла общую сумму, эквивалентную 3000 евро и более. Паспорт сделки являлся документом установленной формы и регистрировался в банке, обслуживающем счет экспортера (импортера) до отгрузки или поступления товаров или проведения платежей.

Указом Президента № 104 были внесены изменения в Указ № 178. С 1.04.2009 г. экспортеры (импортеры) обходятся без паспортов сделки: заменяется механизм оформления паспорта сделки на регистрацию сделки [3].

Регистрация сделки - это проставление на документе, посредством которого оформлено заключение внешнеторгового договора (а также при необходимости и на приложениях к внешнеторговому договору) оттиска штампа банка с указанием регистрационного номера сделки и заверением его подписью уполномоченного работника банка. При электронном документообороте указывается регистрационный номер сделки, заверенный электронной цифровой подписью.

Регистрация сделки проводится уполномоченным работникам банка, обслуживающим счет экспортера или импортера. Регистрация сделки осуществляется по заявительному принципу в день представления экспортером или импортером документа, посредством которого оформлен внешнеторговый договор.

В соответствии с каждым заключенным внешнеторговым договором резиденты обязаны указать в таможенной декларации, или, если таможенное оформление не производится - в статистической декларации регистрационный номер сделки (документа).

При предварительной стопроцентной оплате (при экспорте) или при предварительном поступлении товаров в полном объеме (при импорте) сделки можно не регистрировать вообще.

Если таможенное оформление товаров в соответствии с законодательством не производится, то для целей статистического учета экспорта (импорта) товаров, экспортером (импортером) оформляется:

? периодическая статистическая декларация - по двум или более фактам отгрузок (поставок) товаров за отчетный месяц в рамках одного внешнеторгового контракта;

? статистическая декларация - по каждому факту отгрузки (поставки) товаров, осуществляемой по одной товарно-транспортной накладной в рамках одного внешнеторгового договора, общая стоимость которых составляет сумму, эквивалентную 1000 евро и более.

Декларации регистрируются должностными лицами таможенных органов в центре статистического декларирования.

Согласно этому же Указу Президента Республики Беларусь № 178, резиденты обязаны обеспечить завершение каждой внешнеторговой операции в полном объеме в следующие сроки:

? при экспорте - не позднее 90 календарных дней с даты отгрузки товаров (передачи охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности), выполнения работ, оказания услуг;

? при импорте - не позднее 60 календарных дней с даты проведения платежа.

Резиденты обязаны в указанные сроки обеспечить при импорте поступление товаров на таможенную территорию Республики Беларусь [3].

Расчеты по внешнеторговым договорам, предусматривающим импорт товаров без их поступления на таможенную территорию Республики Беларусь, осуществляются на основании разрешений Национального банка, выдаваемых по ходатайству Совета Министров Республики Беларусь либо иного государственного органа.

Следует отметить, что Республика Беларусь, Республика Казахстан и Российская Федерация образуют Таможенный союз. В рамках этого Таможенного союза действует Таможенный кодекс, в соответствии с которым экспортерам предоставлено право осуществлять расчеты в любой форме, а не только в денежной, до 180 дней увеличен срок представления документов, подтверждающих экспорт товаров, упрощены процедуры, подтверждающие экспорт товаров и применение нулевой ставки, а также осуществление вычетов "входного" налога под такую нулевую ставку.

Договор о создании единой таможенной территории и формировании Таможенного союза от 06.10.2007 закрепил договоренности Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации о том, что с момента создания единой таможенной территории государства-участники не применяют во взаимной торговле таможенные пошлины, количественные ограничения и эквивалентные им меры.

Основное новшество для налоговых органов и налогоплательщиков, которое влечет за собой создание Таможенного союза, ? это то, что при пересечении совместных границ не будет производиться таможенное оформление ввозимых товаров. Весь этот процесс станет осуществляться лишь по месту уплаты обязательных отчислений и платежей (НДС и акцизов) [4].

Согласно Соглашению о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 25.01.2008, подписанному главами правительств государств - участников Таможенного союза, принципы взимания НДС в Таможенном союзе следующие: вывоз облагается по нулевой ставке, возврат НДС осуществляется экспортером, а ввоз ? по ставке, действующей в государстве-импортере. При этом экспортерам и импортерам не требуется прохождения таможенных процедур [5].

Датой выполнения работ (оказания услуг, получения или передачи охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности) является дата подписания сторонами акта о приемке-сдаче выполненных работ (оказанных услуг, полученной охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности) либо иного документа, предусмотренного законодательством Республики Беларусь либо государства, являющегося местом нахождения (местом постоянного жительства) нерезидента-контрагента, подтверждающего факт исполнения обязательства по внешнеторговой операции, а также: при осуществлении международных перевозок - дата получения груза грузополучателем, отмеченная им в товаросопроводительных документах; при оказании услуг по переработке сырья заказчика - дата отгрузки (поступления) готовой продукции, произведенной из этого сырья.

При экспорте внешнеторговая операция может быть завершена путем:

? поступления денежных средств за переданные товары (охраняемую информацию, исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности), выполненные работы, оказанные услуги согласно внешнеторговому договору;

? получения страхового возмещения по договору страхования экспортного риска, заключенному между экспортером (банком) и страховой организацией либо нерезидентом и страховой организацией;

? возврата переданных по внешнеторговому договору резидентами товаров (охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности);

? поступления денежных средств (за вычетом дисконта) по договору финансирования под уступку денежного требования (факторинга), заключенному между экспортером и банком (небанковской кредитно-финансовой организацией);

? неденежного прекращения обязательств способами, определенными Советом Министров Республики Беларусь совместно с Национальным банком.

Поступление денежных средств при завершении внешнеторговой операции осуществляется только на счета экспортеров, за исключением денежных средств:

? используемых при расчетах, производимых в соответствии с международными договорами Республики Беларусь;

? направляемых на уплату налогов согласно законодательству иностранного государства;

? направленных нерезидентами на оплату расходов экспортеров, связанных со строительными работами за пределами Республики Беларусь в период их выполнения;

? полученных от проведения выставок, спортивных и иных культурно-массовых мероприятий за пределами Республики Беларусь и направленных на оплату расходов по их проведению;

? полученных представителями международных перевозчиков (резидентами) от нерезидентов за пределами Республики Беларусь в качестве авансов в счет оплаты расходов по договорам транспортной экспедиции (перевозке грузов) и используемых для этих целей;

? направляемых нерезидентом на счет другого резидента в соответствии с условиями договора уступки требования, заключенного между экспортером и данным резидентом;

? причитающихся экспортерам по внешнеторговым договорам и направленных ими без поступления на их счета на оплату своих обязательств перед банками, в том числе перед банками-нерезидентами (кроме обязательств по уплате комиссионного вознаграждения банку, обслуживающему счет экспортера в Республике Беларусь, и обязательств по договорам, заключаемым с банками и предусматривающим осуществление банками деятельности для собственных нужд);

? причитающихся экспортерам в иных случаях, определенных Национальным банком.

При импорте внешнеторговая операция может быть завершена путем:

? получения товаров (охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности), выполнения работ, оказания услуг и платы за них согласно внешнеторговому договору;

? получения страхового возмещения по договору страхования предпринимательского риска, заключенного между импортером и страховой организацией либо нерезидентом и страховой организацией;

? получения денежных средств по банковской гарантии;

? возврата денежных средств (за вычетом комиссий банков-нерезидентов), ранее перечисленных в качестве платы за товары (охраняемую информацию, исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности), выполненные работы, оказанные услуги;

? неденежного прекращения обязательств способами, определенными Советом Министров Республики Беларусь совместно с Национальным банком.

При импорте расчеты по внешнеторговым операциям осуществляются только со счетов импортеров, за исключением расчетов, производимых:

? с использованием кредитов банков, выданных импортерам, ссуд, займов, предоставленных импортерам нерезидентами;

? со счета другого резидента в соответствии с условиями договора перевода долга, заключенного между импортером и данным резидентом;

? путем исполнения банком обязательств по выданным гарантиям по данным внешнеторговым договорам;

? посредством исполнения банком обязательств по валютно-обменным операциям;

? в иных случаях, определенных Национальным банком [6].

Моментом зачисления (списания) денежных средств на счет (со счета) является бухгалтерская запись по зачислению (списанию) денежных средств.

В этом параграфе был рассмотрен порядок проведения внешнеторговых операций на территории Республики Беларусь, подробно было изложено в каких случаях внешнеторговые операции можно считать завершенными. В следующем параграфе рассмотрим особенности организации учета экспортных операций.

1.2 Особенности организации учета экспортных операций

Бухгалтерский учет внешнеэкономических операций является основным звеном в системе управления этой сферой деятельности, так как он обеспечивает отражение процессов производства продукции на экспорт и ее реализации, импортных и товарообменных сделок, операций по покупке и продаже иностранной валюты, участие хозяйствующих субъектов в формировании государственных валютных резервов, а также конечных финансовых результатов и состояние расчетов с контрагентами внешнеэкономических сделок.

Самым распространенным видом сделок купли-продажи товаров является обычная торговля между контрагентами разных государств, т.е. внешняя торговля, которая состоит из экспортных и импортных операций.

Экспортные операции включают деятельность, связанную с продажей и вывозом за границу товаров для передачи их в собственность зарубежного контрагента. Как экспорт может засчитываться продажа товаров и услуг иностранным лицам, фирмам и организациям, расположенным и действующим на территории страны-экспортера, независимо от того, потребляется ли они в этой стране или вывозятся за границу [6, с.40].

В соответствии с Указом Президента № 178 от 28.03.2008 г. «О порядке проведения и контроля внешнеторговых операций», экспорт - это передача резидентом товаров (в том числе по сделкам, не связанным с перемещением через Государственную границу Республики Беларусь), охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, выполнение работ, оказание услуг на возмездной основе нерезиденту [3].

Все организации обязаны хранить свободные денежные средства в иностранной валюте на валютных счетах банка. Для проведения валютных операций в банках на территории Республики Беларусь и за ее пределами открываются следующие виды валютных счетов: транзитный, текущий, специальный счет для аккумулирования средств в иностранной валюте, специальный счет для хранения купленной на внутреннем валютном рынке иностранной валюты, валютные счета за рубежом.

Валютные счета могут открываться в любом банке Республики Беларусь. В настоящее время открытие валютных счетов регулируется Постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 3 апреля 2009 г. № 40 «Об открытии банковских счетов» [21].

Транзитный валютный счет открывается банком самостоятельно при первом поступлении денежных средств и только при наличии в банке текущего валютного счета. Транзитный валютный счет предназначен для зачисления денежных средств в иностранной валюте в полном объеме. Валютная выручка, зачисленная на данный счет, подлежит распределению в течении 7 дней. Организация предоставляет в банк следующие документы:

? реестр на распределение валютной выручки;

? платежное поручение на списание денежных средств в счет обязательной продажи валюты;

? поручение на зачисление оставшейся суммы на текущий валютный счет.

Банк самостоятельно производит обязательную продажу валюты и 70% средств зачисляет на валютный счет организации.

Текущий валютный счет открывается по заявлению организации, и в настоящее время предоставляют три вида документов:

? заявление на открытие текущего счета;

? копия устава, имеющего штамп, который свидетельствует о государственной регистрации;

? карточка с образцами подписи должностных лиц и оттиски печати.

Текущий валютный счет предназначен для хранения и использования валютных средств, оставшихся в распоряжении организации после обязательной продажи валюты. Средства на данном счете организация может использовать по своему распоряжению: проводить расчеты за товары, оплачивать транспортные и страховые расходы, выдавать подотчетным лицам на командировки и др.

Специальный счет для аккумулирования средств в иностранной валюте предназначен для погашения кредитов, предоставляемых Правительством Республики Беларусь под его гарантию, либо зарубежными кредиторами. Валюта, перечисленная в течение пяти дней на этот счет, не подлежит обязательной продаже.

Специальный счет для хранения купленной на внутреннем валютном рынке иностранной валюты предназначен для зачисления купленной валюты, которая должна быть израсходована строго по целевому назначению. Валюта на данном счете хранится в течение семи дней и может быть израсходована только на цели определенные законодательством. Организации поступает рублевый эквивалент от продажи.

Специальные валютные счета открываются по заявлению организации и только при наличии в банке текущего валютного счета.

Валютные счета за рубежом открываются в зарубежных банках и только на основании разрешения Национального банка Республики Беларусь. Они предназначены для содержания за пределами Республики Беларусь представительств, филиалов, торговых домов, санаториев, для расчетов по производственно-хозяйственной деятельности на территории иностранных государств, для финансирования ремонтных работ разъездного характера.

Для учета организациями операций на валютных счетах предназначен счет 52 «Валютные счета», к которому открываются следующие субсчета: 52.1 «Транзитный валютный счет», 52.2 «Текущий валютный счет», 52.3 «Специальный валютный счет», 52.4 «Валютные счета за рубежом» [21].

Учет экспортных операций должен обеспечивать контроль за их сохранностью и наблюдение за движением товаров, а также точные данные о сроках хранения и остатков товаров в портах, на складах в Республике Беларусь и за границей.

Экспортные грузы учитываются, как правило, по учетным партиям. При определении признаков учетной партии учитываются вид товара, возможность сохранения партии в процессе перевозки и т.д. При отправке товара через погранстанцию, за партию принимается каждая отправка однородного товара в одном или нескольких вагонах в один пункт назначения, для одного покупателя и оформленная одной или несколькими железнодорожными накладными. Если при отправке экспортных товаров поставщик формирует эшелон, то его можно принимать за учетную партию. При воздушных и почтовых отгрузках, партией считается каждое отправление по отдельному документу (авианакладная, почтовая квитанция).

Основанием для бухгалтерских записей по учету экспортных товаров, являются надлежащим образом оформленные документы, фиксирующие движение товаров:

? счет-фактура (инвойс) предприятия поставщика, с приложением спецификаций, дубликатов или товарно-транспортных накладных, квитанций железнодорожного сообщения, коносаментов, авианакладных, свидетельствующих об отгрузке товаров в установленные адреса;

? приемные акты, подтверждающие поступление товаров в порты или на склады;

? счета (счета-фактуры) на иностранных покупателей, выписанные на основании отгрузочных документов;

? коммерческие или другие акты, свидетельствующие о недостачах, излишках или порче товаров;

? приемные акты иностранных экспедиторов, складские свидетельства, приемные акты консигнаторов и другие документы, подтверждающие движение экспортных товаров за границей.

Организация бухгалтерского учета экспортных операций на предприятии определяется рядом факторов:

? порядком перехода права собственности на экспортируемые товары к покупателю;

? формой расчетов (банковский перевод, инкассо, аккредитив);

? участием или неучастием в экспорте посреднических организаций;

? отражением в бухгалтерском учете экспортной выручки от реализации товаров, продукции (работ, услуг) на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации.

Порядок перехода права собственности на товар от продавца к покупателю регламентируется условиями поставки, которые должны быть оговорены в содержании контракта с иностранным партнером. Момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю важен при включении различных расходов, связанных с реализацией экспортных товаров, в состав коммерческих расходов. Это объясняется тем, что после перехода права собственности от продавца к покупателю плательщиком отдельных их видов становиться покупатель.

Выручка от реализации экспортной продукции (товаров, работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации одним из двух методов:

? по мере отгрузки товаров, продукции (работ, услуг) и предъявлению к оплате расчетных документов;

? по мере оплаты отгруженных товаров, продукции (работ, услуг), т.е. поступления валютных средств на счета организации.

Избранный метод учета экспортной выручки должен быть закреплен учетной политикой предприятия.

Учетной политикой организации должен быть предусмотрен раздельный учет готовой продукции и товаров, поступающих на склад, предназначенных для реализации на внутреннем рынке и на экспорт за пределы республики. Соответственно к счету 43 «Готовая продукция», может быть открыт отдельный аналитический субсчет «Экспортная продукция», а к счету 41 «Товары» следующие субсчета: товары экспортные, товары реэкспортные, товары импортные.

По дебету счета 41 в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражается покупная стоимость товаров, предназначенных для экспортных поставок. По кредиту счета 41 отражается списание, предназначенных для экспортных поставок товаров на реализацию в корреспонденции с дебетом счета 45 «Товары отгруженные» или 90.2 «Себестоимость реализации». Выявленные недостачи отражаются в корреспонденции с дебетом счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Кроме того, для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений их фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости при необходимости может использоваться синтетический счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». По дебету этого счета отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции с кредитом счетов 20, 23, 29. По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции с дебетом счетов 43, 90 и др. Если фактическая себестоимость определяется по окончании месяца, то в течение месяца по мере выпуска продукции, оказания услуг, выполнения работ бухгалтерские записи производятся по нормативной (плановой) себестоимости (Д-т сч. 43, 45, 90 и К-т сч. 40). Выявленные в конце месяца отклонения фактической производственной себестоимости выпущенной продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) на счете 40 отражаются в учете следующими проводками:

а) на сумму превышения нормативных (плановых) затрат над фактическими красным сторно:

Д-т сч. 90 - К-т сч. 40;

б) на сумму превышения фактических затрат над нормативными (плановыми) дополнительной записью:

Д-т сч. 90 - К-т сч. 40.

Таким образом, счет 40 ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет [1, с. 393].

Аналитический учет экспортных товаров организуется:

? по направлению их движения и местам хранения;

? по материально ответственным организациям и лицам;

? по признаку учетной партии в разрезе товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Республики Беларусь.

При варианте учета реализации по отгрузке и предъявлению расчетно-платежных документов к оплате операции по реализации в организации экспортера отражаются в том отчетном периоде, в котором произошла передача продукции на экспорт. Расчеты с бюджетом, а также определение финансового результата от экспортной сделки, осуществляются в момент передачи продукции покупателю независимо от того, в каком отчетном периоде организация получит валютную выручку. Для учета реализации экспортной продукции предназначен счет 90 «Реализация».

Операции по реализации экспортной продукции при варианте учета реализации по мере отгрузки и предъявлению расчетных документов к оплате отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

1) отражается отгрузка экспортной продукции, товаров (работ, услуг) в оценке по фактической себестоимости:

Д-т сч. 90.2 - К-т сч. 43, 41, 20 - на сумму фактической себестоимости экспортной продукции, товаров (работ, услуг);

2) при предъявлении расчетно-платежных документов к оплате отражается стоимость отгруженной иностранному покупателю продукции по цене реализации (контрактная цена):

Д-т сч. 62 (76) - К-т сч. 90.1 - на сумму дебиторской задолженности иностранного покупателя (на контрактную стоимость) в оценке по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату таможенного оформления товаров или на дату отгрузки (если товар не проходит таможенное оформление);

3) начисление и уплата таможенных платежей:

а) Д-т сч. 44.1 - К-т сч. 76 - на сумму начисленных таможенных сборов за таможенное оформление;

б) Д-т сч. 44.1 - К-т сч. 68.5 (76) - на сумму начисленной экспортной таможенной пошлины;

в) Д-т сч. 68 (76) - К-т сч. 51 (52) - на сумму оплаты таможенных платежей;

4) отражается начисление расходов по транспортировке, страхованию, экспедированию экспортных грузов:

Д-т сч. 44.1 - К-т сч. 76 - на сумму расходов, связанных с реализацией;

5) учтенные на счете 44.1 коммерческие расходы списываются в дебет счета 90:

Д-т сч. 90.2 - К-т сч. 44.1;

6) при документальном подтверждении факта экспорта продукции, товаров (работ, услуг), НДС уплачивается по ставке 0 %, а акциз (если товар подакцизный) не уплачивается;

7) отражается финансовый результат от экспортной сделки. Рассчитывается как разница между выручкой от реализации экспортной продукции и фактической производственной себестоимостью экспортной продукции, коммерческими расходами, а также суммами налогов и сборов, уплачиваемых из выручки от реализации экспортной продукции, т.е. финансовый результат от реализации экспортной продукции, товаров (работ, услуг) определяется путем сопоставления кредитового и дебетового оборотов по счету 90:

Д-т сч. 90.9 - К-т сч. 99 - на сумму прибыли от реализации экспортной продукции;

Д-т сч. 99 - К-т сч. 90.9 - на сумму убытка от реализации экспортной продукции;

8) отражается поступление оплаты за экспортную продукцию, товары (работы, услуги) от нерезидента (покупателя экспортной продукции):

Д-т сч. 52.1 (50) - К-т сч. 62 (76) - на сумму поступивших денежных средств за реализацию экспортной продукции в оценке по курсу Национального банка РБ на дату их поступления на валютный счет;

9) отражается переоценка дебиторской задолженности. Она осуществляется на дату составления бухгалтерской отчетности и (или) дату расчетов с нерезидентом (дата поступления денежных средств на валютный счет):

Д-т сч. 62 (76) - К-т сч. 92 - на сумму положительной курсовой разницы;

Д-т сч. 92 - К-т сч. 62 (76) - на сумму отрицательной курсовой разницы.

Если оплата за реализованную экспортную продукцию, товары (работы, услуги) согласно внешнеторговому контракту является предварительной, то отражение в учете расчетов за реализованную экспортную продукцию будет осуществляться следующим образом:

Д-т сч. 52 (50) - К-т сч. 62.4 - на сумму поступившей валютной выручки за реализованную экспортную продукцию;

Д-т сч. 62 - К-т сч. 90.1 - на контрактную стоимость отгруженной экспортной продукции, товаров (работ, услуг);

Далее производится переоценка кредиторской задолженности:

Д-т сч. 92 - К-т сч. 62 - на сумму положительной курсовой разницы;

Д-т сч. 62 - К-т сч. 92 - на сумму отрицательной курсовой разницы.

Аналитический учет по счету 90 ведется по каждому виду реализованных на экспорт продукции, товаров (работ, услуг), а также по видам деятельности. Регистрами бухгалтерского учета являются журнал-ордер № 11 и ведомость № 16 [1, с. 548].

Если моментом реализации экспортной продукции считается момент поступления иностранной валюты от иностранного покупателя на валютный счет, т.е. признание выручки в учете осуществляется по оплате, то для завершения операции по реализации экспортной продукции необходимо также наличие факта передачи экспортной продукции покупателю.

При таком варианте учета реализации экспортной продукции, расчеты с бюджетом по налогам и сборам, а также отражение финансового результата осуществляется в момент поступления денежных средств от покупателя. Отгруженная, но не оплаченная экспортная продукция до момента оплаты не может быть признана реализованной.

Операции по реализации экспортной продукции, товаров (работ, услуг) при варианте учета реализации по мере оплаты отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

1) отражается отгрузка экспортной продукции в оценке по фактической себестоимости:

Д-т сч. 45 - К-т сч. 41, 43, 20 - на сумму фактической себестоимости экспортной продукции;

2) отражается начисление и уплата таможенных платежей:

а) Д-т сч. 44.1 - К-т сч. 76 - на сумму начисленных таможенных сборов за таможенное оформление;

б) Д-т сч. 44.1, 90.6 - К-т сч. 68.5 - на сумму начисленной экспортной таможенной пошлины;

в) Д-т сч. 68.5, 76 - К-т сч. 51, 52 - на сумму оплаты таможенных платежей;

3) отражается начисление расходов по транспортировке, страхованию, экспедированию:

Д-т сч. 44.1 - К-т сч. 76 - на сумму начисленных расходов по реализации;

4) при поступлении валютной выручки, сумма коммерческих расходов, отраженных по дебету счета 44.1, списывается в дебет счета 90:

Д-т сч. 90.2 - К-т сч. 44.1 - на сумму коммерческих расходов;

5) отражается поступление валютной выручки за поставленную экспортную продукцию:

Д-т сч. 50, 52.1 - К-т сч. 90.1 - на сумму выручки от реализации экспортной продукции по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату зачисления денежных средств на валютный счет;

6) одновременно списывается фактическая себестоимость экспортной продукции:

Д-т сч. 90.2 - К-т сч. 45 - на сумму фактической себестоимости;

7) при предоставлении документов, подтверждающих факт экспорта товаров, НДС облагается по ставке 0 %, а акцизы не уплачиваются;

8) отражается финансовый результат от реализации экспортной продукции:

Д-т сч. 90.9 - К-т сч. 99 - на сумму прибыли от реализации экспортной продукции;

Д-т сч. 99 - К-т сч. 90.9 - на сумму убытка от реализации экспортной продукции.

Курсовые разницы при данном варианте учета не возникают.

На основании п. 4 Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте от 27 декабря 2007 г. № 199 (с изменениями и дополнениями от 26.02.2010 года № 17) курсовые разницы - разницы, возникающие при оценке в белорусских рублях активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением устанавливаемых Национальным банком Республики Беларусь официальных курсов иностранных валют к белорусскому рублю [7].

С 1 января 2010 г. Декретом Президента Республики Беларусь от 28 января 2010 г. № 1 внесены изменения и дополнения в Декрет Президента Республики Беларусь от 30 июня 2000 г. № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» в части порядка списания курсовых разниц, образующихся при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте, а также при покупке иностранной валюты коммерческими организациями.

После вступления в силу Декрета № 1 переоценка имущества (денежные средства на валютных счетах в банках, в кассах организаций, в пути) и обязательств (дебиторская задолженность по расчетам с покупателями и заказчиками за товары, работы, услуги; с работниками организации по подотчетным суммам; по расчетам с другими дебиторами; кредиторская задолженность по расчетам с поставщиками и подрядчиками за товары, работы, услуги; с работниками организации по подотчетным суммам; по кредитам банков; займам других организаций; по расчетам с другими кредиторами) в иностранной валюте производится при изменении Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных валют на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период.

При этом возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы относятся:

? организациями, финансируемыми из бюджета, ? на увеличение или уменьшение источников финансирования;

? некоммерческими организациями и индивидуальными предпринимателями ? на увеличение или уменьшение их доходов и расходов.

Коммерческие организации возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы относят:

? по дебиторской задолженности по расчетам с учредителями (участниками) по вкладам в уставный фонд организации ? на увеличение или уменьшение резервного фонда;

? по резервам, создаваемым в иностранной валюте в соответствии с законодательством, и средствам целевого финансирования, полученным в иностранной валюте, ? на увеличение или уменьшение этих резервов и средств целевого финансирования;

? по кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам, займам и процентам по ним), дебиторской задолженности по выданным авансам на выполнение работ и приобретение оборудования и материалов, возникшим при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы:

1) до ввода (передачи) их в эксплуатацию ? на стоимость капитальных вложений;

2) после ввода (передачи) основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию;

3) в конце отчетного квартала и (или) года ? на стоимость основных средств и нематериальных активов (за исключением процентов по полученным займам и кредитам);

4) в иных случаях ? на внереализационные доходы или расходы, учитываемые при налогообложении [9].

Таким образом, основным новшеством законодательства для коммерческих организаций с 1 января 2010 г. в соответствии с Декретом № 1 является включение в состав внереализационных доходов или расходов разниц, возникающих при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте, в полном объеме.

Со вступлением в силу Декрета № 1 расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, в сумме разницы между курсом покупки и курсом Национального банка на момент покупки списываются коммерческими организациями для проведения расчетов:

? за сырье, материалы, товары (работы, услуги), по использованным на их приобретение, а также выплату заработной платы займам, кредитам и уплате процентов по ним, по служебным командировкам за границу ? на себестоимость продукции, товаров (работ, услуг) и включаются в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении;

? при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы (в т.ч. по использованным на эти цели займам, кредитам и процентам по ним) до ввода (передачи) их в эксплуатацию ? на стоимость капитальных вложений, после ввода (передачи) основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию ? в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость основных средств и нематериальных активов (за исключением процентов по полученным займам и кредитам);

? в иных случаях ? на внереализационные расходы и не учитываются при налогообложении.

Остатки курсовых разниц, числящиеся на 1 января 2010 г. в составе доходов будущих периодов, списываются на внереализационные доходы, расходов будущих периодов, ? на внереализационные расходы или (при наличии фонда переоценки статей баланса) за счет этого фонда ежемесячно, начиная с 1 января 2010 г., в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г [9].

На ряду с курсовыми разницами могут возникать и суммовые разницы. Суммовые разницы - это разницы в белорусских рублях, возникающие при расчетах по обязательствам, оплата которых осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах. Считается суммовой и отражается в порядке, установленном для суммовых разниц, также разница в иностранной валюте, возникающая при расчетах по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, размер которых определяется исходя из эквивалента иной иностранной валюты или условной денежной единицы [10].

В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов, суммовые разницы отражаются на счете 92, как результаты от операций непосредственно не связанных с производственной деятельностью организации [11].

В целях обеспечения устойчивости белорусского рубля, потребностей юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в иностранной валюте, а также совершенствования порядка обязательной продажи иностранной валюты юридические лица и индивидуальные предприниматели, являющиеся резидентами Республики Беларусь, осуществляют обязательную продажу иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Республики Беларусь в размере 30 процентов суммы выручки в иностранной валюте в порядке, определенном Национальным банком.

Выручкой в иностранной валюте являются денежные средства в иностранной валюте согласно перечню иностранных валют, подлежащих обязательной продаже на внутреннем валютном рынке, определяемому Национальным банком, поступающие юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на их счета в банках и небанковских кредитно-финансовых организациях Республики Беларусь, в банках и иных кредитных организациях за пределами Республики Беларусь.

Обязательная продажа иностранной валюты осуществляется через банки и небанковские кредитно-финансовые организации на торгах открытого акционерного общества "Белорусская валютно-фондовая биржа" на основании платежной инструкции, представляемой юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем в банк и (или) небанковскую кредитно-финансовую организацию Республики Беларусь не позднее 7 рабочих дней со дня поступления выручки в иностранной валюте на их счета. Поступившая организации иностранная валюта в полном объеме зачисляется на транзитный валютный счет организации. В течении 7 дней она подлежит распределению. Сумма в белорусских рублях, полученная от обязательной продажи валюты зачисляется на расчетный счет организации [12].

В настоящее время обязательную продажу валюты регулирует Указ Президента Республики Беларусь № 240 «О некоторых вопросах в области валютного регулирования». Согласно данному Указу Национальному банку предоставлено право устанавливать для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, являющихся резидентами РБ, размер обязательной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке страны и ограничения по осуществлению отдельных текущих валютных операций [13].

Национальный банк страны постановлением Правления от 6.07.2009 № 98 внес изменения и дополнения в свое же постановление от 13.09.2006 № 129 «О порядке осуществления обязательной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке». В нем определено, что обязательная продажа будет производиться в размере 30% суммы выручки в иностранной валюте ? столько же, сколько ранее было установлено Указом Президента от 17.07.2006 № 452 «Об обязательной продаже иностранной валюты» [14].

Для учета обязательной продажи валюты предназначен счет 57 субсчет 3 «Валютные средства для продажи». Операции по продаже валюты отражаются в бухгалтерском учете с использованием счета 91. По дебету данного счета отражаются все расходы связанные с продажей валюты, а по кредиту - сумма доходов от продажи.

Операции по обязательной продаже валюты отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

1) поступила валютная выручка на транзитный валютный счет:

Д-т сч. 52.1 - К-т сч. 90 (62) - на сумму валютной выручки в оценке по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату зачисления средств на валютный счет;

2) через 7 дней валюта подлежит распределению:

а) переоценивается валюта на транзитном валютном счете на дату ее распределения (дату списания с транзитного валютного счета):

Д-т сч. 52.1 - К-т сч. 92 - на сумму положительной курсовой разницы;

Д-т сч. 92 - К-т сч. 52.1 - на сумму отрицательной курсовой разницы;

б) перечисляется 30% валютной выручки в счет обязательной продажи:

Д-т сч. 57.3 - К-т сч. 52.1 - на сумму стоимости валюты в оценке по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату списания ее с валютного счета;

3) на расчетный счет зачислен рублевый эквивалент от продажи валюты:

Д-т сч. 51 - К-т сч. 91.1 - на сумму стоимости валюты в оценке по договорному курсу продажи;

4) отражается уплата комиссионного сбора банку:

Д-т сч. 91 - К-т сч. 76 - на сумму начисленного сбора;

Д-т сч. 76 - К-т сч. 51 - на сумму уплаты;

5) списывается стоимость проданной валюты:

Д-т сч. 91.2 - К-т сч. 57.3 (76) - на сумму стоимости валюты в оценке по курсу Национального банка на дату ее продажи;

6) переоценка денежных средств на счете 57 (стоимость валюты на дату ее продажи):

Д-т сч. 57.3 (76) - К-т сч. 92 - на сумму положительной курсовой разницы;

Д-т сч. 92 - К-т сч. 57.3 (76) - на сумму отрицательной курсовой разницы;

7) отражается доход или убыток от продажи валюты. Финансовый результат от продажи валюты рассчитывается как разница между стоимостью проданной валюты в оценке по договорному курсу продажи и стоимостью валюты по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату продажи валюты, а также суммой комиссионного сбора, т.е. путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 91:

Д-т сч. 91.9 - К-т сч. 99 - на сумму дохода;

Д-т сч. 99 - К-т сч. 91.9 - на сумму убытка;

8) зачисляется валюта на текущий валютный счет организации в размере 70%:

Д-т сч. 52.2 - К-т сч. 52.1.

В данном параграфе были рассмотрены особенности организации учета экспортных операций, такие понятия как курсовые и суммовые разницы и порядок проведения переоценки активов и обязательств организациями Республики Беларусь, а также порядок обязательной продажи валюты.

1.3 Методические аспекты анализа экспортных операций и эффективности их использования в организации

экспортный операция продукция иностранный

Внешнеэкономическая сфера является одной из наиболее динамично развивающихся областей белорусской экономики. В последние годы многие отечественные предприятия стали участниками внешнеторговых отношений. Возросло число компаний с участием иностранного капитала. И как показывает практика, с развитием внешнеэкономических отношений Белоруссии все более актуальным становится вопрос разработки и совершенствования системы анализа деятельности предприятий в этой области.

Экономический анализ дает возможность исследовать внешнеэкономическую деятельность как по всей совокупности протекающих в ней хозяйственных процессов, так и по отдельным ее элементам. Экономический анализ внешнеэкономической деятельности позволяет изучать три основные группы проблем: