Важным условием для развития предпринимательской активности, ликвидации теневой экономики, возврата в страну вывезенных капиталов, повышения инвестиционной активности хозяйствующих субъектов является осуществляемая в стране налоговая реформа, которая связана, прежде всего, с совершенствованием действующего законодательства о налогах и сборах. Основными задачами реформирования российской налоговой системы являются:

снижение налогового бремени для законопослушных налогоплательщиков, путем снижения налоговых ставок, объектов обложения и налоговых баз, изменения порядка исчисления и уплаты налогов;

обеспечение соблюдения принципа справедливости налоговой системы за счет выравнивания условий налогообложения для всех хозяйствующих субъектов, отмены неэффективных и оказывающих наиболее негативное влияние на предпринимательскую деятельность налогов и сборов, исключение из механизмов применения конкретных налогов тех норм, которые искажают их экономическое содержание;

упрощение налоговой системы путем:

а) установления исчерпывающего перечня налогов и сборов при одновременном сокращении их числа;

б) минимизации налогов и сборов, имеющих целевую направленность;

в) максимальной унификации действующих режимов налогообложения;

достижение оптимальной комбинации между динамичностью и стабильностью налоговой системы, что позволит налогоплательщикам осуществлять планирование налоговых платежей в текущем периоде и на длительную перспективу;

повышение качества и эффективности налогового администрирования, в результате чего возрастает уровень собираемости налогов и сборов.

Налоговая система, действующая в Российской Федерации, установила общие и специальные режимы налогообложения. Приведенные выше задачи проводимой налоговой реформы, актуальны и относятся не только к общему режиму, но и к специальным налоговым режимам. Если общий режим обложения может применяться ко всем налогоплательщикам, то специальные налоговые режимы действуют в отношении отдельных групп хозяйствующих субъектов.

В соответствии с действующим законодательством специальным налоговым режимом признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в случаях и в порядке, установленных Налоговым кодексом и применяемыми в соответствии с ним федеральными законами. Налоговым кодексом РФ определяются налоговые льготы и элементы налогообложения при установлении специальных налоговых режимов.

Из этого определения можно выделить четыре важнейшие особенности специальных налоговых режимов. Первое - это отмеченный выше локальный характер, поскольку конкретные специальные налоговые режимы устанавливаются для отдельных групп плательщиков. Поэтому при установлении специальных налоговых режимов возникает сложная методологическая проблема выбора критериев для включения налогоплательщиков в группу, имеющую право на применение данного режима. Чем большее число плательщиков может применять специальный режим, тем в меньшей степени он должен отличаться от общего режима. И наоборот, чем более существенны отличия между общим и специальным режимом, чем существеннее льготы у последнего, тем более строгими должны быть критерии, ограничивающие перечень и численность хозяйствующих субъектов, включенных в состав плательщиков специального режима.

Во-вторых, специальные налоговые режимы устанавливаются и действуют в течение определенного периода времени, поэтому необходимо правильно определить момент времени, когда на такой режим должны быть переведены конкретные категории налогоплательщиков и, когда действие специального налогового режима для них должно быть прекращено. При этом необходимо помнить о такой важной сущности особенности налогов, которая заключается в том, что "налоги составляют общее условие хозяйствования и не могут быть инструментом оперативного управления эффективности фискальной политики, в части налогов не слишком высока в силу временных запаздываний, объективно существующих между возникновением проблемы и ее осознанием, между осознанием и принятием решения, между решением и его результатом"

В-третьих, элементы налогообложения определяются в порядке установленном НК РФ, и для того чтобы специальный налоговый режим был установлен, основной налоговый закон должен определить:

налогоплательщиков;

объекты обложения;

налоговую базу;

налоговый период;

налоговую ставку;

порядок исчисления налога;

порядок и сроки уплаты налога.

В-четвертых, не смотря на то, что специальные налоговые режимы

по своей сущности являются льготными налоговыми режимами по сравнению с общей системой налогообложения, их элементом обложения могут быть дополнительные налоговые льготы, определенные в соответствии с НК РФ.

Специальные налоговые режимы отличаются от общего режима налогообложения еще и тем, что они являясь активным действенным инструментом государственной фискальной политики, позволяют налогам и налоговой системе страны в целом реализовать свою регулирующую функцию.

К специальным налоговым режимам относятся;

система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

упрощенная система налогообложения;

система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Все специальные налоговые режимы выступают нерыночными инструментами регулирования экономики, поскольку направлены на создание более выгодных экономических условий ведения малого бизнеса для определенного круга хозяйствующих субъектов. Поэтому введение специальных налоговых режимов должно быть обоснованным, а для этого нужно точно определить цель применения налогового режима.

Специальный налоговый режим, получивший название системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, относится к субъектным налоговым режимам, поскольку установлен для определенной группы плательщиков. Он применяется с целью стимулирования развития малого предпринимательства.

В тех странах, где малый бизнес производит существенную часть ВВП

или где занята значительная часть населения, необходимо собрать с него налоги. В этих случаях очень часто устанавливают налоговый режим в форме вмененного налога, несмотря на отмечаемые в научной и экономической литературе недостатки. Как правило, вмененный налог устанавливают относительно небольшим, чтобы снизить его возможное неблагоприятное влияние на экономическую активность организаций и предпринимателей с относительно низкой фактической доходностью.

Поэтому специальный налоговый режим выполняет не только фискальную функцию, но и регулирующую, что сочетает в себе две важнейшие налоговые функции.

Особое внимание заслуживает объект обложения единым налогом, представляющий собой вмененный (потенциальный, предполагаемый) доход хозяйствующих субъектов в отдельных непроизводственных сферах деятельности, который рассчитывается на основе ряда показателей - базовый уровень доходности и корректирующие коэффициенты.

В рамках народного хозяйства с экономической точки зрения доходы в целом делятся на первичные и производные.

Первичные доходы образуются в сфере материального производства в процессе создания и распределения национального дохода. К ним относятся заработная плата, рента, перераспределенная прибыль и процентные платежи.

К производным доходам можно отнести доходы отраслей непроизводственной сферы (здравоохранения, образования, культуры, искусства, сферы услуг, торговли, общественного питания и т.д.), которые образуются за счет перераспределения национального дохода, созданного в отраслях материального производства.

Основными источниками перераспределения в данном случае являются оплата услуг населением, занятым в материальном производстве, оплата услуг предприятиями материального производства, кредитно-финансовая система, система ценообразования, а также взносы в общественные и благотворительные фонды.

Таким образом, доходы, подпадающие под налогообложение единым налогом на вмененный доход, относятся к группе производных доходов. Определение величины данных доходов производится на основе своеобразного согласования между государственными органами и налогоплательщиками, т.е. достаточно субъективно.

Малый бизнес нуждается в поддержке со стороны государства, в том числе с помощью налоговых механизмов в силу следующих объективно действующих причин. Во-первых, у хозяйствующих субъектов, относящихся к малому бизнесу, издержки, связанные с уплатой налоговых платежей выше, чем у других категорий налогоплательщиков, если их исчислить на единицу полученного дохода. Кроме того, организации в отличие от индивидуальных предпринимателей могут использовать для расчета налоговых обязательств данные бухгалтерского учета, который ведется для решения управленческих задач. Во-вторых, субъекты малого бизнеса быстрее приспосабливаются к постоянным изменениям конъюнктуры рынка, и поэтому у них большее внимание уделяется краткосрочному планированию, чем средне - долгосрочному. В-третьих, именно малому бизнесу принадлежит приоритет в решении проблем снижения безработицы и в формировании "среднего" класса независимых, состоятельных граждан.

Последняя причина приобрела в настоящее время особую актуальность в Российской Федерации, поскольку относительно низкая прослойка среднего класса обостряет многие социально-экономические проблемы, связанные с формированием рыночного национального хозяйства.

Исходя из этих причин для развития российской экономики особенно важно введение такого режима налогообложения для малого предпринимательства, устанавливающего меньшую налоговую нагрузку, по сравнению с общим режимом налогообложения.

Круг плательщиков, которые могут быть переведены на эту систему налогообложения - это организации и индивидуальные предприниматели, которые значительную часть расчетов с покупателями и заказчиками осуществляют в наличной форме.

единый налог вмененный доход

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход направлена на решение следующих задач:

экономия расходов налогоплательщиков на ведение налогового учета;

снижение налогового бремени;

упрощение порядка исчисления и уплаты налогов;

повышение качества и эффективности налогового администрирования и на этой основе обеспечение роста уровня собираемости налогов;

увеличение налоговых поступлений в бюджет и внебюджетные фонды за счет повышения предпринимательской активности налогоплательщиков.

Центральное место в этом специальном налоговом режиме занимает единый налог на вмененный доход. Методические особенности его взимания принципиально отличаются от большинства налогов, входящих в налоговую систему страны. Первая особенность заключается в том, что сумма этого прямого налога не зависит от фактических результатов финансово-хозяйственной деятельности плательщиков, и поэтому еще до начала налогового периода налоговая база и сумма налога уже могут быть исчислены.

Срок уплаты налога, а не авансовых платежей, может устанавливаться также до начала налогового периода. Эта особенность налога выражается еще и в том, что правовой основой его взимания не предусмотрена возможная корректировка суммы налога, исходя из фактически полученного дохода. В этой его особенности содержится опасность нарушения важнейшего принципа налогообложения, в закрепленной ст.3 НК РФ, который определяет, что при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. [2]

Второе отличие налога состоит в том, что он уплачивается в твердой сумме прямо пропорциональной фактической величине объемных показателей (измеренных в натуральных или трудовых единицах), адекватно отражающих размер производства и реализации товаров (работ, услуг) по тем видам деятельности, которые облагаются налогом. Это связано с тем, что объектом обложения единым налогом на вмененный доход является расчетная величина потенциально возможного к получению облагаемого дохода налогоплательщика от осуществления им предпринимательской деятельности.

Размер дохода определяется государством, зависит от потенциальных возможностей налогоплательщика, которые связаны, как правило, с владением и распоряжением имеющегося у него имущества или применением трудовых ресурсов.

Налоговая база для каждого плательщика определяется не по данным бухгалтерского учета, а на основе определенной доходности, полученной расчетным путем различных видов предпринимательской деятельности в соответствующих условиях региона (места) и времени. Расчет вмененного (потенциального) дохода привязан к установленному перечню относительно легко проверяемых в результате осуществления налогового контроля показателей, измеренных в натуральных или трудовых единицах измерения и отражающих размер деятельности плательщика.

Вмененный доход корректируется с помощью коэффициентов, позволяющих учесть действие широкого круга факторов, влияющих на его величину. Для получения значений величины вмененного дохода и коэффициентов могут быть использованы данные статистических обследований, информация, полученная налоговыми органами при проведении контрольных мероприятий, а также сведения и результаты оценок независимых организаций.

Основная проблема применения данного налогового режима заключается в определении величины вмененного налога. В случае завышения сумм вмененного дохода взимание налога может привести к прекращению предпринимательской деятельности предприятия или к их уходу в теневую экономику. Низкие суммы налога в свою очередь могут привести к потерям для бюджета. Определение его оптимальной величины при учете интересов налогоплательщиков и государства является ключевой проблемой применения единого налога на вмененный доход

Несмотря на объективно существующие недостатки методологического характера в решении данной проблемы, доктор экономических наук Е.А. Кирова считает абсолютно обоснованным выбор именно вмененного дохода в качестве объекта обложения. "Во-первых, именно с целью извлечения дохода осуществляется предпринимательская деятельность. Поэтому обложение налогом получаемого дохода, безусловно, целесообразно. Во-вторых, полученный доход является реальным источником уплаты единого налога.

В-третьих, субъекты предпринимательства не уплачивают других налогов с дохода (предприниматели платят налог на доходы физических лиц, а организации налог на прибыль только с доходов, не подлежащих обложению единым налогом на вмененный доход). В-четвертых, налог на вмененный доход широко используется в практике многих стран (например, США, Испании, Франции и т.д.)".

При правильном выборе методики исчисления налога можно гарантировать повышение качества налогового администрирования и его эффективности, потому что основным объектом контроля выступает не фактически полученный доход, размер которого трудно проверить. Этот специальный налоговый режим позволяет организовать результативную проверку, которая обеспечит получение достоверных данных о величине показателей, от которых прямо пропорционально зависит размер потенциального дохода. В этом и заключается вторая особенность системы обложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Третья отличительная особенность заключается в том, что налоговый режим имеет сплошной характер, т.е. является обязательным к применению всеми без исключения налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность в определенных областях деятельности. Поэтому ни один налогоплательщик не может по своему желанию отказаться от его применения.

Четвертое отличие заключается в том, что этот режим позволяет государству упростить систему налогообложения для субъектов малого и среднего бизнеса. Единым налогом заменяется совокупность налоговых платежей, исчисляемых и уплачиваемых при общем режиме налогообложения, что упрощает работу финансовых и бухгалтерских служб хозяйствующих субъектов и позволяет им снизить затраты различных ресурсов на организацию и ведение бухгалтерского учета.

Особенностью данного налогового режима является отсутствие льгот, которые в налогообложении выступают в качестве важнейшего, если не основного инструмента выполнения налогами регулирующей функции. Нельзя не согласиться с мнением И. Горского, который полагает, что льготы как элемент налога "как раз и устанавливаются вопреки логике налога, являясь внешним, случайным вмешательством в налог, тогда как из самого налога никак не следуют какие-то поблажки или исключения. В этом отношении льгота куда больше говорит о политических интересах, профессиональной принадлежности ее автора, чем о налоге".

И несмотря на это, льготы были и будут устанавливаться по большинству налогов, хотя они и увеличивают затраты на ведение налогового учета и осуществление контрольных мероприятий. Но льготы, нарушая общие условия хозяйствования у различных категорий налогоплательщиков, необходимы прежде всего для решения не экономических, а социальных задач, стоящих перед государством. Что же касается ЕНВД, то поскольку это специальный налоговый режим, то он ставит плательщиков в особые условия налогообложения в целом и, таким образом, является льготным по своей сути, но не исключает установления дополнительных льгот.

Таким образом, применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности требует решения следующих методологических проблем:

выбор критериев для включения налогоплательщиков в группу, переводимую на данную систему налогообложения;

выбор момента времени установления и отмены действия системы налогообложения для конкретных категорий налогоплательщиков;

установление элементов налогообложения, и прежде всего разработка методики расчета вмененного дохода, определение базовой доходности и корректирующих коэффициентов, выбор физического показателя;

достижение оптимальной координации федерального и регионального законодательства.

1.2 Малый бизнес как субъект специального налогового режима