Администрирование налогообложения в системе внешнеторговой деятельности

4) следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства:

- лекарственных средств, включая лекарственные средства, предназначенные для проведения клинических исследований, лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления;

- изделий медицинского назначения;

5) племенного крупного рогатого скота.

3. Налогообложение по налоговой ставке 18% производится в остальных случаях.

В статье 166 НК РФ предусмотрен следующий порядок исчисления сумм налога:

1. Сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

2. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных по различным ставкам.

3. Общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Сумма налога при этом исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

4. Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду.

5. Общая сумма налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Если налоговая база определяется отдельно по каждой группе ввозимых товаров, по каждой из указанных налоговых баз сумма налога исчисляется отдельно в соответствии с порядком, установленным абзацем первым настоящего пункта. При этом общая сумма налога исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисленных отдельно по каждой из таких налоговых баз.

6. Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

7. В случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Моментом определения налоговой базы при осуществлении экспортно-импортных операций является дата представления таможенной декларации или предъявления товара в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию РФ или день завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия [4, c. 276].

При реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта или транспортировкой товаров, помещённых под таможенных режим международного транзита, моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих право на применение ставки 0%.

Если полный пакет документов не собран на 181 календарный день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта либо международного таможенного транзита налоговая база определяется на общих основаниях.

Статья 171 НК РФ предусматривает следующие налоговые вычеты:

1) Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

- товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, суммы налога по которым относятся на затраты по производству и реализации;

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

2) Вычету подлежат суммы налога, предъявленные продавцами налогоплательщику - иностранному лицу, не состоявшему на учете в налоговых органах Российской Федерации, при приобретении указанным налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав или уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, для его производственных целей или для осуществления им иной деятельности.

Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из доходов этого налогоплательщика, и только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы, услуги), имущественные права использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему налог налоговому агенту. Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату при условии постановки налогоплательщика - иностранного лица на учет в налоговых органах Российской Федерации [4, c. 279].

1.4 Особенности налогового администрирования акцизов при перемещении товаров через таможенную границу

Плательщиками акциза являются лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением подакцизных товаров через таможенную границу РФ [5, c. 156].

Подакцизными товарами признаются:

1) спирт этиловый из всех видов сырья, кроме спирта коньячного;

2) спиртосодержащая продукция с долей этилового спирта более 9%;

Не рассматриваются как подакцизные следующие товары:

- лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, прошедшие государственную регистрацию и внесённые в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения;

- препараты ветеринарного назначения, разлитые в ёмкости не более 10 мл;

- парфюмерно-косметическая продукция, разлитая в ёмкости не более 100 мл с объёмной долей этилового спирта до 80% и парфюмерно-косметическая продукция с объёмного долей этилового спирта до 90% при наличии пульверизатора, разлитая в ёмкости, не более 100 мл;

- подлежащие дальнейшей переработке и использованию для технических целей отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликёроводочных изделий;

3) алкогольная продукция;

4) пиво;

5) табачная продукция;

6) автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 150 л.с.;

7) автомобильный бензин;

8) дизельное топливо;

9) моторные масла;

10) прямогонный бензин.

Согласно ст. 182 НК РФ одним из объектов налогообложения акцизом является ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ.

Не подлежат налогообложению:

- реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли или ввоз подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону с остальной части территории РФ. Освобождение от налогообложения производится только при вывозе подакцизных товаров за пределы территории РФ в таможенном режиме экспорта или при ввозе подакцизных товаров в портовую ОЭЗ.

Налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, за пределы территории РФ либо при ввозе подакцизных товаров в портовую ОЭЗ при представлении в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии. Такие поручительство банка или банковская гарантия должны предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в течение 180 дней документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, и неуплаты им акциза и (или) пеней [4, c. 281].

При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации;

- ввоз на территорию РФ подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность, либо которые размещены в портовой ОЭЗ.

При уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Особенности налогообложения при перемещении подакцизных товаров через таможенную границу РФ:

1. При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ в зависимости от избранного таможенного режима налогообложение производится в следующем порядке:

1) при выпуске подакцизных товаров для свободного обращения и при помещении подакцизных товаров под таможенные режимы переработки для внутреннего потребления и свободной таможенной зоны, кроме подакцизных товаров, ввезённых в портовую ОЭЗ, акциз уплачивается в полном объёме;

2) при помещении товаров под таможенный режим реимпорта налогоплательщиком уплачиваются суммы акциза, от уплаты которых он был освобождён либо которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров;

3) при помещении товаров под таможенные режимы транзита, таможенного склада, реэкспорта, беспошлинной торговли, свободного склада, уничтожения и отказа в пользу государства, а также под таможенный режим свободной таможенной зоны в портовой ОЭЗ акциз не уплачивается;

4) при помещении подакцизных товаров под таможенный режим переработки на таможенной территории акциз не уплачивается при условии, что продукты переработки будут вывезены в определённый срок. При выпуске продуктов переработки для свободного обращения акциз подлежит уплате в полном объёме;

5) при помещении подакцизных товаров под таможенный режим временного ввоза применяется полное или частичное освобождение от уплаты акциза.

2. При вывозе подакцизных товаров с таможенной территории РФ налогообложение производится в следующем порядке:

1) при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта за пределы таможенной территории РФ акциз не уплачивается или уплаченные суммы акциза возвращаются налоговыми органами РФ.

Данный порядок налогообложения применяется также при помещении товаров под таможенный режим таможенного склада в целях последующего вывоза этих товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта, а также при помещении товаров под таможенный режим свободной таможенной зоны;

2) при ввозе товаров в таможенный режим реэкспорта за пределы таможенной территории РФ уплаченные при ввозе на таможенную территорию РФ суммы акциза возвращаются налогоплательщику;

3) при вывозе подакцизных товаров с таможенной территории РФ в соответствии с иными таможенными режимами освобождение от уплаты акциза и возврат уплаченных сумм акциза не производятся.

3. При перемещении физическими лицами подакцизных товаров, предназначенных для личных, семейных, домашних и иных не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности нужд, порядок уплаты акциза, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяется в соответствии с Таможенным Кодексом РФ.

При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется:

1) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения) - как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;

2) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, как сумма:

- их таможенной стоимости;

- подлежащей уплате таможенной пошлины;

3) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены комбинированные налоговые ставки, состоящие из твердой (специфической) и адвалорной (в процентах) налоговых ставок, - как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении для исчисления акциза при применении твердой (специфической) налоговой ставки и как расчетная стоимость ввозимых подакцизных товаров, исчисляемая исходя из максимальных розничных цен, для исчисления акциза при применении адвалорной (в процентах) налоговой ставки.

Расчетная стоимость подакцизных товаров, в отношении которых установлены комбинированные ставки акциза, определяется в соответствии со статьей 187.1 НК РФ. Расчетной стоимостью признается произведение максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества единиц потребительской упаковки (пачек) табачных изделий, реализованных (переданных) в течение отчетного налогового периода или ввозимых на территорию РФ [4, c. 283].

Максимальная розничная цена представляет собой цену, выше которой единица потребительской упаковки (пачка) табачных изделий не может быть реализована потребителям предприятиями розничной торговли, общественного питания, сферы услуг, а также индивидуальными предпринимателями. Максимальная розничная цена устанавливается налогоплательщиком самостоятельно на единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий отдельно по каждой марке (каждому наименованию) табачных изделий [2, c. 396].

Под маркой (наименованием) понимается ассортиментная позиция табачных изделий, отличающаяся от других марок (наименований) одним или несколькими из следующих признаков - индивидуализированным обозначением (названием), присвоенным производителем или лицензиаром, рецептурой, размерами, наличием или отсутствием фильтра, упаковкой [4, c. 285].

Налогоплательщик обязан подать в налоговый орган по месту учета (таможенный орган по месту оформления подакцизных товаров) уведомление о максимальных розничных ценах по каждой марке (каждому наименованию) табачных изделий не позднее чем за 10 календарных дней до начала календарного месяца, начиная с которого будут наноситься указанные в уведомлении максимальные розничные цены. Форма уведомления устанавливается Министерством финансов Российской Федерации.

Максимальные розничные цены, заявленные в уведомлении, а также сведения о месяце и годе изготовления табачных изделий подлежат нанесению на каждую единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий, произведенную в течение срока действия уведомления (за исключением табачных изделий, не подлежащих налогообложению или освобождаемых от налогообложения в соответствии со статьей 185). Производство в течение срока действия уведомления одной марки (одного наименования) табачных изделий с нанесением максимальной розничной цены, отличной от максимальной розничной цены, указанной в уведомлении, не допускается.

Максимальные розничные цены, заявленные в уведомлении, а также сведения о месяце и годе изготовления табачных изделий подлежат нанесению на каждую единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий начиная с 1-го числа месяца, следующего за датой подачи уведомления, и действуют не менее одного календарного месяца. Налогоплательщик имеет право изменить максимальную розничную цену на все марки (наименования) или несколько марок (наименований) табачных изделий путем подачи следующего уведомления в соответствии с пунктом 3 настоящей статьи. Максимальные розничные цены, указанные в следующем уведомлении, подлежат нанесению на каждую единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий начиная с 1-го числа месяца, следующего за датой подачи уведомления, но не ранее истечения минимального срока действия предыдущего уведомления.

В случае если, в течение одного налогового периода налогоплательщиком осуществляется реализация (передача) табачных изделий одной марки (одного наименования) с разными максимальными розничными ценами, указанными на единице потребительской упаковки (пачке), расчетная стоимость определяется как произведение каждой максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества реализованных единиц потребительской упаковки (пачек), на которых указана соответствующая максимальная розничная цена.

При декларировании налогоплательщиком табачных изделий одной марки (одного наименования), ввозимых на территорию РФ с разными максимальными розничными ценами, указанными на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, расчетная стоимость определяется как произведение каждой максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества ввозимых единиц потребительской упаковки (пачек), на которых указаны соответствующие максимальные розничные цены [4, c. 286].

Таможенная стоимость подакцизных товаров определяется в соответствии с НК РФ.

Налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на таможенную территорию РФ партии подакцизных товаров.

Если в составе одной партии ввозимых на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров. В аналогичном порядке налоговая база определяется также в случае, если в составе партии ввозимых на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ранее вывезенные с территории Российской Федерации в соответствии с таможенной процедурой переработки вне таможенной территории.

Налоговая база при ввозе российских товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, на остальную часть территории РФ, либо при передаче их на территории ОЭЗ лицам, не являющимся резидентами такой зоны, на общих основаниях.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизного товара.

Сумма акциза по подакцизным товарам при ввозе на территорию РФ, в отношении которых установлены твёрдые (специфические) ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы.

Сумма акциза по подакцизным товарам, ввозимым на территорию РФ, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Сумма акциза по подакцизным товарам, ввозимым на территорию РФ, в отношении которых установлены комбинированные налоговые ставки, исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, исчисленных как произведение твёрдой налоговой ставки и объёма реализованных подакцизных товаров в натуральном выражении и как соответствующая адвалорной налоговой ставке процентная доля максимальной розничной цены таких товаров.

Сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям с подакцизными товарами, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Сумма акциза при ввозе на территорию РФ нескольких видов подакцизных товаров, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам, представляют собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого вида этих товаром.



Глава 2. Налоговое администрирование внешнеторговой деятельности в Российской Федерации

2.1 Пример заполнения налоговой декларации по НДС при совершении экспортно-импортных операций

Рассмотрим порядок заполнения декларации на примере российской организации, численность которой не превышает 100 человек, за II квартал 2010 г.

ОАО "Дельф" (ИНН - 7718207128, КПП - 771801001) во II квартале 2010 г. реализовало на территории Российской Федерации товары, которые облагаются налогом по ставке 10 и 18% соответственно, на сумму 50000000 и 125000000 руб.

В конце прошлого налогового периода под реализацию товаров, которые подлежат налогообложению по ставке 18%, организация получила предварительную оплату в сумме 1000000 руб. и уплатила с этой суммы в бюджет НДС в размере 152542 руб.

В отчетном налоговом периоде организация получила оплату в счет предстоящей реализации товаров в размере 3000000 руб.

Кроме того, в этом же налоговом периоде ОАО "Дельф" осуществило экспортные поставки товаров в Грецию на сумму 7000000 руб., в Белоруссию на сумму 12000000 руб. и в Италию на сумму 15000000 руб. При этом организация собрала пакет документов, обосновывающих правомерность применения нулевой ставки НДС, в отношении операций по реализации товаров в Грецию и Белоруссию, но не успела собрать необходимые документы, подтверждающие применение ставки НДС в размере 0% по товарам, реализованным в Италию. Действующим законодательством о налогах и сборах предусмотрена возможность в течение 180 дней с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта не отражать экспортные операции, по которым не собраны документы, обосновывающие правомерность применения ставки НДС 0%, в декларации за налоговый период, на который приходится дата отгрузки реализуемых товаров. Несмотря на это организация решила отразить операцию по реализации товаров в Италию в декларации за II квартал 2010 г., чтобы не нести дополнительные расходы на уплату пеней по этой операции в случае, если подтверждающие документы не будут собраны в установленный срок.

Помимо этого в данном налоговом периоде организация приобрела в Венгрии товары и, не ввозя на территорию Российской Федерации, реализовала их чешской фирме на сумму 6500000 руб.

Для осуществления вышеуказанных операций организация приобрела у российских поставщиков товары (работы и услуги) и поставила их на учет. Сумма НДС, предъявленная организации при приобретении указанных товаров (работ, услуг), составила 1600000 руб. При этом сумма налога в части затрат, связанных с реализацией товаров в Грецию, составила 200000 руб., в Белоруссию - 400000 руб., в Италию - 300000 руб., на внутреннем рынке - 600000 руб.

В отчетном налоговом периоде организация для осуществления на территории Российской Федерации операций, облагаемых налогом по ставке 18%, приобрела в Германии и Белоруссии товары, ввезла их на территорию Российской Федерации и поставила на учет. При этом по товарам, ввезенным из Германии, компания уплатила налог на таможне в размере 700000 руб., а по товарам, ввезенным из Белоруссии, уплатила налог налоговому органу в сумме 200000 руб.

Кроме того, в соответствии с договорами, предусматривающими перечисление авансовых платежей, организация перечислила своим партнерам оплату в счет предстоящих поставок товаров, которые предполагается использовать для осуществления на территории Российской Федерации операций, облагаемых НДС по ставке в размере 18%, и получила от поставщиков товаров счета-фактуры, выставленные ими при получении предварительной оплаты, на сумму НДС в размере 450000 руб.

Помимо этого организация приобрела у иностранной компании SЕDER рекламные услуги на сумму 4750000 руб. Согласно ст. 148 НК РФ местом реализации указанных услуг признается место осуществления деятельности покупателя этих услуг. ОАО "Дельф" в этом случае выступает налоговым агентом и обязано исчислить и уплатить в бюджет Российской Федерации НДС.

В двух налоговых периодах, последовательно предшествовавших отчетному, т.е. в IV квартале 2009 г. и I квартале 2010 г., организация осуществила экспортные операции по реализации товаров в Финляндию на сумму 5000000 руб., в Норвегию на сумму 7000000 руб. и подтвердила правомерность применения ставки НДС 0% по этим операциям. Налоговый орган в рамках камеральных проверок подтвердил правомерность применения ставки 0% по данным операциям. Однако на момент отражения указанных операций в соответствующих налоговых декларациях организация не располагала некоторыми счетами-фактурами в отношении приобретенных материальных ресурсов. Соответствующие счета-фактуры от поставщиков товаров, которые были использованы для осуществления указанных операций, облагаемых налогом по ставке 0%, организация получила только в отчетном налоговом периоде. Общая сумма налога по счетам-фактурам составила 1950000 руб. При этом по поставкам в Финляндию эта сумма составила 850000 руб., а в Норвегию - 1100000 руб.

Кроме того, в IV квартале 2009 г. организация реализовала товары в Болгарию на сумму 50000000 руб. Однако документы, подтверждающие правомерность применения нулевой ставки НДС в отношении этих товаров, собраны не были. В этом же периоде приобретены и поставлены на учет материальные ресурсы, использованные для осуществления данной поставки. Сумма НДС по ним составила 9000000 руб. Часть счетов-фактур по приобретенным ресурсам организация получила в конце этого налогового период. Указанная в них сумма НДС в размере 4000000 руб. заявлена к вычету одновременно с отражением в декларации за этот период операций по реализации товаров, правомерность применения нулевой ставки по которым документально не подтверждена. Другую часть счетов-фактур организация получила в начале отчетного налогового периода, сумма НДС по ним составила 5000000 руб.

Заполняем налоговую декларацию

При заполнении титульного листа в полях "ИНН", "КПП" проставляются идентификационный номер и код причины постановки на учет ОАО "Дельф" (7718207128 и 771801001).

В полях "номер корректировки", "налоговый период" и "отчетный год" вписываются цифры 0, 22 и 2010, т. к. составляется первичная декларация, а налоговым периодом у российской организации является II квартал 2010 г.

Далее отражается код налогового органа, в который представляется декларация (в рассматриваемом примере это код ИФНС России №18 по ВАО г. Москвы) - 7718 и код по месту постановки на учет - 400.

Затем указывается наименование организации, представляющей декларацию, код вида экономической деятельности по классификатору ОКВЭД и контактный телефон, а именно - открытое акционерное общество Дельф, 15 12 00 и 84994653506.

В поле "на" указывается количество страниц представленной декларации, в поле "с приложением подтверждающих документов и (или) их копий на" проставляется количество листов документов, прилагаемых к декларации. Приведенный нами пример декларации по НДС подается на 9 листах, документы, прилагаемые к декларации, - на 32 листах.

Кроме того, в сектор "достоверность и полноту сведений, указанных в настоящей декларации, подтверждаю:" вписывается "1" и фамилия (имя, отчество) лица, ответственного за сведения, представленные в декларации. Ставится подпись ответственного лица, которая заверяется печатью организации, и проставляется дата подписания. В нашем примере это Весняк Игорь Петрович, 20.07.2010.

Далее заполняем разделы и приложения декларации.

Заполняем раздел 1

Раздел 1 включает в себя показатели сумм налога, подлежащих уплате в бюджет (возмещению из бюджета), по данным налогоплательщика, с указанием кода по ОКАТО и кода бюджетной классификации (КБК).

При заполнении как этого раздела, так и всех других разделов и приложений, заполняемых налогоплательщиком, в верхней части листа указывается ИНН и КПП, а также порядковый номер страницы. В нашем случае это ИНН и КПП ОАО "Дельф", уже указанные на титульном листе, и номер страницы по порядку - 002.

Сумма налога, исчисленная налогоплательщиком за налоговый период и подлежащая уплате в бюджет, отражается по строке 040. Если по итогам налогового периода получится сумма налога, исчисленная к возмещению, то она вписывается в строку 050. Этот раздел заполняется в последнюю очередь с учетом данных, отраженных в других разделах. В нашем случае это итоговые показатели разделов 3, 4, 5 и 6. Поэтому в строку 040 вписывается 14705085 руб. ((19855085 руб. + 2400000 руб.) - (600000 руб. + 5850000 руб. + 1 100 000 руб.)).

В данном примере по строке 010 отражается 45286563000, по строке 020 - 18210301000010000110.

Другие строки раздела 1 не заполняются.

Заполняем раздел 2

Раздел 2 включает в себя показатели сумм налога, подлежащих уплате в бюджет по данным налогового агента. Этот раздел заполняется отдельно в отношении каждого иностранного лица. Поскольку в нашем примере ОАО "Дельф" приобретает рекламные услуги, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, у одной иностранной организации, то раздел 2 заполняется на одной странице.

При заполнении раздела 2 в верхней части листа указывается ИНН и КПП налогового агента, то есть ОАО "Дельф", а также порядковый номер страницы - 003.

В строке 020 указывается наименование иностранного лица - продавца, не состоящего на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщика. В данном случае это компания SEDER.

По строке 030 отражается ИНН продавца, указанного в строке 020 раздела 2, при его наличии. В нашем примере такая информация отсутствует.

По строкам 040 и 050 отражаются код бюджетной классификации и код по ОКАТО. В рассматриваемом случае это 18210401000010000110, 45286560000.

По строке 060 указывается сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, - 724456 руб. (4750000 руб. Ч 18 : 118).

По строке 070 отражается код операции согласно приложению №1 к Порядку заполнения декларации. В нашем примере это 1011712.

Другие строки раздела 2 в нашем примере не заполняются.

Заполняем раздел 3

Как и в предыдущем разделе, в верхней части листа указывается ИНН и КПП, а также порядковый номер страницы - 004.

В первой части раздела 3 по строкам 010-120 отражаются операции по реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, подлежащих налогообложению НДС по ставкам налога, предусмотренным в пп. 2-4 ст. 164 НК РФ, включая суммы налога, подлежащие восстановлению. Во второй части раздела 3 по строкам 130-240 отражаются налоговые вычеты.

ОАО "Дельф" в указанных строках декларации отражает операции по реализации товаров на территории Российской Федерации и налоговые вычеты, соответствующие этим операциям.

По строке 010 в графе 3 указывается стоимость товаров, реализованных на территории Российской Федерации и подлежащих налогообложению НДС по ставке 18% - 50000000 руб. В графе 5 той же строки отражается сумма налога, исчисленная со стоимости товаров, - 9 000000 руб. (50000000 руб. Ч 18%).

По строке 020 указываются операции по реализации, которые облагаются налогом по ставке 10%. В нашем примере по этой строке в графу 3 вписывается сумма в размере 125000000 руб., а в графу 5 - 12500000 руб. (125000000 руб. Ч 10%).

По строке 070 в графу 3 вписывается сумма оплаты в счет предстоящей реализации товаров - 3000000 руб., в графу 5 - сумма налога, исчисленная с указанной суммы оплаты, -457627 руб. (3000000 руб. Ч 18 : 118).

По строке 120 отражается сумма значений строк 010-090. В нашем примере в декларации были заполнены только строки 010, 020 и 070. Поэтому в строку 120 вносится сумма данных строк в графе 5 - 21957627 руб. (9000000 руб. + 12500000 руб. + 457627 руб.).

Во второй части раздела 3 указываются налоговые вычеты, на сумму которых уменьшается НДС, подлежащий уплате в бюджет за II квартал 2010 г.

По строке 130 отражается сумма налога, которая была предъявлена ОАО "Дельф" при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), принятых на учет во II квартале 2010 г. и использованных при реализации товаров на территории Российской Федерации, облагаемых НДС по ставке в размере 10 и 18%. В нашем примере эта величина равняется 600000 руб.

По строке 150 указывается сумма налога в размере 450000 руб., предъявленная организации при перечислении оплаты в счет предстоящих поставок товаров, которая подлежит вычету во II квартале в связи с тем, что ОАО "Дельф" располагает договорами с поставщиками, предусматривающими предварительную оплату, документами, подтверждающими фактическое перечисление денежных средств, и счетами-фактурами, выставленными поставщиками при получении предварительной оплаты.

По строке 170 указывается сумма налога, уплаченная при ввозе товаров на территорию Российской Федерации. В нашем примере эта сумма налога складывается из:

налога, уплаченного на таможне по товарам, ввезенным из Германии, и отраженного строке 180 в размере 700000 руб.;

налога, уплаченного налоговому органу по товарам, ввезенным из Белоруссии, и отраженного в строке 190 в размере 200000 руб.

Таким образом, в строку 170 вписывается сумма в размере 900000 руб. (700000 руб. + 200000 руб.)

По строке 200 отражается сумма НДС, исчисленная с суммы предварительной оплаты, полученной в I квартале 2010 г., которая подлежит вычету во II квартале 2010 г., поскольку в этот период была осуществлена поставка товаров, под которую была получена данная оплата. В рассматриваемом примере это 152542 руб.

По строке 220 показывается общая сумма налога, принимаемая к вычету. Значение этой строки формируется путем сложения сумм, указанных в строках 130, 150-170, 200, 210. В рассматриваемом случае во второй части раздела 3 показатели есть в строках 130, 150, 170 и 200, поэтому в строке 220 указывается сумма показателей этих строк - 2102542 руб. (600000 руб. + 450000 руб. + 900000 руб. + 152 542 руб.).

По строкам 230 и 240 указывается сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет или к уменьшению по операциям, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) за отчетный налоговый период и облагаемым НДС по ставкам, предусмотренным пп. 2-4 ст. 164 НК РФ. По строке 230 заполняется сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет (если значение строки 120 больше или равно значению строки 220). По строке 240 отражается сумма налога к уменьшению (если значение строки 220 больше значения строки 120). В нашем примере заполняется строка 230, в которой указывается сумма налога - 19855085 руб. (21957627 - 2102542 руб.).

Следует отметить, что в приложении 1 к разделу 3 декларации указываются суммы налога, подлежащие восстановлению и уплате в бюджет, в отношении объектов недвижимости. Указанное приложение составляется один раз в год и представляется в декларации за IV квартал соответствующего календарного года. Поскольку в нашем случае декларация представляется за II квартал 2010 г., данное приложение не заполняется.

Что касается приложения 2 к разделу 3 декларации, в котором отражаются суммы налога, связанные с деятельностью иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через свои подразделения, то оно также не заполняется, поскольку декларацию представляет российская организация.

Заполняем раздел 4

В верхней части листа указывается ИНН и КПП, а также порядковый номер страницы - 005.

Согласно данным нашего примера организация реализовала во II квартале 2010 г. товары в Германию и в Белоруссию, подлежащие обложению НДС по ставке 0%, на сумму 7000000 руб. и 12000000 руб. В этом же налоговом периоде организация собрала документы, обосновывающие правомерность применения нулевой ставки по этим товарам. При этом сумма налога, которая была предъявлена организации при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), принятых на учет во II квартале 2010 г. и использованных для осуществления поставок за пределы территории Российской Федерации, составила 200000 руб. и 400000 руб.

На основе этой информации по кодам операций 1010402 и 1010403 в графе 2 отражается налоговая база - 7000000 руб. и 12000000 руб., в графе 3 указываются налоговые вычеты - 200000 руб. и 400000 руб.

Поскольку нулевая ставка НДС подтверждена только по этим операциям, другие операции в этом разделе не отражаются и, соответственно, в строке 010 данного раздела указывается сумма налога, исчисленная к уменьшению на основании показателей графы 3, - 600000 руб. (200000 руб. + 400000 руб.).

Заполняем раздел 5

Как следует из наших исходных данных, организация в IV квартале 2009 г. и в I квартале 2010 г. отразила в декларациях за эти периоды операции по реализации товаров в Финляндию и Норвегию, облагаемых НДС по ставке 0%. Налоговый орган подтвердил правомерность применения нулевой ставки НДС по этим операциям. Однако на тот момент организация не располагала в полном объеме всеми счетами-фактурами, оформленными в установленном порядке, для реализации своего права на налоговые вычеты по данным операциям. Часть необходимых счетов-фактур появилась у организации только во II квартале 2010 г., поэтому суммы налога, предъявленные ей поставщиками по таким счетам-фактурам, подлежат вычету на основании этих документов только во II квартале 2010 г.

В IV квартале 2009 г. организация реализовала товары в Болгарию на сумму 50000000 руб., обоснованность применения ставки 0% по которым не подтверждена. Для оказания этих услуг были использованы материальные ресурсы, приобретенные и поставленные на учет в III и IV кварталах 2009 г. При этом часть сумм НДС по этим ресурсам на основании счетов-фактур, полученных в III и IV кварталах 2009 г. от поставщиков, была заявлена к вычету в декларации за IV квартал 2009 г. Во II квартале 2010 г. от поставщиков получена недостающая часть счетов-фактур, сумма НДС по которым составляет 5000000 руб. Таким образом, только во II квартале 2010 г. организацией соблюдены необходимые условия применения налоговых вычетов по той части материальных ресурсов, использованных в вышеуказанных операциях, в отношении которой получены счета-фактуры. Поэтому сумма налоговых вычетов в размере 5000000 руб. может быть включена в раздел 5 декларации.

Данный раздел заполняется с учетом приведенных данных отдельно по каждому налоговому периоду (IV квартал 2009 г. и I квартал 2010 г.). При этом в поле "отчетный год" на страницах 6 и 7 декларации вписываются цифры 2009 и 2010, а в поле "налоговый период (код)" на странице 6 вписывается цифра 24, а на странице 7 - 21.

На странице 6 по коду 101401 в графе 2 указывается налоговая база, ранее отраженная в декларации за IV квартал 2009 г., - 5000000 руб. В графе 3 указывается соответствующая ей сумма налогового вычета - 850000 руб., в графе 4 - 50000000 руб., в графе 5 - 5000000 руб. При этом в строке 010 указывается сумма налога, исчисленная к уменьшению, - 5850000 руб. (850000 руб. + 5000000 руб.).

На странице 7 по коду 101402 в графе 2 отражается налоговая база, раннее указанная в декларации за I квартал 2010 г. - 7000000 руб., в графе 3 отражается сумма налогового вычета в размере 1100000 руб. В строке 010 отражается сумма налога к уменьшению - 1100000 руб.

Заполняем раздел 6

Указанному разделу соответствует страница 8.

В данном разделе отражаются операции, облагаемые НДС по ставке 0%, момент определения налоговой базы по которым наступил во II квартале 2010 г., но документы, подтверждающие правомерность применения нулевой ставки в течение этого квартала, еще не собраны.

Согласно исходным данным нашего примера по коду 1010401 в графе 2 отражается налоговая база в размере 15000000 руб., соответствующая стоимости товаров, реализованных в Италию. При этом в графе 3 этой строки указывается сумма НДС, исчисленная по этой операции, - 2700000 руб. (15000000 Ч 18%), а в графе 4 - сумма налоговых вычетов по этой операции - 300000 руб.

По строке 010 вписываются итоговые суммы по графам 2-4 соответствующих кодов. Учитывая, что организация не подтвердила правомерность применения нулевой ставки только по товарам, поставленным в Италию, показатели граф 2, 3, и 4 по коду 1010401 переносятся в аналогичные графы строки 010.

Сумма налога, исчисленная налогоплательщиком за налоговый период по разделу 6 и подлежащая уплате в бюджет, отражается по строке 020, если сумма величин в графе 3 по строке 010 превышает сумму величин в графе 4 по строке 010. В случае если сумма величин в графе 3 по строке 010 меньше суммы величин в графе 4 по строке 010, то сумма налога, исчисленная к уменьшению, отражается в строке 030.

В нашем примере итоговая сумма по разделу 6 отражается в строке 020 - 2400000 руб. (2700000 руб. - 300000 руб.)

Заполняем раздел 7

Как следует из наших исходных данных, организация во II квартале 2010 г. приобрела товары в Венгрии и без ввоза на территорию Российской Федерации реализовала их иностранной организации на сумму 6500000 руб. Поскольку товары в момент отгрузки иностранному лицу находились за пределами территории Российской Федерации, местом их реализации территория Российской Федерации не признается. В связи с этим величина стоимости реализованных товаров в размере 6500000 руб. вписывается в графу 2 "Стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг), без НДС" строки 010 раздела 7 декларации. При этом в графе 1 "Код операции" этого раздела декларации указывается код 1010811, который соответствует коду операции, приведенному в приложении 1 к Порядку заполнения декларации.

В заключение следует проставить прочерки в незаполняемых строках и графах представляемых разделов декларации, а также подтвердить достоверность и полноту сведений, указанных в соответствующих разделах, путем проставления на каждой странице (в данном случае их 9) подписи и даты (Весняк, 20.07.2010).

В рассматриваемом случае по итогам деятельности организации за II квартал 2010 г. сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, превысила сумму налоговых вычетов и составила 14705085 руб.

В заключение хочется обратить внимание на тот факт, что согласно действующему порядку уплата налога за истекший налоговый период производится равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. В нашем примере такими месяцами являются июль, август и сентябрь 2010 г., а сумма налога, подлежащая ежемесячной уплате, составляет 4901695 руб. (14705085 : 3).

Если квартальная сумма налога не делится без остатка на три срока уплаты, то уточнение по размеру платежа в большую или меньшую сторону с целью недопущения недоплаты или переплаты исчисленной за квартал суммы налога целесообразно осуществлять в последнем месяце по сроку уплаты налога.

В рассматриваемом случае НДС следует уплачивать до 20 июля, 20 августа и 20 сентября 2010 г. равными платежами в размере 4901695 руб.

Что касается уплаты НДС в качестве налогового агента при приобретении у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщиков, работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, и расчетах за указанные работы (услуги) денежными средствами, то, как отмечалось ранее, вышеуказанный порядок уплаты налога на эти операции не распространяется.

В таких случаях уплата налога налоговыми агентами производится одновременно с выплатой денежных средств иностранным лицам. В нашем примере уплата налога в размере 724456 руб. осуществляется во II квартале 2010 г. одновременно с выплатой денежных средств иностранной компании SEDER.

Заполненная форма данной декларации предоставлена в Приложении 1.



2.2 Анализ налоговых поступлений в бюджет Российской Федерации от внешнеторговой деятельности

В данном параграфе мною будет составлен анализ налоговых поступлений от внешнеторговой деятельности в бюджет Российской Федерации.

Для проведения данного анализа мною были рассмотрены показатели структуры доходов федерального бюджета за последние три года 2010, 2011 и 2012 года.

При составлении нижеприведённых таблиц и диаграмм была использована информация, полученная с официального сайта Министерства Финансов Российской Федерации.

Таблица 1. Структура доходов федерального бюджета от налоговых поступлений в 2010 году

№	Виды доходов	Сумма дохода (млрд. руб.)	% от общей суммы доходов бюджета
Всего доходов	8305,4	100%
1	Доходы от внешнеэкономической деятельности (в том числе от экспорта и импорта)	3227,7	38,9%
2	Налоги и сборы за пользование природными ресурсами	1442,6	17,4%
3	Налоги на товары (работы, услуги), реализуемые на территории РФ	1408,3	17%
4	Налоги на товары, ввозимые на территорию РФ	1199,6	14,4%
5	Доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности	427,8	5,2%
6	Прочие	599,3	7,2%

Источник: таблица составлена автором по материалам сайта Министерства Финансов РФ



Рис. 4 Структура доходов федерального бюджета в 2010 году по видам доходных источников

По данным таблицы, и составленной на основе её данных диаграммы, мною были сделаны определённые выводы.

Общая сумма доходов от налоговых поступлений в федеральный бюджет России за 2010 год составила 8305,4 миллиардов рублей.

Главным источником налоговых доходов в бюджет страны в 2010 году стали налоговые поступления от внешнеэкономической деятельности, основную часть которых составляют, доходы от налогообложения операций экспорта и импорта товаров (работ, услуг).

Данный вид налоговых поступлений в 2010 году пополнил государственный бюджет на 3227,7 миллиардов рублей.

В структуре налоговых доходов бюджета Российской Федерации доходы, полученные от внешнеэкономической деятельности занимают первое место, составляя 39% от общей суммы всех видов налоговых поступлений в федеральный бюджет.

Таблица 2. Структура доходов федерального бюджета от налоговых поступлений в 2011 году

№	Виды доходов	Сумма дохода (млрд. руб.)	% от общей суммы доходов бюджета
Всего доходов	11 366,0	100%
1	Доходы от внешнеэкономической деятельности (в том числе от экспорта и импорта)	4664,7	41%
2	Налоги и сборы за пользование природными ресурсами	2046,9	18%
3	Налоги на товары (работы, услуги), реализуемые на территории РФ	1985,0	17,5%
4	Налоги на товары, ввозимые на территорию РФ	1543,8	13,6%
5	Доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности	380,1	6,6%
6	Прочие	745,5	3,3%

Источник: таблица составлена автором по материалам сайта Министерства Финансов РФ

Рис. 5 Структура доходов федерального бюджета в 2011 году по видам доходных источников

Сумма налоговых поступлений в бюджет России за 2011 год составила 11366 миллиардов рублей.

Главным источником стали налоговые поступления от внешнеэкономической деятельности, которые составили 4664,7 миллиарда рублей.

В структуре налоговых доходов бюджета Российской Федерации доходы, полученные от внешнеэкономической деятельности занимают первое место, составляя 41% от общей суммы всех видов налоговых поступлений в федеральный бюджет.



Таблица 3. Структура доходов федерального бюджета от налоговых поступлений в 2012 году

№	Виды доходов	Сумма дохода (млрд. руб.)	% от общей суммы доходов бюджета
Всего доходов	11 404,8	100%
1	Доходы от внешнеэкономической деятельности (в том числе от экспорта и импорта)	4471,1	39,2%
2	Налоги и сборы за пользование природными ресурсами	2242,0	19,7%
3	Налоги на товары (работы, услуги), реализуемые на территории РФ	1961,2	17,2%
4	Налоги на товары, ввозимые на территорию РФ	1554,5	13,6%
5	Доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности	342,6	7,3%
6	Прочие	833,4	3,0%

Источник: таблица составлена автором по материалам сайта Министерства Финансов РФ

Рис. 6 Структура доходов федерального бюджета в 2012 году по видам доходных источников

В 2012 году общая сумма налоговых поступлений в бюджет Российской Федерации составила 11404,8 миллиардов рублей.

Основным источником поступления доходов в бюджет стали налоговые поступления от внешнеэкономической деятельности. Доходы от налогообложения внешнеэкономической деятельности составили 4471,1 миллиардов рублей, что составляет 39,2% от общей суммы налоговых поступлений в бюджет Российской Федерации.

Таким образом, проанализировав структуру налоговых поступлений в бюджет Российской Федерации за последние три года мы видим, что главным источником налоговых доходов в бюджет страны являются налоговые поступления от внешнеэкономической деятельности, основную часть которых составляют, доходы от налогообложения операций экспорта и импорта товаров (работ, услуг). Данный вид налоговых поступлений в 2010 году пополнил государственный бюджет на 3227,7 млрд. рублей, что составило 38,9% от всех поступлений, в 2011 г доход вырос и составил 4664,7 млрд. рублей (41%), в 2012 г. был зафиксирован незначительный спад по сравнению с 2011 г и составил 4471,1 млрд. руб. (39,2%), что никаким образом, не помешало этому показателю оставаться на верхней ступени доходности.

Импорт товаров в 2012 г. составил 1544,5 млрд. руб. и увеличился по сравнению с соответствующим периодом 2010г. на 354 млрд. руб. и составил 1199,6 млрд. руб. Увеличение стоимости импорта обеспечивалось преимущественно ростом физических объемов ввоза из стран дальнего зарубежья. Активизировало рост импорта дальнейшее расширение внутреннего спроса населения и рост инвестиционной активности. Кроме того, рост импорта продолжал стимулироваться продолжающимся повышением реального курса рубля. Динамика экспорта по-прежнему определяется изменениями мировой конъюнктуры, которая пока остается благоприятной для российских экспортеров. Объемы экспорта России зависят от мировых цен и, прежде всего, цен на нефть. Цены на нефть по-прежнему находятся под влиянием двух основных факторов - политической напряженности на Ближнем Востоке и состояния мировой экономики. Рост экспортных поставок обусловлен положительной динамикой цен (в основном на энергоресурсы), рост импорта происходил за счет увеличения физического объема.

Доходы от товаров, оказания платных услуг, в динамике этого показателя, видно, что сумма этого показателя в 2011 году увеличивается от 1408,3 до 1985,0 млрд. руб. относительно 2010года. Удельный вес этого показателя растет, к 2011 году составляя 17,5% увеличившись на 0,5% к 2010году. И немного снижается к 2012 году на 0,3%, составляя 1961,2 млрд. руб.

Платежи за пользование природными ресурсами - это основной блок доходов в федеральный бюджет от использования природных ресурсов. Изменение поступлений от налога на добычу полезных ископаемых в наибольшей степени зависит от сбора от налога на добычу нефти. Анализируя поступления в бюджет за 2010-2012 года, мы видим увеличение с 1442,6 по 2242, на 2,3% больше.

Таким образом, доходы федерального бюджета формируются за счет внутренних и внешних источников. Внешние источники - это доходы, связанные с внешнеэкономической деятельностью.

Внешнеторговая деятельность, как экспорт и импорт товаров - важнейшая часть внешнеэкономической деятельности предприятий, фирм, компаний. К внутренним источникам получения доходов - доходы от продажи ценных бумаг, от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности, за товары (работы, услуги), реализуемые на территории РФ, а также сборы за пользование природными ресурсами.

2.3 Проблемы налогового администрирования внешнеторговой деятельности и пути их решения

Совершенствование налогового администрирования, включая налоговое администрирование внешнеторговой деятельности представляет собой одну из первоочередных задач налоговой политики Российской Федерации на современном этапе и на среднесрочную перспективу. Ведь качество налогового администрирования не только определяет эффективность всей налоговой системы страны, но и ее фискальную отдачу.