Камеральная проверка как форма налогового контроля

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1 ОСНОВЫ КАМЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ

1.1 Понятие и особенности камеральной налоговой проверки

1.2 Нормативно - правовые основы камеральных налоговых проверок

ГЛАВА 2 ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ КАМЕРАЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

2.1 Основные этапы проведения камеральных налоговых проверок

2.2 Методика проведения камеральной налоговой проверки: предложения по совершенствованию

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

ПРИЛОЖЕНИЕ 1 Показатели, характеризующие работу Межрайонной ИФНС России № 11 по Вологодской области при проведении камеральных проверок в 2013 - 2015 гг.

ПРИЛОЖЕНИЕ 2 Уровень камеральных налоговых проверок, выявивших нарушения за 2013 - 2015 гг. в Межрайонной ИНФС России № 11 по Вологодской области



ВВЕДЕНИЕ

камеральный налоговый проверка арбитражный

Актуальность темы исследования заключается в том, что правильное и полное поступление налогов в бюджетную систему, правильное исчисление и уплата налогов имеет важнейшее значение в налоговой системе. Налоговый контроль играет существенную роль в стабильном существовании государства и общества. Наиболее эффективной формой налогового контроля является камеральная налоговая проверка. В настоящее время камеральная налоговая проверка остается существенным средством пополнения бюджета.

Целью написания выпускной квалификационной работы является изучение камеральной налоговой проверки, как формы налогового контроля, рассмотрение методики ее проведения, выявление возникающих при этом проблем, а также внесение предложений по улучшению и совершенствованию камеральной налоговой проверки.

В ходе написания выпускной квалификационной работы были поставлены следующие задачи:

- раскрыть понятие и особенности камеральной налоговой проверки;

-определить нормативно - правовую базу камеральной налоговой проверки;

- изучить основные этапы проведения камеральной налоговой проверки;

- в соответствии с практическим опытом работы и исследования материалов арбитражной практики выявить проблемы камеральной налоговой проверки и подготовить предложения и рекомендации по совершенствованию камеральной налоговой проверки.

Объектом исследования являются общественные отношения, урегулированные нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, возникающие между налоговыми органами (их должностными лицами) и налогоплательщиками при осуществлении налогового контроля в форме камеральных налоговых проверок.

Предмет исследования - это нормативные правовые акты различных отраслей законодательства, в том числе финансового, административного, информационного, регламентирующие правовые и организационные основы проведения камеральных налоговых проверок.

Важные положения основ налогового контроля, проведения камеральной налоговой проверки сформулированы в работах А.В. Брызгалина, Е. Космыниной, О.А. Задера, М.А. Марченко, Е.В. Поролло, Е.Н.Селяниной.

Проблемы и совершенствование камеральной налоговой проверки нашли отражение в трудах Е.В. Шестаковой, А.М. Полтевой, А. Зрелова, П.В. Седаева.

Научная новизна дипломной работы заключается в комплексном анализе понятия и методики проведения камеральной налоговой проверки, выявлении проблем при ее проведении. В выпускной квалификационной работе излагаются и аргументируются предложения по совершенствованию камеральной налоговой проверки.

При написании дипломной работы были использованы диалектический метод, специальный юридический метод, формально - логический метод, общенаучные методы (анализ, синтез, сравнение, обобщение, наблюдение, статистический метод, системно - структурный метод).

По структуре выпускная квалификационная работа состоит из введения, двух глав, заключения, списка использованных источников и приложений.



ГЛАВА 1 ОСНОВЫ КАМЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ

1.1 Понятие и особенности камеральной налоговой проверки

Налоговый контроль - это действия представительных органов по проверке за соблюдением плательщиками налогов, налоговыми агентами и налогоплательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, который установлен Налоговым кодексом Российской Федерации. Это определение понятия налоговый контроль закреплено статьей 82 Налогового кодекса Российской Федерации.

В юридической литературе существуют различные определения понятия налоговый контроль.

О.Б. Селиванов определяет налоговый контроль, как разновидность финансовой деятельности государства, потому что он осуществляется по причине образования, распределения и использования публичных денежных фондов Селиванов, А.С. Налоговый контроль как вид государственного финансового контроля / Н.В. Третьяк // Пробелы в российском законодательстве. - 2012. - № 1. - С.277..

Е.В. Поролло налоговый контроль рассматривает как органическую составляющую государственного финансового контроля, представляющий собой существенный элемент руководства финансами государства и обязательное условие успешной работы финансовой системы и экономики страны в целом Поролло, Е.В. Налоговый контроль: сущность и место в системе государственного финансового контроля / Е.В. Поролло // TERRA ECONOMICUS. - 2013. - № 3-3. - С.84..

М.В. Романовский и О.В. Рублевская дают понятие налоговому контролю, как системе действий по проверке законности, целесообразности и эффективности мероприятий, по установлению денежных фондов государства в части налоговых доходов на всех уровнях власти и управления; комплексность приемов и способов, которые пользуются органы власти и управления, обеспечивающих выполнение налогового законодательства, верного исчисления, полного и своевременного поступления налогов в бюджет; совершенствованию налоговой дисциплины, обнаружению резервов роста налоговых поступлений в бюджет Романовский, М.В. Налоги и налогообложение: Учебник / М.В. Романовский, О.В. Рублевская. 5-е изд. / М.В. Романовский, О.В. Рублевская. - Санкт-Петербург: Питер, 2006. - С.344..

Налоговый контроль - это состав мер государственного регулирования, которые обеспечиваются в целях установления государственной финансовой политики, экономической безопасности России и соблюдение государственных и муниципальных финансовых интересов Галимова, И.В. Проблемы налогового контроля в Российской Федерации / Н.В. Третьяк // Царскосельские чтения. - 2014. -- № 18 (3). - С.80..

Ряд авторов налоговый контроль относят к общегосударственному финансовому контролю и определяют его как регламентирующая правилами налогового права работы компетентных органов, которые обеспечивают соблюдение налогового законодательства и точность исчисления, полного и своевременного поступления налогов и сборов в бюджет или внебюджетный фонд в предусмотренных законодательством формах Грачева, Е.Ю. Налоговое право: Учебник / Е.Ю. Грачева, М.Ф. Ивлиева, Э.Д. Соколова. -- Москва: Юристъ, 2005. - С.95..

Обобщая вышеизложенное, можно определить налоговый контроль как составляющая финансового контроля, как функционирование государства в лице представительных органов по проверке за соблюдением законодательства о налогах и сборах, контролю своевременности и полноты поступления платежей.

Налоговый контроль осуществляет Федеральная налоговая служба Министерства финансов РФ. Контроль взимания налогов имеет большую важность по причине того, что налоговые поступления являются существенной статьей доходов государственного бюджета.

Все исследования устанавливают наиболее эффективной формой налогового контроля - налоговые проверки.

Г.С. Айтхожина отмечает, что налоговые проверки есть наиважнейший средством налогового контроля, который позволяет особо полно и обстоятельно рассмотреть соблюдение налогоплательщиком требований законодательства о налогах и сборах Айтхожина, Г.С. Налоговые проверки как форма налогового контроля / Г.С. Айтхожина // Вестник Омского университета. - 2010. - № 3. - С.145..

По мнению Кривцовой С.К., одной из главнейших задач налоговых органов, в рамках выполнения ими, налогового контроля оказывается проведение налоговых проверок Кривцова, М.К. Характеристика камеральных налоговых проверок в Российской Федерации / М.К. Кривцова // Проблемы экономики и менеджмента. - 2015. - № 2 (42). - С.105..

По мнению О.К. Нуцулхановой налоговая проверка есть важная, наиболее действенная форма налогового контроля как финансового мониторинга в налоговой сфере, которая позволяет больше всего и обстоятельно рассмотреть правильность уплаты налогов (сборов) и выполнение налогоплательщиком других обязанностей, которые возложены на него законодательством о налогах и сборах Нуцалханова, О.К Налоговый контроль как обратная связь в системе финансового мониторинга / О.К. Нуцалханова // Пробелы в российском законодательстве. Юридический журнал. - 2011. - № 6. - С.331..

Формой налогового контроля является налоговая проверка, которая определяется как периодически осуществляемый комплекс мероприятий налоговых органов по сбору и обработке информации для соблюдения законодательства о налогах и сборах Дубинский, А.М. Налоговые органы России: Теория и практика финансового контроля: Монография / А.М. Дубинский. - Москва: Контракт, 2014. - С.4..

По законодательству налоговый контроль выражается в двух основных формах: камеральная налоговая проверка и выездная налоговая проверка. Отличие данных проверок в том, что выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика, а камеральная налоговая проверка по месту нахождения налогового органа.

Камеральная налоговая проверка есть наиболее массовый вид проверок. В настоящее время камеральная проверка оказывается наиважнейшей и практически объемлющей формой налогового контроля, потому что возрастающее число налогоплательщиков не допускает обеспечить стопроцентный охват выездными налоговыми проверками всех налогоплательщиков.

Налоговый кодекс РФ не содержит определение камеральной налоговой проверки. Ее значение может быть обнаружено из анализа статьи 88 Налогового кодекса РФ, которая закрепляет основание и порядок проведения камеральной налоговой проверки.

В соответствии со статьей 88 Налогового кодекса РФ камеральная налоговая проверка выполняется на то уполномоченными должностными лицами налогового органа соответственного с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) по месту нахождения налогового органа на основе деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Конституционный Суд РФ указал, что камеральная налоговая проверка - форма текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, проводящаяся на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, которые представлены налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, которые имеются у налогового органа. Она направлена на обнаружение ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на найденные нарушения, что возможно смягчить для налогоплательщиков последствия от неверного применения ими налогового закона Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Сумайловой Галины Васильевны на нарушение ее конституционных прав пунктом 1 статьи 89 Налогового кодекса РФ: Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 № 441-О-О // [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: справочно - правовая система (дата обращения: 12.01.2016)..

Камеральные налоговые проверки представляют собой повседневную текущую работу налоговых инспекторов и занимают одно из главных мест в системе налогового контроля. Именно камеральные налоговые проверки представляются тем средством, используя которые налоговые органы смогут существенно повысить эффективность налогового контроля Мустакимов, И.Р. Правовые и организационные проблемы проведения камеральной налоговой проверки / И.Р. Мустакимов // Вестник Самарского государственного экономического университета. - 2007. - № 12 (38). - С.116..

Данной проверке подвергаются все налоговые декларации, которые представляются налогоплательщиками в налоговый орган, самостоятельно от установленной законодательством о налогах и сборах периодичности их представления.

В Налоговом кодексе Российской Федерации не предусмотрено осведомлять налогоплательщика о начале камеральной налоговой проверки. Для проведения камеральной проверки налоговому органу не нужно выносить какой-нибудь процессуальный документ, например такие как, решение или постановление Кривцова, М.К. Характеристика камеральных налоговых проверок в Российской Федерации / М.К. Кривцова //Проблемы экономики и менеджмента. - 2015. - № 2 (42). - С.106.. Такого же мнения придерживаются М.Н. Домрачева, Н.С. Ярков.

Статьей 87 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что целью камеральной налоговой проверки есть проверка за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В определении Конституционного Суда РФ разъяснено, что камеральная налоговая проверка как вид данного документального текущего контроля направлена на своевременное обнаружение неточностей в налоговой отчетности и немедленное реагирование налоговых органов на выявленные нарушения Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Чекуновой Елены Анатольевны на нарушение ее конституционных прав статьей 88 Налогового кодекса РФ: Определение Конституционного Суда РФ от 23.04.2015 № 736-О // [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: справочно - правовая система (дата обращения: 12.01.2016)..

По мнению М.В. Кривцовой, целями камеральных налоговых проверок, являются обеспечение текущего документального контроля фискальнообязанных лиц, при этом охватив большое количество налогоплательщиков и иных лиц, и предостережение налогоплательщиков от неправильного применения норм налогового законодательства Кривцова, М.К. Характеристика камеральных налоговых проверок в Российской Федерации / М.К. Кривцова // Проблемы экономики и менеджмента. - 2015. - № 2 (42). - С.105..

П.В. Седаев и Чаадаева О.О. полагают, что целью проверок является определение всех возможных обстоятельств дела, которые свидетельствуют об отсутствии у налогоплательщиков реальных хозяйственных операций, а также несоответствие использованных методов положениям закона при их осуществлении Седаев, П.В. Анализ основных проблем оптимизации налогообложения в Российской Федерации и пути их решения / П.В. Седаев, О.В. Чаадаева // Актуальные вопросы экономических наук. - 2014. - № 41-2. - С.59..

Г.В. Соболева, Т.О. Дюкина считают, что цель камеральных налоговых проверок это выявление налоговых правонарушений и начисление налогов, а с другой стороны это использование данных для планирования выездной налоговой проверки Соболева, Г.В. Оценка результативности налогового администрирования в Российской Федерации / Г.В. Соболева, Т.О. Дюкина // Вестник финансового университета. - 2013. - № 6. - С.22..

По мнению А.В. Корень, А.С. Звягинцевой, основной задачей камеральных проверок является проверка правильности заполнения и составления налоговых документов, деклараций, различных документов о деятельности налогоплательщика Корень, А.В. Организация налоговых проверок и критерии оценки ее эффективности / А.В. Корень, А.С. Звягинцева // Международный журнал прикладных и фундаментальных исследований. - 2012. - № 8-3. - С.548..

О.А. Задера считает, что в результате проведения налоговых проверок можно успешно решить задачи, такие как выявлять, пресекать и предупреждать налоговые правонарушения Задера, О.А. Совершенствование методики оценки результативности налогового контроля / О.А. Задера // Успехи современного естествознания. - 2014. - № 11. - С.60..

Задачами камеральной налоговой проверки являются проверка представленных налогоплательщиком в налоговую нспекцию декларации (расчетов) и документов на предмет ошибок и противоречий в их содержании; обнаружение соответствия информации в этих декларациях (расчетах) и документах и сведений, содержащихся в документах, имеющихся у налоговой инспекции и доставшие им в ходе налогового контроля; сверка верного исчисления налоговой базы, арифметического расчета данных, отраженных в налоговой декларации, исходя из взаимоувязки показателей строк и граф, предусмотренных ее формой; исследование обоснованности заявленных налоговых вычетов, обоснованного применения налогоплательщиком ставок налога и льгот, их соответствия действующему законодательству.

В целом можно сказать, что целью камеральной налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, а задачей - проверка представленных документов, деклараций на предмет ошибок и противоречий. Камеральные налоговые проверки позволяют выявить налоговые правонарушения, предупредить их совершение и предотвратить последующее наступление налоговой ответственности. При этом данная проверка позволяет определить налогоплательщиков, деятельность которых требует более глубокого анализа. Камеральная проверка способствует оперативному реагированию и направлена предотвратить непоступления средств в бюджет, так как в ходе проведения именно камеральных налоговых проверок могут быть выявлено много правонарушений.

Из статьи 88 Налогового кодекса РФ можно установить предмет камеральной налоговой проверки. Это декларации и документы, представленные налогоплательщиком, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налоговой инспекции.

Письмом ФНС от 16.07.2013 № АС-4-2/12705 дано разъяснение о том, что относится с иным документам. К ним относятся: представленные ранее налоговые декларации (расчеты), документы, полученные с первоначальной декларацией, документы, полученные в ходе выездной или налоговой проверки и иных мероприятий, решения (постановления) налоговых органов, заявления и сообщения, которые получены от налогоплательщиков и третьих лиц, материалы, получены от правоохранительных и иных органов, и иные документы и сведения, полученные на основании закона О рекомендациях по проведению камеральных налоговых России от 16.07.2013 № АС-4-2/12705: Письмо ФНС России // [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: справочно - правовая система (дата обращения: 14.01.2016)..

Исходя из Постановления Президиума ВАС РФ от 26.06.2007 № 2662/07, наличие декларации, представленной налогоплательщиком, является условием необходимым для проведения налоговым органом камеральной налоговой проверки В удовлетворении заявления о взыскании суммы НДС, пеней и штрафа отказано правомерно, так как в решении налогового органа отсутствует упоминание о проведении проверки декларации и документов, представленных налогоплательщиком по применяемой им упрощенной системе налогообложения за какой-либо из предусмотренных ст. 346.19 НК РФ периодов: Постановление Президиума ВАС РФ от 26.06.2007 № 2662/07 // [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: справочно - правовая система (дата обращения: 12.01.2016)..

Данной позиции придерживается Н.В. Щербакова: работа налогового органа по проведению проверки определяется тем, что объектом налоговой проверки выступает представленные налогоплательщиком декларации и отчетность, и имеющиеся у налоговой инспекции документы о деятельности налогоплательщика Щербакова, Н.В. Особенности проведения налоговыми органами контрольных мероприятий в отношении налога на доходы физических лиц / Н.В. Щербакова // Экономика и право. - 2015. - № 5 (51). - С.48..

Следовательно, камеральная налоговая проверка выполняется по тому налогу, по которому отчитывается налогоплательщик, охватывает тот налоговый отчетный период, который указан в декларации. Уточненные декларации (расчеты) также являются предметом налоговой проверки. Причем налоговый орган может рассмотреть в полном объеме те показатели, которые налогоплательщик не корректировал (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2010 № А56-11954/2010, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.06.2011 № Ф03-2599/2011).

Если же налоговая инспекция по окончанию камеральной налоговой проверки вынес решение о доначислении налога, начислении пеней и привлечении к ответственности касательно налога или периода, которые не относятся или не показаны в проверяемой декларации, такое решение можно обжаловать в суде (Постановления ФАС Уральского округа от 26.08.2010 № Ф09-6826/10-С2, ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2007 № А56-16972/2006).

1.2 Нормативно-правовые основы камеральных налоговых проверок

С утверждением Налогового кодекса Российской Федерации впервой на точке закона урегулирован порядок осуществления налоговых проверок. С одной стороны, это гарантия прав налогоплательщика при выполнении мероприятий проверки, а с другой - организовывает работу должностных лиц налоговых органов, так как Налоговый кодекс Российской Федерации дал им ряд дополнительных полномочий и возможностей.

Взаимодействие государственных органов с налогоплательщиками происходит при осуществлении налогового контроля путем возникающих налоговых правоотношений - налоговых контрольных правоотношений. Эти правоотношения носят процессуальный характер, обеспечивают надлежащую реализацию материальных (имущественных) налоговых правоотношений. В результате проведения камеральной налоговой проверки возникают правоотношения, которые носят регулятивный характер, но при обнаружении, выявлении налогового правонарушения данные правоотношения перерастают в охранительные правоотношения, которые связанны с делами о возбуждении налогового правонарушения.

Нормативно-правовая база, которая отражала процедуру и порядок проведения камеральной налоговой проверки, активно развивалась с 1998 года, после вступления в силу Налогового кодекса Российской Федерации части первой.

Изучая вопрос о правовом регулировании осуществления камеральной проверки, можно говорить о комплексе норм, которые входят в разные отрасли права. Такие нормы получают отражение не в системе права, а в системе законодательства. Можно выделить нормативные акты, которые регулируют общественные отношения, возникающие в сфере проведения камеральной проверки.

Камеральные налоговые проверки на законодательном уровне представляются в виде нормативно - правовых актов разной юридической силы. Такими источниками или формами являются законы, указы, подзаконные акты, органов исполнительной власти, содержащие нормы, которые регулируют налоговые отношения, возникающие в процессе налогового контроля. Основой всех источником является Конституция Российской Федерации и акты законодательства о налогах и сборах, к которым в том числе, согласно ст. 1 Налогового кодекса РФ относятся Налоговый кодекс РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы.

Прямое закрепление порядка осуществления налоговых проверок и основ налогового контроля не отражено в Конституции Российской Федерации 1993 года. Но в Конституции РФ имеются начальные принципы правового регулирования налоговых правоотношений как нормативно-правовой акт, который обладает высшей юридической силой. Эти начала исходят из большинства конституционных положений. Так, например, в ст. 57 Конституции РФ закреплена обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы; в ст. 74 запрещено устанавливать на территории Российской Федерации таможенные границы, пошлины, сборы и каких-нибудь иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств; в ст.71 и ст.72 разграничены предметы ведения Российской Федерации и ее субъектов в области установки налогов и сборов, финансовой политики государства. Без уплаты в бюджет налоговых платежей (налогов и сборов) невозможно действие большинства конституционных прав человека и гражданина (право на образование, право на медицинскую помощь, право на получение пенсий, пособий и другие). Таким образом, государство в лице уполномоченных органов, должно обеспечить контроль за своевременность и полную уплаты налогов и сборов. Следовательно, ключевые положения, которые регулируют налоговые правоотношения, закреплены в Конституции РФ.

Основным правовым источником, который регламентирует налоговый контроль является Налоговый кодекс Российской Федерации, а именно часть первая глава 14. Данная глава регулирует отношения, которые связаны с учетом налогоплательщиков; обозначает правила проведение налоговых проверок и упорядочивает действия по их осуществлению, разбирает вопросы получения информации необходимой для совершения налогового контроля от соответствующих органов, организаций, уполномоченных лиц и банков.

Стоит отметить, что нормативно-правовую основу проведения камеральных налоговых проверок составляют также иные федеральные законы. Данные правовые акты не относятся непосредственно к методологии проверок, однако, имеют важно значение в деятельности налоговых органов. К федеральным законам, помимо Налогового кодекса, относятся Закон Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» и Федеральный закон от 27 июля 2004 г. № 79-ФЗ «О государственной гражданской службе», которые регламентируют правовой статус и полномочия налоговых органов.

Следующий уровень нормативно-правовой базы налогового контроля и соответственно камеральных налоговых проверок составляют подзаконные нормативные правовые акты. К их числу относятся постановления Правительства, указы Президента, подзаконные нормативные правовые акты, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ, а также органами местного самоуправления.

Рассматривая подзаконные правовые акты как самостоятельный элемент в механизме регулирования налогового контроля, нельзя обойти вопрос, связанный с разъяснениями налогового законодательства Минфином РФ, которые осуществляются либо по собственной инициативе, либо по запросам налогоплательщиков.

В настоящее время интенсивность разъяснительной работы этого ведомства заметно возрастает и становится относительно самостоятельным явлением в механизме правового регулирования налоговых правоотношений.

Разъяснения Минфина РФ касаются практически всего спектра налогового законодательства. Данные разъяснения содержат ответы министерства, выражающие его позицию по конкретным либо общим вопросам, содержащимся в обращениях граждан или организаций. Оформляются разъяснения, как правило, официальными письмами.

Письма Министерства финансов РФ не могут быть рассмотрены в качестве обязательных правил поведения к применению налоговыми органами при осуществлении налогового контроля, однако, в настоящее время сами налоговые органы, а также граждане и организации в своей деятельности все чаще ссылаются на данные документы при разрешении вопросов не урегулированных или не конкретизированных на законодательном уровне.

Налоговое законодательство служит основой правового регулирования осуществления камеральных проверок как одной из части налогового контроля. Основным правовым источником, который регламентирует налоговый контроль, является Налоговый кодекс Российской Федерации.



ГЛАВА 2. ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ КАМЕРАЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

2.1 Основные этапы проведения камеральных налоговых проверок

Срок проведения камеральной налоговой проверки составляет три месяца. Законодательное закрепление данного срока есть гарантия защиты прав проверяемых лиц от необоснованного излишнего ограничения их прав. Мероприятия, действия налогового контроля, проводящиеся за пределами установленного срока, должны считаться незаконными, а решения, которые приняты на основании таких действий -- недействительными.

Нарушение срока камеральной налоговой проверки судьи признают одной из причин для отмены решения налогового органа. Примером может послужить Постановление от 17.11.2009 № 10349/09 Президиума ВАС РФ. Согласно материалам дела, общество обратилось в суд с заявлением о признании отказа незаконным и отмене решения налогового органа, на том основании, что требование о представлении документов обществу направлено инспекцией через 11 месяцев, после представления налоговой декларации и в результате инспекция отказала в применении налоговых вычетов и как в итоге ему были доначислены налоговые платежи. По результатам рассмотрения дела Президиум ВАС РФ заявление общества было удовлетворено.

Камеральная налоговая проверка заключается в следующих этапах. Начинается с представления налоговой декларации (расчета); далее проходит визуальный или программный контроль (исследование заполнения нужных реквизитов отчета, присутствие подписей на то уполномоченных должностных лиц); арифметический контроль; проверяется своевременность представления налоговой отчетности; контролируется обоснованное применение налоговых ставок и льгот; исследуется правильность исчисления налоговой базы; осуществляются мероприятия налогового контроля и, последнее, оформляются результаты камеральной налоговой проверки.

Возникает камеральная проверка с перевода данных отчетности в автоматизированную систему ЭОД и АИС-Налог, проводящаяся счетно - арифметический контроль. Программа исследует верность заполнения налоговой отчетности, проводит взаимоувязку показателей ее с показателями деклараций и расчетов по проверяемому за предыдущие налоговые (отчетные) периоды, взаимоувязку с показаниями декларации и расчетов по налогам другим, с данными бухгалтерской отчетности и других документов, которые находятся в распоряжении налогового органа Калинин, Я.В. Камеральная налоговая проверка / Я.В. Калинин // Бухгалтерский учет. - 2012. - №11. - С.116..

Применение АИС «Налог-3» основано на современных технологиях и тенденциях в IT-области, в которой формируется единая информационная федеральная система, данные которой эффективно осуществляют мероприятия камеральных проверок и позволят сотрудникам принимает всю нужную информацию о налогоплательщике Марченко, Н.Е. Совершенствование инструментария проведения налоговых проверок / Н.Е. Марченко // Вестник Северо - Западного гуманитарного института. - 2014. - №24. - С.39..

С момента начала камеральной налоговой проверки инспекторы вправе проводить установленные законом мероприятия, такие как истребование документов, вызов налогоплательщиков, свидетелей, проведение осмотра, выемки документов, экспертизы, привлечение специалиста, участие переводчика, понятых.

Налоговый контроль - это цель, а мероприятия налогового контроля - средства достижения этой цели и налоговый контроль реализуется проведением определенных мероприятий. Мероприятия налогового контроля - это конкретные фактические действия налогового органа, которые осуществляются в целях реализации налогового контроля Чулкова Л., Мероприятия налогового контроля. Судебная практика /Л. Чулкова // Налоговый вестник. - 2014. № 4. - С.91..

Согласно ст. 88 Налогового кодекса РФ при совершении камеральной налоговой проверки налоговая инспекция может потребовать у налогоплательщиков, которые используют налоговые льготы, документы, которые подтверждают право этих налогоплательщиков на данные налоговые льготы, документы, свидетельствующие право на возмещение налога. Для этого налогоплательщику выставляется требование о предоставлении документов, в котором указывается дата и номер требования, основание для истребования документов, например в связи с камеральной налоговой проверкой налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 года и обязательно конкретно указаны документы, которые должен представить налогоплательщик. Однако, стоит отметить, что в законодательных актах не оговорен определенный перечень документов, который может запрашивать налоговый орган у налогоплательщика.

Е.А. Мурзина, А.М. Ванюхина считает, что для решения проблемы по истребованию документов, необходимо закрепить в Налоговом кодексе РФ определенный перечень документов, которые могут запросить налоговые органы при проведении проверки по НДС Мурзина Е.А. Проблемы проведения камеральных налоговых проверок по НДС / Е.А. Мурзина, А.М. Ванюхина // Новый университет. Серия «Экономика и право». - 2015. - № 7 (53). - С.33..

А.А. Цвилий - Букланова предлагает закрепить в статьи 93 и 93.1 НК РФ отражение в данных требованиях четкого перечня истребуемых документов, относящихся к проверке Цвилий-Букланова, А.А. К вопросу о полномочиях налоговых органов в ходе проведения налоговых проверок /А.А. Цилий-Букланова // Законность и правопорядок в современном обществе. - 2014. - № 19. -С.104..

Налоговый орган не вправе затребовать повторно документы, если они ранее были представлены в налоговый орган. И как полагает Я.В. Калинин, в данной ситуации налогоплательщику нужно составить обоснованный отказ в письменной форме, отразив в нем реквизиты требования, по которому требовались документы, опись документов и перечень документов, которые требуются повторно Калинин, Я.В. Камеральная налоговая проверка / Я.В. Калинин // Бухгалтерский учет. - 2012. - № 11. -С.120..

Требования может быть вручено налогоплательщику в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи или почтой или лично руководителю организации или представителю организации под расписку.

На случай, если лицо, которое проверяется не может предоставить документы, которые истребуются в течение срока, установленного в требовании, то оно в течение дня, следующего за днем приема требования о предоставлении документов, уведомляет письменно должностных лиц налоговой инспекции о невозможности предоставления в сроки, указанные в требовании, документов с указанием причин, по которым истребуемые документы невозможно предоставить в определенные сроки, и о сроках, в течение которых лицо, которое проверяется налоговой инспекцией, может предоставить документы.

В течение двух дней со дня принятия данного уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе продлевать сроки предоставления документов или в продлении сроков может отказать, о чем выносится решение.

Если налогоплательщик не представил запрашиваемые документы в конкретный срок, то в соответствии со статьей 126 Налогового кодекса РФ налоговая инспекция обвиняет налогоплательщика в виде штрафа в размере 200 рублей за каждый документ.

В Постановлениях Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 июля 2015 года по делу № А56-38870/2014, от 19 февраля 2015 года по делу № А56-38861/2014, суд пришел к выводу о неправомерном привлечении к ответственности Общества по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере, установленном оспариваемым решением по причине того, что организацией предоставлена уточненная налоговая декларация к уплате в бюджет и инспекция отправила требование о предоставлении документов, которые в установленный в срок обществом предоставлены не были и налоговый орган в порядке статьи 101.4 НК РФ составил акт и принял решение о привлечении к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

Если при осуществлении камеральной налоговой проверки найдены искажения, противоречия, несоответствия, тогда сообщается налогоплательщику с требованием в течение пяти дней предоставить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в нужный срок. Налогоплательщик на данное требование может представить пояснения по поводу выявленных ошибок и (или) противоречий с подтверждающими документами или уточненную налоговую декларацию.

Если в рамках камеральной налоговой проверки в декларации не выявлены иные противоречия, ошибки, тогда для требования объяснений и исправлений налоговой инспекцией оснований нет. Направление данных требований признаются нарушающим права и законные интересы налогоплательщика Цвилий-Букланова, А.А. К вопросу о полномочиях налоговых органов в ходе проведения налоговых проверок / А.А. Цвилий-Букланова // Законность и правопорядок в современном обществе. - 2014. - № 19. - С.100..

Следовательно, если инспекцией не выявлены ошибки и противоречия в представленных налогоплательщиком сведениях, то исключается возможность запрашивать у него документы по его работе. Такая же правовая позиция определена еще в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 № 7307/08 и от 18.09.2012 № 4517/12.

В связи с камеральной проверкой налоговый орган может вызвать налогоплательщика путем направления уведомления. В уведомлении указывается дата, наименование налогового органа, адрес, на который вызывается налогоплательщик, основание для вызова. Также налоговая инспекция имеет право вызвать в качестве свидетелей лиц, которым известны любые обстоятельства, огромно значимые для осуществления налогового контроля, данному лицу направляется повестка о вызове свидетеля.

Но если при проверке налоговой декларации должностным лицом налогового органа не выявлены нарушения налогового законодательства у налогового органа отсутствуют основания для отправки уведомления о вызове налогоплательщика для дачи пояснений О признании незаконными действий налогового органа по направлению уведомления о вызове для дачи пояснений: Постановление ФАС Восточно - Сибирского округа от 19.05.2014 № А78-5678/2013 // [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: справочно - правовая система (дата обращения: 24.02.2016)..

Согласно статье 90 Налогового кодекса РФ для дачи сведений в качестве свидетеля может быть вызвано любое физическое лицо, которому может быть известны какие-либо факты или обстоятельства, имеющие огромное значение для проведения налогового контроля. Процедура допроса фиксируется в протоколе допроса. В данном протоколе указывается дата, место составления, время начала и окончания допроса, наименование налогового органа, должностное лицо, составившего протокол, данные свидетеля (фамилия, имя, отчество, дата рождения, место рождения, место жительства, данные паспорта или иного удостоверяющего личность документа), данные об иных лицах, участвующих при допросе, показания свидетеля из вопросов и ответов. Перед началом проведения допроса свидетель должен быть ознакомлен с его правами и обязанностями, налоговая инспекция уведомляет свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний (сведений) либо за дачу заведомо ложных показаний, об этом отмечается отметка в протоколе, удостоверенная подписью свидетеля. Протокол подписывается свидетелем и налоговым инспектором, а также, если есть иные лица, участвовавшие при допросе.

Должностное лицо налогового органа, осуществляющее камеральную налоговую проверку на материалах налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в соответствии со статьей 92 Налогового кодекса РФ, в целях установленья обстоятельств, которые имеют смысл для полноты проверки, может производить осмотр территорий, помещений, в отношении плательщика у которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Осмотр помещений налоговый инспектор проводит для того, чтобы убедиться, ведет ли компания деятельность, которую отражает в отчетности. Например, инспектор проверяет наличие товаров (приобретение оборудования), по которым организация заявляет вычет.

Осмотр территорий, помещений лица делается по мотивированному постановлению налогового инспектора, который выполняет налоговую проверку декларации. Данное постановление подлежит утверждению руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. О производстве осмотра составляется протокол. При осмотре налоговый инспектор должен предъявить служебное удостоверение.

В протоколе осмотра территорий, помещений, документов, предметов фиксируется информация о дате, месте составления, согласие на проведение осмотра, адрес осмотра, данные о понятых, данные о используемых технических средствах (фото - и киносъемка, видеозапись), подробное описание территории, помещения, документов, предметов, подписи должностных лицах проводивших осмотр, понятых и лица на территории или в помещении которого проведен осмотр (его представителя).

Осмотр обязательно проводится в присутствии не менее двух понятых. В осмотре участвую понятые, которые не заинтересованы в результатах проверки. При осуществлении осмотра может быть участником лицо, по которому проводилась налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

В соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации, если налоговым инспектором обнаружен факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, то инспектор обязан составить акт камеральной налоговой проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации, по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

Акт налоговой проверки скрепляется подписью лиц, осуществляющих соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). Если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель не хочет подписать акт, то указывается соответствующей записью в акте налоговой проверки.

В акте налоговой проверки отражены дата акта камеральной налоговой проверки; полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица, фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют; дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов; перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки; период, за который проведена проверка; наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка; даты начала и окончания налоговой проверки; адрес места нахождения организации или места жительства физического лица; сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового Кодекса Российской Федерации, в случае если Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Под датой акта камеральной налоговой проверки толкуется дата подписания акта лицами, которые проводили данную проверку. К акту налоговой проверки прикладываются документы, которые подтверждают факты нарушений законодательства о налогах и сборах, найденные в ходе проверки. Документы, принятые от лица, по которому осуществлялась проверка, к акту проверки не прикладываются. Данный документ закрепляется подписью налогового инспектора, проводившего проверку.

Если в акте проверки отсутствуют подписи должностных лиц, проводивших проверку, то это является нарушением прав и законных интересов налогоплательщика, в связи с которым решение налогового органа, принятое по результатам камеральной налоговой проверки, подлежит признанию недействительным. Данный вывод подтверждается судебной практикой (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 09.03.2011 N А29-4799/2010 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.2010 N А58-7038/09).

Акт камеральной налоговой проверки передается лицу, по которому осуществлялась проверка, или его представителю под расписку или вручается иным способом, зафиксированным о дате его приема данным лицом или его представителем, в течение пяти дней с даты вынесения акта.

Когда лицо, по которому осуществлялась проверка, или его представитель не хотят получать акт налоговой проверки, это фактически указывается в акте налоговой проверки, и данный документ посылается по почте заказным письмом на адрес места нахождения организации (обособленного подразделения) или места жительства физического лица. Когда акт налоговой проверки отправляется по почте заказным письмом, то датой вручения данного акта учитывается шестой день считая с даты рассылки заказного письма.

Например, налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года представлена 20 октября 2015 года. Камеральная налоговая проверка истекает 20 января 2016 года. Если выявлены по данной декларации нарушения, то пишется акт камеральной налоговой проверки до 03 февраля 2016 года. Если акт от 03 февраля 2016 года, то он должен быть вручен налогоплательщику или отправлен по почте до 10 февраля 2016 года.

В Постановлении от 02.11.2012 N А35-28/2012 ФАС Центрального округа разъяснил, что рассылка акта проверки по почте допустимо только когда лицо, по которому осуществлялась проверка, или его представитель не хотят получать указанный акт.

Как пишет О.К. Нуцалханова, на практике бывают такие ситуации, когда налогоплательщики указывают на необоснованность действий налоговой инспекции по отправлению акта налоговой проверки, уведомления о рассмотрении возражений путем направления почтой. А именно, налогоплательщики утверждают, что с их стороны отсутствуют действия по уклонению, чтобы получить данные документы и как следствие возникает необоснованное нарушение их прав Нуцалханова, О.К. Финансово-правовые проблемы сроков налоговой проверки / О.К. Нуцалханова // Бизнес в законе. Экономико-юридический журнал. - 2012. - № 1. - С.80..

Решения камеральной проверки суды отменяют, в том случае, если налогоплательщик не получил акт, не был предупрежден о рассмотрении материалов проверки, а решение по камеральной проверке вынесено.

Тем самым, в силу п. 14 ст. 101 Налогового кодекса РФ нарушена процедура проверки и это есть основание для отмены решения (Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2013 № А40-50811/12-99-283).

Налогоплательщик или его представитель могут предоставить возражения в письменном виде по фактам, изложенным в акте и представить документы, которые подтверждают обоснованность своих возражений. Но на данные возражения предусмотрен срок один месяц со дня получения акта.

Е.Н. Селянина рекомендует налогоплательщикам в возражениях формулировать свои аргументы кратко и четко, со ссылками на статьи НК РФ, ссылаться нужно на нормы в редакции, действовавшая в спорный период, а не в тот период, когда пишутся возражения; постараться использовать судебные решения, которые подтверждают правоту, желательно, чтобы это были решения по определенному судебному округу или решения ВАС РФ; по возможности сослаться на разъяснения Минфина России, ФНС России или регионального Управления ФНС России; предоставить документы, подтверждающие правоту (регистры бухгалтерского учета, первичные и иные документы) Селянина, Е.Н. Камеральная проверка: развитие событий / Е.Н. Селянина // Планово-экономический отдел. - 2015. - № 3. - С.71..

Налоговая инспекция направляет или вручает извещение о времени и месте, когда будут рассматриваться материалы проверки.

Налогоплательщик, по которому совершалась налоговая проверка, имеет все основания присутствовать в процессе, на котором рассматриваются материалы указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Если данный налогоплательщик подал заявление об изучении с материалами дела, налоговая инспекция должна познакомить такое лицо (его представителя) с материалами данной проверки и материалами по мероприятиям, которые проводились дополнительно не позже двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки.

Если налогоплательщик не явился на рассмотрение материалов налоговой проверки, то это не препятствует рассмотрению материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

При разбирательстве материалов налоговой проверки оглашается акт налоговой проверки, другие материалы по мероприятиям налогового контроля, письменные возражения налогоплательщика. Если отсутствуют письменные возражения, то налогоплательщик (его представитель) могут дать свои разъяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки пишется протокол. В ходе данных разбирательств руководитель (заместитель руководителя) налоговой с определяет, совершал ли налогоплательщик, по которому составлялся акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; создают ли выявленные данные нарушения состав налогового правонарушения; находятся ли основания для привлечения налогоплательщика к ответственности за осуществление налогового правонарушения; обнаруживает факты, которые исключают вину лица в совершении налогового правонарушения, либо факторы, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Отмечу, что если представленные возражения налогоплательщика не будет рассмотрены, то решение налогового органа судом будет отменено. Но если в данных возражениях содержится информация о деле - доказательства, ссылки на нормы, представлены документы, которые могли бы повлиять на принятие решения по итогам проверки. Суды вправе отменять такие решения. Сложившаяся судебная практика подтверждает этот подход. Например, Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2009 № КА-А40/3197-09, ФАС Западно-Сибирского округа от 13.09.2007 № Ф04-5702/2207.

Если необходимы дополнительные доказательства для доказательства реального совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или недопустимости таковых руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции может выставить решение о проведении в срок, который не превышает один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В данном решении указываются причины, которые вызвали необходимость осуществления таких дополнительных мероприятий, определяется срок и конкретная форма их проведения. Какие именно дополнительные мероприятия будет проводиться, должно быть указано в решении налогового контроля Космынина, Е. Камеральная налоговая проверка / Е. Космынина // Налоговый вестник. - 2012. - № 4. -С.63.. Одновременно с решением о дополнительных мероприятиях выносится решение о продлении срока налоговой проверки.

По пункту 4.1. Постановления Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 № 9-П целью осуществления мероприятий дополнительного налогового контроля является конкретизация фактов, которые связаны с выявленными правонарушениями, и добывание необходимых дополнительных доказательств для доказательства действительного совершения налогового правонарушения или его отсутствие По делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса РФ в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросам Федерального Арбитражного суда Московского округа // Собрание законодательства РФ. - 2005.- № 30 (ч2). - Ст.3200..