Размещено на http://www.allbest.ru/

Анализ доходов, расходов и финансовых результатов деятельности предприятия

1. Теоретические основы анализа доходов, расходов и финансовых результатов деятельности предприятия

1.1 Понятие доходов и расходов организации, структура финансовых результатов

Понятия доходов и расходов достаточно неоднозначны. Наиболее четкие их определения можно найти в Положениях по бухгалтерскому учету - ПБУ 9/99 «Доходы организации» [12] и ПБУ 10/99 «Расходы организации» [13]. Данные нормативные акты последовательно реализуют финансовую концепцию капитала, с которым и увязано определение доходов и расходов.

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Не признаются доходами организации, а, следовательно, не приводят к увеличению капитала:

1) суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и других аналогичных обязательных сумм, подлежащих перечислению в бюджет;

2) поступления по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

3) суммы, полученные предприятием в виде авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

4) суммы полученных задатков;

5) суммы полученных залогов, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

6) суммы, полученные в погашение кредита (займа), предоставленного ранее заемщику.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не признается расходами и потому не влияет на величину капитала выбытие активов в связи с:

1) приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

2) вкладами в уставные (складочные) капиталы других организаций и приобретением акций и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

3) договорами комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

4) в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

5) перечислением авансов и задатков в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

6) погашением полученных ранее кредитов и займов.

Все доходы (расходы), которые получают организации, делятся на две группы:

1) доходы (расходы) от обычных видов деятельности - выручка от реализации;

2) прочие доходы (расходы).

В таблице 1 представлен состав доходов организации 21.

Доходами от обычных видов деятельности, или выручкой, признаются выручка от продажи продукции и товаров, а также поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг. Выручка отражается в системе учета в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Таблица 1. Состав доходов организации

Доходы
По обычным видам деятельности	Прочие доходы
Выручка от продажи продукции, товаров (работ, услуг)	Арендная плата	Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров	Страховое возмещение
	Лицензионные платежи (если сдача активов в аренду не является предметом деятельности организации)	Безвозмездное получение активов	Стоимость ценностей, оставшихся после списания в результате чрезвычайных ситуаций
Арендная плата (если предметом деятельности организации является сдача активов в аренду)		Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году
	Доходы от участия в уставных капиталах других организаций (если участие в уставных капиталах других организаций не является предметом деятельности организации)	Кредиторская и депонентская задолженность с истекшим сроком исковой давности
Лицензионные платежи (если предметом деятельности организации является предоставление прав на нематериальные активы)
	Доходы от совместной деятельности	Курсовые разницы
Доходы от участия в уставных капиталах других организаций (если предметом деятельности организации является участие в уставных капиталах других организациях)	Доходы от продажи имущества	Дооценка активов
	Проценты по заемным средствам и средствам на расчетном счете	Прочие

Кроме того, в зависимости в зависимости от предмета деятельности организации выручкой может являться следующие поступления:

1) арендная плата - для организаций, предметом деятельности которых является предоставление за плату своих активов в аренду сторонним лицам (физическим и юридическим);

2) плата за пользование объектами интеллектуальной собственности (лицензионные платежи) - для организаций, предметом деятельности которых является представление за плату прав, возникающих из патентов на изобретение, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

3) доходы от участия в уставных капиталах других организаций - для организаций, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций.

Перечисленные выше поступления признаются выручкой только в том случае, если соответствующие виды деятельности являются предметом деятельности организации. В противном случае эти поступления признаются прочими доходами 41.

Все приведенные выше доходы должны признаваться лишь в том случае, если удовлетворяются следующие условия:

ѕ организация имеет право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

ѕ сумма выручки может быть определена;

ѕ имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации; подобное имеет место лишь в том в случае, если организация либо получила в оплату актив, либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

ѕ право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

ѕ расходы, которые произведены или будут произведены в связи этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названых условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность.

Таблица 2. Состав расходов организации

Расходы
По обычным видам деятельности	Прочие расходы
Расходы по изготовлению и продаже продукции, приобретению и продаже товаров, выполнению работ, оказанию услуг	Расходы по сдаче активов в аренду (если сдача в аренду активов не является предметом деятельности организации)	Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора	Расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств
	Расходы по предоставлению прав на нематериальные активы (если предоставление прав на нематериальные активы не является предметом деятельности организации)	Перечисление средств на благотвори-тельную деятельность, расходы на спортивные мероприятия, отдых, развлечения и т.п.
Расходы по сдачу активов в аренду (если предметом деятельности является сдача в аренду активов)	Расходы по участию в уставных капиталах других организаций (если участие в уставных капиталах других организаций не является основным видом деятельности)	Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году
Расходы по предоставлению прав на нематериальные активы (если предметом деятельности является предоставление прав на нематериальные активы)	Расходы, связанные с выбытием активов	Безнадежная дебиторская задолженность
	Проценты по кредитам и займам	Возмещение причиненных организации убытков
Расходы по участию в уставных капиталах других организаций (если предметом деятельности является участие в уставных капиталах других организаций)	Отчисления в оценочные резервы	Курсовые разницы
	Оплата услуг кредитных организаций	Суммы уценки активов
Амортизация активов	Прочие	Прочие

К расходам по обычным видам деятельности относятся расходы, связанные с изготовлением (или приобретением) и продажей продукции, а также возмещение стоимости амортизируемых активов (например, основных средств и нематериальных активов) в виде амортизационных отчислений. Расходы по обычным видам деятельности отражаются в системе учета в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты и (или) величине кредиторской задолженности.

Конкретный перечень расходов, относимых к расходам по обычным видам деятельности, в ПБУ 10/99 отсутствует, поскольку ни один перечень не может охватить всего многообразия расходов, которые может нести организация в процессе хозяйственной деятельности.

В целях калькулирования себестоимости продукции и выявления эффективности работы основных, вспомогательных и обслуживающих подразделений, а также коммерческой службы и аппарата управления расходы по обычным видам деятельности детализируются. Делается это в системе управленческого учета. В частности, расходы по обычным видам подразделяются на:

ѕ расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

ѕ расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов, включая управленческие и коммерческие расходы.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

ѕ расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

ѕ сумма расхода может быть определена;

ѕ имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации; это имеет место лишь в том случае, если организация либо передала актив, либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете предприятия признается дебиторская задолженность.

Прочими доходами признаются:

ѕ поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

ѕ поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

ѕ поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

ѕ прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

ѕ поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

ѕ проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

ѕ штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

ѕ активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

ѕ поступления в возмещение причиненных организации убытков;

ѕ прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

ѕ суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

ѕ курсовые разницы;

ѕ сумма дооценки активов;

ѕ прочие доходы 12.

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п. 12

Прочими расходами, в свою очередь, являются:

ѕ расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

ѕ расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

ѕ расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

ѕ расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

ѕ проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

ѕ расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

ѕ отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.

ѕ штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

ѕ возмещение причиненных организацией убытков;

ѕ убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

ѕ суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

ѕ курсовые разницы;

ѕ сумма уценки активов;

ѕ перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

ѕ прочие расходы. 13

Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Безусловно, доминирующими по значимости являются доходы (расходы) от обычных видов деятельности - именно они дают основной вклад в формирование конечного финансового результата. Финансовый результат за отчетный год представляет собой прирост (уменьшение) капитала организации, образовавшийся в ходе ее предпринимательской и иной деятельности за этот период. Финансовый результат деятельности организации - прибыль (убыток) за отчетный период - представляет собой, по существу, разницу между доходами и расходами.

Конечный финансовый результат складывается из прибыли (убытка) от продажи продукции, работ, услуг, товаров, а также доходов за вычетом расходов, полученных по разным операциям хозяйственной деятельности (продажа неиспользуемых материалов, основных средств и прочего имущества, кроме товаров и продукции, сдача имущества в аренду, убытки от стихийных бедствий и т.д.). Конечный финансовый результат учитывается в течение года нарастающим итогом (то есть за период с 1 января по 31 декабря отчетного года). В течение года из полученной прибыли уплачивается налог на прибыль.

В конце года заключительными записями, датируемыми 31 декабря отчетного года, полученный за год финансовый результат (из которого уже вычтены налоги на прибыль) переносится в состав нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) для учета его движения в следующем году.

Таким образом, в данном пункте дипломной работы мы рассмотрели понятие доходов, расходов и финансовых результатов, их виды и способы признания в учёте. В следующем пункте дипломной работы будет правильнее рассмотреть непосредственно понятие прибыли предприятия.

1.2 Понятие прибыли, её сущность и виды

Прибыль является обобщающим показателем хозяйственной деятельности предприятий. Она представляет собой превышение доходов (объекта реализации) предприятия от произведенных и реализованных товаров и услуг над затратами на их производство и реализацию в денежном выражении. Владельцы предприятий заинтересованы в увеличении своего состояния путем получения возможно большей величины прибыли независимо от сферы применения инвестированного капитала. В этом смысле прибыль может рассматриваться как исходный пункт теории поведения предпринимателей в рыночном хозяйстве. В реальной жизни предприятия могут ставить перед собой несколько целей, определяя их приоритеты. Так, может ставиться задача увеличения рыночной цены акций по отношению к их номинальной стоимости, удержания определенной доли рынка и продаж при условии получения удовлетворительной величины прибыли и др. Однако при любых целях и приоритетах получение прибыли в явной или неявной форме является непременным условием деятельности предприятий, а стремление к максимизации прибыли позволяет обосновать мотивы и принципы принятия решений владельцами предприятий. 23

Различают бухгалтерскую (фактическую) и экономическую прибыль. Под бухгалтерской прибылью понимают прибыль от всех видов деятельности предприятия, отражаемую в бухгалтерских отчетах и балансах. Бухгалтерская прибыль представляет собой разность между выручкой от продажи товаров и услуг и издержками, включая амортизацию. Определение бухгалтерской прибыли базируется на данных бухгалтерского учета, изначально предназначенного для контроля фактических поступлений и платежей денежных средств и движения ресурсов в стоимостной оценке.

При рассмотрении экономической прибыли во главу угла ставится более широкое понятие альтернативной стоимости использования ресурсов - экономических издержек. Исходным является тезис, согласно которому альтернативная стоимость ресурса равна сумме, которую можно получить при наиболее выгодном использовании данного ресурса, а не сумма, фактически уплаченная за данный ресурс, отраженная в отчете. Соответственно экономическая прибыль определяется как разность между выручкой (доходом) и экономическими издержками. Экономическая прибыль является критерием оценки деятельности предприятий и основой для принятия решений о продолжении, закрытии или реорганизации производства. Величина прибыли определяется соотношением дохода и издержек, т.е. экономическая прибыль - это разность между доходом и издержками.

Несоответствие бухгалтерской и экономической прибыли выражается в том, что первая не отражает экономического содержания прибыли, а, следовательно, реальный результат деятельности организации за отчетный период. Экономический характер прибыли раскрывает то, что будет получено в будущем.

Различают отрицательную, нулевую и положительную экономическую прибыль. В случае отрицательной экономической прибыли общие экономические издержки превышают доход, что свидетельствует о нерациональном использовании ресурсов и является сигналом о целесообразности закрытия предприятия и необходимости поиска более выгодного применения имеющихся ресурсов. Нулевая экономическая прибыль означает, что при других альтернативных способах использования вложенных средств прибыль будет такая же, как и при существующем производстве, что можно считать вполне нормальной экономической ситуацией. Наличие нулевой экономической прибыли означает, что предприятие получает нормальную прибыль и может продолжать свою деятельность. Если нормальную прибыль получают предприятия отрасли, нет особого стимула для появления в ней новых конкурентов. Наиболее предпочтительным вариантом является получение положительной экономической прибыли. Если предприятие имеет превышающую ноль положительную экономическую прибыль, это означает, что при всех других альтернативных вариантах использования капитала ее прибыль была бы меньше получаемой, или, иначе говоря, ресурсы используются наилучшим образом.

Рассмотрим балансовую прибыль и ее распределение. Согласно п. 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по действующим в соответствии с нормативными актами правилам. 8

Прибыль является одним из основных источников финансовых ресурсов предприятий, она создает финансовую основу для поддержания и расширения производства, решения социальных задач и выполнения обязательств перед бюджетом, банками и другими предприятиями. Соответственно, в качестве источника образования балансовой прибыли (убытков) выступает прибыль (убытки) от реализации продукции и услуг, от финансовой деятельности и прочих доходов и расходов. 37

Показатели формирования прибыли предприятий могут быть представлены следующим образом (рис. 1).



Рис. 1. Структура балансовой прибыли

Прибыль от продажи товаров (работ, услуг) представляет собой разность между выручкой от продажи товаров (работ, услуг) (без НДС, акцизов и т.п.) и суммой производственной себестоимости и коммерческих (по сбыту продукции) и управленческих расходов. Она характеризует эффективность основной деятельности.

Прибыль (убыток) от финансовой деятельности определяется как алгебраическая сумма процентов полученных и уплаченных и доходов от участия в других организациях. Она включает результаты (прибыль или убыток) от финансового участия в деятельности других субъектов хозяйствования: дивиденды по акциям, проценты по облигациям, доходы от сдачи в аренду имущества, сумму переоценки материальных запасов и готовой продукции, валюты и т.п.

Распределение прибыли характеризует направления ее использования: на выплату налогов, дивидендов, в резервный фонд, на цели накопления. Схематично оно представлено в следующем виде (рис. 2).



Рис. 2. Распределение прибыли.

Сумма налогооблагаемой прибыли рассчитывается в целях определения величины налоговых отчислений от прибыли в бюджет. Размер ее принимается по данным налоговой инспекции. Налогооблагаемая прибыль по основной деятельности определяется путем вычитания из балансовой прибыли: отчислений в резервный и другие аналогичные фонды; доходов от ценных бумаг и долевого участия в других предприятиях; прибыли от страховой деятельности; доходов от казино, видеосалонов и т.п.; курсовой разницы от изменения курса рубля; прибыли от производства и реализации сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции и ряда других корректировок.

Чистая прибыль - это прибыль, остающаяся в распоряжении предприятий после расчетов с бюджетом по налогам и иным обязательным платежам в бюджет. Она образуется как разность между балансовой прибылью и налогами и другими обязательными платежами, выплачиваемыми в бюджет из прибыли. Чистая прибыль используется на цели потребления (выплату дивидендов и т.п.), развития производства и для образования резервных фондов.

Основными направлениями использования чистой прибыли являются: долгосрочные инвестиции и финансовые вложения, доходы по акциям и вкладам в имущество.

Долгосрочные инвестиционные расходы и финансовые вложения - это затраты на приобретение нового имущества, включая строительство и покупку оборудования, пополнение оборотных средств и другие расходы, связанные с развитием производства. За счет средств, относимых к этой группе расходов, предприятия могут погашать долгосрочные кредиты, платить проценты по ним, приобретать акции или делать иные вложения в имущество других субъектов хозяйствования, приобретать облигации и другие ценные бумаги 43.

Если инвестиции и аналогичные им расходы относятся к накоплению, то выплата доходов по акциям и вкладам в имущество организации - это расходы на потребление. К этой группе расходов относятся также осуществляемые из чистой прибыли расходы на материальное поощрение работников, социальные нужды работников предприятия, расходы по эксплуатации объектов социально-культурного назначения, компенсация работникам предприятий части стоимости питания в столовых и буфетах и т.п.

Разница между чистой прибылью и использованными средствами - налогами на прибыль и отвлеченными средствами представляет собой нераспределенную прибыль.

Оценка величины (качества, достаточности) прибыли может быть произведена с воспроизводственных позиции и с позиций соответствия меняющимся условиям текущей финансовой деятельности.

С воспроизводственных позиций прибыль должна быть достаточной для продолжения и развития производства (возмещения текущих и капитальных затрат). С позиции текущей финансовой деятельности прибыль должна быть достаточной для осуществления платежей, поддержания кредитоспособности и т.д.

Важным показателем, характеризующим итоги деятельности акционерного общества в виде конечного финансового результата для акционеров, является показатель прибыли, приходящейся на одну акцию. Особенностью данного показателя является его расчетный характер, напрямую не вытекающий из данных бухгалтерского учета.

Акционерное общество раскрывает информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, в двух величинах: базовой прибыли (убытка) на акцию, которая отражает часть прибыли (убытка) отчетного периода, причитающейся акционерам - владельцам обыкновенных акций; прибыли (убытка) на акцию, которая отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличение убытка) на акцию в последующем отчетном периоде, так называемой разводненной прибыли (убытка) на акцию.

Базовая прибыль (убыток) на акцию определяется как отношение базовой прибыли (убытка) отчетного периода к средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.

Базовая прибыль (убыток) отчетного периода определяется путем уменьшения (увеличения) прибыли (убытка) отчетного периода, остающейся в распоряжении акционерного общества после налогообложения и других обязательных платежей в бюджет, на сумму дивидендов по привилегированным акциям, начисленных их владельцам за отчетный период.

Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, определяется путем суммирования количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на 1-е число каждого календарного месяца отчетного периода, и деления полученной суммы на число календарных месяцев в отчетном периоде.

Величина разводненной прибыли (убытка) на акцию показывает максимально возможную степень уменьшения прибыли (увеличения убытка), приходящейся на одну обыкновенную акцию акционерного общества, в случаях:

ѕ конвертации всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества в обыкновенные акции;

ѕ исполнения всех договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости.

Под разводнением прибыли понимается ее уменьшение (увеличение убытка) в расчете на одну обыкновенную акцию в результате возможного в будущем выпуска дополнительных обыкновенных акций без соответствующего увеличения активов общества.

При определении разводненной прибыли (убытка) на акцию значения базовой прибыли и средневзвешенного количества находящихся в обращении обыкновенных акций, используемые в отчетном периоде при расчете базовой прибыли на акцию, корректируются на соответствующие суммы возможного прироста указанных значений в связи с конвертацией в обыкновенные акции всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества и исполнением договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости.

Корректировка осуществляется путем увеличения числителя и знаменателя, используемых при расчете базовой прибыли на акцию, на суммы возможного прироста соответственно базовой прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении в случае конвертации ценных бумаг и исполнения указанных выше договоров. 25

Таким образом, под прибылью понимается превышение доходов от продажи товаров и услуг над затратами на производство и продажу этих товаров и является обобщающим показателем финансовых результатов хозяйственной деятельности.

1.3 Нормативное регулирование анализа доходов, расходов и финансовых результатов

Бухгалтерский учет в России организуется исходя из сложившейся системы нормативного регулирования в рыночной экономике, которая определяет установленную государством совокупность обязательных правил и норм организации и ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской отчетности в хозяйствующих субъектах (организациях, предприятиях). Первый уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета, включающий законы РФ, указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ, устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета.

Рис. 3. Группировка нормативных документов, бухгалтерский учет и отчетность

Основой правового регулирования бухгалтерского учета в стране является Конституция РФ, принятая 12 декабря 1993 г. Она имеет высшую юридическую силу, прямое действие, применяется на всей территории Российской Федерации. Конституция РФ закрепляет основы общественного строя, права, свободы, обязанности граждан, национально-государственное устройство, порядок создания и компетенцию органов государственной власти и управления, порядок принятия нормативных актов.

В соответствии с Конституцией РФ официальный бухгалтерский учет, являющийся инструментом финансового регулирования и единой финансовой политики, находится в ведении государства. Он обеспечивает единство экономического пространства Российской Федерации, гарантируемое основным законом, конституционное право на единый рынок, реализацию принципов правового равенства юридических и физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность на договорных отношениях, конкуренции, коммерческом риске. 1

Вторым по значимости документом, определяющим предпринимательские отношения в стране и оказывающим прямое воздействие на систему бухгалтерского учета и отчетности, является Гражданский кодекс РФ, который регулирует гражданские и предпринимательские отношения в стране, упорядочивая большую часть отношений в обществе. 2

Гражданский кодекс РФ определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников.

Налоговый кодекс РФ регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. 3

Трудовой кодекс РФ определяет основные начала законодательства в сфере трудовых отношений, реализуемые посредством его целей. 4

Нормативным актом, регулирующим организацию бухгалтерского учета и составления отчетности во всех организациях, находящихся на территории Российской Федерации, является Федеральный закон от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете». 7

Основными целями законодательства о бухгалтерском учете являются:

- обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций организации;

- составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами, кроме организаций, находящихся на специальных режимах налогообложения (УСН, ЕНВД и т.д.).

Закон содержит следующие нормы:

- основные требования к ведению бухгалтерского учета;

- порядок оформления всех хозяйственных операций, проводимых организацией, первичными учетными документами;

- правила ведения регистров бухгалтерского учета, предназначенных для систематизации и накопления учетной информации, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях;

- виды оценки имущества и обязательств организации для их отражения в учете и отчетности, а также в случаях начисления амортизации объектов и оценки объектов бухгалтерского учета путем резервирования;

- правила проведения инвентаризации имущества и обязательств организации, порядок урегулирования выявленных в ходе инвентаризации расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета;

- состав бухгалтерской отчетности, ее содержание и порядок оформления, периодичность ее составления, правила представления и утверждения отчетных форм и др.

Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях позволяет закрепить законодательно установленные меры ответственности в области административных правонарушений в отношении различных субъектов права, включая собственность, защиту законных экономических интересов физических и юридических лиц, а также предупредить их. 5

Уголовный кодекс РФ предусматривает меры ответственности за нарушения, в том числе в экономике, меры ответственности даны в гл. 22 «Преступления в сфере экономической деятельности» Кодекса. 6

Второй уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета в России включает положения (стандарты) по бухгалтерскому учету (ПБУ), утвержденные Минфином России. Положения по бухгалтерскому учету относятся к актам, которые принимают федеральные органы исполнительной власти (министерства и ведомства), и обязательны к использованию организациями.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах прописаны в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 12, утвержденному Приказом Минфина России от 06.05.1999 №32н и в Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 13, утвержденному Приказом Минфина России от 06.05.1999 №33н. В данных положениях прописаны условия признания доходов.

Третий уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета включает акты методического (нормативно-технического) характера. Они представлены методическими указаниями, положениями, инструкциями разъяснительного, уточняющего, рекомендательного характера по отдельным вопросам бухгалтерского учета и отчетности, утвержденными Минфином России, Банком России, Федеральной службой государственной статистики (Росстатом), другими министерствами и ведомствами.

Акты методического (нормативно-технического) характера носят методический характер и являются обязательными для исполнения.

Данные документы не имеют самостоятельного значения, а обязательность их исполнения определена нормативными правовыми актами. В актах методического (нормативно-технического) характера содержатся предписания, установленные для определенных лиц и означающие обязательность их исполнения такими лицами. Так, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 27 июля 1988 г. №34н (с изменениями от 30 декабря 1999 г. №107н, от 24 марта 2000 г. №31н, от 18.09.2006 №116н, от 26.03.2007 №26н, от 25.10.2010 №132н, от 24.12.2010 №186н) определен порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношений организации с внешними потребителями бухгалтерской информации. 8

Акты методического (нормативно-технического) характера можно разделить на две группы (рис. 4).

Акты, урегулированные ПБУ, приняты по вопросам, разработанным и утвержденным ранее приказами Минфина России.

Акты, не урегулированные ПБУ, приняты по вопросам, ранее не разработанным Минфином России в форме ПБУ:

- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 г. №49 (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 №142н) 14;

- Методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденные Приказом Минфина России от 30.12.1996 г. №112 (в ред. Приказов Минфина РФ от 12.05.1999 №36н, от 24.12.2010 №187н, с изм., внесенными Приказом Минфина России от 14.09.2012 №126н) 15;

Рис. 4. Группировка актов методического (нормативно-технического) характера

- Приказ Минфина России «План счетов и Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций» №94н от 31 октября 2000 г. (в ред. Приказов Минфина РФ от 07.05.2003 №38н, от 18.09.2006 №115н) 9;

- Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденные Приказом Минфина России от 20.05.2003 г. №44н (в ред. Приказов Минфина РФ от 04.08.2008 №73н, от 25.10.2010 №132н) и др.

В связи с увеличением рыночной направленности системы бухгалтерского учета на базе развития современной российской экономики потребности в создании нормативно-технических указаний и инструкций по применению норм бухгалтерского учета, разработанных в национальных стандартах (ПБУ), растут.

Четвертый уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета содержит документы, регламентирующие бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность в самой организации. К ним относится приказ руководителя организации «Об учетной политике», который представляет собой нормативный акт, способствующий решению ее основных и оперативных задач. В составе приказа «Об учетной политике» разрабатываются и утверждаются следующие рабочие документы: формы первичных учетных документов; графики документооборота; рабочий план счетов бухгалтерского учета; формы внутренней бухгалтерской отчетности и др.

Таким образом, подводя итог первой главе дипломной работы, можно отметить следующее: финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются суммой полученной прибыли (убытка) и уровнем рентабельности. Прибыль представляет собой разницу между доходами и расходами организации. Рентабельность - относительный показатель, он показывает степень доходности предприятия с различных позиций.

В настоящее время действует обширный перечень нормативных актов, оказывающих влияние на учет и состав финансовых результатов. Основными являются Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), «Расходы организации» (ПБУ 10/99) и «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Главным источником информации о формировании и использовании прибыли является Отчёт о прибылях и убытках (форма №2 бухгалтерской отчетности).

В следующей главе дипломной работы мы изучим методики анализа доходов, расходов и финансовых результатов деятельности предприятия.

2. Методика анализа доходов, расходов и финансовых результатов деятельности предприятия

2.1 Методика анализа доходов и расходов

На сегодняшний день, существует множество методик проведения анализа доходов и расходов.

В ходе структурного анализа выясняются основные соотношения, связанные с получением выручки от реализации, и произведенные с этой целью затраты.

Структура доходов - это доля, которую составляет тот или иной доход в общих доходах. Расчет структуры производится по следующей формуле:

D = Д_i / Д х 100%

где D - доля определенного вида дохода, %;

Д_i - доходы от вида деятельности;

Д - общие доходы.

Анализ структуры доходов показывает, какой вид деятельности приносит большую часть дохода.

Для оценки влияния каждого вида дохода используется индексный метод. Наибольший удельный вес в доходах организации занимает выручка от продажи выпускаемой продукции, работ, услуг.

Выручка от продаж определяется по формуле:

n

е = i х Сi

i=1

где Ni - количество произведенной и реализованной продукции в натуральном выражении;

Ci - цена реализации i-ой продукции, руб.;

n - количество позиций реализации продукции.

Как видно из формулы на доходы предприятия оказывают влияние различных факторов, которые необходимо учитывать в процессе анализа. К таким факторам относятся: выручка от продаж, структура и ассортимент продукции, цены на продукцию.

Оценку влияния факторов на динамику доходов можно провести двумя методами: индексным методом;

а q₁ m₀

I = -----------

д q₀ m₀

методом абсолютных разниц;

Д ^а = q₁ m₀ - q₀ m₀

m q₁ m₁

I = ----------

д q₁ m₀

Д ^m = q₁ m₁ - q₁ m₀

где а

I - индекс доходов в зависимости от изменения объемов выручки;

I - индекс доходов в зависимости от изменения цен на продукцию, д услуги;

q₁ - выручка от продаж в отчетном периоде;

q₀ - выручка от продаж в предыдущем отчетном периоде;

m₀ - средняя цена в предыдущем периоде;

m₁ - средняя цена в отчетном периоде.

Исходя из проведенного анализа необходимо сделать вывод о положительном или отрицательном характере динамике доходов. За счет чего произошло их увеличение или снижение. [24]

Для многоотраслевых предприятий или предприятий, функционирующих на различных географических рынках сбыта, необходимо оценить информацию о доходах в разрезе отдельных сегментов сбыта. Дело в том, что вклад отдельных сегментов в получение общего объема реализации, как правило, различен. Следовательно, для того чтобы оценить перспективы многопрофильных предприятий, а также риски их деятельности, следует отдельно проанализировать доходы и расходы по каждому сегменту. С этой целью в международной практике используется сегментарная отчетность, рекомендации по составлению которой содержатся в Международном стандарте финансовой отчетности №14. В российской практике предусматривается отражение информации о структуре реализации в разрезе отдельных сегментов в пояснительной записке.

При анализе расходов основная проблема - убедиться в соответствии доходов и расходов данного периода. Другая проблема состоит в том, чтобы отойти от принятого в нашей стране налогового подхода к формированию себестоимости продукции (работ, услуг). Известно, что российской практике присущ подход, при котором за государством закреплено право определять возможность для предприятий включения или невключения тех или иных расходов в себестоимость. Данная информационная ограниченность должна быть учтена при проведении внутреннего анализа финансовых результатов, главной задачей которого должно стать объективное отражение доходов и расходов с целью выявления реальной доходности деятельности предприятия.

Во всем мире признается, что финансовая отчетность, на основе которой внешние пользователи принимают управленческие решения, должна содержать полную информацию о затратах, связанных с производством и реализацией продукции, а не о той их части, что учитывается при расчете налогооблагаемой базы. Именно сопоставлением полной суммы затрат с выручкой определяется их эффективность. В противном случае расчет показателей эффективности (рентабельности) затрат теряет экономический смысл. [36]

Дополнительная информация о структуре расходов и их динамике может быть получена при анализе соотношений: «себестоимость / выручка»; «коммерческие расходы / выручка»; «управленческие расходы / выручка». По динамике данных соотношений делают выводы о том внимании, которое уделяется на предприятии разным функциям управления: административно-управленческой; коммерческо-сбытовой, а также о способности предприятия управлять соотношением «затраты / доходы».

Тенденция к росту указанных соотношений может свидетельствовать о том, что у предприятия существуют проблемы контроля над издержками. В этой связи может быть полезным постатейное рассмотрение расходов с целью выявления резервов их снижения. Так, в составе управленческих расходов согласно Типовой номенклатуре статей выделяют: расходы на управление предприятием; общехозяйственные расходы; налоги, сборы и отчисления; непроизводительные расходы. Анализ должен выделить в составе каждой группы контролируемые и неконтролируемые расходы с тем, чтобы оценить реальную возможность их снижения.

Главная цель отчета о прибылях и убытках состоит в прогнозировании будущих доходов. Для этого необходимо рассмотреть каждый элемент отчета и оценить вероятность его присутствия в будущем.

Вероятность получения доходов или возникновения расходов в будущем определяется их стабильностью. Поэтому в отчете о прибылях и убытках аналитик должен выделить статьи стабильно повторяющиеся и чрезвычайные. Необходимость такого деления связана с тем, что для целей прогнозирования финансовых результатов должны быть использованы показатели, очищенные от влияния чрезвычайных операций. Например, бухгалтерская прибыль испытывает влияние таких операций, как списание основных средств с баланса по причине их морального износа, аннулирование производственных заказов (договоров), прекращение производства, отражение убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий, судебных издержек и многих других фактов хозяйственной деятельности, имеющих, как правило, случайный характер.

Низкая вероятность возникновения данных операций в будущем обусловливает необходимость уточнения полученного результата и использования в прогнозном анализе уже скорректированной величины.

При отнесении прибылей и убытков к разряду экстраординарных требуется, чтобы были соблюдены оба условия. В качестве примера экстраординарных статей можно назвать убытки, связанные со стихийными бедствиями, изменения в методах учета, корректировки финансового результата прошлых периодов и некоторые другие. В отчете о прибылях и убытках данные статьи показываются отдельно после отражения показателя прибыли после налогообложения, а их содержание раскрывается в комментариях к отчету.

Российские нормативные акты указывают на необходимость раскрытия информации обо всех существенных статьях отчета о прибылях и убытках. Одной из причин данного требования является обеспечение аналитика корректной информацией о финансовых результатах предприятия.

Редкие и чрезвычайные статьи отчета о прибылях и убытках российских предприятий отражаются, как правило, в составе прочих внереализационных доходов и расходов.

В целях повышения достоверности финансового прогнозирования и составления прогнозного отчета о прибылях и убытках применяются расчет и анализ динамики показателя, определяемого как отношение финансового результата от обычной деятельности к выручке.

Другим приемом оценки «качества» получаемой чистой прибыли (чистая прибыль рассматривается как конечная характеристика наращения собственного капитала) является анализ динамики внутренних показателей доходности: «результат от реализации / выручка»; «результат от финансово-хозяйственной деятельности / выручка»; «результат отчетного года / выручка»; «чистая прибыль / выручка». Очевидно, что каждый следующий показатель испытывает влияние все большего числа факторов. Имея в виду, что последний показатель является обобщающим, расчет промежуточных показателей используется для лучшего понимания причин его изменения. Цель такого анализа - подтвердить стабильность получения данного чистого дохода с каждого рубля продаж.

Таким образом, в данном пункте дипломной работы мы рассмотрели некоторые методики проведения анализа доходов и расходов предприятия.

2.2 Методика анализа финансовых результатов

Прибыль - важнейший комплексный показатель оценки деятельности предприятия, отражающий все стороны работы: объем, ассортимент, качество, себестоимость.

Для максимизации прибыли важным является выявление факторов, повлиявших на размер прибыли. Наиболее важное значение имеет анализ «затраты - выручка-прибыль» предполагает использование трех элементов [47]:

§ маржинальный доход;

§ относительный доход;

§ передаточное отношение, или операционный (производственный) рычаг.

Маржинальный доход (МД) - это разница между выручкой от продаж (В) и переменными затратами на ее производство (ПЕР), т.е.

МД = В-ПЕР

Относительный доход (СОД) - это маржинальный доход (МД), выраженный в процентах по отношению к выручке от продаж (В)

СОД = (МД / В) *100

Передаточное отношение (ПО) - это отношение маржинального дохода (МД) к прибыли от реализации продукции (Пр):

ПО = МД / Пр

Маржинальная прибыль выше там, где выше удельный вес постоянных затрат. Это объясняется тем, что в условиях научно-технического прогресса постоянные затраты растут более высокими темпами, чем переменные, в основном за счет использования более производительного и соответственно более дорогого оборудования, что дает снизить переменные затраты за счет повышения производительности труда

Большие или меньшие потенциальные возможности предприятий определяются с помощью передаточного отношения, то есть рычага, называемого операционным или производственным. Передаточное отношение выражает взаимосвязь между переменными и постоянными затратами, и оно тем выше, чем выше постоянные затраты по отношению к переменным. При равном росте объема реализации более высокие темпы роста прибыли будут у тех предприятий, у которых больше передаточное отношение (ПО), так как:

П_р = ПО * В,

где П_р - темпы роста прибыли в планируемом периоде, %;

В-темпы роста выручки от продаж в планируемом периоде, %.

Маржинальный метод анализа взаимосвязи «затраты - выручка-прибыль» позволяет:

1. рассчитать зависимость темпов роста прибыли от объема реализации;

2. определить соотношение затрат, цены и объема реализации продукции;

3. достаточно точно планировать прибыль предприятия и определять наиболее рентабельные виды продукции и производства.

Одно из важнейших преимуществ маржинального метода состоит в том, что с его помощью можно определить так называемый уровень нулевой прибыли, то есть тот объем реализации, при котором у предприятия не будет ни прибыли, ни убытков. Условием уровня нулевой прибыли является ситуация, когда выручка от продаж равна переменным (ПЕР) и постоянным (ПОС) затратам:

В = ПЕР + ПОС

Объем реализации в натуральном выражении при уровне нулевой прибыли можно определить по следующей формуле:

ОР _нат = ПОС / МД _ед,

где ОР _нат - объем реализации в натуральном выражении;

ПОС - постоянные затраты;

МД _ед - маржинальный доход на единицу продукции.

Этот же показатель в денежном выражении определяется следующим образом:

ОР_руб. - объем реализации в денежном выражении;

ОД - относительный доход.

Прибыль характеризует не весь доход, полученный в процессе предпринимательской деятельности, а только ту часть дохода, которая «очищена» от понесенных затрат на осуществление этой деятельности. Иными словами, в количественном выражении прибыль является остаточным показателем, представляющим собой разность между совокупным доходом и совокупными затратами в процессе осуществления предпринимательской деятельности. [26]