Роль налогов в экономической системе Республики Казахстан

В 1776 г. великий шотландский экономист и философ А. Смит в работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» впервые формулирует принципы налогообложения, дает определение налоговым платежам, обозначив их место в финансовой системе государства, а также указав, что налоги для плательщика есть показатель свободы, а не рабства. Страны Европы способствуют развитию «налоговой идеологии», направленной на разработку теоретических основ всеобщности налогообложения.

К середине XIX в. уменьшается число налогов, большее значение придается соблюдению юридической формы при их введении и взимании. Постепенно наряду с развитием финансовой науки происходит становление научно-теоретических воззрений на природу, проблемы и методики налогообложения. Ни одна экономическая школа, ни одна финансовая теория не обошли своим вниманием вопросы государственных финансов и налогообложения. Во второй половине XIX в. многие государства предприняли попытки воплотить научные разработки на практике.

Новейшее время (с XX в.). Достижения финансовой науки были опробованы и в ходе налоговых реформ, проведенных после Первой мировой войны и полностью основанных на научных принципах налогообложения. Именно тогда в большинстве индустриально развитых стран была заложена конструкция современных налоговых систем, в которой прямые налоги, прежде всего индивидуальный подоходно-прогрессивный, заняли ведущее место Об эволюции налоговых систем западных стран см. подробнее: Финансы: Учебник / Под ред. В.В. Ковалева. - М., 2004, С. 100. .

Создать приемлемую в ходе продолжительного времени налоговую систему на основании вышеупомянутых научных изысканий не удалось. История налоговых систем индустриально развитых капиталистических государств после Второй мировой - эпоха непрекращающихся налоговых реформ, направленных на поиск оптимального сочетания прямого и косвенного налогообложения, степени налогового воздействия на экономику, величины налогового бремени, налоговых льгот, период бурного совершенствования национального и международного налогового законодательства. На рубеже XX -- XXI вв. в Европе начинает формироваться налоговая система Совета Европы.

2. АНАЛИЗ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ КАЗАХСТАНА

2.1 Система налоговых органов Казахстана, задачи и функции

По мнению Пушкарева В.М. в налоговой доктрине, он определяет налоговую систему как совокупность налогов, взимаемых в государстве, формы и методы их построения, методы исчисления налогов и налоговый контроль Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Уч. пос. - М, 2007, С. 151. . Во-первых, ни одна система не может определяться как простая совокупность составляющих ее элементов. Система как таковая возникает в результате наличия определенных взаимосвязей между отдельными элементами, обеспечивающих органическую цельность и единство и создающих качественно новые свойства, не сводящиеся к сумме свойств отдельных элементов. Во-вторых, даже с точки зрения простого перечисления составляющих данную систему элементов приведенное определение является исключительно односторонним и неполным. Оно не включает целый блок важных для построения налоговой системы элементов, связанных с организацией налоговых отношений. В налоговой системе разделяются две, хотя и неразрывно связанные между собой, но относительно самостоятельные подсистемы.

Рисунок 1. Структура налоговой системы Коровкин В.В. Указ. соч., С. 198.

Первая из них включает совокупность действующих в данной стране в данный период ее развития налогов и сборов. Ее можно назвать системой налогообложения, которая определяет виды взимаемых налогов и сборов, порядок их исчисления и уплаты, а также порядок их установления, введения в действие, изменения и распределения между бюджетами и государственными внебюджетными фондами. Система налогообложения отражает в первую очередь экономическое содержание налоговых отношений и является наиболее подвижной частью налоговой системы. Она должна своевременно корректироваться в соответствии с изменениями социально-экономических условий в стране. Таким образом, понятие система налогообложения не тождественно понятию налоговая система. Оно более узкое и составляет лишь часть налоговой системы.

Вторая подсистема определяет экономическиеосновы налоговых отношений и включает в себя свод регламентирующих их норм и правил. Ее можно назвать системой регулирования налоговых правоотношений, которая устанавливает права, обязанности и ответственность сторон, формы и методы налогового контроля, систему государственных органов, обеспечивающих этот контроль, и порядок налогового производства Худяков А.И., Бродский Г.М. Теория налогообложения: Учебное пособие. - Алматы, 2002,С. 231.. По сравнению с системой налогообложения система налоговых правоотношений более стабильна. Ее существенные изменения, как правило, инициируются с изменениями политического строя или государственного устройства страны.

Обе части налоговой системы неразрывно связаны между собой и могут существовать и нормально функционировать только совместно. Система налогообложения без системы регулирования Налоговых правоотношений становится недееспособной, а система регулирования налоговых правоотношений без системы налогообложения - беспредметной и ненужной.

Рассмотрим далее налоговые органы Республики Казахстан, их задачи и структуру.

Налоговые органы подчиняются непосредственно по вертикали соответствующему вышестоящему органу налоговой службы и не относятся к местным исполнительным органам.

Уполномоченный орган осуществляет руководство налоговыми органами.

Разработка общих направлений налоговой политики, определение основных принципов налогообложения возложены высшие органы государственной власти - Президента, Парламент страны. Парламент как законодательный орган в соответствии с Конституцией рассматривает, разрабатывает и принимает законы о налогах, сборах, обязательных платежах, а также поправки к законодательным актам. Все законодательные проекты о введении или отмене тех или иных налогов и сборов, об освобождении от их уплаты на территории страны вносятся в Парламент при наличии заключения Правительства на основе оценки реальной экономической ситуации в стране и её регионах.

На органы Налогового комитета возлагается ответственность за полноту сбора налогов и других обязательных платежей в бюджеты всех уровней на основе налогового законодательства и других законодательных актов, предусматривающих поступление платежей в государственный бюджет, и других финансовых обязательств перед государством.

Оперативное управление, то есть принятие комплекса мер, преследующих целью максимальное привлечение налоговых поступлений в государственную казну при минимальных затратах, осуществляется Налоговым комитетом Министерства финансов Республики Казахстана. На данное подразделение, в пределах его компетенции, возложены организационные и контрольно - надзорные функции в сфере обеспечения поступлений налогов и обязательных платежей в бюджет, полноты организации и регулирования сборов и других обязательных платежей в бюджет, полноты и своевременности перечисления обязательных пенсионных взносов и социальных отчислений в фонды социального страхования.

Министр финансов Республики Казахстан осуществляет общее руководство органами налоговой службы, кроме оперативно - розыскной и уголовно - процессуальной деятельности.

Положение о Налоговом комитете Министерства финансов утверждаются Правительством Республики Казахстан.

Органы налоговой службы всех уровней содержаться за счет средств республиканского бюджета.

Основные задачи, выполняемые Налоговым комитетом Республики Казахстан, оговорены в главе 3 Налогового кодекса Республики Казахстан:

1) обеспечение полного и своевременного поступления налоговых платежей в бюджет и других финансовых обязательств перед государством в размерах и суммах, утвержденных в республиканском и местных бюджетах на соответствующий год, а также обеспечение полного и своевременного перечисления обязательных пенсионных взносов. Таким образом, на налоговую службу возложены функции сбора государственных доходов;

2) изучение эффективности налогового законодательства;

3) участие в подготовке проектов законов, договоров по вопросам налогообложения с другими государствами;

4) разъяснение налогоплательщикам их прав и обязанностей, своевременное информирование налогоплательщиков об изменении налогового законодательства и нормативно - правовых актов по налогообложению.

В соответствии с возложенными задачами комитет выполняет следующие функции:

- осуществляет контроль за соблюдением налогового законодательства и других нормативно-правовых актов, регулирующих вопросы налогообложения;

- осуществляет контроль за обеспечением правильного исчисления, полного и своевременного внесения в бюджет налогов и других обязательных платежей, а также обязательных взносов и отчислений в фонды социального страхования, содействия занятости, обязательного медицинского страхования, Государственный центр по выплате пенсий, накопительные пенсионные фонды;

- осуществляет проверки заявлений, сообщений и другой информации о нарушениях налогового законодательства;

- проводит среди налогоплательщиков разъяснительную работу по применению налогового законодательства;

- проводит анализ и оценку нарушений налогового законодательства и вносит соответствующие предложения по устранению причин и условий, способствующих налоговым преступлениям и правонарушениям;

- получает, обобщает и анализирует отчеты о поступлениях налогов, а также ведет учет начисленных и уплаченных налогов в бюджет;

- проводит проверки организации работы территориальных налоговых органов по сбору налогов и других обязательных платежей в бюджет, а также обязательных взносов и отчислений в фонды государственного социального страхования, содействия занятости, обязательного медицинского страхования, Государственный центр по выплате пенсий, накопительные пенсионные фонды;

- по результатам проверок принимает меры к устранению выявленных недостатков и нарушений;

- заслушивает отчеты руководителей структурных подразделений Налогового комитета и руководителей территориальных налоговых органов;

- оказывает методическую и практическую помощь территориальным налоговым органам;

- изучает и внедряет опыт работы налоговых органов;

- проводит мероприятия по повышению квалификации кадров;

- осуществляет связь с налоговыми органами иностранных государств и международными налоговыми организациями в соответствии с имеющимися соглашениями, изучает опыт организации деятельности налоговых служб зарубежных стран и разрабатывает предложения по его практическому применению;

- в пределах своей компетенции реализует межгосударственные и межправительственные соглашения по вопросам налогообложения;

- разрабатывает и утверждает в установленном порядке методические и инструктивные материалы, готовит разъяснения по применению налогового законодательства;

- принимает меры по созданию информационных систем и других средств автоматизации и компьютеризации налоговых органов.

Органы налоговой службы взаимодействуют с центральными и местными органами исполнительной власти, правоохранительными органами, финансовыми и другими контролирующими органами, принимают меры по осуществлению совместного контроля, обеспечивают обмен информацией с учетом положений Указа о налогах в части сохранения в тайне сведений о налогоплательщиках. Полученных налоговой службой при исполнении своих служебных обязанностей. Налоговый комитет входит в единую систему Министерства финансов Республики Казахстан и имеет органы с вертикальной подчиненностью, состоящие из налоговых департаментов по областям, по районам и районах в городах. Уполномоченный государственный орган осуществляет руководство налоговыми органами. Руководители налоговых органов назначаются на должности первым руководителем уполномоченного государственного органа. Комитет имеет территориальные подразделения, являющиеся юридическими лицами в форме государственного учреждения, создаваемые и упраздняемые Правительством Республики Казахстан, к которым относятся налоговые департаменты по областям, городам Астане и Алматы, налоговые управления по районам, городам и районам в городах, а также налоговые департаменты на территории специальных экономических зон и межрайонные налоговые управления (рисунок 2).

Рисунок 2. Структура Налоговых ведомств по подчиненности

Комитет возглавляет председатель, назначаемый на должность и освобождаемый от должности Правительством Республики по представлению Министерства финансов РК. Председатель Комитета имеет заместителя, который назначается и освобождается от должности Министерством финансов по представлению председателя Комитета. Председатель организует и руководит работой Комитета, несет персональную ответственность за выполнение возложенных на комитет задач и осуществление им своих функций.

Структура руководства Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан имеет следующие подразделения:

- Управление администрирования и мониторинга крупных налогоплательщиков;

- Управление налогового администрирования;

- Управление методологии;

- Управление международного налогообложения;

- Управление внутренней работы;

- Управление анализа и текущего прогнозирования доходов;

- Управление информационных технологий

- Управление организационно - финансового обеспечения;

- Управление налоговых апелляций;

- Управление непроизводственных платежей;

- Юридическое управление;

- Управление администрирования акцизов.

2.2 Экономические основы построения налоговой системы

В начале рассмотрим конституционные основы налогообложения в Республике Казахстан.

В плане сравнения Конституции Республики Казахстан с конституциями зарубежных государств по вопросам налогообложения известный казахстанский юрист А.И.Худяков отмечает, что, к сожалению, наша Конституция проигрывает им по многим параметрам Худяков А.И., Бродский Г.М. Указ. соч. С. 391. .

Так, в Конституции Республики Казахстан обязанность уплаты налогов предусмотрена лишь в отношении граждан (статья 35), в то время как эта обязанность, что предусмотрено в большинстве зарубежных конституциях и что фактически имеет место, должна охватывать всех налогоплательщиков, в том числе и юридические лица.

Конституция не указано и возникает вопрос о сущности налогов и их назначении. В частности, не отображены положения, определяющие налог как установление государства, предназначенное для обеспечения финансирования его деятельности. Не оговорено даже само право государства на установление налогов. В результате оказались до сих пор неизжитыми теоретические представления, согласно которым налог используется в целях удовлетворения потребностей общества и устанавливается чуть ли не самим обществом. Искажение сути налога позволяет государственным органам проводить политику налогового произвола, прикрываясь интересами общества и действуя как бы от его имени.

В отличие от многих зарубежных конституций в нашей Конституции не предусмотрено никаких механизмов и ограничений, обеспечивающих защиту членов общества, в первую очередь граждан, от беспредельного налогового гнета, произвола и деспотизма государства в сфере налогообложения. И это, по мнению автора, является существенным недостатком Конституции Республики Казахстан.

Не предусмотрено в Конституции Республики Казахстан и достаточно распространенное в конституциях других государств положение о недопустимости придания обратной силы законов, устанавливающих новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков.

И, конечно же, Конституцию Республики Казахстан можно упрекнуть и в том, что вопросам налогообложения она уделяет явно недостаточно внимания. Так, в нашей Конституции слова «налог» и «налогообложение» встречаются лишь 3 раза (ст. 35, 54, 61). Между тем, скажем, в Конституции Бразилии налогообложению посвящена 21 статья, причем все они весьма развернутые и подробные. В большинстве конституций стран Западной Европы вопросам финансов, бюджета и налогообложения посвящены специальные разделы или главы. И давно уже замечено, что чем скудней уровень конституционного регулирования налогообложения, тем больше налогового произвола со стороны государства. Регулирование налогообложения на уровне конституции - показатель развития гражданского общества, становления правового государства и уровня защиты прав и свобод человека и гражданина в стране.

Статья 2 Налогового кодекса определила, что налоговое законодательство Республики Казахстан состоит из Налогового кодекса, а также нормативных правовых актов, принятие которых предусмотрено Налоговым кодексом (например, декларации, расчеты и другие формы налоговой отчетности).

Впервые на законодательном уровне закреплены принципы налогообложения в Республике Казахстан. Уместно назвать их - это обязательность уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, определенность, справедливость налогообложения, единство налоговой системы, гласность.

Кодекс детально раскрывает такие понятия как «налоги», «другие обязательные платежи», «прямые налоги», «косвенные налоги», «иное обособленное структурное подразделение юридического лица». Эти, на первый взгляд, сугубо теоретические формулировки имеют глубокий практический смысл. Законодатель и налогоплательщик приходят к единому пониманию природы и сущности налогов.

В отличие от ранее действующего законодательства налоговый Кодекс дает им сущностную характеристику. Под прямыми налогами понимаются налоги, уплаченные непосредственно с доходов или имущества налогоплательщика. Косвенными налогами являются налоги, устанавливаемые в виде надбавки к цене или тарифу, непосредственно не связанные с доходами или имуществом налогоплательщика.

Определение «иного структурного подразделения юридического лица» позволит эффективнее администрировать налогоплательщиков и их подразделения. Ведь часто возникает ситуация, когда налогоплательщик встает на учет в налоговом органе в одном месте, а фактически ведет бизнес в другом. Прежде налоговые органы не могли администрировать такой бизнес на своей территории, так как это является прерогативой налогового органа, в котором состоит на учете налогоплательщик. С принятием Кодекса этот недостаток будет устранен.

Еще одним нововведением кодекса является раскрытие понятия «налоговый агент», под которым понимается юридическое лицо, индивидуальный предприниматель, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налогов от источника выплаты. Налоговый агент имеет такие же права и несет такие же обязанности, что и налогоплательщик.

Существенно расширены права налогоплательщика, ему предоставлены новые права. Среди них - право получать информацию о действующих налогах и других обязательных платежах в бюджет, об изменениях в налоговом законодательстве; представлять свои интересы по вопросам налоговых отношений лично либо через своего представителя; получать выписку из лицевого счета о состоянии расчетов с бюджетом по исполнению налогового обязательства; требовать соблюдения налоговой тайны.

Принципиальным нововведением является закрепление института представителей налогоплательщика, могущих представлять интересы последнего в отношениях с налоговыми органами.

Сохранилось право налоговых органов получать от налогоплательщика по перечню, утверждаемому правительством Республики Казахстан, информацию в виде электронных документов. Мониторинг крупных налогоплательщиков, дающий свои положительные результаты и доказавший свою эффективность, нашел свое закрепление в проекте нового Кодекса.

Кодекс подробно регламентирует обязанности налоговых органов. Главные из них - соблюдение прав налогоплательщика, и защита интересов государства. Свое место в документе нашла регламентация прав и обязанностей органов налоговой полиции, таможенных органов.

Документ не просто отражает весь спектр отношений между бюджетом страны и конкретным налогоплательщиком, он выстраивает их на качественно новом уровне, отвечающем современным мировым стандартам. Именно поэтому налоговый кодекс получил высокую оценку отечественных и международных экспертов.

Статья 2 Налогового кодекса четко определила, что:

1) ни на кого не может быть возложена обязанность по уплате налогов и других обязательных платежей в бюджет, не предусмотренных Налоговым кодексом;

2) налоги и другие обязательные платежи в бюджет устанавливаются, вводятся, изменяются или отменяются в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом.

Принятие этих норм предусматривает регулирование вопросов поступления в бюджет налогов и других обязательных платежей только Налоговым кодексом.

Согласно статье 54 Конституции Республики Казахстан только Парламент устанавливает и отменяет государственные налоги и сборы Конституция Республики Казахстан. - Алматы, 2007..

При этом необходимо подчеркнуть, что установление новых налогов и других обязательных платежей в бюджет, изменение ставок и налоговой базы действующих налогов и других обязательных платежей в бюджет могут быть приняты не позднее 1 декабря текущего года и введены в действие не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия.

Данная норма является прогрессивным шагом в налоговом законодательстве Республики Казахстан, так как гарантирует налогоплательщикам и органам налоговой службы стабильность налогового законодательства Республики Казахстан в течение одного календарного года. Ибо до принятия данной нормы, в действующее налоговое законодательство в течение одного календарного года вносились изменения и дополнения, которые невозможно было даже отслеживать, менялись также ставки налогов и других обязательных платежей в бюджет, которые отрицательно влияли на финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщика.

Принципы налогообложения являются основополагающими для налоговой системы в целом. Они должны прорабатываться кардинальным образом, быть развернутыми, точными и звучать как постулаты для того, чтобы заложить основы налогообложения. Их можно рассматривать как стратегические цели, единые для всех и определяющие методологию налогового планирования. Прежде чем принять какой-либо законодательный акт, необходимо проверять его на соответствие принципам налогообложения Боброва А.В. Концептуальная модель теории налогов // Финансы и кредит, 2005, № 23, С. 42..

Согласно статье 4 Налогового кодекса РК налоговое законодательство Республики Казахстан основывается на принципах обязательности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, определенности, справедливости налогообложения, единства налоговой системы и гласности налогового законодательства. Положения налогового законодательства Республики Казахстан не могут противоречить принципам налогообложения, установленным настоящим Кодексом.

Принцип обязательности налогообложения состоит в том, что налогоплательщик обязан исполнять налоговые обязательства в соответствии с налоговым законодательством в полном объеме и в установленные сроки (ст. 5).

Принцип определенности налогообложения означает, что налоги и другие обязательные платежи в бюджет Республики Казахстан должны быть определенными. Определенность налогообложения означает возможность установления в налоговом законодательстве всех оснований и порядка возникновения, исполнения и прекращения налоговых обязательств налогоплательщика (ст. 6).

Согласно принципу справедливости налогообложения (ст. 7) налогообложение в Республике Казахстан является всеобщим и обязательным. Запрещается предоставление налоговых льгот индивидуального характера.

Принцип единства налоговой системы (ст. 8) означает, что налоговая система Республики Казахстан является единой на всей территории Республики Казахстан в отношении всех налогоплательщиков.

И, наконец, в соответствии со ст. 9. (принцип гласности налогового законодательства) нормативные экономические акты, регулирующие вопросы налогообложения, подлежат обязательному опубликованию в официальных изданиях.

Представленных в НК РК пять принципов налогообложения недостаточно для полновесного выполнения налогами их функций, тем более, что данное позиционирование не подкреплено системой наказаний работников государственных и налоговых органов, а потому нередки случаи нарушения заявленных принципов.

Основными принципами налогообложения в дополнение к представленным выше должны стать Соколов А.А. Теория налогов. - М., 2003, С. 97.:

принцип целеполагания;

принцип равнозначности всех налогов и сборов;

принцип избежания двойного налогообложения;

принцип дистанционного общения налогоплательщиков с работниками налоговых органов;

принцип простоты (системности) построения налогов и сборов;

принцип невмешательства во внутренние дела налогоплательщиков;

принцип самодостаточности налоговых доходов бюджетов;

принцип гражданского равноправия налогоплательщиков и работников налоговых органов;

Принцип целеполагания должен быть реализован до начала функционирования налоговой системы на этапе планирования, а именно до построения принципиальной схемы налогов и сборов. От выбранных государством ориентиров будет зависеть организационная структура налоговой системы в целом, совокупности налогов и сборов и каждого отдельного нормативного документа по конкретному налогу или сбору Налоги, налогообложение и налоговое законодательство: Учебное пособие. - СПб, 2001, С. 175..

Принцип равнозначности всех налогов и сборов показывает, что эффективность каждого налогового канала, т.е. доли поступлений по конкретному налогу в общей сумме налоговых доходов бюджета должны быть соизмеримы между собой. Выраженные в процентах, эти доли должны наглядно показать эффективность мероприятий по организации сбора конкретного налога. Целесообразно считать неэффективными каналы, дающие менее 1% налоговых доходов бюджета.

Критерий в 1% выбран как минимально допустимый при текущих затратах по сбору налогов и с учетом специфики построения современной налоговой и бюджетной системы.

Как не соответствующие принципу равнозначности, налоги на игорный бизнес и на операции с ценными бумагами необходимо отменить, регулируя эти виды деятельности только в рамках налога на прибыль организаций. Налоги «на совокупный доход» может сделать действенными только реальная программа поддержки малого предпринимательства, в том числе создание комфортных условий для частных капиталов и малых предприятий, а также действительно льготный налоговый режим обложения единым налогом с законодательным закреплением льгот.

Государственную пошлину и ресурсные налоги отменять нецелесообразно по психологическим и моральным мотивам, но, например, ресурсный налог можно сделать единым и дифференцировать ставку в зависимости от вида и количества используемого ресурса (земля, вода, воздух, фауна, флора).

Принцип избежания двойного налогообложения реализуется в двух направлениях. Первое, классическое, основанное на межгосударственных соглашениях, право субъекта, уплатившего налоги за рубежом своей страны по поводу полученных там доходов, на зачет этих налогов при налогообложении его деятельности в собственном государстве.

Второе направление реализации принципа избежания двойного налогообложения заключается в общепризнанном тезисе: «один и тот же объект может облагаться налогом определенного вида один раз за налоговый период». Фраза известная, но в качестве принципа налогообложения почему-то не декларируется, возможно потому, что этот тезис неоднократно нарушался как в случае параллельного применения налога на добавленную стоимость и налога с продаж. Если смотреть на вопрос шире, то все косвенные налоги находятся в диссонансе с этим принципом. Если подакцизный товар пересекает границу, то на его стоимость сначала начисляются акцизы, затем таможенные пошлины и налог на добавленную стоимость.

Международные договоры во избежание двойного налогообложения (налоговые конвенции), заключаемые Казахстаном, распространяются на налоги, на доходы, имущество и капитал, которые имеют общегосударственный характер для большинства стран, а также регулируют вопросы уклонения от уплаты налогов.

Основной принцип налоговых конвенций - разделение прав договаривающихся государств в отношении налогообложения тех или иных доходов путем обеспечения налогоплательщику возможности уплатить налог только в одном из государств. Другое же предоставляет ему зачет на уплаченную сумму налога.

Заключение и применение налоговых конвенций позволило многократно увеличить приток инвестиций в Казахстан, защитить наши компании от дискриминационного налогообложения при осуществлении деятельности в иностранных государствах. И создать благоприятную среду для расширения экономического сотрудничества между государствами.

Принцип дистанционного общения налогоплательщиков с работниками налоговых органов подразумевает использование только единой компьютерной сети для отправления налоговых деклараций, извещений об уплате налогов, ненормативной переписки, а также для обработки данных по каждому налогоплательщику. Преимуществами такой системы будут:

ускорение поступления документов и сообщений;

отсутствие личностных факторов при общении;

повышение уровня безопасности работников налоговых органов;

сплошная и точная обработка данных о доходах, имуществе, сделках налогоплательщиков;

сопоставительный анализ доходов и расходов физических лиц; фактического и задекларированного объема операций юридических лиц;

направленность работников налоговых органов на значительный уровень отклонений фактических значений от указанных в налоговыхдекларациях, а не на «мелкие» несостыковки по различным причинам;

высокий уровень организации контроля со стороны руководства за нижестоящими работниками налоговых органов;

надежность взаимодействия налоговых органов и организаций, законодательно обязанных предоставлять им информацию о налогоплательщиках;

высокая пропускная способность системы в даты предоставления налоговой отчетности и календаря платежей;

отсутствие необходимости у налогоплательщика поиска реквизитов для уплаты налогов.

Принцип простоты (системности) построения налогов и сборов не связан с принципом обязательности определения всех элементов налогообложения. Это самостоятельный тезис, означающий, что эти, уже определенные элементы, должны быть сформированы таким образом, чтобы каждый из них содержал только относящиеся к нему положения, читался без двойного смысла и подтекста, не повторялся тезисно в другом элементе несколько в другой трактовке, содержал полную и самодостаточную информацию, не приводил к появлению дополнительных вопросов, был увязан системно и нумерационно с другими элементами. Особенно это относится к информационно объемным налогам: НДС, акцизам, налогу на прибыль организаций, таможенной пошлине.

Принцип невмешательства во внутренние дела налогоплательщиков предполагает не только сохранение налоговой тайны юридического или физического лица работниками налоговых органов, в понятие которой необходимо включить и сведения о нарушении налоговой дисциплины, но и установление той грани, когда действия должностных лиц налоговых органов наносят ущерб налогоплательщику. Такая регламентация сделает их отношения равноправными, позволит установить меры ответственности за нарушение нормативов и определит аналогичные для всех участников отношений юридические правила: пока не доказано, что налоговое правонарушение имеет место, не могут быть ограничены права налогоплательщика на свободу предпринимательства.

2.3 Анализ налоговой системы Казахстана

Понятие система налогов означает, что налоги и сборы представляют собой целостное образование, состоящее из множества элементов, сходящихся между собой в определенной связи (координации, функциональной зависимости и т.д.) Парыгина В.А., Тедеев А.А. Указ. соч. С. 36.. Система налогов и сборов - комплекс взаимосвязанных элементов, совокупность взимаемых налогов и сборов, взимание которых предусмотрено налоговым законодательством. Одновременно сама она является элементом системы более высокого порядка - элементом налоговой системы Казахстана.

Оспанов М.Т. в монографии в научных целях определяет систему налогов как концептуально взаимосвязанная и динамично развивающаяся, многокомпонентная и многофункциональная налоговая структура, состоящая из определенного набора различных видов налогов и других обязательных платежей в бюджет, действующая единовременно в рамках единого налогового законодательства, в пределах единого налогового пространства в целях единой налоговой политики Оспанов М.Т. Указ. соч. , С. 288..

Согласно новому Налоговому кодексу в Казахстане с 2008 года действует следующая система налогов. В статье 55 этого кодекса установлены 13 видов налогов, 5 видов сборов, 10 видов платы, 2 вида таможенных платежей и государственная пошлина (таблица 1).

Таблица 1. Система налогов Казахстана Налоговый кодекс от 10 декабря 2008г №99-IV «О налогах и других обязательных платежах в бюджет»

НАЛОГИ	Корпоративный подоходный налог Индивидуальный подоходный налог Налог на добавленную стоимость Акцизы Рентный налог на экспорт Специальные платежи и налоги недропользователей Социальный налог Налог на транспортные средства Земельный налог Налог на имущество Налог на игорный бизнес Фиксированный налог Единый земельный налог
СБОРЫ	Регистрационные сборы Сбор за проезд автотранспортных средств по территории Республики Казахстан Сбор с аукционов Лицензионный сбор за право занятия отдельными видами деятельности Сбор за выдачу разрешения на использование радиочастотного спектра телевизионным и радиовещательным организациям
ПЛАТА	Плата: За пользование земельными участками За пользование водными ресурсами поверхностных источников За эмиссии в окружающую среду За пользование животным миром За лесное пользование За использование особо охраняемых природных территорий За использование радиочастотного спектра За предоставление междугородней и (или) международной телефонной связи, а также сотовой связи За пользование судоходными водными путями За размещение наружной (визуальной) рекламы
Другие платежи	Государственная пошлина Таможенные платежи: -таможенная пошлина -таможенные сборы

Налог - это установленный государством обязательный платеж, взимаемый с юридических и физических лиц в целях обеспечения деятельности государственных органов. Под сбором понимается обязательный взнос, уплата которого является одним из условий предоставления определенных прав. Пошлина - это один из видов обязательных платежей, взимаемых за совершение юридически значимых действий взамен государственной услуги.

Категория «налога» для субъекта является своего рода принудительным платежом, тогда как сбор носит компенсационный характер, и его размер возмещает те затраты, которые понесет государственный орган, оказывающий услуги заявителю. Другими словами, размер сбора корреспондируется со стоимостью услуги, тогда как измерителем налога является платежеспособность плательщика. Например, в Казахстане плательщиками сбора за право реализации товаров на рынках РК уплачивается за каждый квадратный метр занимаемой рыночной площади (согласно акту инвентаризации рыночных площадей и паспорту рынка) в зависимости от утвержденной ставки.

Пошлина является разновидностью доходов бюджета, т.е. государства в целом. Она взыскивается вне зависимости от стоимости оказываемых плательщику услуг и является своеобразной выгодой, получаемой индивидом. Относительно отличия налога от платы можно заметить, что налог является безвозмездным и без эквивалентным платежом, а плата - возмездным и эквивалентным.

Рассмотрим действующие виды налогов, установленные новым Налоговым кодексом Республики Казахстан с января 2009 г.

Доходы республиканского бюджета в основном выполняются за счет корпоративного подоходного налога, НДС и поступления от использования природных ресурсов. Доля трех налогов - более 91 процента от доходов республиканского бюджета, а поступления от остальных налогов, сборов и таможенных платежей соответственно менее 9 процентов Нурумов А., Омаров К. Влияние налоговой нагрузки на экономический рост Республики Казахстан // АльПари, 2006, № 1, С. 32..

Корпоративный подоходный налог. Данный вид налога занимает значительное место в поступлениях государственного бюджета Казахстана - около 27%.

Механизм обложения корпоративным подоходным налогом определяет порядок исчисления, уплаты, условия взимания, льготы и санкции, сроки уплаты налога юридическими лицами.

В основных чертах этот механизм, согласно Законодательству Республики Казахстан, сводится к следующему См. подробнее: Корпоративный подоходный налог: Комментарии и консультации. - Алматы, 2002.. Налог уплачивает юридические лица, резиденты и нерезиденты Республики Казахстан, получающие доход, в том числе и некоммерческие и бюджетные организации по доходам от предпринимательской деятельности.

Объектом обложения является:

1) налогооблагаемый доход;

2) доход, облагаемый у источника выплаты;

3) чистый доход юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение.

Совокупным годовым доходом (СГД) является годовой доход юридического лица резидента из разных источников.

Полученный совокупный годовой доход подлежит корректировке, которая состоит в исключении из него определенных сумм.

Из скорректированного СГД производятся вычеты для определения налогооблагаемого дохода.

Налоговыми вычетами называются расходы налогоплательщика, связанные с получением совокупного годового дохода в пределах, регламентированных законодательством.

Полученный после вычетов налогооблагаемый доход подлежит корректировке.

Разрешен перенос убытков от предпринимательской деятельности (то есть превышения предусмотренных вычетов над скорректированным совокупным годовым) на срок до трех лет (включительно); убытки, связанные с недропользованием, переносятся на срок до семи лет (включительно) См. подробнее: Каргажанов З.К. и др. Платежи и налоги за недропользование. - Алматы, 2001, С. 47.; перенос убытков означает уменьшение налогооблагаемого дохода последующих налоговых периодов; в этом случае доход уменьшается на сумму убытков и, соответственно, уменьшается уплачиваемый налог. К таким убыткам относятся убытки от реализации ценных бумаг, зданий, строений, сооружений.

К доходам, облагаемым у источника выплаты относятся:

1) дивиденды;

2) вознаграждение по депозитам, за исключением вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам по их вкладам в банках и организациях, осуществляющих отдельные виды банковских операций;

3) выигрыши;

4) доходы нерезидентов из источников в Республике Казахстан, не связанные с постоянным учреждением таких нерезидентов;

5) определенные виды вознаграждений. Ставка подоходного налога установлена в 30%. Налогооблагаемый доход налогоплательщика, для которого земля является основным средством производства, с учетом корректировок, уменьшенный на сумму убытков, переносимых установленном порядке, подлежит обложению налогом по ставке 10%.

Доходы, облагаемые у источника выплаты, за исключением доходов нерезидентов из источников в Республике Казахстан, подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 15 %.

В соответствии с Законом РК «Об инвестициях» от 15 января 2005 г. налоговым законодательством предоставляются инвестиционные налоговые преференции по корпоративному подоходному налогу, земельному налогу и налогу на имущество.

К организациям, осуществляющим деятельность в нефтехимической промышленности, распространяется льготы по корпоративному подоходному налогу в уменьшении его на 100%.

По объектам налогообложения, расположенным на территориях специальных экономических зон (СЭЗ) и используемым при осуществлении видов деятельности, по перечню, установленному Положением о СЭЗ, сумма исчисленного кондоминиума, благотворительной и спонсорской помощи, безвозмездно переданного имущества, отчислений и пожертвований на безвозмездной основе, не подлежит налогообложению при направлении их на осуществление указанных видов деятельности.

Суммы авансовых платежей за период до сдачи декларации определяются в разнице уплаченных среднемесячных авансовых платежей за предыдущий налоговый период.

Индивидуальный подоходный налог. См. подробнее: Индивидуальный подоходный налог: Комментарии, консультации. - Алматы, 2002.

Данный вид налога является местным и поступление средств по данному платежу занимает около 8% всех налоговых платежей.

Плательщиками индивидуального подоходного налога являются физические лица, иностранные физические лица.

Объектом обложения является доход, облагаемый у источника выплаты и доход, не облагаемый у источника выплаты.

К доходам налогоплательщика, облагаемым у источника выплаты, относятся: доход работника (начисленные работодателем доходы, уменьшенные на сумму налоговых вычетов; доходы работника в натуральной форме; доход в виде материальной выгоды); доход от разовых выплат; пенсионные выплаты из накопительных пенсионных фондов; доход в виде дивидендов, вознаграждений, выигрышей; стипендии (за исключением выплачиваемых обучающимся в организациях образования, в размерах, установленных законодательством Республики Казахстан для государственных стипендий); доход по договорам накопительного страхования.

К доходам налогоплательщика, не облагаемым у источника выплаты, относятся следующие виды доходов: имущественный доход (прирост стоимости от реализации имущества, не используемого в предпринимательской деятельности; доход, полученный от сдачи в аренду имущества); налогооблагаемый доход индивидуального предпринимателя; доход адвокатов и частных нотариусов; прочие доходы.

Ставки налога установлены по ступенчатой прогрессии от 5% до 10% в зависимости от величины дохода, определяемого годовым расчетным показателем.

С 2007 года введена плоская шкала индивидуального подоходного налога на уровне 10 процентов, которая стала одной из самых низких в мире.

При этом из облагаемого дохода исключается минимальный размер заработной платы вместо месячного расчетного показателя. Основным эффектом введения данной нормы стало повышение мотивации людей к повышению собственного материального благополучия.

Косвенные налоги. Косвенные налоги выражают фискальные интересы государства. Разумное их применение может позитивно воздействовать на процесс ценообразования и влиять на структуру потребления. Кроме того, для налогоплательщиков предпочтительнее рост налогообложения их расходов, чем рост прямого налогообложения доходов. Использование налогов на потребление, каковыми являются акцизы, налог с продаж, налог на добавленную стоимость, более предпочтительно, так как:

· от них труднее уклоняться;

· с ними связано меньше экономических нарушений;

· они меньше сокращают стимулы к труду;

· в условиях отсутствия дефицита, включая и на товары-заменители, они оставляют за потребителем право выбора;

· для них характерна анонимность.

К косвенным налогам относятся также поступления от внешнеэкономической деятельности (таможенные доходы в виде таможенных пошлин, налогов на экспорт и импорт, разница в ценах товаров, реализуемых на внутреннем рынке и их фактурной стоимостью).

Следует отметить, что в доходах государственного бюджета поступления от косвенных налогов составляют порядка 26%. Однако рост налогов на потребление имеет также и недостатки, наиболее возможным из которых является их инфляционные и регрессивный характер. Но положительный эффект этих налогов перекрывает их отрицательное влияние. Если будут расти цены, а с ними и бюджетные расходы, то поступления от этих налогов будут увеличиваться с ростом цен. Это позволит получить средства для реализации социальных программ. В бюджетную систему будет встроен автоматический антиинфляционный механизм.

Из косвенных налогов наиболее значительным является налог на добавленную стоимость - НДС, введенный с 1992 г Подробнее см.: Налог на добавленную стоимость: Информационно-практическое пособие. Комментарии, консультации. - Алматы, 2002.. Главным аргументом в пользу его введения стало расширение базы обложения, высокая налоговая дисциплина и стабильность поступления платежей Ермекбаева Б.Ж. К вопросу совершенствования косвенных налогов в Республике Казахстан // Вестник КазНУ, серия экономическая, 2002, № 3, С. 12.. Он занимает 20% в общих налоговых поступлениях в бюджет государства, а именно в республиканский бюджет. Плательщик налога возмещает понесенные в результате его уплаты государству потери путем повышения цен и перекладывает уплату налога на покупателя.

Механизм зачета по налогу на добавленную стоимость (рисунок 3).

Рисунок 3. Взимание НДС с зачетом Мельников В.Д. Основы финансов: Учебник. - Алматы, 2007, С. 249.

Ставка налога за время его действия последовательно снижалась с 28% до 26%, 20%, 16% и затем - до 15% (применяется к размеру облагаемого оборота и облагаемого импорта). В 2008 году ставка налога на добавленную стоимость снижена до 12 процентов. Данная мера позволила предприятиям высвободить средства из оборота, которые были направлены на модернизацию производства, на его расширение и развитие.

К косвенным налогам относятся также таможенные платежи - таможенные пошлины и таможенные сборы, взимаемые с ввозимых, вывозимых, также транзитных товаров, предметов и услуг.

В третью группу косвенных налогов входят акцизы, которые являются новым элементом налоговой системы РК Нурумов А.А. Проблемы дальнейшего совершенствования системы налогообложения и бюджетного регулирования в Республике Казахстан // Вестник по налогам и инвестициям, 2002, № 5 - 6.. В налоговых поступлениях бюджета они занимают немногим более 2-3%. Акцизы - налоги на товары, включаемые в цену и оплачиваемые покупателем. Акцизы уплачивают производители товаров, имеющих в силу своих специфических свойств монопольно высокие цены и устойчивый спрос. Акцизами могут облагаться и услуги, при этом сумма налога включается в тариф. В Казахстане подакцизными товарами являются:

1) все виды спирта;

2) алкогольная продукция;

3) табачные изделия;

4) прочие изделия, содержащие табак;

бензин (за исключением авиационного), дизельное топливо;

6) легковые автомобили (кроме автомобилей с ручным управлением, специально предназначенных для инвалидов);

7) сырая нефть, газовый конденсат.

Подакцизными видами деятельности являются:

1) игорный бизнес;

2) организация и проведение лотерей.

Акцизы подразделяется на универсальные и индивидуальные Сейдахметова Ф.С. Налоги в Казахстане: Учебное пособие. - Алматы, 2002, С. 116.. Универсальные акцизы взимаются с валового оборота в процентах к стоимости товаров и услуг; к ним можно отнести налоги с продаж, с оборотов. Индивидуальных акцизов может быть достаточно много. Так, в Казахстане установлены акцизы на продукцию и товары внутреннего производства и импортируемые из других стран.

Ставки акцизов устанавливаются в процентах к стоимости товара - адвалорные или в абсолютной сумме на единицу измерения в натуральном выражении - твердые.

Налоги и специальные платежи недропользователей. Плательщиками налогов и специальных платежей недропользователей являются юридические и физические лица, в том числе и иностранные, осуществляющие операции по недропользованию в Республике Казахстан, а также переработку техногенных минеральных образований, находящихся в государственной собственности и уплачивается в республиканский бюджет.

Налоговый режим, установленный для недропользователя, определяется в контракте на недропользование, который заключается в порядке, установленном Правительством Республики Казахстан.

Установлены две модели налогообложения, исходя из основных видов контрактов Каргажанов З.К. и др. Указ. соч. , С. 107.:

1) уплата недропользователем всех видов налогов и других платежей, за исключением доли Республики Казахстан по разделу продукции;

2) уплату (передачу) недропользователем доли Республики Казахстан по разделу продукции, а также уплату всех видов налогов и других платежей за исключением: рентного налога на экспортируемую сырую нефть, газовый конденсат; роялти; рентного налога на экспортируемую сырую нефть, газовый конденсат; роялти; акциза на сырую нефть, газовый конденсат; налога на сверхприбыль; земельного налога; налога на имущество.

Специальные платежи и налоги недропользователей включают:

1) бонусы: подписной и коммерческого обнаружения;

2) роялти;

3) налог на сверхприбыль;

4) долю Республики Казахстан по разделу продукции;

5) дополнительный платеж недропользователя, осуществляющего деятельность по контракту о разделе продукции.

По бонусам, роялти и налогу на сверхприбыль недропользователями представляется налоговые декларации в территориальные налоговые органы.

Социальный налог. Социальный налог уплачивается на уровне местного бюджета. Он введён с 1999 года взамен действовавших до этого отчислений страховых взносов в социальные фонды: пенсионный, государственного социального страхования, обязательного медицинского страхования, содействия занятости населения. Суммарная ставка отчислений была установлена в 28% от фонда оплаты труда, а сумма выплачиваемых в фонды взносов относилась на издержки производства. За время действия налога ставки изменялись, а также дифференцировались для разных плательщиков от 26% до 6,5%, затем верхняя ставка была снижена до 21%. С 2004 г. установлены регрессивные ставки налога от 20% до 7% в зависимости от величины объекта обложения - облагаемого дохода работника, кратного годовому расчетному показателю. С 2008 года ставка снизилась от 11% до 4,5%. Юридические лица-резиденты Республики Казахстан, а также нерезиденты, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, филиалы и представительства, уплачивают социальный налог за иностранных специалистов административно-управленческого, инженерно-технического персонала по ставкам от 11 до 7%, с повышенной кратностью годовому расчетному показателю. Плательщиками социального налога являются:

1) индивидуальные предприниматели, за исключением осуществляющих расчеты с бюджетом на основе разового талона;

2) частные нотариусы, адвокаты;

3) юридические лица-резиденты Республики Казахстан;

4) нерезиденты, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, филиалы и представительства.

Налоги на собственность. Данная группа налогов приобретает в условиях рыночной экономики заметное место в связи с теми реальными изменениями, которые происходят в отношениях собственности по мере развития процесса разгосударствления и приватизации.

К налогам на собственность относятся: земельный налог, налог на имущество физических и юридических лиц, налог на транспортные средства.

Налоги на собственность поступают в местные бюджеты.