Земельный налог устанавливается налоговым кодексом Российской Федерации и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. Плательщики налога определены п.1 ст.388 НК РФ - это организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. [4]

Обратим внимание, что в соответствии с п.1 ст.131 ГК РФ права (собственности, постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок подлежат государственной регистрации. [1] Таковая (госрегистрация) в силу п.1 ст.2 Закона "О государственной регистрации прав на недвижимость" [7] является единственным доказательством существования зарегистрированного права. Другими словами, зарегистрировано соответствующее право на земельный участок в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП), что подтверждено правоустанавливающим документом, - вы уплачиваете налог. (Письма Минфина России от 24.07.2009 N 03-05-06-02/66, от 22.07.2009 N 03-05-05-02/40, от 04.04.2008 N 03-05-05-02/19, от 28.12.2007 N 03-05-06-02/141, от 27.12.2007 N 03-05-06-02/139, ФНС России от 17.07.2008 N ШТ-6-3/502@.). [12,1314,15,16,17]

Отмечу то, что основанием для взимания земельного налога является правоустанавливающий документ на земельный участок (Письмо Минфина России от 20.04.2009 N 03-05-05-02/19) [14]. Пленум ВАС РФ в п.1 Постановления N 54 [31] подчеркнул: обязанность уплачивать земельный налог возникает с момента регистрации (за юридическими и физическими лицами) одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.

По ходу написания данной курсовой работы у меня возник вопрос: а если право на земельный участок было предоставлено организации до вступления в силу Закона "О государственной регистрации прав на недвижимость"? Как быть? В этом случае, отмечают чиновники (Письма Минфина России от 20.04.2009 N 03-05-05-02/19, от 04.04.2008 N 03-05-05-02/19), [14,18] такое право признается юридически действительным и при отсутствии государственной регистрации (последняя, кстати, проводится по желанию правообладателей). Поэтому плательщики земельного налога определяются на основании удостоверяющих права на землю документов, выданных юридическим лицам до вступления в силу Закона "О государственной регистрации прав на недвижимость" [7] (это государственные акты, свидетельства и др. документы, которые имеют равную юридическую силу с записями в реестре). В п.4 Постановления N 54 Пленум ВАС РФ указал [31]: на основании п.1 ст.388 НК РФ плательщиком земельного налога признается также лицо, чье право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения на земельный участок удостоверяется актом (свидетельством или другими документами) о праве этого лица на данный земельный участок, выданным уполномоченным органом государственной власти в порядке, установленном законодательством, действовавшим в месте и на момент издания такого акта.

Рассмотрим право постоянного (бессрочного) пользования землей. Начнем с небольшого экскурса в "земельную историю". В силу п.1 ст.28 ЗК РФ земельные участки из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, предоставляются гражданам и юридическим лицам в собственность (п.2 ст.15 ЗК РФ) или в аренду (ст.22 ЗК РФ), а государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, центрам исторического наследия президентов РФ, прекративших исполнение своих полномочий, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления (п.1 ст.20 ЗК РФ) - в постоянное (бессрочное) пользование. [2] Ранее (до вступления в силу Земельного кодекса) юридические лица могли участвовать в земельных отношениях только на правах пользователей или арендаторов земельных участков. Получив землю в постоянное (бессрочное) пользование (до 30.10.2001), они сохраняют это право на основании п.3 ст.20 ЗК РФ (ограничений срока указанного права - обратите внимание - Земельным кодексом не установлено). В то же время согласно п.2 ст.3 Федерального закона N 137-ФЗ [9] юридические лица (за исключением указанных в п.1 ст.20 ЗК РФ), обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования, обязаны переоформить данное право на право аренды земельных участков или приобрести земельные участки в собственность до 1 января 2010 г. Несоответствие данной нормы Закона положениям п.3 ст.20 ЗК РФ и послужило причиной обращения Законодательного Собрания Нижегородской области в КС РФ с соответствующим запросом. Определением от 25.12.2003 N 512-О КС РФ отказал в принятии его к рассмотрению и разъяснил, что абз.1 п.2 ст.3 Федерального закона N 137-ФЗ [9] указывает лишь на возможность для юридического лица по своему желанию приобрести земельный участок в собственность или использовать его на правах арендатора (после соответствующего переоформления). Кроме того, КС РФ отметил: положение абз.1 п.2 ст.3 Федерального закона N 137-ФЗ, предусматривая возможность изменения титулов прав на землю, не содержит какого-либо основания для изъятия соответствующих земельных участков, а потому не может рассматриваться как допускающее внесудебный порядок лишения имущества. В равной мере оно не может рассматриваться как допускающее национализацию, поскольку не предполагает обращения в государственную собственность имущества, находящегося в собственности юридических лиц, а, напротив, предоставляет возможность приватизации земельного участка, находящегося в государственной или муниципальной собственности.

С 1 января 2011 г. вступает в силу ст.7.34 КоАП РФ [3], устанавливающая ответственность за нарушение сроков переоформления права бессрочного пользования земельным участком. Следовательно, право пользования земельным участком без оформления (переоформления) правоустанавливающих документов до истечения установленного срока соответствует требованиям закона. На это указано, например, в Постановлении ФАС МО от 31.08.2009 N КГ-А41/8521-09: учитывая, что наличие права постоянного бессрочного пользования земельным участком (п.3 ст.20 ЗК РФ) предоставляет организации возможность по своему желанию приобрести земельный участок в собственность или использовать его на правах арендатора после соответствующего переоформления в соответствии с правилами ст.36 ЗК РФ, что соответствует конституционно-правовому смыслу названной нормы, указанному в Определении КС РФ от 25.12.2003 N 512-О, суд кассационной инстанции соглашается с тем, что право пользования истца земельным участком без оформления (переоформления) правоустанавливающих документов до истечения установленного срока соответствует требованиям закона. Таким образом, организации, получившие право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками до введения в действие ЗК РФ и не переоформившие его, признаются плательщиками земельного налога. Аналогичной позиции придерживается и финансовое ведомство (Письмо от 16.09.2005 N 03-06-02-02/82). [22]

Согласно п.4 ст.20 ЗК РФ граждане или юридические лица, обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования, не вправе распоряжаться этими земельными участками. На данную категорию налогоплательщиков указал и Пленум ВАС РФ (п.3 Постановления N 54), отметив: при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога, судам следует учитывать, что плательщиками данного налога являются также лица, хотя и не упомянутые в п.1 ст.20 ЗК РФ среди возможных обладателей права постоянного (бессрочного) пользования на земельные участки, однако на основании п.3 этой статьи сохраняющие указанное право, возникшее до введения в действие ЗК РФ.

Пленум ВАС РФ разъяснил (п.5 Постановления N 54), что универсальные правопреемники (речь идет о реорганизации юридических лиц, за исключением выделения, а также наследовании) становятся плательщиками земельного налога независимо от регистрации перехода соответствующего права (другими словами, пенять на то, что свидетельство о праве собственности на землю не переоформлено, в подобных случаях не стоит).

Итак, обязанность уплачивать земельный налог возникает с момента регистрации права собственности, права постоянного (бессрочного) пользования, права пожизненного наследуемого владения на земельный участок. Другими словами, если отсутствует информация о существующих правах в ЕГРП, при этом исключения, указанные в п. п.4, 5 Постановления N 54, не имеют места, организация (при возникших спорах с налоговиками) может иметь хорошие шансы на успех при отстаивании своих интересов в судебном порядке.

В Постановлениях от 12.07.2006 N 11403/05, N 11991/05 [32,33] Президиум ВАС РФ указал: отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит от волеизъявления самого пользователя, не свидетельствует о том, что фактический землевладелец (землепользователь) не является плательщиком земельного налога. (Постановления ФАС СЗО от 21.02.2008 N А56-19016/2007, ФАС ЗСО от 11.03.2008 N Ф04-1521/2008 (1742-А27-26), ФАС ВСО от 28.11.2007 N А19-4107/07-43-Ф02-8860/07 и др.) Отметим, что часть приведенных Постановлений принята на основании Закона РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю", большинство положений которого утратило силу. Однако действующие нормы, регулирующие земельное законодательство, по своей сути остались теми же. Поэтому приведенная арбитражная практика актуальна и по сей день.

Выясним, кто же платит налог на землю под многоквартирным домом? Здесь следует отметить две ситуации: первая, когда земельный участок, на котором расположен многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, не сформирован до введения в действие ЖК РФ. Тогда собственники проводят общее собрание, на котором выбирается ответственное лицо, для того чтобы организовать обращение этого лица в органы государственной власти или органы местного самоуправления с заявлением о формировании земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом. С момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме (Письмо Минфина России 22.07.2009 N 03-05-05-02/40). [13] Следует обратить внимание на то, что в Письме финансисты, ссылаясь на арбитражную практику, отметили, что для оформления земельно-правовых отношений по передаче земельного участка, находящегося в государственной или муниципальной собственности, на котором расположен многоквартирный дом, в общую долевую собственность необходимо издание соответствующего ненормативного акта (решения) собственником этих земель (РФ, субъектом РФ или муниципальным образованием). Вторая ситуация - земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, сформирован после введения в действие ЖК РФ. В этом случае земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, изначально находится в общей долевой собственности собственников помещений. И в первом, и во втором случае плательщиками будут признаваться собственники жилых и нежилых помещений этого дома (Письма Минфина России от 02.09.2009 N 03-05-06-02/87, от 17.08.2009 N 03-05-06-02/80 и др.). Отметим, кстати, если организация использует нежилое помещение, расположенное в многоквартирном доме, по договору аренды, она не признается плательщиком земельного налога в отношении соответствующего земельного участка (Письмо Минфина России от 10.08.2009 N 03-05-05-02/47). [20]

Если правоустанавливающие документы на земельный участок, на котором расположен многоквартирный дом, оформлены на ТСЖ, то до переоформления права на земельный участок плательщиком земельного налога признается товарищество как самостоятельное юридическое лицо (Письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-06-02-05/57). [21] С момента перехода права пользования на земельный участок в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме в установленном порядке (прекращение права у ТСЖ и возникновение права собственности у собственников) плательщиками земельного налога в отношении соответствующей доли земельного участка будут признаваться собственники жилых и нежилых помещений многоквартирного дома. Но факт создания товарищества собственников жилья сам по себе не означает, что названное товарищество становится плательщиком земельного налога вместо собственников жилых и нежилых помещений. На это, в частности, указал и Пленум ВАС РФ (п.5 Постановления N 54). Кстати, в соответствии с п.4 ст.397 НК РФ плательщики земельного налога, являющиеся физическими лицами, уплачивают земельный налог и авансовые платежи по налогу на основании налогового уведомления, направленного налоговым органом. Понятно, что это касается и физических лиц - членов товарищества собственников жилья (Письмо Минфина России от 25.08.2009 N 03-05-05-02/52). В п.1 ст.389 НК РФ отмечено: под объектом следует понимать земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен земельный налог. Под земельным участком согласно ст.11.1 ЗК РФ понимается часть земной поверхности, границы которой определены в соответствии с федеральными законами. Следовательно, объект налогообложения возникает только тогда, когда конкретный земельный участок будет сформирован (п.2 Постановления N 54). Земельные участки, расположенные в пределах муниципальных образований, г. г. Москвы и Санкт-Петербурга, на территории которых введен налог, являются объектом налогообложения (п.1 ст.389 НК РФ).

Не признаются объектом налогообложения следующие земельные участки (п.2 ст.389 НК РФ): изъятые из оборота в соответствии с законодательством РФ; ограниченные в обороте согласно законодательству РФ, которые заняты: особо ценными объектами культурного наследия народов РФ; объектами, включенными в список всемирного наследия; историко-культурными заповедниками; объектами археологического наследия; ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности, таможенных нужд; ограниченные в обороте на основании законодательства РФ, занятые водными объектами, которые входят в состав водного фонда и находятся в государственной собственности; входящие в состав земель лесного фонда.

Известно, что налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость, которая устанавливается в соответствии с земельным законодательством. Однако таковая частенько превышает рыночную стоимость, вот и получается, что она используется только для того, чтобы увеличить налог. По-моему мнению, решить эту проблему можно было бы, закрепив на законодательном уровне правило, согласно которому если кадастровая стоимость земельного участка утверждена выше рыночной стоимости, то для исчисления земельного налога должна применяться последняя. Но на данный момент, к сожалению, таких правил нет.

Ранее (еще в 2006 г.) Минфин констатировал, что до определения и доведения до сведения организации кадастровой стоимости указанных земельных участков обязанность по уплате земельного налога в отношении вышеуказанных земельных участков у организации не возникает. Однако такие организации-землевладельцы все равно обязаны представлять в налоговые органы нулевые декларации (расчеты) по земельному налогу (например, Письма Минфина России от 29.03.2006 N 03-06-02-04/43, от 15.06.2006 N 03-06-02-04/86). Фискальным органам помогли высшие арбитры, сославшись на прямо закрепленную в Федеральном законе N 137-ФЗ норму (п.13 ст.3) о том, что при отсутствии кадастровой стоимости земли для целей налогообложения должна применяться нормативная цена (Постановление Президиума ВАС РФ от 09.12.2008 N 6113/08, Определение ВС РФ от 21.01.2009 N 20-Г08-12). Такой подход ВАС РФ закрепил и в Постановлении N 54 (абз.2 п.7).

Кроме отрицательной стороны (теперь по таким участкам налоговики вправе доначислить земельный налог с пенями, но ссылка на прежние разъяснения Минфина поможет не уплачивать штраф), есть в этой норме и положительный момент. В случае если кадастровая стоимость земельного участка не определена, нужно использовать нормативную стоимость, а она, как правило, существенно ниже и рыночной, и кадастровой стоимости соседних участков. Более того, Правительство РФ прямо установило, что нормативная цена не должна превышать 75% рыночной цены на типичные земельные участки соответствующего целевого назначения.

Расчет земельного налога: кадастровая стоимость земельного участка. Объектом обложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог (п.1 ст.389 Налогового кодекса РФ). Согласно ст.11.1 Земельного кодекса РФ земельным участком является часть земной поверхности с границами, определенными в соответствии с федеральными законами. Учитывая данные нормы, Верховный Суд РФ в Определении от 12.07.2006 N 5-Г06-57 сделал вывод: объектом обложения земельным налогом может быть лишь сформированный земельный участок, в отношении которого проведен государственный кадастровый учет. Такого же мнения придерживаются Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ (п.2 Постановления от 23.07.2009 N 54) и Минфин России (Письмо от 23.04.2009 N 03-05-05-02/23).

Налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Кадастровая стоимость определяется в соответствии с земельным законодательством РФ (ст.390 НК РФ). Согласно ст.66 ЗК РФ для ее определения проводится государственная кадастровая оценка земель в порядке, устанавливаемом Правительством РФ. На основании п.14 ст.396 НК РФ по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом уполномоченным Правительством РФ федеральным органом исполнительной власти, не позднее 1 марта этого года.

Однако на практике иногда кадастровая оценка земельного участка отсутствует. Возникает закономерный вопрос: должен ли уплачиваться земельный налог, и если да, то, как он будет исчисляться? Минфин России в Письме от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75 выделил три возможные ситуации:

результаты государственной кадастровой оценки земель по состоянию на 1 января календарного года не утверждены в установленном порядке до 1 марта этого года;

результаты государственной кадастровой оценки земель по состоянию на 1 января календарного года утверждены до 1 марта этого года, но порядок доведения кадастровой стоимости до сведения налогоплательщиков органами местного самоуправления не определен;

кадастровая стоимость земельного участка определена, но до сведения организации в установленном порядке не доведена.

По мнению Минфина России, если кадастровая стоимость земельного участка отсутствует, организация обязана представить в налоговые органы "нулевую" налоговую декларацию (Письма от 29.03.2006 N 03-06-02-04/43, от 15.06.2006 N 03-06-02-04/86). Если налог либо авансовые платежи по нему не уплачены в установленные сроки по не зависящим от налогоплательщика причинам (не утверждена, не доведена до его сведения кадастровая стоимость земельного участка), пени за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (авансовых платежей по налогу) не должны начисляться. Вместе с тем на практике существует и следующая точка зрения: если кадастровая стоимость участка не установлена, для целей налогообложения нужно применять нормативную цену земли (Постановления Президиума ВАС РФ от 23.07.2009 N 54, от 09.12.2008 N 6113/08 по делу N А76-31125/2006-47-1226/31, ФАС Северо-Западного округа от 07.05.2008 по делу N А56-18358/2007; Письма Минфина России от 13.08.2009 N 03-05-04-02/55, от 12.08.2009 N 03-05-05-02/48).

И ФАС Северо-Западного округа, и Президиум ВАС РФ при этом ссылаются на п.13 ст.3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 137-ФЗ). В соответствии с данной нормой, если кадастровая стоимость земли не определена, для целей, указанных в ст.65 ЗК РФ, применяется нормативная цена земли. Кадастровая стоимость земельного участка, как указано в п.5 этой статьи Кодекса, устанавливается для целей налогообложения. Таким образом, теперь, руководствуясь вышеизложенной точкой зрения судов, налоговые органы вправе доначислить земельный налог с пенями. Однако ссылка на прежние разъяснения Минфина России может помочь избежать штрафа (Письма Минфина России от 29.03.2006 N 03-06-02-04/43, от 15.06.2006 N 03-06-02-04/86), что, безусловно, является положительным моментом. Как правило, нормативная стоимость земельного участка существенно ниже и рыночной, и кадастровой стоимости соседних участков. Более того, Правительство РФ прямо установило: нормативная цена не должна превышать 75% рыночной цены на типичные земельные участки соответствующего целевого назначения (Постановление от 15.03.1997 N 319).

Точка зрения об использовании для расчета налоговой базы нормативной цены земли имеет право на существование, поскольку, как указывает п.2 ст.390 НК РФ, кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с порядком, установленным нормами земельного законодательства РФ. Соответственно, это ставит под сомнение возможность применения положения о приоритетном действии специального нормативного правового акта (в данном случае - НК РФ по отношению к ЗК РФ и Закону N 137-ФЗ), поскольку сам НК РФ содержит в приведенной выше норме отсылку к земельному законодательству.

На практике зачастую организации пытаются оспорить кадастровую стоимость земельного участка, ссылаясь на значительные различия между ней и рыночной стоимостью. Суды поддерживают организации, как правило, в случаях, когда органы государственной власти нарушают порядок проведения кадастровой оценки земельных участков (Определение Верховного Суда РФ от 28.04.2010 N 32-Г10-5, Постановление ФАС Центрального округа от 03.04.2009 по делу N А08-3552/2008-1) либо когда уполномоченные органы неправильно определяют вид целевого использования земельного участка (Постановление ФАС Центрального округа от 30.07.2009 по делу N А64-115/09-22). Более того, иногда, как считают суды, при расчете кадастровой стоимости земельного участка органам государственной власти необходимо использовать непосредственно соответствующие отчеты оценщиков.

Существуют некоторые разночтения в толковании норм действующего законодательства при определении налоговой базы вновь образованных земельных участков. Дело в том, что в Методические указания по определению кадастровой стоимости вновь образуемых земельных участков и существующих земельных участков в случаях изменения категории земель, вида разрешенного использования или уточнения площади земельного участка, утв. Приказом Минэкономразвития России от 12.08.2006 N 222, был внесен п.2.4, согласно которому, если кадастровая стоимость нового или измененного участка была определена после 1 января года проведения государственной кадастровой оценки и до утверждения ее результатов, она должна быть пересчитана заново на основе полученных результатов. В то же время с 2010 г. в НК РФ действует поправка, внесенная Федеральным законом от 28.11.2009 N 283-ФЗ (п.7 ст.4): в отношении земельного участка, образованного в течение определенного налогового периода, налоговая база в данном периоде определяется как кадастровая стоимость этого участка на дату его постановки на кадастровый учет (абз.2 п.1 ст.391 НК РФ). Таким образом, возникает закономерный вопрос: какую кадастровую стоимость необходимо применять при исчислении земельного налога в отношении земельного участка, образованного в течение налогового периода: определенную при образовании участка или заново рассчитанную по результатам завершенной кадастровой оценки? Так, Минфин России в Письме от 11.05.2010 N 03-05-05-02/33 подчеркивает: п.2.4 Методических указаний регулирует вопрос определения кадастровой стоимости земельного участка после его образования и постановки на кадастровый учет, а для расчета по окончании календарного года земельного налога по участку, образованному в течение этого периода, следует руководствоваться абз.2 п.1 ст.391 НК РФ, т.е. определять стоимость на дату его постановки на кадастровый учет.

Налоговые ставки по земельному налогу устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, законами г. г. Москвы и Санкт-Петербурга, но не могут превышать ставки, определенные НК РФ (п.1 ст.394 НК РФ) [4]:

1) 0,3% в отношении земельных участков: отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры ЖКК (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящийся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры ЖКК) или предоставленных для жилищного строительства; предоставленных для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства;

2) 1,5% в отношении прочих земельных участков.

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий земель или разрешенного использования земельного участка (п.2 ст.394 НК РФ).

Как отмечалось ранее, налог должны платить организации, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования (п.1 ст.388 НК РФ). Не являются налогоплательщиками организации, владеющие земельными участками на праве безвозмездного срочного пользования или участками, переданными им по договору аренды (п.2 ст.388 НК РФ).

Освобождены от налогообложения (ст.395 НК РФ): организации и учреждения УИС Минюста - в отношении земельных участков, предоставленных для непосредственного выполнения возложенных на эти организации и учреждения функций; организации - в отношении земельных участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования; религиозные организации - в отношении принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения; общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, - в отношении земельных участков, используемых ими для осуществления уставной деятельности; организации народных художественных промыслов - в отношении земельных участков, находящихся в местах традиционного бытования народных художественных промыслов и используемых для производства и реализации изделий народных художественных промыслов; физические лица, относящиеся к коренным малочисленным народам Севера, Сибири и Дальнего Востока, а также общины таких народов - в отношении земельных участков, используемых для сохранения и развития их традиционного образа жизни, хозяйствования и промыслов; организации - резиденты особой экономической зоны - в отношении земельных участков, расположенных на территории особой экономической зоны, сроком на пять лет с момента возникновения права собственности на каждый земельный участок.

Налоговые льготы могут устанавливаться не только Налоговым кодексом, но и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, законами г. г. Москвы и Санкт-Петербурга (п.2 ст.387 НК РФ) Таким образом, учреждения культуры и искусства могут получить освобождение от уплаты земельного налога или льготу по нему согласно решению органов местного самоуправления. Налогоплательщики, имеющие право на налоговые льготы, должны представить документы, подтверждающие такое право, в налоговые органы по месту нахождения земельного участка (п.10 ст.396 НК РФ).

Являются ли организации плательщиками земельного налога в отношении земельных участков, переданных в постоянное (бессрочное) пользование на основании актов органов государственной власти или органов местного самоуправления, изданных до вступления в силу Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Федеральный закон N 122-ФЗ)? Данный вопрос был рассмотрен Минфином в Письме от 18.02.2008 N 03-05-05-02/07.

Финансовым органом указано, что согласно п.1 ст.131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

Основанием для взимания налога является правоустанавливающий документ на земельный участок. В соответствии с п.1 ст.6 Федерального закона N 122-ФЗ права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу данного Закона, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации. Следовательно, если на основании актов органов государственной власти или органов местного самоуправления, изданных до вступления в силу Федерального закона N 122-ФЗ, земельные участки были переданы в постоянное (бессрочное) пользование, то в отношении этих земельных участков должен уплачиваться земельный налог.

Если организацией не оформлены права на земельный участок, то следует ли ему уплачивать земельный налог? Государственным и муниципальным учреждениям земельные участки предоставляются в постоянное (бессрочное) пользование (ст.20 ЗК РФ). Организациям, владеющие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования, являются плательщиками земельного налога (ст.388 НК РФ). Согласно п.1 ст.25 ЗК РФ право собственности, постоянного (бессрочного) пользования земельными участками возникает по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежит государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом N 122-ФЗ. В силу ст.130 ГК РФ земельные участки относятся к недвижимому имуществу.

Доказательством существования права на земельный участок является государственная регистрация. Указанная регистрация необходима для подтверждения государством факта возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ. В свою очередь, в п.1 ст.131 ГК РФ прописано, что право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Датой государственной регистрации прав является день внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав (п.3 ст.2 Федерального закона N 122-ФЗ). Следовательно, основанием для взимания земельного налога служит правоустанавливающий документ на земельный участок, а обязанность по его уплате возникает с момента государственной регистрации права постоянного (бессрочного) пользования на этот участок. Но многие арбитражные суды придерживаются иного мнения. Судьи ФАС ПО в Постановлении от 20.05.2008 N А12-17824/07 сделали следующий вывод. Тот факт, что учреждение в установленном порядке не оформило права на земельный участок, не может служить основанием для освобождения от уплаты налога на землю, так как в силу положений ст. ст.389, 395 НК РФ муниципальные учреждения не освобождаются от уплаты земельного налога. Другие суды придерживаются аналогичной точки зрения, например Постановления ФАС СКО от 14.05.2008 N Ф08-2625/2008, ФАС СЗО от 10.06.2008 N А42-1709/2007, ФАС УО от 10.01.2008 N Ф09-10916/07-С3.

Минфин также считает, что, даже если права на земельный участок не зарегистрированы, земельный налог платить необходимо. Более того, если учреждение не спешит с оформлением этого права, такие факты в соответствии с действующим законодательством должны рассматриваться как уклонение от налогообложения (Письмо от 29.12.2007 N 03-05-05-02/82). Данное Письмо финансового органа было доведено до налоговых органов Письмом ФНС России от 07.02.2008 N ШС-6-3/79@. Здесь же следует заметить, что в Письме от 20.04.2009 N 03-05-05-02/19 финансовый орган пришел к выводу: основанием для взимания налога является правоустанавливающий документ на земельный участок, но только до вступления в силу Федерального закона N 122-ФЗ.