Критерии формирования и структура налоговой системы Российской Федерации

28

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1. Налоги в системе рыночных отношений. Принципы налогообложения

2. Критерии формирования налоговой системы государства

3. Характеристика современной российской налоговой системы

Заключение

Список используемой литературы

Тесты

Приложения

ВВЕДЕНИЕ

Основы функционирования национальной системы налогообложения следует рассматривать в зависимости от состояния экономического базиса и общественно-политической надстройки в переходный к рынку период. При этом особое место в создании системы налогообложения рыночного типа занимают принципы ее построения. Под налоговой системой понимается совокупность налогов, пошлин и сборов, взимаемых на территории государства в соответствии с Налоговым кодексом, а также совокупность норм и правил, определяющих, правомочия и систему ответственности сторон, участвующих в налоговых правоотношениях. Для современной России особо важное значение имеет отработка принципов построения налоговой системы применительно к особенностям развития государства федеративного типа. Основные недостатки структуры налогообложения в стране обусловлены ее недостаточной приспособленностью к современным условиям. Специфика перехода экономики к рынку и решение проблем взаимоотношений федерального центра и регионов определяют и особенности состава и структуры налогообложения. Но какие бы обоснования ни выдвигались для расширения сферы налоговых изъятий, они не могут опровергнуть требований экономических законов.

Любой экономический закон определяет основополагающие принципы функционирования экономических отношений, следовательно, он не может приспосабливаться к сиюминутным потребностям государства и общества в целом, зависеть от политических интересов и состава законодательной и исполнительной власти. Власть может игнорировать аксиомы экономических закономерностей и тем самым направлять развитие народного хозяйства по заведомо ложному пути. Но история доказала -- этот путь тупиковый. Экономические законы отражают фундаментальные тенденции общественного развития, формирующиеся при создании и использовании стоимости. Это определяет объективный характер основных экономических законов. Система налогообложения строится исходя из знания фундаментальных закономерностей распределительных отношений, их влияния на процесс создания общественного богатства. Основу налоговедения как науки определяют положения системы экономических законов: возрастающих издержек и расходов, рыночного равновесия, свободной конкуренции и другие. В плоскости данных концепций особо важен анализ функций, роли налогов при формировании доходов бюджета и воздействии на качественные и количественные параметры воспроизводства. Это позволяет выявить социальные последствия налогообложения и оценить в целом регулирующее воздействие налогов на производство, товарообмен и личное потребление. Налоговедение, постигая эти закономерности, определяет организационно-правовые принципы функционирования налоговой системы, формирует методики исчисления отдельных налоговых платежей. Несмотря на то, что эти процедуры регламентируются объемом совокупного дохода общества, а также расстановкой политических сил, законодателям не следует забывать об обязательности учета при проведении налоговых реформ требований объективных рыночных законов. Однако современное общественное развитие далеко от идеала. Все государства развиваются согласно собственным общенациональным законам хозяйствования, которые существенно различаются. Различны, следовательно, и принципы построения налоговых систем. Для промышленно развитых стран эти принципы наиболее приближены к классическому варианту. Для стран, вступающих на путь рыночных преобразований, применение классических принципов построения налоговых систем затруднено из-за названных выше причин.

Актуальность данной темы не вызывает сомнений, поэтому цель настоящей работы - изучение налоговой системы Российской Федерации и анализ принципов ее построения и основных особенностей. При выполнении работы использовались учебники и учебные пособия по экономической теории, статьи периодической печати, монографии экономистов-теоретиков.

1. НАЛОГИ В СИСТЕМЕ РЫНОЧНОЙ ЭКОНОМИКИ. ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Налоги составляют неотъемлемый элемент рыночной экономики. Исторически сформировались две моделей рыночной экономики:

- либеральная модель - незначительное вмешательство государства в хозяйственные процессы; узкий государственный сектор экономики; широкая свобода хозяйствующих субъектов; минимальное участие государства в решении социальных задач; опосредованный монетарный характер государственного регулирования, которое ограничивается главным образом макроэкономическими процессами; патернализм государства направлен лишь на бедные слои населения. Такая модель сложилась в США, Англии, Франции;

- социально ориентированная модель - большая степень государственного регулирования; значительный госсектор; высокая степень регламентации рынка не только на макро- но и на микроуровне; государственный патернализм направлен почти на все слои населения. Такая модель сложилась в Германии, Норвегии, Швеции, Австрии, Японии. В российской экономике происходит возрождение рыночных отношений. При том, что в России развиваются либерально-рыночные тенденции, это пока не сопровождается снижением налогового бремени. На этом основании можно утверждать, что в стране в настоящее время сложилась некая смешанная рыночная модель, сочетающая в себе элементы двух указанных моделей. Выбор той или иной модели рынка определяет налоговую емкость (налоговое бремя, налоговый гнет, налоговый пресс) производства. Либеральная модель позволяет государству взимать минимум налогов, а социально ориентированная предполагает высокие ставки налогообложения, широкий круг плательщиков, незначительные льготы.

Налоговое бремя может исчисляться для экономики страны в целом и для конкретных налогоплательщиков. Налоговое бремя на макроуровне определяется как отношение общей суммы взимаемых налогов к величине совокупного национального продукта и показывает, какая часть произведенного общественного продукта перераспределяется в результате действия бюджетных механизмов. В экономически развитых странах с социально ориентированной экономикой среднее значение налогового бремени составляет 40 - 45%. В России этот показатель несколько выше: с учетом поступлений во внебюджетные фонды он равен примерно 48%. Для конкретного налогоплательщика налоговое бремя показывает долю совокупного дохода этого лица, которая отчуждается в бюджет. Практически берется отношение суммы всех начисленных налогов и налоговых платежей (иногда сюда включаются и платежи во внебюджетные фонды) к объему реализации. Показатель налогового бремени зависит от вида деятельности плательщика. Так, на предприятиях, занимающихся производством вин и ликеро-водочных изделий, он достигает 50%, т.к. в цене этой продукции велика доля акцизов, сельскохозяйственные предприятия, имеющие много налоговых льгот, несут налоговое бремя, не достигающее и 10% [4. с. 30-39].

От величины налогового бремени зависит объем изымаемых в бюджет средств. Но связь этих двух показателей не является ни прямой, ни обратной, а носит сложный характер и описывается так называемой кривой Лаффера (рис. 1 приложений). Американский экономист Артур Лаффер из Калифорнийского университета в Лос-Анджелесе описал связь между ставками налогов и объемом налоговых поступлений в государственный бюджет. По мере роста ставки (Т) от нуля до 100% налоговые поступления растут от нуля до определенного максимального уровня (Дмакс), а затем вновь снижаются до нуля. Налоговые поступления падают после некоторого значения ставки, поскольку более высокие ставки налога сдерживают активность хозяйствующих субъектов, а потому налоговая база (на макроуровне - национальный продукт и доход) сокращается. Так, налоговые поступления при ставке 100% сокращаются до нуля, ибо такая ставка налога фактически имеет конфискационный характер и останавливает всякую производственную деятельность плательщиков. В свою очередь, 100-процентный налог, приложенный к налоговой базе, равной нулю, приносит нулевой налоговый доход. Если экономика находится в точке А, снижение ставок налога совместимо с сохранением устойчивых налоговых поступлений. При переходе от точки А к точке В, т.е. при значительном снижении налоговой ставки, в бюджет будет поступать равный объем средств. Отсюда вывод: более низкие ставки налогов создают стимулы к работе, сбережениям и инвестициям, инновациям, принятию деловых рисков. В результате создаются предпосылки расширенного воспроизводства национального продукта и национального дохода. Расширившаяся налоговая база сможет поддержать налоговые поступления на прежнем уровне, даже если ставки налога снизятся [14. с. 138].

Параметры кривой Лаффера носят эмпирический характер. Это означает, что на практике сложно ответить на вопрос, при какой конкретной ставке налога начинается снижение налоговых поступлений в бюджет. Кривая Лаффера может быть представлена и в иной форме, показывающей, куда перемещается предпринимательская деятельность при превышении определенного значения налоговых ставок, т.е. при нарушении принципа соразмерности налогообложения (рис. 2 приложений). При увеличении налоговых ставок в начале кривой побудительные мотивы хозяйствующих субъектов и населения серьезно не затрагиваются и заинтересованность в легальных доходах, а также общий объем производства сокращаются медленнее, чем возрастает ставка. Поскольку уменьшение налогооблагаемой базы происходит медленнее, чем увеличение ставки, доходы бюджета возрастают. Но как только ставка достигает некоторого уровня, дальнейшая уплата налога ведет к заметному сокращению чистого дохода плательщика. Начинается спад хозяйственной активности. Уклонение от налогов приобретает массовый характер. Предпринимательская деятельность перемещается из легальной сферы в тень. Несмотря на рост налоговых ставок, бюджетные доходы сокращаются, поскольку сокращается реальная налогооблагаемая база.

Экономическую сущность налогов составляют изъятия государством в пользу общества определенной части валового внутреннего продукта (ВВП) в виде обязательного взноса. Всеобщим исходным источником налоговых отчислений, сборов, пошлин и других платежей независимо от объекта налогообложения является ВВП, который образует первичные денежные доходы участников общественного производства и государства: оплата труда работников, прибыль предприятий и централизованный доход государства (налоги в бюджет, а социальные отчисления - во внебюджетные фонды). Распределение ВВП предусматривает 2 стадии: вначале образуются первичные денежные доходы; затем денежные доходы участников общественного производства распределяются в пользу государства: трудящиеся платят подоходный налог в бюджет и производят отчисления в пенсионный фонд, предприятия платят налоги на прибыль и другие налоговые платежи, сборы.

Налогообложение в любом цивилизованном государстве должно визироваться на определенных принципах - основополагающих идеях и положениях, существующих в налоговой сфере. Эти принципы во все времена были предметом особого внимания со стороны общества, так как от них во многом зависело социально-экономическое благополучие и спокойствие населения. Основоположник классической политической экономии шотландский философ и экономист Адам Смит (1723-1790) в своей работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776) сформулировал четыре принципа, актуальных и в настоящее время:

- принцип справедливости, утверждающий всеобщность налогообложения и равномерность распределения налогов между гражданами (равная обязанность граждан платить налоги) соразмерно с их доходами («...соответственно их доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства»). Этот принцип означает, что налоги должны взиматься с учетом возможностей налогоплательщика, который обязан принимать участие в финансировании соответствующей части расходов государства. Государственные налоги и расходы должны влиять на распределение доходов. Налоговое бремя возлагается на одних лиц, привилегии предоставляются другим [4. с. 30-39].

В настоящее время для наглядного представления степени неравенства доходов используется так называемая кривая Лоренца (рис. 3 приложений). Абсолютно равномерное распределение доходов (абсолютное равенство) представлено на этой схеме биссектрисой ОСА, которая указывает на то, что любой данный процент семейных хозяйств получает соответствующий процент дохода: на 20% хозяйств приходится 20% доходов, на 40% хозяйств - 40% доходов и т.д. Область между линией, обозначающей абсолютное равенство, и кривой Лоренца (О-Е-А) отражает степень неравенства доходов. Чем шире эта область, тем больше степень неравенства доходов. Если бы фактическое распределение доходов было абсолютно равным, кривая Лоренца и биссектриса совпали бы и разрыв исчез. Напротив, на кривой О-В-А показана ситуация абсолютного неравенства: 1% хозяйств имеют 100% доходов, в то время как другие хозяйства вообще не получают никакого дохода [14. с. 138-140].

Применительно к анализу налогообложения, используя кривую Лоренца, можно прийти к заключению, что прогрессивные налоги уменьшают неравенство: они делают распределение посленалоговых доходов более равномерным по сравнению с распределением предналоговых доходов. Из этого следует вывод: прогрессивное налогообложение более справедливо, поскольку обеспечивает большее равенство плательщиков;

- принцип определенности, согласно которому сумма, способ и время платежа должны быть совершенно точно и заранее известны налогоплательщику. Это устойчивость основных видов налогов и налоговых ставок в течение ряда лет. В то же время налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к изменяющимся социально-экономическим условиям;

- принцип удобности - налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые наиболее удобны для плательщика. Система и процедура выплаты налогов должны быть понятными и удобными для налогоплательщиков;

- принцип экономии, т.е. сокращение издержек взимания налога, рационализация системы налогообложения. Суммы сборов по каждому конкретному налогу должны в соответствии с рассматриваемым принципом существенно превышать затраты на его сбор и обслуживание [6. с. 63-79].

Немецкий экономист Адольф Вагнер (1835-1917) в конце прошлого века концептуально дополнил принципы А. Смита. Смит считал налоги источником покрытия непроизводительных затрат государства и потому защищал права налогоплательщиков. Вагнер руководствовался теорией коллективных потребностей и, следовательно, первостепенное значение придавал финансовым принципам достаточности и эластичности налогообложения. Принципы налогообложения стали представлять собой систему, которая учитывала интересы и налогоплательщиков, и государства с приоритетом последнего. То есть финансовая наука поставила вопрос о сбалансированности финансовых интересов государства и налогоплательщиков. А. Вагнер предлагал 9 основных правил, объединенных в четыре группы:

I. Финансовые принципы организации налогообложения:

1) достаточность налогообложения;

2) эластичность (подвижность) налогообложения.

II. Народнохозяйственные принципы:

3) надлежащий выбор источника налогообложения, т.е., в частности, решение вопроса, должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица либо населения в целом;

4) правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их переложения.

III. Этические принципы (принципы справедливости)

5) всеобщность налогообложения;

6) равномерность налогообложения.

IV. Административно-технические правила (принципы налогового управления):

7) определенность налогообложения;

8) удобство уплаты налога;

9) максимальное уменьшение издержек взимания.

2. КРИТЕРИИ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ ГОСУДАРСТВА

Действующая в России налоговая система имеет относительно короткую историю. Она начала складываться только в 1992 г., а основные законы, регулирующие налогообложение, были приняты Верховным Советом в декабре 1991 г. На протяжении прошедших с этого момента лет российская налоговая система подвергалась множеству изменений, уточнений и модификаций, однако основные элементы и принципы построения этой системы в целом сохранились и поныне. Наиболее существенные изменения были внесены в налоговую систему России в ходе ее пересмотра в 1999-2001 гг., когда вступили в действие первая часть Налогового кодекса РФ (с 01.01.99) и четыре главы второй части Налогового кодекса РФ (с 01.01.01) [13. с. 3-7].

Налоговая система любого государства представляет собой:

- во-первых, взаимосогласованную совокупность налогов, сборов и иных обязательных платежей, используемых для финансирования государственного бюджета, местных бюджетов и внебюджетных фондов;

- во-вторых, систему законов, указов и подзаконных нормативных актов, регулирующих порядок исчисления и уплаты в бюджет налогов, сборов и иных налоговых платежей;

- в-третьих, систему государственных институтов, обеспечивающих принятие законов и иных нормативных актов, администрирование налогов в соответствии с нормативными актами и контроль за своевременностью и правильностью их уплаты [6. с. 63-79].

С известной долей условности первый из аспектов может быть назван системой налогов, второй - системой налогового законодательства, а третий - институциональной системой налогообложения. Все они взаимосвязаны, и невозможно рассмотреть систему налогов, не рассматривая законодательство и подзаконные нормативные акты, а последние - вне зависимости от институтов, которые их принимают и администрируют. Поэтому мы будем рассматривать налоговую систему России через призму системы налогов, остальные же взаимосвязанные аспекты будут отодвинуты на второй план. Как известно, налоговая система Российской Федерации состоит из трех групп налогов в соответствии с уровнями государственной структуры - федеральных налогов, региональных налогов (налогов республик в составе Российской Федерации, налогов краев, областей, автономной области, автономных округов) и местных налогов и сборов [4. с. 30-39].

К федеральным налогам Российской Федерации относят НДС, акцизы на отдельные виды и группы товаров, налог на операции с ценными бумагами, таможенную пошлину, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, платежи за пользование природными ресурсами, налог на прибыль предприятий и организаций, налог на доходы физических лиц и некоторые другие. К налогам республик в составе Российской Федерации, краев, областей, автономных областей и округов относят налог на имущество предприятий, налог с продаж и др. К местным налогам и сборам относят налог на имущество физических лиц, земельный налог, регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, составляющие группу общеобязательных налогов (т.е. тех налогов, которые должны быть введены в обязательном порядке), налог на рекламу и ряд других [2].

Формально определенный законом статус того или иного налога еще не определяет бюджет, в который этот налог поступает. В практике организации налоговых систем сложились определенные критерии, позволяющие определить, какие именно налоги следует (или предпочтительнее) использовать в качестве федеральных налогов, а какие - на более низком уровне бюджетной иерархии. Построение налоговой системы любого государства основывается на распределении налоговых полномочий между составляющими этого государства: центральным правительством и местными органами власти - в унитарных государствах; федерацией, ее субъектами (регионами) и местным уровнем - в федеративных государствах.

Налоговые полномочия - законодательно оформленные права того или иного уровня бюджетной системы вводить налоги, получать налоговые доходы и администрировать налоги. В соответствии с этими тремя позициями могут быть выделены и три составляющих налоговых полномочий:

- законодательные полномочия - вводить те или иные налоги, устанавливать налоговые ставки, уточнять налоговую базу и корректировать иные элементы законов о налогах;

- доходные полномочия - формировать доходы бюджета за счет тех или иных налогов. Причем не обязательно в бюджет какого-то уровня будут поступать только те налоги, в отношении которых этот уровень власти имеет установленные законодательные полномочия;

- административные полномочия - администрировать и собирать налоги.

В рамках налоговой системы Российской Федерации административная компонента налоговых полномочий в полном объеме сконцентрирована на федеральном уровне. Именно Министерство по налогам и сборам и его структурные территориальные подразделения осуществляют в основном все административные действия по сбору налогов федеральных, субъектов Федерации и местных. Значительную часть налоговых платежей администрирует Государственный таможенный комитет, который также является институтом федеральной составляющей государственной власти. Поэтому во второй части работы будут в основном рассмотрены два первых аспекта налоговых полномочий - законодательный и доходный [2].

В соответствии с Конституцией РФ (ст. 72) установление общих принципов налогообложения и сборов отнесено к совместному ведению Российской Федерации и ее субъектов. Однако детально распределение налоговых полномочий в Основном Законе не изложено и регулируется Налоговым кодексом РФ (первой частью) и Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» в части, пока не регулируемой НК РФ. Такое положение, вероятно, сохранится до введения второй (специальной) части Кодекса в полном объеме. При распределении налоговых полномочий в отношении каждого из налогов действующей налоговой системы государства необходимо определить, за каким именно уровнем государственной власти целесообразно закрепить тот или иной доходный источник и соответствующий налог. Здесь действуют следующие критерии.

Первый -- степень мобильности облагаемой базы. Принято считать, что чем менее мобильна налоговая база, тем на более низком уровне (государственной власти) она может облагаться, так как относительное повышение уровня налогообложения такой базы не может повлечь за собой ее миграцию за пределы данной субнациональной юрисдикции. Этим обстоятельством предопределяется предпочтительность закрепления такого налогового источника, как имущество (или недвижимость) или земля (если таковая рассматривается как самостоятельный объект налогообложения), за субнациональным уровнем - бюджетами субъектов РФ и далее - за местными бюджетами. Чем более мобильна налоговая база (например, доходы от капитала), тем на более высоком уровне ее необходимо облагать налогами. Традиционно считается, что достаточно высокой степенью активности и мобильности характеризуются труд и капитал (в денежной форме в первую очередь), а самой низкой -- имущество в виде недвижимости и природные ресурсы, которые практически вообще не мобильны. С учетом этого более целесообразно закрепление таких объектов налогообложения, как доходы юридических и физических лиц, за общенациональным уровнем (федеральным), а имущества и природных ресурсов -- за субнациональным. Однако на практике степень мобильности и труда, и капитала может существенно варьироваться по разным категориям -- половозрастным, профессиональным и национальным группам населения, отраслевой принадлежности капитала и его форме. Например, очевидно, что капитал в форме основных средств производственного характера существенно менее мобилен, чем собственно финансовый капитал в высоколиквидной форме.

Второй критерий -- степень равномерности распределения налоговой базы по территории государства или межрегиональной дифференциации налоговой базы. С учетом равномерности распределения налоговой базы чем неравномернее распределен налоговый источник или налоговая база по территории, тем на более высоком уровне (государственной власти) должно осуществляться его налогообложение. Это требование в значительной мере связано с необходимостью выравнивания финансовой базы разных субнациональных образований (регионов) в рамках федеративного государства. Налогообложение неравномерно распределенных по территории объектов на общенациональном уровне не приводит к усилению дифференциации субнациональных бюджетов по уровню бюджетных доходов надушу населения. Напротив, те виды налоговых баз, которые размещаются относительно равномерно по территории страны, могут облагаться на региональном уровне (например, розничная торговля). Однако реализация данного принципа очень часто сталкивается с существенными препятствиями. Так, наибольшей неравномерностью характеризуется размещение по территории природных ресурсов, поскольку оно вообще не поддается экономическому регулированию, являясь исключительно географическим или геологическим фактором, а значит, экзогенным для экономики в целом. Кроме того, неравномерность размещения природных ресурсов возрастает по мере возрастания редкости того или иного ресурса. Казалось бы, целесообразно подвергать налогообложению природные ресурсы на общенациональном уровне, за исключением наиболее равномерно размещенных объектов (например, песчаников). Применение этого критерия, в известной степени, может противоречить первому, который требует облагать немобильную налоговую базу (каковой являются природные ресурсы) на региональном уровне. Кроме того, в федеративных государствах зачастую достаточно остро стоит вопрос о собственности федерации и ее субъектов на те или иные объекты природных ресурсов и, соответственно, о праве на их налогообложение и получение доходов от этой категории объектов. Т.е. в решение этого вопроса может вмешиваться еще и политический фактор.

Третий критерий -- экономической эффективности, в соответствии с которым отдельные виды активов или облагаемой базы более целесообразно облагать на общенациональном или региональном уровне. При определенных условиях здесь могут возникнуть такие явления, как экономия и повышение эффективности вследствие масштаба мероприятий, или, напротив, экономия на приближении уровня обложения к объекту обложения. При прочих равных условиях чем масштабнее налоговая база, тем на более высоком уровне государственной власти она должна облагаться. В этом случае существенно понижаются прямые и косвенные удельные административные издержки налогообложения. Чем «мельче» и чем более раздроблена налоговая база, тем на более низком административно-государственном уровне она должна облагаться. Это связано с тем, что развертывание общенационального учета объектов налогообложения, количество которых единично или же включает множество типов и видов, существенно повышает прямые административные издержки обложения. Эти издержки в ряде случаев могут превысить полученные по данной статье суммы налоговых платежей. Считается, что наиболее трудоемки для учета имущество населения, размеры и качество земельных угодий. Из этого следует целесообразность ее обложения на региональном или даже на местном уровне. Учет же такого вида налоговой базы, как доходы юридических лиц, может быть налажен в общенациональном масштабе: здесь нет столь значительной местной или региональной специфики. Соответственно, и облагать эти объекты можно на общенациональном уровне.

Четвертый критерий -- необходимость макроэкономического регулирования государством, объективно требующая закрепления за федеральным (общенациональным) уровнем основных налогов, через которые осуществляется макроэкономическое регулирование. Это касается в первую очередь всех категорий подоходных налогов: на прибыль, подоходных с физических лиц или личных подоходных, а также исчисляемых в зависимости от размера заработной платы и имеющих целевой социально-пенсионный характер (в России -- единого социального налога). С учетом этого циклически устойчивые налоги (с циклически устойчивой налоговой базы) более целесообразно использовать на субнациональном уровне (налоги на имущество, на природные ресурсы, в меньшей степени -- разнообразные косвенные налоги, в частности с продаж). Циклически неустойчивые объекты, которые к тому же могут выступать в качестве базы для построения «встроенных стабилизаторов», целесообразно облагать на общенациональном уровне. Тем самым за общенациональным уровнем теоретически остается возможность воздействия на экономический цикл [6. с. 63-79].

Пятый критерий -- необходимость корректировки через налоговую систему объективно возникающих финансовых дисбалансов в бюджетной системе. Финансовый дисбаланс является следствием объективного несовпадения функций, в соответствии с которыми формируются, с одной стороны, доходы бюджетной системы, а с другой -- потребности в расходах в части предоставления государственных услуг. Если потребность в расходах на стандартный объем государственных услуг в значительной мере является функцией такой «переменной», как население (численность, плотность населения, характер расселения, доля населения, проживающего в городах, взаимная удаленность населенных пунктов, половозрастной состав населения и т. д.), то объем доходов соответствующих бюджетов имеет существенно более сложную зависимость. При прочих равных условиях чем большую долю в доходах бюджетной системы составляют поступления налогов с населения (в первую очередь налога на доходы физических лиц и его аналогов), а также взимаемых в зависимости от заработной платы или иных форм денежных доходов населения, тем меньше будет указанный дисбаланс. В этом случае относительно меньшими окажутся расходы федерального бюджета на финансовую помощь регионам.

Шестой критерий -- соблюдение границ юрисдикции -- предполагает, что при решении вопроса о закреплении того или иного налогового источника за национальным и субнациональным уровнем необходимо учитывать факт возможного переноса налогового бремени за пределы соответствующей юрисдикции. Необходимо иметь в виду, что каждый уровень государственной власти обладает правом (в отношении субнациональных образований здесь могут быть определенные модификации) вводить налоги только в пределах собственной юрисдикции. То есть субъекты Федерации могут вводить налоги только в отношении физических и юридических лиц, имеющих имущество, проживающих, осуществляющих хозяйственную деятельность и т.д. на территории этих регионов. В то же время национальное правительство обладает нравом вводить налоги на территории собственной юрисдикции, т.е. всего государства как единого целого. Так, если допустить введение НДС (или иной формы налога с оборота) на уровне субнациональных образований, это приведет к частичному переносу налогового бремени за пределы этого образования. Такой НДС реально будут платить жители не только этого региона, но и связанных с ним «по технологической цепочке». Аналогичные проблемы возникают при использовании налога на наследство и дарение в качестве регионального налога. Если он используется как налог субъекта Федерации, то его плательщиком может оказаться житель другого региона, т.е. произойдет перенос налогового бремени за пределы юрисдикции субъекта РФ.

Седьмой критерий. Закрепление налоговых полномочий должно быть таким, чтобы ни при каких обстоятельствах не могли возникнуть налоговые барьеры на пути движения товаров, труда, перелива капитала и финансовых ресурсов между субнациональными образованиями в пределах национального государства. В соответствии с данным критерием субъекты Федерации (регионы) не должны наделяться правом введения ввозных и вывозных пошлин и аналогичных им дополнительных налогов. Считается недопустимым, если один субъект РФ вводит налог на ввоз продукции в регион (вывоз), поскольку это нарушает единство экономического пространства страны. Некоторые примеры того, как используются эти критерии при формировании российской налоговой системы, приведены в таблице 1 (приложений). В мировой практике широко применяются три основные модели взаимодействия Центра и субъектов Федерации в области реализации налоговых полномочий:

- распределение налоговых источников и их раздельное использование (разделение налоговых баз);

- последующее разделение (расщепление) части доходов, полученных федеральным бюджетом от раздельного использования этих источников;

- совместное использование одной и той же налоговой базы (совместное или параллельное использование налоговых баз) [6. с. 63-79].

В разных странах используются разные модели или их комбинации. Так, в германской модели бюджетного федерализма доминирует разделение получаемых налоговых доходов между бюджетом федерации и бюджетами земель, а в Канаде и США разделение налоговых доходов практически не применяется. Эти страны строят налоговые системы федерации и субнациональных образований (штатов и провинций соответственно) независимо и используют модели распределения налоговых источников и совместного использования налоговых баз. В табл. 2 (приложений) приведены некоторые применяемые модели распределения налоговых полномочий по основным категориям налоговых платежей в разных странах. В РФ формально используются все три основные формы распределения налоговых полномочий между уровнями бюджетной системы, однако роль этих трех форм отнюдь не одинакова. Однозначно доминирует разделение федеральных налогов между бюджетами всех уровней. Второй по значимости формой является совместное использование доходной базы, а роль раздельного использования источников крайне незначительна (табл. 3 приложений) [13. с. 3-7].

3. ХАРАКТЕРИСТИКА СОВРЕМЕННОЙ РОССИЙСКОЙ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ

Рассмотрим в самом общем виде структуру российской налоговой системы, сложившуюся к концу XX в., в следующих основных аспектах:

- соотношения прямых и косвенных налогов;

- распределения налоговой нагрузки на физических и юридических лиц;

- роли отдельных налогов в формировании общей величины доходов бюджетной системы;

- распределения налоговых доходов между уровнями бюджетной системы (налоговые доходы федерального бюджета, налоговые доходы бюджетов субъектов Федерации, налоговые доходы местных бюджетов), а также в некоторых других аспектах.

Рассмотрим систему законов и иных нормативных актов, формирующих отечественную налоговую систему. Налоговый кодекс РФ (ст. 1) определяет, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. В целом взаимоотношения по исчислению и уплате налогов в бюджет в настоящее время регулируются нормативными актами и документами разного статуса и разной юридической силы следующих категорий. Во-первых, это Налоговый кодекс РФ (часть первая и четыре главы второй части С 01.01.01 вступили в силу четыре главы второй части Налогового кодекса РФ, которые регулируют НДС, акцизы, налог на доходы физических лиц и единый социальный налог.), регламентирующий основные общие элементы отношений в области налогообложения и порядок исчисления и уплаты четырех федеральных налогов, Закон об основах налоговой системы Российской Федерации, который действует в той части, в которой временно приостановлено действие Кодекса (в частности, до введения в действие в полном объеме его специальной части или частей). Во-вторых, это федеральные законы о налогах и сборах, принятые по каждому из действующих налогов (кроме тех четырех, которые уже сегодня регулируются Налоговым кодексом РФ). К этой же категории актов можно отнести указы Президента РФ, регулирующие отдельные элементы режима налогообложения до принятия соответствующих законодательных норм, а также ежегодно принимаемые законы о федеральном бюджете РФ, поскольку в них устанавливаются параметры распределения налоговых доходов (регулирующих налогов) между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Федерации. Налоговый кодекс РФ (ст. 1) относит к законодательству РФ о налогах и сборах фактически только первую из названных позиций, а также вторую в части принятых в соответствии с Налоговым кодексом РФ федеральных законов о налогах и сборах [11. с. 54 - 82].

В-третьих, это законы субъектов РФ, регулирующие введение, режимы исчисление и уплаты налогов на территории каждого региона, а также те нормативные акты, которые устанавливают специфические льготы и ставки по федеральным налогам в части, предусмотренной федеральным законодательством (например, ставки налога на прибыль в части, зачисляемой в доход бюджета субъекта РФ, и дополнительные льготы по данному налогу). К этой же группе следует отнести и законы субъектов РФ в области формирования бюджетной системы соответствующего региона, где определяются нормативы распределения регулирующих доходов между бюджетом субъекта РФ и муниципальными бюджетами на территории региона. В-четвертых, это нормативные акты органов местного самоуправления, которые регламентируют в пределах собственной компетенции введение режимов исчисления и уплаты налогов на территории соответствующего муниципального образования. В-пятых, это группа подзаконных нормативных актов, включающая инструкции Министерства по налогам и сборам (Госналогслужбы) и Министерства финансов, детально описывающие предусмотренный законодательством порядок исчисления и уплаты в бюджет отдельных налогов, а также инструкции финансовых органов субъектов Федерации, определяющие режимы исчисления и уплаты налогов [11. с. 78].

Применительно к проблемам макроэкономического регулирования роли прямых и косвенных налогов разнятся. Так, прямые налоги могут использоваться в качестве встроенных стабилизаторов: они достаточно чутко реагируют на смену фаз экономической конъюнктуры и поэтому представляют собой циклически нестабильный источник налоговых доходов. В отличие от них косвенные налоги в целом, также следуя за фазами экономического цикла, более устойчивы к колебаниям конъюнктуры. В фазах экономического спада объем прибыли снижается весьма существенно (вплоть до нуля), тогда как товарооборот, который также может снижаться, никогда не достигает нулевой отметки. Кроме того, косвенные налоги обладают свойством прямого индексирования по темпам инфляции. Темпы инфляции почти автоматически переносятся на объемы поступлений косвенных налогов в доходы бюджетной системы. Динамика же поступлений прямых налогов прямо не связана с темпами инфляции: поступления налога на прибыль и подоходного налога могут как отставать от темпов инфляции, так и опережать их в зависимости от динамики объектов обложения и характера установленных ставок (прогрессивного или пропорционального налогообложения) [6. с. 63-79].

Доминирование тех или иных типов налогов (в первую очередь прямых и косвенных) отражает и общую политическую ориентацию государства. Считают, что чем выше уровень демократичности государства, тем выше роль прямых налогов в формировании доходов бюджетной системы. Повышение роли косвенных налогов в ущерб прямым свидетельствует о снижении уровня демократизации общества, отражая тот факт, что при уплате прямых налогов граждане непосредственно взаимодействуют с государством (в лице налоговых служб). При этом формируется их более активная позиция относительно контроля использования государством полученных средств. Когда же поступление налогов обезличено (как в случае с косвенными налогами), а граждане более индифферентны в вопросах использования бюджетных средств, то и государственные чиновники, чувствуя бесконтрольность со стороны общества, ведут себя более безответственно. В рамках российской налоговой системы в целом хотя и не просматривается однозначного доминирования косвенных налогов, тем не менее их роль очень велика. Причем основную роль играют косвенные налоги в формировании доходов федерального бюджета. Это обстоятельство, с одной стороны, ведет к относительной стабилизации доходов бюджетной системы (и в первую очередь федерального бюджета), а с другой -- объективно понижает потенциал контроля за использованием этих средств со стороны общества в целом и его отдельных граждан [121. с. 145 - 152].

Основным налоговым источником доходов консолидированного бюджета России является НДС. За счет его поступлений формируется более 28% налоговых доходов бюджетной системы. Для федерального бюджета его роль еще значительнее - более 43%. Второй по значимости и масштабам поступлений для консолидированного бюджета - налог на прибыль (его доля чуть менее 22%). В доходах федерального бюджета налог на прибыль играет не столь значимую роль (чуть менее 16%), а вот в доходах бюджетов субъектов Федерации его роль значительная - 28%. На третьем месте по значимости и объемам поступлений - подоходный налог с физических лиц (с 2001 г. - налог на доходы физических лиц) - чуть менее 12%. Этот налог играет весьма существенную роль в формировании доходов бюджетов субъектов Федерации - на его долю приходится почти 20% налоговых доходов этой составляющей бюджетной системы. Таможенные пошлины формируют более 8% доходов консолидированного бюджета и более 16% доходов федерального бюджета. В бюджеты субъектов Федерации средства от этого вида налоговых платежей не поступают. Для бюджетов субъектов Федерации весьма значимы поступления налогов на имущество. Их доля в общей сумме налоговых доходов этой части бюджетной системы -- 10%. Доля налогов на имущество в доходах консолидированного бюджета скромнее -- всего 5%. Платежи за пользование природными ресурсами играют относительно незначительную роль в формировании доходов бюджетной системы. За счет поступлений от них формируется всего 3% доходов консолидированного бюджета, а в доходах бюджетов субъектов Федерации -- около 5%.Таким образом, в рамках российской налоговой системы доминируют косвенные налоги (12,2% ВВП). Доля прямых налогов ощутимо ниже -- всего 8,9% ВВП. При этом федеральный бюджет в значительно большей степени, чем бюджеты субъектов Федерации, зиждется на косвенных налогах (почти 80% его налоговых доходов). Бюджеты же субъектов Федерации в значительно большей степени ориентированы на прямые налоги. Доля последних в их налоговых доходах составляет почти 59% [11. с. 78].

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Национальные налоговые системы формируются в соответствии с определенными принципами. Одни из них определяют фундамент налоговых отношений вне зависимости от пространства и времени. Другие определяют условия построения и функционирования в конкретной стране и в конкретных исторических условиях. В связи с этим весь комплекс принципиальных установок для системы налогообложения разграничивается на две подсистемы.

1. Классические, или общенациональные, принципы. Они как бы идеализируют налогообложение. Если налоговая система строится строго на их основе использования, то ее можно считать оптимальной.

2. Организационно-экономические (правовые), или внутринациональные, принципы. На основе этих принципов создаются налоговые концепции и задаются условия действия налогового механизма применительно к типу государства, политическому режиму и возможностям экономического базиса, сложившимся социальным условиям развития.

Каждая новая реформа национальных систем налогообложения приближает их к состоянию, наиболее полно отвечающему вышеназванным принципам. Вместе с тем национальные системы налогообложения не теряют своей индивидуальности. Налоговая система, построенная и функционирующая на основе вышеназванных принципов, способна быть мощным стимулом экономики. Это подтверждает опыт промышленно развитых стран с социально ориентированной экономикой. Такие податные системы многофункциональны и имеют следующие целевые установки:

- создание условий инвестированию сбережений корпораций и частных лиц для формирования новых рабочих мест и борьбы с безработицей;

- обеспечение конкурентоспособности продукции путем стимулирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, новейших технологий и фундаментальных исследований;

- проведение протекционистской политики, способствование отраслевому и территориальному переливу капитала;

- стимулирование накопления капитала и сбережений, сдерживание личного потребления капитала;

- обеспечение социальных потребностей всех слоев населения.

Характерным признаком научной обоснованности и устойчивости Национальных систем налогообложения является совпадение провозглашенных в законе и реально действующих налоговых норм. В российском налогообложении вплоть до 1997 г. такого соответствия не было достигнуто, что связано с трудностями периода перехода к рынку и обновлением основ государственности. Для современной России особо важное значение имеет отработка принципов построения налоговой системы применительно к особенностям развития государства федеративного типа. Основные недостатки структуры налогообложения в стране обусловлены ее недостаточной приспособленностью к современным условиям. Специфика перехода экономики к рынку и решение проблем взаимоотношений федерального центра и регионов определяют и особенности состава и структуры налогообложения.

В результате исследования действующей налоговой системы, можно сделать вывод о том, что сегодня налоговые отношения в России выходят на качественно иной уровень развития. В рамках осуществления налоговой реформы проводимой в государстве за последние годы внесены существенные изменения, а именно: с 1.01.2001 г. вступили в силу четыре главы части II НК РФ (НДС, акцизы, налог на доходы с физических лиц, единый социальный налог). С введением их в действие практически полностью отменены налоги, уплачиваемые с выручки от реализации товаров (работ, услуг), снижено налогообложение оплаты труда и общий размер отчислений в социальные внебюджетные фонды, что демонстрирует реализацию целей проводимой налоговой реформы.

Произошли существенные изменения двух важнейших факторов, влияющих на величину налогового обязательства. Во-первых, следует отметить резкое снижение ставки налога на прибыль. В 2001 году базовая ставка, включая долю муниципалитетов, равнялась 35%, что в условиях завышенной налоговой базы вело к чрезмерному налогообложению. С 1.01.02 ставка установлена в размере 24%, т.е. снижена почти на треть. Во-вторых. Положительные изменения коснулись порядка формирования налоговой базы. Наибольший интерес вызывают изменения подхода к признанию при налогообложении амортизационных отчислений. С 1 января 2003 года введены в действия новые главы НК РФ: «Упрощенная система налогообложения», «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности», предусматривающие сокращение объема отчетной документации для малого бизнеса и индивидуальных предпринимателей, снижение налоговой нагрузки, сохранение социальных гарантий для предпринимателей малого бизнеса в части пенсионного обеспечения и ряда других мер. А с 1 января 2004 года налог с продаж отменен.

Новый подход к налоговой системе и влияние на регулирование рыночных процессов, заставляет по-новому относится к налогоплательщикам. Сегодня не только государство, но и налогоплательщик вправе знать, в каком размере, на что и с какой эффективностью используются налоговые платежи. Равное налоговое право - это отношение сотрудничества между государством и налогоплательщиком. Таким образом, отличительной особенностью налоговой системы в современных условиях по сравнению с действующей ранее является то, что ведущее место в отношениях налогоплательщик - государство занимает налогоплательщик. Упрощение налоговой системы и заметное усиление защищенности налогоплательщиков будут способствовать улучшению инвестиционного климата и возврату капталов в легальную сферу.

Список используемой литературы

Нормативные документы:

1. Сборник кодексов РФ. - М.: «Лига-Пресс», 2001. - 492 с.

2. Налоговый Кодекс РФ. Части первая и вторая. - М.: «Кодекс», 2004.

Учебники, учебные пособия, монографии:

3. Дадашев А.З Налоговое администрирование.-М.:ЮНИТИ, 2002.-298 с.

4. Налоги: Учеб. пособие/ Под ред. Д.Г.Черника. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 400 с.

5. Налоги, налогообложение и налоговое законодательство/под ред. Евстигнеева Е.Н. - СПб: Питер, 2001. - 415 с.

6. Налоги и налогообложение в России/под ред. Евстигнеева Е.Н. - РнД: «Феникс», 2003. - 386 с.

7. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учеб. пособие. - М.: ИНФРА-М, 1996. - 192 с.

8. Финансовые проблемы стабилизации российской экономики/ Под ред. проф. Любимцева Ю.И. - М.: О.О. «Гильдия финансистов», 2002. - 223 с.

9. Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. - М.: Финансы ЮНИТИ, 1997. - 383 с.

10. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. - М.: ИНФРА-М, 1998. - 429 с.

Статьи в периодических изданиях:

11. Демин А.В. Налоговая политика России на современном этапе/Вопросы экономики. 2004 № 7 с. 54 - 82.

12. Разгулин С.В. Совершенствование законодательства о налогах и сборах в условиях налоговой реформы// Налоговый вестник 2002. №6 с. 145-152.

13. Пансков В.Г. Проблемы решаются, проблемы остаются// Налоговый вестник 2006 №1 с. 3-7.

14. Злыгостев Н.Н. Платить налоги - это выгодно// Налоговый вестник 2006. №7 с. 138-140.

ТЕСТЫ

1. Налоги -- это

А. Финансовая база государства, которая характеризуется фондом денежных средств, обеспечивающая выполнение государственных функций.

Б. Экономическое воплощение существования государства.

В. Обязательный и безвозмездный взнос физических лиц и юридических лиц государству.

Г Обязательный индивидуально-безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.