Налоги и налоговые системы

ВВЕДЕНИЕ

Любому государству для выполнения своих функций необходимы фонды денежных средств. Очевидно, что источником этих финансовых ресурсов могут быть только средства, которые государство собирает со своих «подданных» - физических и юридических лиц.

Эти обязательные сборы, устанавливаемые и взимаемые государством с граждан, а также с юридических лиц называются налогами. Именно таким образом, налоги выражают обязанность всех лиц, получавших доходы, участвовать в формировании государственных финансовых ресурсов. Они возникли с появлением государства как средство покрытия расходов по выполнению задач и функций государства. Поэтому налоги выступают важнейшим звеном финансовой политики государства в современных условиях.

Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождаются преобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги -- основная форма доходов государства. Помимо этой сугубо финансовой функции налоговый механизм используется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.

Кроме того, являясь фактором перераспределения национального дохода, налоги призваны:

1) гасить возникшие «сбои» в системе распределения;

2) заинтересовывать (или не заинтересовывать) людей в развитии той или иной формы деятельности.

Основным инструментом государственного регулирования является налоговая политика и финансовое воздействие на предпринимательство. Осуществляя это воздействие, государство преследует следующие цели:

- достижение постоянного устойчивого экономического роста;

- обеспечение стабильности цен на основные товары и услуги;

- обеспечение полной занятости трудоспособного населения;

- обеспечение минимального уровня доходов населения;

- создание системы социальной защищенности граждан, в первую очередь пенсионеров, инвалидов, многодетных;

- равновесие во внешнеэкономической деятельности.

Найти правильно сбалансированное соотношение этих целей и есть главное в экономической политике государства.

В условиях рыночных отношений и особенно в переходный к рынку период налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово-кредитного механизма государственного регулирования экономики. От того, насколько правильно построена система налогообложения, зависит эффективное функционирование всего народного хозяйства.

Именно налоговая система на сегодняшний день оказалась, пожалуй, главным предметом дискуссий о путях и методах реформирования, равно как и острой критики.

1 ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ НАЛОГОВ

1.1 Сущность налогов как финансово-экономической категории

С появлением на земле первых государственных образований возникла необходимость в формировании материальных и финансовых источников их содержания и развития. Для этого использовались самые разные формы извлечения средств: обложение собственного и покоренного народов непосильной данью (экономическое закабаление); контрибуции; домены; регалии и т.д. Самым надежным и постоянным источником пополнения казны, за счет которого и содержалось само государство, стоящее на страже защиты интересов общества, являлась дань, размер которой в разные времена и в разных местах устанавливался в зависимости от политической и социально-экономической ситуации, складывающейся в обществе. Дань стала одной из первых форм налога Фишер С., Дорнбуш Р., Шмадензи Р. «Экономика» М.: «Дело» , 2003г..

Вся дальнейшая история налогообложения показывает, что налоги являются важнейшим и постоянным источником финансового и материального обеспечения государства.

Становясь выразителем интересов общества, государство формирует экономическую, социальную, экологическую, демографическую и другие направления внешней и внутренней политики, которые в условиях гражданского общества превращаются в направления его деятельности и соответственно функциональные обязанности. Для осуществления своих функций государство должно обладать правом собственности на часть валового внутреннего продукта (ВВП), создаваемого в обществе за определенный период. В современных условиях это право закреплено в конституциях многих стран. На основе этого разрабатываются и принимаются законы по конкретным видам налогов, где излагаются формы и методы исчисления, а также уплаты плательщиками налогов, сборов и других платежей в бюджет и внебюджетные фонды государства.

Изъятие государством в пользу общества определенной части стоимости ВВП в виде обязательного взноса составляет сущность налога. Проявляется она в отношениях, складывающихся у государства с налогоплательщиками, которые характеризуются как денежные отношения, возникающие по поводу уплаты налогов, сборов и других платежей в бюджет и во внебюджетные фонды.

Юридические и физические лица, являющиеся участниками процесса производства ВВП, в соответствии со ст. 57 Конституции РФ определены в качестве плательщиков налогов и сборов.

«В налогах воплощено экономически выраженное существование государства», - подчеркивал К. Маркс. Объективность такой взаимосвязи (взаимной зависимости государства и налогов) доказывается и тем, что по мере развития общества и государства произошли изменения и в самом налогообложении. В эпоху становления и развития капиталистических отношений значение налогов стало усиливаться, поскольку государству нужны были дополнительные средства для содержания армии и флота, обеспечивающих завоевание новых территорий, рынков сырья и сбыт готовой продукции Алиев Б.Х. Налоги и налогообложение. -М.Финансы и статистика, 2005.

С изменением роли и значения налогов в экономической системе общества произошла эволюция во взглядах и на саму природу налога. В XVIII в. преобладало мнение о том, что налог - это плата (цена) за оказываемые государством услуги своим гражданам. В XIX в. налог считался пожертвованием индивидуума в интересах государства. В XX в. основной была точка зрения о том, что налог - это принудительный взнос (сбор), взимаемый государством, который идет на покрытие общегосударственных потребностей на основе изданного закона Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. Учебник.-М.:ИНФРА-М.: 2005 г..

НК РФ (п. 1 ст. 8) определяет налог как «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Данное определение содержит следующие признаки налога:

- обязательность - все налогоплательщики должны уплачивать законно установленные налоги и сборы;

- индивидуальная безвозмездность - взамен уплаты налога плательщики не получают со стороны государства какие-либо блага, носящие индивидуальный характер;

- уплата в денежной форме - уплата налогов в натуральной или другой форме, отличной от денежной, осуществлена быть не может;

- цель взимания налога - финансовое обеспечение расходов, осуществляемых государством в процессе своей деятельности.

Налог - категория комплексная, которая имеет экономическое и юридическое значения. Рассматривая категорию «налог» с экономической точки зрения, выделить его из состава других государственных изъятий и установить его отличие от сборов, пошлин и платежей достаточно сложно. Поэтому при определении экономической природы налога важнейшим критерием являются его сущность, принадлежность к финансово-бюджетной системе общества. Экономическая сущность налогов характеризуется денежными отношениями, складывающимися у государства с юридическими и физическими лицами. Данные отношения объективно обусловлены и имеют специфическое общественное назначение - мобилизацию денежных средств в распоряжение государства.

Однако на практике решающее значение при определении категории «налог» приобретает именно его правовая интерпретация. Научное толкование содержания категории «налог» способствует правильному установлению норм и правил налогового законодательства страны, ограничивающих право плательщика на собственность, подлежащую отчуждению при налогообложении. Конкретными формами проявления категории «налог» являются виды налоговых платежей, устанавливаемых законодательными органами власти. С организационно-правовой стороны налог - это обязательный платеж, поступающий в бюджетный фонд в определенных законом размерах и в установленные сроки.

В настоящее время преобладает взгляд на налог как на способ реализации преимущественно фискальных интересов государства. Налог обычно рассматривают как обязательный взнос в бюджет, взимаемый в соответствии с законом. Некоторые авторы при определении налога акцентируют внимание на факте отчуждения собственности в пользу государства. Схожий подход реализован в НК РФ, где налогом является безвозмездный платеж, взимаемый с лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежными средствами Алиев Б.Х. Налоги и налогообложение. -М.Финансы и статистика, 2005.

Отчуждение собственности в результате налоговых отношений происходит в денежной форме, однако при этом отчуждается не вещественная форма имущества и не любые денежные средства, а часть денежного дохода, полученного от реализации товаров (работ, услуг), подлежащих обложению налогом или иной собственности, которая служит основой экономических отношений.

Исходя из вышеизложенного, следует сказать, что категория «налог» представляет собой систему налоговых отношений, возникающих между налогоплательщиками, с одной стороны, и центральными, региональными или местными органами власти - с другой, по поводу перераспределения части дохода собственника, обособленного от государства.

1.2 Методика разграничения налогов, сборов и других обязательных платежей

Правильная правовая интерпретация понятия «налог» должна базироваться на научном понимании его экономической сущности, ибо современная налоговая система включает, кроме непосредственно налогов, еще различные сборы, пошлины и отчисления, природа и суть которых не совпадают с экономической природой налогов, хотя с правовой точки зрения и те, и другие являются источниками финансирования мероприятий, осуществляемых государством.

Практика налогообложения многих стран показывает, что в правовом определении понятия «налог» превалируют следующие подходы:

- к понятию налога относят сборы, пошлины и отчисления, которые служат источниками средств для финансирования государственных расходов;

- налог рассматривается как один из разновидностей фискальных платежей, взимаемых государством.

Выбор подхода к определению налога и применение его на практике, безусловно, зависят от особенностей формирования налогового законодательства той или иной страны. Критерием отличия налога от неналогового платежа в РФ предложено считать признак нормативно-отраслевого регулирования, согласно которому налоговые отношения регламентируются нормами налогового законодательства, а неналоговые обязательные платежи - нормами других отраслей права.

Такой подход к разграничению налогов и неналоговых платежей позволяет выделить следующие виды платежей и изъятий Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. Учебник.-М.:ИНФРА-М.: 2005 г.:

- налог - обязательный взнос в бюджет, который непосредственно входит в налоговую систему государства либо установлен нормативным актом налогового законодательства (налог на прибыль предприятий, НДС);

- неналоговый платеж (квазиналог) - обязательный платеж, который не входит в налоговую систему государства и установлен не налоговым, а иным законодательством (сбор за регистрацию предприятий);

- разовые изъятия - платежи, взимаемые в особом порядке, в чрезвычайных ситуациях, а также в качестве наказаний (конфискации, штрафы, реквизиции).

До 1 января 1999 г., до введения части первой НК РФ, в законодательстве РФ отсутствовали различия между налогами, сборами, пошлинами. Бытовало следующее определение: «Под налогом (сбором, пошлиной) и другими платежами понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами». Поэтому трудно было понять не только отличие налогового платежа от неналогового платежа, но и связанные с этим обстоятельством юридические последствия для налогоплательщика.

Обязанность по уплате налога возникает только при наличии объекта налогообложения. При этом налог устанавливается и вводится законом, его уплата носит принудительный характер, и уплачивается он на основе безвозмездности; налог является абстрактным платежом и обычно не имеет целевого назначения.

При уплате пошлины или сбора всегда присутствуют специальные цель и интересы. Взимаются пошлины и сборы только с тех, кто обращается в соответствующие органы по поводу оказания нужных ему услуг. Теоретически цель взыскания пошлины (сбора) - лишь покрытие издержек учреждения, в связи с деятельностью которого они уплачиваются (без убытка, но и без чистого дохода).

Современное российское налоговое законодательство устанавливает различие между налогами и сборами. Так, в п. 2 ст. 8 части первой НК РФ дается следующее определение сбора: «Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий)» Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. Учебник.-М.:ИНФРА-М.: 2005 г..

Налоговая система РФ представлена совокупностью налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей, взимаемых в установленном порядке с плательщиков - юридических и физических лиц на территории страны. Все налоги, сборы, пошлины и другие платежи «питают» бюджетную систему РФ. Кроме того, существуют государственные внебюджетные фонды, доходная часть которых формируется за счет целевых социальных отчислений. Источником отчислений также является произведенный ВВП, за счет которого на стадии образования первичных доходов формируется соответствующая часть платежей во внебюджетные фонды в форме единого социального налога (взноса), привязанного к заработной плате (оплате труда) и включаемого в себестоимость продукции.

Всеобщим исходным источником налоговых отчислений, сборов, пошлин и других платежей независимо от объекта налогообложения является ВВП. Он образует первичные денежные доходы основных участников общественного производства и государства как правового гаранта и организатора хозяйственной жизни в национальном масштабе: оплата труда работников; прибыль хозяйствующих субъектов и централизованный доход государства. Образованием первичных денежных доходов не ограничивается процесс стоимостного распределения ВВП. Он продолжается в распределении денежных доходов основных участников общественного производства в пользу государства: от работников - в форме подоходного налога, от хозяйствующих субъектов - в форме налога на прибыль и других налоговых платежей и сборов, относимых на финансовые результаты или уплачиваемых с чистой прибыли (после уплаты налога на прибыль).

1.3 Функции налогов

Являясь основной формой финансового обеспечения деятельности государства в условиях рыночного хозяйствования, налоги становятся одним из мощнейших рычагов в руках государства, посредством которого оно может осуществлять регулирование процессов и тенденций, происходящих в межбюджетных отношениях, и через систему льгот и санкций оказывать опосредованное воздействие на производителей товаров, работ и услуг.

С помощью налогов государство решает экономические, политические, социальные и другие общественные проблемы. Реализация практического назначения налогов осуществляется посредством функций налогообложения.

Функция налога - это способ выражения сущностных свойств налога. Функция показывает, как реализуется общественное назначение данной экономической категории как инструмента стоимостного распределения и перераспределения доходов.

В экономической литературе до сих пор не существует единого мнения о числе, содержании и реализации налоговых функций. Во-первых, разные авторы приводят различные комбинации налоговых функций, в числе которых указываются фискальная, экономическая, перераспределительная, контрольная, регулирующая, социальная, политико-экономическая, стимулирующая и другие, часть из которых не имеет под собой научного и теоретического основания, чтобы отнести их к объективным функциям налогов Мамедов О.Ю. Основы теории современной экономики -Ростов н/Д: Феникс, 2000 г..

Во-вторых, часто подменяются понятия «функции налогов» и «цели и задачи налоговой системы».

Между тем функции налоговой системы являются выражением ее внутренней сущности и не сводятся к «целям и задачам», которые носят конкретный, ограниченный во времени характер и формулируются государством. Задачи налоговой системы и налоговой политики, в которой она проявляется, определяются на конкретный период развития соответствующими органами власти.

В этой связи функции, с одной стороны, и цели, и задачи - с другой, можно различать как объективное и субъективное, как результат экономических отношений и экономической политики. Отказ от признания объективности функций налога лишает процесс их реализации объективной основы, что создает иллюзию возможности решения проблем налогообложения субъективными актами введения одних налогов или отмены других. В то время анализ налоговых отношений, проявляющихся в их функциях, придает налоговой политике объективную обусловленность и содержательность.

Важнейшие функции налогов - фискальная (распределительная) и регулирующая. Наряду с основными в качестве самостоятельных функций налогов можно выдвинуть социальную и контрольную функции (рис. 1.1).

1) Фискальная (распределительная) функция налогов. Посредством этой функции реализуется основное общественное назначение налогов - формирование финансовых ресурсов государства, необходимых для осуществления им возложенных на него обществом функций.

В рамках фискальной функции реализуются экономические отношения между налогоплательщиками и органами власти, обеспечивающие движение потока финансовых ресурсов от экономических агентов к государству.

Рис. 1.1. Функции налогов

2) Регулирующая функция налогов. Данная функция призвана решать посредством налоговых механизмов те или иные задачи налоговой политики государства, а также предполагает влияние системы налогообложения на экономические процессы и тенденции, происходящие в обществе. Посредством налогового механизма (налоговых ставок, системы льгот, отсрочек уплаты налогов и форм предоставления налогового кредита и т.п.) государство может регулировать инвестиционную деятельность хозяйствующих субъектов, предпринимательскую активность физических лиц и т.д.

В случае нарушения соотношения между денежной массой, находящейся в обращении, и ценовой товарной массой, а также появления в сфере обращения средств, не подкрепленных товаром, государство может усилить роль косвенного налогообложения для изъятия этих денег. Это позволит государству осуществлять контроль за движением денег в экономике и направлять их в народное хозяйство для поднятия уровня производства, что в свою очередь способствует восстановлению необходимого соотношения между этими важнейшими народнохозяйственными показателями.

С распределительной и регулирующей функциями налога тесно связаны его социальная и контрольная функции.

3)Социальная функция затрагивает проблемы справедливого налогообложения и реализуется посредством:

- использования прогрессивной шкалы налогообложения;

- применения налоговых скидок (например, с доходов граждан, направляемых на приобретение или строительство нового жилья);

- введения акцизов на предметы роскоши (например, акциз на ювелирные изделия);

- введения в структуру налоговой системы ряда отчислений, направляемых во внебюджетные государственные социальные фонды и т.п.

Поэтому граждане, получающие большие доходы, должны платить в бюджет большие суммы налогов и наоборот. По своей сути социальная функция регулирует размер налогового бремени исходя из величины доходов физического лица.

Социальная функция обеспечивает решение социальных задач, находящихся за пределами рыночного саморегулирования, посредством перераспределения национального дохода с целью поддержания социального баланса в обществе. Она базируется на сложной системе экономических отношений, включающих как вертикальные (власть - плательщик, федерация - регион - муниципалитет), так и горизонтальные связи между экономическими агентами, субъектами Федерации.

4) Контрольная функция. Сущность ее состоит в количественном отражении и соответствии налоговых платежей и налоговых поступлений. Данная функция налогообложения позволяет государству контролировать своевременность и полноту поступления в бюджет налоговых платежей, сопоставлять их размер с потребностями в финансовых ресурсах. Поэтому полнота и глубина реализации контрольной функции налогов зависят от налоговой дисциплины.

Полная реализация всех функций налогообложения обеспечивает эффективность финансово-бюджетных отношений и налоговой политики государства.

1.4 Принципы налогообложения

Реализация общественного назначения категории «налог» происходит посредством налоговой политики государства, которая разрабатывается на базе основных исходных положений теории налогообложения. Эти положения образуют систему принципов налогообложения.

Впервые научное изложение принципов налогообложения было осуществлено шотландским экономистом А.Смитом в XVIII в. В своем сочинении «Исследование о природе и причинах богатства народов» к основным принципам налогообложения он относил следующие: всеобщность, справедливость, определенность, удобность и экономичность Фишер С., Дорнбуш Р., Шмадензи Р. «Экономика» М.: «Дело» , 2003г..

В России проблемами теории налогообложения занимался последователь А. Смита Н.И. Тургенев (1789-1871). В своем труде «Опыт теории налогов» (1818 г.) он писал о том, что «подданные государства, каждый по возможности и соразмерно своему доходу по заранее установленным правилам (сроки платежа, способ взимания), удобным для плательщика, должны давать средства к достижению цели общества или государства».

Исследуя принципы налогообложения, названные А. Смитом, профессор Берлинского университета А. Вагнер (1835-1917) предлагал более подробную и усовершенствованную систему принципов. При этом он классифицировал их по четырем группам.

I. Финансовые принципы организации налогообложения:

1) достаточность (обеспечение покрытия расходов государства налоговыми поступлениями в данный и последующие периоды);

2) эластичность (подвижность) обложения.

II. Народнохозяйственные принципы:

1) правильный выбор источников налогообложения;

2) выявление способов избавления от уплаты налогов (законные пути снижения налогового бремени).

III. Этические принципы, принципы справедливости:

1) всеобщность обложения (охват всех слоев населения обложением налогами);

2) равномерность обложения, прогрессивность (рост величины налога в зависимости от роста доходов плательщика).

IV. Административно- технические принципы налогообложения:

1) определенность обложения;

2) удобство уплаты налогов;

3) максимальное уменьшение издержек, связанных с взиманием налогов.

Принципы налогообложения, предложенные классиками экономической теории и их последователями, совершенствуются, дополняются или сокращаются в соответствии с объективными обстоятельствами, складывающимися в процессе развития экономики государства и общества. Перечень наиболее востребованных в настоящее время принципов налогообложения в налоговых системах экономически развитых стран приведен на рис. 1.2.

Принцип хозяйственной независимости предполагает необходимость наличия объекта налогообложения в собственности налогоплательщика.

Принцип справедливости предполагает социально-справедливые налоговые отношения в стране, т.е. сумма налогового изъятия с конкретного плательщика должна быть зависима от величины доходов данного налогоплательщика.

Рис. 1.2. Принципы налогообложения

Принцип соразмерности основан на взаимозависимости величины налоговой базы, ставки налога и налоговых доходов бюджета.

Принцип учета интересов основан на определенности налогового платежа (метод налогообложения, размер ставки и время уплаты налога) и удобстве исчисления и уплаты налога.

Принцип экономичности основан на эффективности организации работы налоговых органов, что в конечном итоге измеряется соотношением результатов работы среднесписочного налогового инспектора по стране к затратам на его содержание.

Принцип нейтральности предполагает, что налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, национальных, расовых, конфессиональных (религиозных) и иных критериев.

Принцип установления налогов законами означает, что любой налог должен быть установлен только путем принятия по данному налогу законодательного акта, принимаемого представительной (законодательной) властью страны.

Принцип отрицания обратной силы налогового закона основан на том, что вновь принятый закон, приводящий к изменению размеров налоговых платежей, не распространяется на отношения, возникшие до его принятия.

Принцип сочетания интересов государства и других субъектов налоговых отношений предполагает неравенство сторон при применении налогового законодательства. Например, он проявляется в неравноправном положении государства и плательщика налогов при взыскании недоимок и штрафов и при возврате переплаченных сумм налогов.

Принцип единства налоговой системы предполагает недопустимость установления налогов, прямо или косвенно ограничивающих свободное перемещение в пределах территории страны товаров (работ, услуг) или денежных средств. Также недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.

Принцип подвижности (эластичности) заключается в том, что в целях приведения в соответствие с объективными нуждами государства налоговые обязательства могут быть оперативно изменены. Примером служат меры, принимаемые государством против уклонения от уплаты налогов и изменения размеров таможенных пошлин исходя из необходимости оказания временной поддержки отечественным производителям и предпринимателям.

Принцип стабильности основан на том, что налоговая система должна быть эффективной, что, в свою очередь, является основанием для того, чтобы эта система была мало подвергнута каким-либо изменениям и дополнениям.

Принцип исчерпывающего перечня налогов заключается в необходимости законодательного установления количества налогов, взимаемых как с юридических, так и физических лиц как для федерального, так и для местного уровня государственного управления. Исчерпывающее количество налогов может служить условием стабильности и ясности налоговой системы.

Принцип гармонизации налогообложения основан на необходимости строительства налоговой системы страны с учетом международных норм и правил налогообложения, что имеет существенное значение в условиях глобализации мировой экономики.

С 1 января 1992 г. был введен в действие Закон РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» от 27 декабря 1991 г. № 2118-1, в котором и были изложены основные принципы налогообложения в РФ, действовавшие до ввода в действие НК РФ. В целях совершенствования налоговой системы в данный закон постоянно вносились изменения и дополнения, касающиеся в том числе и принципов налогообложения. С введением в действие с 1 января 1999 г. части первой НК РФ российская налоговая система функционирует согласно принципам, максимально приближенным к принципам организации налоговых систем в странах с высоким уровнем экономического развития.

2 ХАРАКТЕРИСТИКА И ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ ПРИНЦИПЫ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

2.1 Понятие и основные характеристики налоговых систем

Налоговая система создается в целях обеспечения государства финансовыми ресурсами, необходимыми ему для покрытия затрат, связанных с обеспечением внешней и внутренней безопасности страны, поддержанием приоритетных отраслей экономики, затратами на проведение социальной политики в стране и т.п.

Налоговая система - это единство составляющих ее элементов (налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей), которые находятся во взаимосвязи, т.е. практическое применение каждого из этих элементов не должно нарушать или дублировать действий других элементов. Конкретные налоги, сборы и их взаимосвязь в рамках единой налоговой системы представляют суть налоговых отношений, сложившихся в данном обществе.

В настоящее время в научной литературе преобладает мнение о том, что налоговая система - это система действий, связанных с обязательным изъятием части ВВП в пользу государства и муниципалитетов. Ограниченность этого подхода состоит в отходе от той закономерности, что налоговые отношения представляют собой одну из подсистем экономических отношений. Между тем политико-экономический подход требует анализа именно этого аспекта проблемы, что имеет не только теоретическое, но и практическое значение, связывая налоговые отношения с экономическими интересами общества.

Налоговые отношения в распределительной фазе процесса воспроизводства воздействуют посредством прямых и обратных связей и на другие фазы данного процесса (производство, обмен и потребление).

Отношения собственности непосредственно связаны с налоговыми отношениями, сущность которых заключается в перераспределении дохода налогоплательщика в процессе перехода права собственности на часть его дохода к властным институтам общества. Данное обстоятельство позволяет сделать вывод о том, что налоговые отношения входят в систему экономических отношений.

Налоговая система может быть рассмотрена как система отношений между государством и плательщиками налогов, проявляющаяся через их действия, которые соотносятся как объективное (уплата налога) и субъективное (установление налога). Это обусловливает особую значимость функций налогов, базирующихся на налоговых отношениях, и реализуемых в данной системе действий.

Таким образом, налоговая система - система экономико-правовых отношений между государством и хозяйствующими субъектами, возникающих по поводу формирования доходной части государственного бюджета путем отчуждения части дохода собственника, посредством системы законодательно установленных налогов и сборов и других обязательных платежей, исчисление, уплата и контроль за поступлением которых осуществляются по единой методологии налогообложения, разработанной в данном обществе.

Мировая практика организации налоговых систем показываем, что существуют следующие варианты их построения:

- разграничение налоговых источников по бюджетным уровням;

- система долевого участия бюджетных звеньев в использовании налогов;

- система равных прав налогообложения. Классификационные признаки позволяют дать общую характеристику налоговой системы, действующей в данной стране.

Более подробно налоговую систему можно охарактеризовать на основе анализа экономических, правовых, социальных, политических факторов.

К экономическим факторам, характеризующим налоговую систему, можно отнести следующие показатели: полная ставка налогообложения (ставка совокупного налога); налоговая нагрузка; соотношение между прямыми и косвенными налогами; соотношение между налогами и объемами внутренней и внешней торговли.

Полная ставка налогообложения (ПСН) - показатель, разработанный Международным центром сравнительных исследований проблем налогообложения; предназначен для измерения налоговой нагрузки. Рассчитывается ПСН как отношение общей суммы налоговых платежей к величине добавленной стоимости, полученной обществом в процессе производства и реализации товаров, работ и услуг.

Расчеты Международного центра сравнительных исследований проблем налогообложения показывают, что размер ПСН в России почти за все годы после внедрения новой налоговой системы превышает уровень «налоговой ловушки» - 40% (когда инвестирование производства становится невыгодным) и колеблется от 50 до 60%, что на 15-16 пунктов выше, чем в экономически развитых странах.

Налоговое бремя - это показатель налоговой нагрузки на налогоплательщика при данной налоговой системе. Оно представляет собой отношение общей суммы налоговых платежей к валовому внутреннему продукту (ВВП), которое показывает, какая часть произведенного обществом продукта перераспределяется посредством государственного бюджета.

Соотношение между прямыми и косвенными налогами. В менее развитых странах доля косвенных налогов высока, так как механизм их взимания и контроля более прост, чем механизм взимания и контроля прямых налогов.

Структура налоговых поступлений в России отличается от большинства развитых стран тем, что здесь, как нигде в мире, низка доля прямых налогов в совокупных налоговых поступлениях - ниже 40% и высока доля косвенных налогов - более 60%. Соотношение между налогами от внутренней и внешней торговли - другой не менее важный экономический показатель, характеризующий налоговую систему. Величина данного показателя в странах ОЭСР составляет 12 : 1, в России - примерно 2:1. Наряду с экономическими факторами для построения налоговой системы определяющее значение имеют факторы политического и правового характера. К таким факторам можно отнести: распределение хозяйственных функций между федеральным центром и местными органами власти; роль налогов в системе доходов государства; контроль за деятельностью органов местного самоуправления со стороны федерального центра.

2.2 Организационные принципы российской налоговой системы

Организационные принципы - это исходные положения, в соответствии с которыми осуществляются построение и развитие налоговой системы. Мировая практика свидетельствует, что существует множество принципов, применяемых государствами при строительстве налоговых систем, и что каждое государство строит свою налоговую систему с учетом специфики, складывающихся в данном обществе условий. Поэтому в каждой отдельно взятой стране при выборе системы организационных принципов налогообложения должен присутствовать индивидуальный подход. Система налогообложения Российской Федерации базируется на исходных положениях - принципах, выделенных в ст. 3 НК РФ «Основные начала законодательства о налогах и сборах».

1. Принцип всеобщности налогообложения и принцип равенства прав налогоплательщиков. В соответствии со ст. 57 Конституции РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается способность налогоплательщика к уплате налога.

2. Принцип недискриминации (нейтральности) налогооблоожения в отношении форм экономической деятельности. Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала.

3. Принцип недопустимости создания препятствий реализации гражданами своих конституционных прав. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.

4. Принцип единства экономического пространства. Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство РФ и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории РФ товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия для не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций.

5. Принцип разграничения полномочий в сфере налогового законодательства. Федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются НК РФ. Налоги и сборы субъектов Федерации, местные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются соответственно законами субъектов Федерации о налогах и (или) сборах и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах в соответствии с НК РФ.

6. Принцип определенности правил налогообложения. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен уплачивать.

7. Принцип истолкования всех неясностей в налоговом законодательстве в пользу налогоплательщика. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу плательщика налога или сбора.

В экономической литературе встречается и ряд других организационных принципов налогообложения, которые носят объективный характер. К ним можно отнести:

- принцип подвижности (эластичности). Суть его заключается в том, что налоговая нагрузка может быть оперативно изменена в соответствии с объективными потребностями государства;

- принцип стабильности. Этот принцип предполагает постоянство налоговой системы, что важно для субъектов налоговых отношений (для государства при формировании доходной части бюджета, а для плательщиков при планировании своих доходов, в том числе налоговом планировании). Данный принцип отражает интересы всех субъектов налоговых отношений;

- принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов. Суть его заключается в исключении возможности установления и введения дополнительных налогов субъектами Федерации и органами местного самоуправления. Данное правило отражено в ст. 4 НК РФ.

В мировой практике имеет место использование и ряда других принципов налогообложения, к которым можно отнести принцип доступности и открытости информации по налогообложению; принцип презумпции невиновности; принцип стабильности налогового законодательства; принцип создания максимального удобства для налогоплательщиков; принцип обложения чистых доходов налогоплательщика и др.

2.3 Система налогового законодательства Российской Федерации

Налоговое законодательство - совокупность актов законодательства, регулирующих установление, введение и взимание налогов и сборов.

Законодательно-правовые основы налоговой системы Российской Федерации состоят из законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, законодательства субъектов Федерации о налогах и сборах и нормативно-правовых актов представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. НК РФ устанавливает систему налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе:

- виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;

- основание для возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;

- принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов Федерации и местных налогов и сборов;

- права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;

- формы и методы налогового контроля;

- ответственность за совершение налоговых правонарушений;

- порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.

Действие НК РФ распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов в тех случаях, когда это прямо предусмотрено в самом Кодексе.

Законодательство субъектов Федерации о налогах и сборах состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых в соответствии с НК РФ.

Нормативно-правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах принимаются представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ. Законодательство о налогах и сборах регулирует отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. К отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено НК РФ.

Нормативно-правовые акты о налогах и сборах подразделяются на акты органов исполнительной власти, акты исполнительных органов местного самоуправления и акты органов государственных внебюджетных фондов о налогах и сборах. Эти органы в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативно-правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Государственный таможенный комитет Российской Федерации (ГТК России) при издании указанных актов руководствуется также таможенным законодательством Российской Федерации.

Министерство финансов Российской Федерации (Минфин России), Министерство Российской Федерации по налогам и сборам (МНС России), Государственный таможенный комитет Российской Федерации (ГТК России) и органы государственных внебюджетных фондов издают обязательные для своих подразделений приказы, инструкции и методические указания по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не относятся к актам законодательства о налогах и сборах.

Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени определено в ст. 5 НК РФ. Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования.

Федеральные законы, вносящие изменения в НК в части установления новых налогов и (или) сборов, а также законодательные акты о налогах и сборах субъектов Федерации и законодательные акты представительных органов местного самоуправления, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Законодательные акты о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют. Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу. Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Вышеуказанные требования распространяются также на нормативно-правовые акты, регулирующие порядок взимания налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

В соответствии со ст. 6 НК РФ нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим НК РФ, если данный акт:

1) издан органом, не имеющим в соответствии с НК РФ права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов;

2) отменяет или ограничивает права налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей либо полномочия налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, установленные НК РФ;

3) изменяет определенное НК РФ содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ;

4) запрещает действия налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, разрешенные НК РФ;

5) запрещает действия налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, их должностных лиц, разрешенные или предписанные НК РФ;

6) разрешает или допускает действия, запрещенные НК РФ;

7) изменяет установленные НК РФ основания, условия, последовательность или порядок действий участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ;

8) изменяет содержание понятий и терминов, определенных в НК РФ, либо использует эти понятия и термины в ином значении, чем они используются в НК РФ;

9) иным образом противоречит общим началам и (или) буквальному смыслу конкретных положений НК РФ.

Вышеуказанные нормативно-правовые акты о налогах и сборах признаются не соответствующими НК РФ при наличии хотя бы одного из перечисленных обстоятельств.

Признание нормативно-правового акта не соответствующим НК РФ осуществляется в судебном порядке, если иное не предусмотрено НК РФ. Правительство РФ, а также иной орган исполнительной власти или исполнительный орган местного самоуправления, принявшие указанный акт, либо их вышестоящие органы вправе до судебного рассмотрения отменить этот акт или внести в него необходимые изменения.

Отмеченные положения распространяются также на нормативно-правовые акты, регулирующие порядок взимания налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

Указы Президента РФ носят характер поручений органам исполнительной власти по разработке нормативных актов по налогообложению.

Постановления Правительства РФ устанавливают ставки акцизов и таможенных пошлин, определяют состав затрат, применяемый при налогообложении, и т.д.

В целях разрешения проблем, возникающих в области международных налоговых отношений, кроме национального законодательства, большое значение имеют международные правовые договоры.

Прекращение действия налогового нормативного акта возможно путем прямой его отмены, при принятии нового акта равной (большей) юридической силы, в связи с истечением срока действия данного нормативного акта.

В Российской Федерации законы о налогах носят постоянный характер.

3 НАЛОГОВЫЕ СИСТЕМЫ ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАН

3.1 Налоговая система США

Бюджетная система США состоит из федерального бюджета, бюджетов штатов и бюджетов муниципалитетов. В настоящее время насчитывается 50 штатов и около 83 тыс. муниципальных образований.

Конституция США наделяет собственными налоговыми полномочиями только федеральное и региональные правительства, в то время как органы власти муниципалитетов получают права по установлению и сбору налогов в результате их делегирования органами власти штатов. Отличительной чертой налоговой системы США является то, что в бюджет каждого уровня зачисляются поступления только тех налогов, права по установлению и администрированию которых принадлежат правительству этого уровня.

Таким образом, налоговая система США состоит из трех уровней: федеральный уровень, уровень штатов и местный уровень. Законодательные органы штатов могут вводить налоги, не противоречащие федеральному законодательству. На всех уровнях взимаются пять видов налогов: акцизы подоходный налог с физических лиц, налог на прибыль корпораций, взносы в фонд социального страхования, налоги на наследство и дарения.

Лишь на федеральном уровне взимаются таможенные пошлины, а на уровне штатов и местном уровне - налог с продаж, поимущественные налоги.

Налоги, выплачиваемые американскими корпорациями, обеспечивают не более 8% всех налоговых поступлений и бюджет США. По предварительным оценкам, в 2003 г. корпорации заплатят 143,2 млрд. долл. налогов, и их доля может уменьшиться, примерно, до 7,5%. В 1960-1980-е гг. на долю корпораций приходилось до 20% налоговых поступлений, в 1990-е гг. их доля упала до 10-12% Алиев Б.Х. Налоги и налогообложение. -М.Финансы и статистика, 2005.

3.2 Налоговая система Великобритании

Головным ведомством, отвечающим за определение уровня доходов, необходимых для финансирования государственных расходов, и формированием бюджетной политики, является Министерство финансов (НМ Treasury). Минфин координирует деятельность Управления налоговых сборов (Inland Revenue - УНС) и Министерства таможенных и акцизных сборов (НМ Customs and Excise - МТАС), которые занимаются администрированием и сбором налогов, подготовкой предложений по изменению налоговой политики, а также борьбой с налоговыми правонарушениями.

Все налоги, собираемые УНС и МТАС, перечисляются в госбюджет. Местные органы имеют право на взимание коммунального налога и налога на хозяйственную деятельность, при этом ставки этих налогов устанавливаются самими местными советами в пределах, разрешенных Минфином.

Специальных министерств, занимающихся борьбой с уклонением от налогообложения, в Великобритании нет. В рамках УНС и МТАС существуют подразделения как в центральных аппаратах, так и на местах, которые отвечают за вопросы проверки соответствия практики уплаты налогов существующему законодательству (т. е. понятие «соответствия» включает в себя не только уклонение или неуплату налогов, но и технические ошибки, иные проблемы с пониманием требований к налогоплательщику). Подобные отделения есть и в органах, занимающихся сбором коммунальных налогов и налогом на хозяйственную деятельность.

Управление налоговых сборов отвечает за администрирование и сбор прямых налогов (подоходный налог, корпоративный налог, налог на прирост капитала, налог на наследство, налог на продажу нефти), а также гербовых сборов. Особый порядок администрирования предусмотрен для взносов в фонды социального страхования, которым занимается специальное подразделение в рамках УНС. Работая под общим руководством Минфина, УНС представляет министру финансов свои рекомендации о корректировке политики в отношении тех налогов и сборов, которые находятся в ее ведении.