Критерии отбора организаций для проведения выездных налоговых проверок

2. В договорах поставки при высокой цене контрактов не указано точное место хранения товара, в то время как согласно их условиям приемка товара по количеству и качеству производится в месте его хранения с составлением акта приема-передачи на складе продавца.

3. Расчеты между участниками сделок проведены в течение непродолжительного времени. Отсутствуют доказательства уплаты в бюджет НДС поставщиками общества и документы, подтверждающие факты реальной передачи товара между контрагентами-поставщиками ферромолибдена.

Указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о невозможности реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени и места нахождения имущества (п. 5 Постановления № 53). Налицо мошенническая схема, направленная на незаконное получение НДС из бюджета.

При защите своих интересов в суде налогоплательщик также может применить решения Конституционного Суда РФ (КС РФ). Напомним, что решения КС РФ обязательны на всей территории РФ для всех представительных, исполнительных и судебных органов, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений (ст. 6 Федерального конституционного закона от 21.07.94 №1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации»).

Согласно Определению КС РФ от 16.10.03 № 329-О плательщик не несет ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на плательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством (также см. Определение КС РФ от 04.12.00 № 243-О).

Низкий уровень заработной платы в организации.

Среди выявляемых схем минимизации ЕСН самой распространенной в практике налоговых органов является «конвертная» схема. Суть ее в выдаче зарплаты («зарплаты в конвертах»), которая не отражается в отчетности, из неучтенных наличных денег напрямую (из фонда директора, неучтенных средств учредителя, «черной» выручки организации) или, например, через выдачу наличных под отчет работникам для закупки несуществующих товарно-материальных ценностей.

В первую очередь налоговые органы заинтересуют организации, в которых официальная зарплата сотрудников в несколько раз ниже, чем у аналогичных предприятий той же отрасли.

Основным способом выявления подобных схем налоговыми органами является опрос свидетелей. Чтобы определить круг лиц, которых можно привлечь в качестве свидетелей, используется информация, поступающая в налоговый орган в виде жалоб и заявлений физических лиц на работодателей о получении заработной платы «в конвертах». Зачастую сигналом для начала проверки компании служат обращения граждан на телефоны доверия.

С участием сотрудников правоохранительных органов налоговые органы осматривают помещения и изымают документы, в частности бухгалтерские, причем как на бумажных, так и на магнитных носителях. И тщательно проверяют бухгалтерскую и налоговую отчетность, расходные кассовые ордера, ведомости по начислению заработной платы, расписки в получении «сокрытой» заработной платы (если находят их), выписки из банков о движении средств по счетам. В качестве дополнительного источника информации налоговые органы могут запросить сведения из Пенсионного фонда о суммах начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В некоторых случаях инспекторы находят дополнительную информацию не из столь стандартных источников. Так, проверив индивидуального предпринимателя, занимающегося строительной деятельностью, у которого числилось 14 работников, налоговые органы предположили, что фактически работников больше. В качестве подтверждения инспекторы использовали статью в СМИ с фотографией его строительной бригады. Инспекторы подсчитали, что на фотографии работников было 18, а не 14. А в качестве доказательства заниженной зарплаты инспекторы оперировали свидетельскими показаниями работников и объявлениями о найме на работу, в которых предприниматель указывал зарплату выше, чем проходила у него по отчетности.

Существуют случаи, когда налоговые органы доказывают выплату «зарплаты в конвертах» на основании информации, полученной из кредитных учреждений. Например, инспекторы получили сведения из банка о суммах, указанных в справках, которые работники предоставили в банк для получения кредитов. Эти суммы были выше, чем доход работников по отчетности компании. В итоге организации-работодателю доначислили ЕСН и взносы ПФР, исходя из цифр, предоставленных банком.

Борьба с выплатой «зарплаты в конвертах» ведется по нескольким направлениям:

1. повышение минимального размера оплаты труда (МРОТ), ниже которого платить зарплату запрещено трудовым законодательством, и его приближение к прожиточному минимуму;

2. убеждение руководства организаций повысить зарплату через так называемые «разъяснительные беседы»;

3. пропагандистская кампания в отношении работающих граждан, призванная, во-первых, пробудить их сознательность, во-вторых, объяснить им преимущества «белой» зарплаты, в-третьих, заставить работников жаловаться на работодателей, не выплачивающих им официальную зарплату (полностью или частично);

4. выявление и ликвидация схем путем проведения налоговой проверки организации.

Обнаружив довольно небольшие зарплаты сотрудников, налоговые органы тщательно изучают документы и ищут источники наличных денежных средств. Нахождение такого источника становится одним из аргументов недобросовестности налогоплательщиков.

Доказательствами могут служить:

· как уже отмечалось, показания работников, согласно которым названный ими размер зарплаты превышал тот, что был указан в официальных ведомостях;

· фотографии объявлений о вакансиях на доске объявлений, в которых зарплата по вакантным должностям была в несколько раз выше той, что официально начислялась по занятой должности;

· средняя зарплата в несколько раз ниже среднестатистической, а также ниже прожиточного минимума;

· значительное превышение уровня зарплаты отдельных работников по предыдущему месту работы по сравнению с уровнем зарплаты в организации и пр.

Подозрения вызывают различные факторы, судебных разбирательств по подозрению налогоплательщиков в выплате зарплат «в конвертах» становится все больше и больше. И далеко не всегда налоговым органам удается доказать наличие схем уклонения от налогов.

Заключение гражданско-правовых договоров с работниками.

Часто возникающий спор между организацией и налоговым органом - это спор о природе заключенного с работником договора - гражданско-правовой или трудовой - с целью выявить недоплаты ЕСН в части взносов, поступающих в Фонд социального страхования (ФСС).

Законодательство позволяет выбрать между трудовым договором и гражданско-правовым, но для того, чтобы сделать правильный выбор и избежать споров с налоговыми органами, необходимо знать, чем они отличаются.

Специалисты Управления ФНС по г. Москве выявили пять различий между трудовым и гражданско-правовым договорами. В письме от 25 декабря 2007 г. № 21-11/123985@ они назвали следующие отличительные признаки трудового договора:

· присвоение работнику должности согласно штатному расписанию;

· оплата процесса труда (а не результата);

· обеспечение работнику соответствующих условий труда;

· обеспечение работнику видов и условий социального страхования;

· соблюдение работником правил внутреннего трудового распорядка организации.

Если налоговые органы докажут, что гражданско-правовой договор является по сути трудовым, то велика вероятность доначисления ЕСН в части, уплачиваемой в ФСС. В противном случае, суд, как правило, становится на сторону налогоплательщика.

ПРИМЕРЫ ИЗ СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ.

В пользу налогоплательщика.

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 3 июля 2007 г. № Ф04-4368/2007(35866-А27-25)

Организация не согласилась с решением налоговой инспекции о доначислении ЕСН в части, уплачиваемой в ФСС России, по гражданско-правовым договорам, посчитав их трудовыми. По мнению налогового органа, заключенные договоры являются трудовыми, поскольку связаны с производственной деятельностью организации, носят регулярный характер и не отвечают требованиям, предъявляемым к договорам подряда и договорам возмездного оказания услуг. Выплаты по указанным договорам производились из фонда заработной платы.

Суды первой и кассационной инстанций пришли к выводу, что спорные договоры являются гражданско-правовыми договорами об оказании услуг. В связи с этим налогоплательщик обоснованно не включил в базу для исчисления ЕСН (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования) суммы, выплаченные физическим лицам по таким договорам в соответствии с п. 3 ст. 238 НК РФ.

Кассационная инстанция указала, что представленные договоры подряда и оказания услуг свидетельствуют о том, что физическими лицами выполнялась конкретная работа. При этом договоры не содержали каких-либо условий относительно трудового распорядка, социальных гарантий, а физические лица при выполнении работы ограничиваются исключительно качеством выполняемых работ и сроком их исполнения, в связи с чем для предприятия по данным договорам важен был не сам процесс работы, а его результат.

В свою очередь выполненные по договорам работы принимались по актам приемки выполненных работ и оплачивались в размерах, согласованных сторонами в договорах.

Довод налогового органа о том, что выплаты по спорным договорам отражены на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», признан судом как не являющийся безусловным доказательством того, что данные договоры являются трудовыми.

В пользу налогоплательщика.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 января 2008 г. № А56-45362/2006

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки налоговые органы вынесли решение о доначислении ЕСН, зачисляемого в ФСС, по суммам, выплаченным организацией в пользу физических лиц по договорам гражданско-правового характера, которые, по мнению налоговых органов, являются трудовыми договорами.

Этот вывод проверяющих обоснован следующим:

· в договорах подряда, заключенных с физическими лицами, не указан конечный результат труда, объем работы, расчет оплаты по договорам определяется по отработанному времени либо по стоимости одного часа труда;

· в ходе проверки установлено ведение Обществом учета отработанного времени тех физических лиц, с которыми заключены договора подряда, то есть граждане, по мнению инспекции, находились в трудовых отношениях с Обществом;

· выполнение работ по договорам подряда поручается Обществом физическим лицам при наличии в штатном расписании организации должностей служащих и профессий рабочих, в обязанности которых входит выполнение аналогичных работ;

· выполнение работ по договорам подряда носит массовый и постоянный характер, а оплата услуг (работ) имеет характер ежемесячных платежей.

Однако суды пришли к выводу, что заключенные Обществом и оспариваемые налоговым органом договоры не относятся к трудовым договорам.

Как правильно указали суды, содержание договоров, в частности, о характере и специфике выполняемых работ (оказываемых услуг), не подтверждает наличие трудовых взаимоотношений между Обществом и физическими лицами. Перечисленные налоговым органом обстоятельства не изменяют гражданско-правовую природу договоров. В спорных договорах:

· нет условия о соблюдении определенного режима работы и отдыха;

· не предусмотрена выплата сумм по временной нетрудоспособности и травматизму, предоставление физическим лицам иных гарантий социальной защищенности.

· работы не предполагают подчинение физических лиц правилам внутреннего распорядка в организации (по данным договорам для организации важен не сам процесс работы, а результат).

Ведение Обществом табеля учета отработанного времени тех физических лиц, с которыми заключены договора подряда, само по себе не свидетельствует о том, что спорные договоры являются трудовыми договорами.

Судами установлено, что налоговый орган не проверял и не отразил в принятом по результатам выездной проверки решении, осуществлялся ли прием на работу по личным заявлениям физических лиц, издавался ли приказ работодателя, зачислялись ли физические лица по определенной должности, профессии в соответствии со штатным расписанием, вносились ли записи в трудовую книжку и т.д.

Следовательно, суды правомерно признали недоказанным налоговым органом в нарушение положений статей 65 и 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации факта наличия трудовых отношений организации со спорными физическими лицами и правомерность доначисления Обществу единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования

Аутстаффинг и дробление бизнеса.

Аутстаффинг заключается в том, что организация привлекает персонал по договору оказания услуг у сторонней организации, пользующейся льготами по ЕСН (например, организация, пользующаяся упрощенной системой налогообложения, освобожденная от ЕСН, или общественная организация инвалидов, которая платит ЕСН частично).

На практике перед тем, как заключить договор со сторонней организацией, фирма, желающая сэкономить, увольняет своих работников, а они нанимаются в штат сторонней организации. После чего и заключается договор. Как правило, большинство таких перемещений проводится лишь на бумаге (работники даже не меняют рабочее место и руководителей, должностные обязанности остаются теми же), новые организации регистрируются по тому же адресу и занимают те же площади, что и организация-«арендатор», что легко выявляется налоговыми органами.

Спровоцировать налоговые органы на тщательную проверку могут, например, значительные суммы компенсаций работникам за неиспользованные отпуска в связи с их переходом во вновь созданные организации. Как и в случае с «конвертной» схемой, принимаются во внимание информация от работников, свидетельские показания, подтверждающие, в частности, что сотрудники фактически выполняют одну и ту же работу без фактических изменений

При выездной налоговой проверке важное значение имеют документы: приказы об увольнении (переводе), трудовые книжки, документы, подтверждающие регистрацию вновь созданных организаций по тому же адресу, что и первая организация

Аутстаффинг является операцией, позволяющей организации существенно снизить расходы на постоянный персонал (сократить затраты на поиск персонала, кадровое делопроизводство, гарантии, льготы для сотрудников), а также снизить нагрузку бухгалтерии, отдела кадров. Компания-арендодатель сама несет ответственность за обеспечение работникам безопасных условий труда, разрешает трудовые споры, предоставляет все социальные гарантии. А в случае, если сотрудник заболевает или уходит в отпуск - может сразу подыскать замену.

Для организации-арендатора нужно иметь доказательства, что привлечение персонала по аренде необходимо ей для решения кадровых, экономических и управленческих задач. Если организация сможет доказать, что конкретным результатом арендной сделки является оптимизация производственного процесса, повышение доходности, то проблем с налоговыми органами обычно не возникает.

При отсутствии вышеуказанных доказательств в исключительных случаях применяемый организациями аутстаффинг и дробление бизнеса могут привести не только к налоговой, но и к уголовной ответственности руководителей организации. Как это было в случае с нашумевшим делом ЗАО «Завод Совиталпродмаш», руководителей которого в августе 2007 года Волжский районный суд Республики Марий Эл наказал тюремным заключением по ч.2 ст. 199 Уголовного кодекса РФ.

Схема, которую использовал завод, была внедрена в 2003 году, когда по адресу завода были зарегистрированы шесть новых организаций, которые сразу перешли на упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

Завод заключил с организациями на УСН договоры об оказании услуг по производству холодильного оборудования «из материалов и комплектующих, предоставленных (безвозмездно) ЗАО "Завод Совиталпродмаш"» и на его оборудовании. Договоры отличались только перечнем услуг, оказываемых каждой из организаций: по сути услуги были частями технологического процесса производства холодильников (производство комплектующих, сборка, гальванопокрытие, покраска и т.д.). В самих новых организациях оборудования не было, только числился персонал.

Доводы, приведенные в суде в доказательство применения схемы минимизации налоговых обязательств, следующие:

· почти все организации на УСН (кроме одной) были зарегистрированы в налоговых органах практически одновременно и имели один и тот же адрес;

· вновь созданные организации заключили договоры только с заводом, выписки по их расчетным счетам в банках указывали на то, что за весь период они получали деньги только от завода за оказываемые услуги;

· документооборот и бухгалтерию организаций и завода вели одни и те же сотрудники завода (это установила экспертиза).

· трудовые книжки работников и завода, и новых организаций хранились в отделе кадров завода, заполняли их также работники завода под руководством прежнего кадровика, возглавлявшего одну из организаций на УСН;

· менеджеры новых организаций (формально независимых) продолжали общаться между собой (например, по вопросам выполнения работ или снабжения) служебными записками, при этом в записках оставались названия их прежних должностей во время работы на заводе;

· за изготовление штампов для всех новых организаций заплатил завод, что установили правоохранительные органы, разыскав фирму-изготовителя печатей.

Это дело доказало, что дробление бизнеса и вывод персонала на аутстаффинг рассматриваются в настоящее время налоговыми и правоохранительными органами как схема уклонения от налогов.

Оптимальная организация бизнеса, в том числе путем дробления - исключительная компетенция организации и не ограничивается законом. Но вот отсутствие доказательств, подтверждающих изменения в организации производства, а также в управленческих процессах может свидетельствовать именно о фиктивном характере такого разделения.

Во избежание споров с налоговыми органами организации, собирающейся арендовать сотрудников, необходимо заключать договор только с давно работающей на рынке компанией-арендодателем, предоставляющей услуги аутстаффинга большому кругу лиц. Следует обратить внимание на то, чтобы в штате организации, арендующей работников, не было сотрудников, выполняющих такие же функции, что и привлеченный персонал. А также подготовить в письменной форме экономическое обоснование заключения договора аутстаффинга.

Принимая решение о дроблении бизнеса на ряд юридических лиц, организации также необходимо располагать доказательствами, обосновывающими необходимость такого дробления. Например, оправдать дробление планами реструктуризации бизнеса и целью выделения из него перспективных направлений. Кроме того, дробление должно происходить фактически, а не только по бумагам. Вновь созданное лицо должно действовать самостоятельно, на свой страх и риск и действительно выступать самостоятельным хозяйствующим субъектом. Это означает, в частности, наличие у нового лица собственных кадровых и иных служб, обусловленных спецификой их деятельности.

Заключение

Приведенные примеры в курсовой работе составляют лишь малую часть схем уклонения от налогообложения или минимизации налоговых обязательств, известных налоговым органам. Следует отметить, что если по результатам камеральной проверки налоговыми органами выявляется схема, но суд не поддерживает инспекцию, организации следует готовиться к предстоящей выездной налоговой проверке по этим же налогам за эти же периоды (нормы п.5 и п.7 ст. 89 НК РФ в данном случае не применяются, т.к. речь идет не о повторной выездной проверке, а о проведении выездной проверки после камеральной за эти же периоды). Тем не менее, можно порекомендовать организациям не соглашаться с выводами налоговых органов и пытаться отстоять свою позицию в суде, какими бы ни были претензии со стороны проверяющих.

Следует учесть, что постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 содержит пункт 4, в котором указано, что «возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной». Налоговое планирование - законное право налогоплательщика.

Вопрос обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок постоянно находится в разряде наиболее актуальных проблем повышения эффективности налогового контроля.

Список литературы

1. Конституция РФ: принята всенародным голосованием 12.12.93

2. Кодекс РФ об административных правонарушения .

3. Налоговый кодекс РФ (часть 1-2).

4. Порядок назначения выездных налоговых проверок. Приказ МНС России №АП-3-16/318 от 08.10.99

5. Красницкий В.А. Организация и методика налоговых проверок: Учебное пособие / Под редакцией Л.П. Павловой -М.: Финансы и статистика, 2005

6. Пантанов О.В. Камеральные проверки: что, где, когда? // Налоговые споры. - 2007. - №3.

7. Злыгостев Н.Н. Изменения в порядке назначения и проведении налоговых проверок // Налоговый вестник. - 2007. - №2.

8. Налоговое право России: Учебник для вузов/ отв. Ред. д.ю.н., проф.Ю.А. Крохина - 2-е изд., перераб. - М.: Норма,2006

9. Организация и методы налоговых проверок: Учеб. пособие / Под ред. д.э.н., проф. А.Н. Романова. - М.: Вузовский учебник, 2004

10. Налоги и налогообложение: Учебник/ Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской - 3-е изд. СПб.: Питер, 2006

11. Петров А.С. Правовые ограничения контрольной деятельности в сфере налогообложения // Налоги. - 2006. - №1

12. Информационная аналитическая система «1С: КОНСАЛТИНГ СТАНДАРТ» октябрь, 2008г.

13. Справочная правовая система «ГАРАНТ»