ВВЕДЕНИЕ

1.1 Налог на прибыль организации и его эволюция

Налог -- обязательный, индивидуально безвозмездный платёж, взимаемый органами государственной власти различных уровней с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Налоги следует отличать от сборов (пошлин), взимание которых носит не безвозмездный характер, а является условием совершения в отношении их плательщиков определённых действий.

Взимание налогов регулируется налоговым законодательством. Совокупность установленных налогов, а также принципов, форм и методов их установления, изменения, отмены, взимания и контроля образуют налоговую систему государства.

Под налогом понимается принудительное изымание государственными налоговыми структурами с физических и юридических лиц, необходимое для осуществления государством своих функций.

Рассмотрим таблицу 1.1. по видам налогов и их классификацию

Таблица 1.1. Виды налогов

Налоги выполняют одновременно четыре основные функции: фискальную, регулирующую, стимулирующую и контролирующую.

ь Фискальная функция налогообложения -- основная функция налогообложения. Исторически наиболее древняя и одновременно основная: налоги являются преимущественной составляющей доходов государственного бюджета. Реализация функции осуществляется за счёт налогового контроля и налоговых санкций, которые обеспечивают максимальную собираемость установленных налогов и создают препятствия к уклонению от уплаты налогов. Проще говоря, это сбор налогов в пользу государства. Благодаря данной функции реализуется главное предназначение налогов: формирование и мобилизация финансовых ресурсов государства. Все остальные функции налогообложения -- производные от фискальной. Во всяком случае, наряду с чисто финансово-фискальными целями налоги могут преследовать и другие, например экономические или социальные. Иначе говоря, финансовые цели, будучи самыми существенными, не являются исключительными.

ь Распределительная (социальная) функция налогообложения -- состоит в перераспределении общественных доходов (происходит передача средств в пользу более слабых и незащищенных категорий граждан за счёт возложения налогового бремени на более сильные категории населения).

ь Регулирующая функция налогообложения -- направлена на достижение посредством налоговых механизмов тех или иных задач экономической политики государства. По мнению выдающегося английского экономиста Джона Кейнса, налоги существуют в обществе исключительно для регулирования экономических отношений.

ь Контрольная функция налогообложения -- позволяет государству отслеживать своевременность и полноту поступлений в бюджет денежных средств и сопоставлять их величину финансовых ресурсов.

ь Стимулирующая функция налогообложения -- направлена на поддержку развития тех или иных экономических процессов. Она реализуется через систему льгот и освобождений. Нынешняя система налогообложения предоставляет широкий набор налоговых льгот малым предприятиям, предприятиям инвалидов, сельскохозяйственным производителям, организациям, осуществляющим капитальные вложения в производство и благотворительную деятельность, и т. д.

ь Дестимулирующая функция налогообложения -- направлена на установление через налоговое бремя препятствий для развития каких-либо экономических процессов.

Налог на прибыль -- прямой налог, взимаемый с прибыли организации (предприятия, банка, страховой компании и т. д.). Прибыль для целей данного налога, как правило, определяется как доход от деятельности компании за минусом суммы установленных вычетов и скидок.

К вычетам относятся:

ь производственные, коммерческие, транспортные издержки;

ь проценты по задолженности;

ь расходы на рекламу и представительство;

ь расходы на научно-исследовательские работы;

Взимается на основе налоговой декларации по пропорциональным (реже прогрессивным) ставкам.

В России налог действует с 1992 года. Первоначально назывался «налог на прибыль предприятий», с 1 января 2002 года регулируется главой 25 Налогового кодекса РФ и официально называется «налог на прибыль организаций».

Базовая ставка составляет 20 % (до 1 января 2009 года составлял 24 %): 2 % -- зачисляется в федеральный бюджет, 18 % -- зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Прибыль для российского налогообложения определяется согласно Налоговому кодексу РФ. Бухгалтерская прибыль и прибыль для целей налогообложения часто не совпадают из-за разницы в методах определения прибыли.

Прибыль:

ь для российских организаций -- полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

ь для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, -- полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов

ь для иных иностранных организаций -- доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

Процедура определения доходов и расходов, определяется Налоговым Кодексом и часто отличается от процедуры определения доходов и расходов, принятой в российском бухгалтерском учете.

В связи с этим на российских предприятиях приходится вести два учета -- налоговый и бухгалтерский (иногда к ним прибавляется еще и третий -- управленческий).

Существует два метода определения налогооблагаемой прибыли - метод начисления и кассовый метод, каждый из которых имеет свои преимущества и недостатки.

При методе начисления организация учитывает доходы и расходы в том периоде, в котором они имеют место, независимо от фактического движения денежных средств на счете или в кассе. При кассовом методе доходы и расходы учитываются на дату поступления или выбытия денежных средств. Кассовый метод могут применять только те организации, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации в среднем не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Согласно ст. 246 Кодекса налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются все российские организации.

В соответствии с п.1 ст. 289 Кодекса налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей.

Налогоплательщики по итогам отчетного периода представляют налоговые декларации упрощенной формы. Некоммерческие организации, у которых не возникает обязательств по уплате налога, представляют налоговую декларацию по упрощенной форме по истечении налогового периода (п. 2 ст. 289 Кодекса).

Налоговые декларации по налогу на прибыль представляются по итогам отчетного периода не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (I квартала, I полугодия, 9 месяцев), по итогам налогового периода -- не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (годом) (п. 3, п. 4 ст. 289 Кодекса).

Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации не позднее 28 календарных дней со дня окончания отчетного периода (1, 2, 3, 4…11 месяцев).

Процесс законотворчества в сфере налоговых отношений, затрагивающих как функционирование предприятий и хозяйствующих субъектов, так и бюджетную и финансовую политику государства, является одновременно очень ответственным и непростым делом.

Закон, предписывающий основные правила исчисления и уплаты налогов, должен быть, как минимум построен на принципах удовлетворения фискальных потребностей государства, обеспечения стимулирующих механизмов осуществления деятельности предприятиями и организациями.

Налог на прибыль является в смысле законотворчества одним из самых сложных и противоречивых. Современная модель налога на прибыль, на мой взгляд, сформировалась под воздействием различных факторов, в том числе и исторических, путем эволюции прямого налогообложения в России.

Теоретическое исследование развития налогообложения прибыли в России имеет своей целью выявить позитивные и негативные моменты при установлении налогов с доходов в историческом масштабе.

Результаты могут оказать практическую пользу при выработке направлений совершенствования современной системы налогообложения прибыли предприятий и организаций.

Начиная с Древней Руси, можно говорить о первых попытках сформировать систему налогообложения прибыли. К концу XVI в. в качестве инструментов прямого налогообложения применялись подворные и подушные подати. С начала XVII в. появляется относительно оформленное обложение городских промыслов так называемыми процентными деньгами.

С развитием налогообложения в России происходило периодическое постепенное возрастание числа налоговых изъятий, и в целях упрощения податной системы и сокращения количества налогов проводились налоговые реформы. Прообразом современного налога на прибыль можно считать промысловый налог, который использовался в России и неоднократно менялся. В рамках совершенствования налоговой системы в период со второй половины XVIII до начала XIX в. был введен частно-промысловый сбор с торгово-промышленных предприятий.

Далее в 1824г. реформой графа Канкрина была введена патентная система налогообложения торговли и промыслов, которая предполагала обложение доходов налогоплательщиков согласно патентов в зависимости от типа промысла и просуществовавшая со значительными модификациями вплоть до 30-х годов XX в.

В последующие годы происходило дальнейшее совершенствование промыслового налогообложения, которое к концу XIX в. оформилось в самостоятельную модель налогообложения прибыли. Основной формой налогообложения торговли и промышленности был государственный промысловый налог, состоящий из двух компонентов: основного и дополнительного.

Основной сбор представлял собой внесение платы за промысловые свидетельства. Ставки основного сбора были дифференцированы в зависимости от местности и разряда торгового или промышленного предприятия (разряд определялся числом помещений, числом входов, числом складов. Позднее была введена дифференциация по отраслевому признаку: устанавливались различные ставки для кредитных, страховых, торговых (акционерных и неакционерных) организаций, промышленных предприятий.

Дополнительный сбор устанавливался в зависимости от потребности бюджета на следующие три года.

Сумма потребности должна была распределяться между налогоплательщиками согласно показателям их оборота и рентабельности, однако на практике зачастую распределение проводилось пропорционально платежеспособности владельца предприятия.

При взимании промыслового налога использовались льготы для вновь созданных предприятий в течение первого года работы, для предприятий, прибыль которых не превышала определенный минимум и другие.

До 1917 г. в модель государственного промыслового налога вносились частные изменения, однако схема его взимания не менялась.

В результате анализа промыслового налога к 1917г. как первого опыта налогообложения прибыли необходимо отметить следующие особенности:

ь промысловый налог был построен на принципе справедливости налогообложения, что выражалось в установлении строгой дифференциации между плательщиками;

ь фискальная функция данного налога усиливалась применением дополнительного сбора, который должен был одновременно покрыть расходы бюджета и теоретически выровнять условия деятельности различных предприятий;

ь стимулирование развития промыслов и торговли производилось путем установления необлагаемого минимума и ряда льгот.

Во время Первой мировой войны произошло повышение общего уровня налогов в стране, в частности были повышены налоговые ставки по промысловому налогообложению.

Промысловый налог послереволюционной России претерпел некоторые изменения. С конца 1917г. до осени 1918г. промысловый налог распространялся только на мелкие, не национализированные предприятия.

В начале 20-х годов под налогообложение попали и государственные торговые, промышленные предприятия, единоличные ремесла и промысловые занятия. Промысловый налог того времени состоял из патентного и уравнительного.

Размеры патентного сбора 20-х годов дифференцировались по поясам и по разрядам торговых и промышленных предприятий. При этом пояса устанавливались в зависимости от статуса местности, где находилось предприятие от 0 до 5 по степени убывания важности и размеров города, поселка, местности. В этом и во многом другом промысловый налог можно считать прообразом единого налога на вмененный доход, применяемый в настоящее время в налоговой системе. При едином налоге на вмененный доход также имеет значение для суммы налога местность расположения предприятия, его размеры и т.д.

Разряды предприятий устанавливались отдельно по торговым, промышленным и прочим предприятиям. Патентный сбор устанавливался в денежном эквиваленте в зависимости от разряда и пояса, присваиваемых предприятию. Уравнительный сбор выражался в процентах от оборота предприятия и составлял от 0,25 до 6% по промышленным и от 0,5 до 8% по торговым и неторговым предприятиям.

В 1926г. с целью ограничения спекулятивного повышения цен был введен налог на сверхприбыль - превышение фактически полученной прибыли над нормативно установленной величиной. Ставки данного налога составляли от 6 до 50% в зависимости от величины превышения. Налоги на сверхприбыль обычно устанавливаются при необходимости либо ограничить развитие той или иной отрасли, либо просто путем дополнительного обложения очень успешных отраслей.

Налоговая реформа 1930-1931г.г. ознаменовала собой изменение характера отношений между налогоплательщиками и государством в части обложения прибыли. Произошел так называемый отказ от «налогообложения и переход к прямому распределению прибыли вследствие того, что основная часть предприятий промышленности находилась в государственной собственности.

Промысловый налог перестал функционировать, появились отчисления от прибыли - система налогообложения была заменена административными методами изъятия прибыли предприятий. Отчисления от прибыли устанавливались дифференцированно в зависимости от полученной предприятием прибыли и его потребности в собственных средствах для развития производства, определяемому по финансовому плану предприятия. Фактические ставки отчислений от прибыли устанавливались в пределах от 10 до 81% прибыли.

Начиная с финансовой реформы 30-х годов налогообложение предприятий госсектора полностью было построено на уплате отчислений от фактической прибыли вплоть до начала рыночных преобразований в стране. Изменения в политической ситуации в середине 80-х г. в связи с перестройкой, постепенный переход на новые условия хозяйствования объективно вызвали возрождение элементов налогообложения.

В России процесс перехода от чисто дискреционного, осуществлявшегося по усмотрению чиновников, распределения прибыли между предприятием и государственным бюджетом к налоговой системе занял период между 1984 и 1990 годами. В течение этого времени происходило постепенное установление все более четких и неизменных во времени правил этого распределения.

Необходимо отметить, что наблюдались мероприятия, направленные на сближение принципа распределения прибыли с принципами налогообложения. На наш взгляд, основы формирования современного налога на прибыль были заложены именно в этот период. Рассматривая особенности формирования современной системы налогообложения прибыли в нашей стране, необходимо выделить несколько этапов, обусловивших различные подходы к обложению прибыли.

Первый период - с июня 1990г по 1992г

14 июня 1990 года был принят Закон СССР "О налогах с предприятий, объединений и организаций" - первый унифицированный нормативный акт, урегулировавший многие налоговые правоотношения в стране.

В этот период налог на прибыль перестал быть частью изъятой в бюджет суммы прибыли, исчез его конфискационный характер. Прибыль от реализации продукции (работ, услуг) определялась в виде разницы между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) в действующих ценах и затратами на ее производство.

Для целей исчисления облагаемой прибыли балансовая прибыль увеличивалась (уменьшалась) на сумму превышения (снижения) расходов на оплату труда персонала предприятия, занятого в основной деятельности, в составе себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) по сравнению с их нормируемой величиной.

Особенностью налога на прибыль того периода было освобождение бюджетных организаций от уплаты ими налога на прибыль от осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

Таким образом, устанавливалась льгота в виде освобождения от уплаты налога для государственных предприятий, что свидетельствовало о дифференциации налогообложения прибыли по формам собственности.

Общеустановленная ставка налога на прибыль в размере 45% применялась к прибыли, определенной в границах предельного уровня рентабельности, исчисленного по отдельным отраслям.

В том случае, если предельная рентабельность превышала установленный уровень, то прибыль, соответствующая этому превышению, облагалась по ставке 80% (при превышении предельного уровня до 10 пунктов включительно), 90% (при превышении предельного уровня свыше 10 пунктов).

Данное положение закона подрывало стимулы предприятий к повышению рентабельности производимой продукции и побуждало укрывать часть доходов от налогообложения. Данный закон предопределил направление развития налоговой системы страны, несмотря на явные недостатки его реализации, он стал отправной точкой формирования новой, отличной от командно-административной модели налогообложения прибыли.

Второй период - с 1992 по 2002г

Именно в этот период была осуществлена широкомасштабная комплексная налоговая реформа, были подготовлены и приняты основополагающие налоговые законы: Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (далее - Закон об основах налоговой системы), Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 года №2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Основным отличием данного закона стало упразднение нормирования рентабельности организаций, установление единого подхода к налогообложению предприятий независимо от их организационно-правовой формы, введение единой ставки налога для предприятий и организаций в размере 32% (45% по прибыли от посреднических операций и сделок).

В соответствии с законом объектом налогообложения являлась валовая прибыль. Валовая прибыль представляла собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Третий этап - с 2002г. по настоящее время

Новая ставка налога на прибыль составляет 20 %.

Данный этап в современной налоговой системе можно назвать этапом кардинального изменения механизма исчисления налога на прибыль организаций.

Основными положениями главы 25 стало снижение ставки налога и установление единой для всех налогоплательщиков, либерализация состава расходов, подлежащих вычету из величины доходов, а также отмена большинства налоговых льгот.

В соответствии с главой 25 НК РФ предприятия могут списывать на себестоимость расходы на рекламу (без ограничений), представительские, внереализационные расходы (в том числе проценты по долгам), курсовые разницы, расходы на формирование резервов по сомнительным долгам, затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств и т.д.

В полном объеме должны были платить налог на прибыль организации, использующие труд инвалидов, торгующие лекарствами, детским питанием, сельхозпродукцией и пр. Исчезла также инвестиционная льгота, позволяющая не платить налог с 50% прибыли, если эти средства вкладывались в развитие производства.

Исследование происходивших изменений в законодательстве по налогу на прибыль в обобщенном виде должно помочь в анализе показателей деятельности государства, исполнения бюджетов всех уровней по налогу на прибыль, финансового состояния налогоплательщиков для выявления возможных причин происходивших перемен.

Выбор периода исследования неслучаен: по нашему мнению именно в данное время закладывались основы функционирования «рыночного» налога на прибыль, определившего в результате основные черты действующего налога.

Оценку проводимым изменениям целесообразно представлять по основным элементам налога, коими являются:

ь субъекты налогообложения, т.е. плательщики налога на прибыль;

ь объект налогообложения;

ь ставки налога и их распределение между бюджетами;

ь льготы по налогу на прибыль

Изменения, вносимые в те или иные элементы налога, могли повлиять на величину налоговой базы, в конечном итоге отражаясь на реальных поступлениях в бюджет налога на прибыль, финансовое состояние самих налогоплательщиков и макроэкономическую ситуацию страны в целом.

Изменения в составе налогоплательщиков происходили не так часто, однако они напрямую связаны с изменениями в ставках налога, поскольку ставки в первоначальной редакции Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" устанавливались дифференцированно в зависимости от вида деятельности предприятий.

Первоначально с 1992г. в состав плательщиков были включены предприятия и организации РФ, в том числе созданные с участием иностранных инвестиций, филиалы, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность на территории РФ через постоянные представительства.

Исключались из состава налогоплательщиков кредитные организации, банки, страховые компании, а также предприятия по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, так как первоначально данные организации облагались налогом в особом порядке.

Законом №3317-1 от 16 июля 1992 г. "О внесении изменений и дополнений в налоговую систему России» этот пункт был дополнен предприятиями, производящими и перерабатывающими охотохозяйственную продукцию кроме сельскохозяйственных предприятий индустриального типа.

Одновременно основная ставка налога устанавливалась в размере 32% для всех предприятий, а для бирж, брокерских контор и предприятий по прибыли от посреднических операций и сделок - в размере 45%.

Анализируя данные нормы законодательства по налогу на прибыль, можно сделать вывод, что в 1992 г. налицо было установление более льготного режима налогообложения для сельскохозяйственных и охотохозяйственных производителей. При этом биржи и брокерские конторы, а также посреднические операции облагались налогом на прибыль по ставке, превышающей основную на 13%.

Все это свидетельствовало о реализации внутренней протекционистской политики государства по отношению к производителям продукции, особенно сельскохозяйственного и охотохозяйственного назначения и установлении жестких условий работы для посреднических и брокерских компаний, которые не заняты непосредственно в производственной сфере.

В 1994 г. в число налогоплательщиков были введены кредитные и страховые организации. С 1995г. для предприятий по прибыли, полученной от посреднических операций и сделок, бирж, брокерских контор, банков, других кредитных организаций и страховщиков была установлена ставка в размере 43%.

В 1999г. для этой категории плательщиков произошло снижение ставки до уровня 38%, а для всех остальных плательщиков - 30%. При этом произошло снижение отчислений по налогу на прибыль в доходы федерального бюджета до уровня 11%.

В связи с введением в 2009г. главы 25 НК РФ была установлена единая ставка налога на прибыль организаций в размере 20% без выделения отдельных категорий плательщиков, подлежащих налогообложению по более высоким ставкам.

При безусловном снижении ставки налога было произведено уравнивание предприятий, занимающихся различными видами деятельности. Данное обстоятельство нельзя назвать положительным моментом в принятии нового закона.

По моему мнению, был нарушен принцип дифференцированного подхода к налогообложению прибыли предприятий, который должен был обеспечить более высокое обложение организаций, не занятых в сфере производства, в частности занимающихся посреднической деятельностью и обслуживанием финансовых операций.

При этом было сохранено право законодательных органов субъектов федерации устанавливать пониженные ставки налога на прибыль для определенных категорий налогоплательщиков. Тем самым было предоставлено право на местах решать вопрос предоставления таких льгот.

Необходимо отметить, что на протяжении периода с 1992г. по настоящий момент происходит изменение в структуре распределения налога на прибыль между бюджетами различный уровней в сторону снижения процента отчислений в федеральный бюджет.

Так, в 2002г. сумма налога, исчисленная по ставке в размере 7,5%, зачисляется в федеральный бюджет (для сравления до 1999г. эта ставка составляла 13%, в 1999-2001г. - 11%).

В 2003г., 2004г., 2005г. этот процент соответственно составляет 6%, 5 %, 6,5%. С точки зрения функции пополнения бюджета, возможно, такая политика была продиктована необходимостью поддерживать регионы путем такого увеличения отчислений в соответствующие бюджеты.

Не менее важную роль в формировании отчислений по налогу на прибыль в бюджеты разных уровней играют изменения законодательства в отношении дилеммы «доходы-расходы».

В Законе РФ от 27.12.91 №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» эти понятия были сходны с парой выручка от реализации продукции (работ, услуг) - затраты на производство и реализацию (себестоимость продукции (работ, услуг).

Налог на прибыль предприятий за период своего существования претерпевал постоянные изменения, которые влияли на механизм расчета налоговой базы. Многочисленность происходивших изменений не позволяет осветить их полностью, поэтому сделаем акцент на произошедшие новации в связи с введением главы 25 НК РФ.

Первоначально с 1992г. объектом обложения налогом являлась валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) на определенные величины (рентные платежи, вносимые в установленном порядке в бюджет из прибыли, доходы от долевого участия в деятельности других предприятий, прибыль от посреднических сделок и т.д.).

Сразу же было сформировано правило «для предприятий, осуществляющих прямой обмен или реализацию продукции (работ, услуг) по ценам ниже себестоимости, под выручкой для целей налогообложения» использовать сумму сделки, которая определяется исходя из рыночных цен реализации (в том числе на биржах) аналогичной продукции (работ, услуг), применявшихся на момент исполнения сделки.

Кроме того, не стоит забывать, что прибыль того периода исчислялась с учетом превышения расходов на оплату труда работников предприятия, занятых в основной деятельности, в составе себестоимости продукции (работ, услуг) по сравнению с их нормируемой величиной.

Состав расходов, включаемых в себестоимость, был утвержден Положением о составе затрат, в котором были сформулированы принципы и конкретные виды расходов, на которые можно уменьшать полученные доходы.

Данный период характеризуется тем, что правила формирования себестоимости продукции были сформулированы не в законе, а в отдельном документе - Положении о составе затрат.

Важной особенностью порядка формирования себестоимости является ограничение на включение в состав затрат многих типов расходов, как текущих, так и капитальных, в результате чего происходило обложение налогом части затрат предприятия. Последствия такого налогообложения заключались в искажении решений, как об объеме выпуска, так и об объемах инвестирования.

Для того, чтобы не допустить чрезмерного роста себестоимости и снижения налогооблагаемой прибыли ограничения вводились даже в тех случаях, когда оценка затрат не являлась проблематичной, а возможности злоупотребления были ограниченными.

В 1993 г. в состав вне реализационных доходов были включены суммы средств, полученные безвозмездно от других предприятий при отсутствии совместной деятельности (за исключением средств, зачисляемых в уставные фонды предприятий его учредителями в порядке, установленном законодательством).

Было введено изменение, в соответствие с которым сумма превышения расходов на оплату труда, исчисленная как разница между удвоенной нормируемой величиной фактических расходов на оплату труда, определяемой в установленном порядке, и нормируемой величиной, облагалась по основным ставкам налога на прибыль, а с суммы превышения фактических расходов на оплату труда против удвоенной нормируемой величины этих расходов налог исчислялся по всем предприятиям по ставке 50 процентов.

В дальнейшем происходили изменения в составе доходов и расходов, уточняющие или изменяющие существующие положения, связанные как с отражением новых появляющихся в условиях развития рынка операций, так и с введением новых правил расчета налоговой базы.

В соответствии с главой 25 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль является прибыль, полученная налогоплательщиком, рассчитанная как разница дохода, уменьшенного на величину произведенного расхода.

Одним из главных достижений данной главы является предоставление налогоплательщикам более широких возможностей для учета расходов.

Так, под расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

С введением данной главы в действие серьезным образом были трансформированы принципы построения амортизационной политики предприятия. Прежние нормы амортизационных отчислений стали неприемлемыми для целей налогообложения, для этого были приняты совершенно новые нормы, которые, по оценке специалистов, в среднем в 2-2.5 раза превышают предыдущие.

Это, а также применение ускоренных методов амортизации, использование остаточной стоимости при расчете сумм амортизации нелинейным методом, дает право предприятиям списывать на расходы больше сумм износа по основным средствам, чем ранее.

В соответствии с главой 25 НК РФ предприятия могут относить на расходы затраты на рекламу, представительские, внереализационные расходы (в том числе проценты по долгам), курсовые разницы, расходы на формирование резервов по сомнительным долгам, затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств и т.д.

Одновременно отменены почти все действовавшие ранее инвестиционные и социальные льготы. Теперь в полном объеме должны платить налог на прибыль организации, использующие труд инвалидов, торгующие лекарствами, детским питанием, сельхозпродукцией и пр.

Исчезла также инвестиционная льгота по капитальным вложениям, позволяющая уменьшать налоговую базу в размере средств, направляемых на развитие производства, но не более чем на 50%.

После принятия главы 25 НК убытки разрешено переносить на будущее в течение 10 лет, однако освобождаемая от налогообложения прибыль, направляемая на покрытие убытка, не должна превышать 30% налоговой базы, рассчитанной до вычета убытка.

При оценке изменений, внесенных в законодательство о налоге на прибыль, необходимо сказать, что идея полной либерализации расходов, воплощенная в жизнь, направлена на установление максимальной достоверности в определении налоговой базы.

Однако, как отмечалось выше, производить вычет всех произведенных расходов невозможно, поскольку существует опасность вообще потерять объект налогообложения. Кроме того, при такой «открытости» перечня расходов очень трудно будет оценить их экономическую целесообразность.

С введением главы 25 НК РФ важной новацией стало возникновение самостоятельной системы налогового учета. Следует отметить, что отдельные элементы современного налогового учета зародились еще в 1992г. с начала применения налога на прибыль предприятий. Например, при реализации продукции ниже себестоимости выручка для целей налогообложения определялась исходя из рыночных цен реализации. Кроме того, уже в этот период для целей бухгалтерской отчетности и для целей налогообложения стали использоваться специализированные показатели -балансовая прибыль и валовая прибыль.

Далее постепенно происходило усиление тенденций развития специализированного учета для целей налогообложения путем внесения высшими органами государственной власти соответствующих изменений и дополнений в законы о налогах.

Конфликт между бухгалтерским учетом и учетом для целей налогообложения особенно обострился в 1994 году, когда вследствие падения рубля предприятия вынуждены, были уплачивать налог на прибыль с курсовых разниц, или с фиктивных показателей, которые образовались расчетным путем по валютным счетам.

В настоящий момент идет работа по сближению налогового и бухгалтерского учета, призванная облегчить процесс исчисления налога на прибыль и обеспечить условия для эффективного контроля за налогом на прибыль.

Анализ эволюции налога на прибыль организаций за весь период его существования показал, что налог устанавливался, приобретал определенные черты в связи с развитием экономики России и тенденциями мировой практики. При этом каждый последующий этап развития законодательной базы по налогу на прибыль вносил новые, отвечающие современным потребностям, элементы.

Несмотря на конфискационный характер, нельзя полностью отвергать практику функционирования налога на прибыль предприятий советского периода, поскольку и в этот период делались попытки проанализировать возможности налогообложения предприятий с различными возможностями и условиями хозяйствования.

Механизм функционирования современного налога на прибыль также имеет ряд недостатков. Снижение ставки налога на прибыль до 20% было проведено параллельно с отменой основных льгот, и, на мой взгляд, носило декларативный характер. Расчет на выход части предприятий из теневого сектора по нашему мнению был неверен, поскольку отмена льгот повлекла за собой снижение привлекательности вести легальный бизнес.

Поэтому современное состояние законодательства по налогу на прибыль организаций требует дальнейшего совершенствования.

налог прибыль бюджет государство

1.2 Влияние изменения налога на прибыль на доходы бюджета