Размещено на http://www.allbest.ru/

Лекция 1.

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ



1. Что такое налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Налог на доходы физических лиц - это налог, которым облагаются налоги физических лиц, то есть граждан.

По общему правилу, НДФЛ вычитается непосредственно из дохода, уменьшая сумму дохода, получаемого физическими лицами на руки.

В налоговом праве этот процесс называется удержанием налога, а лицо, которое удерживает налог, называется налоговым агентом.

Краткий итог этого анализа состоит в том, что НДФЛ удерживают налоговые агенты, юридические лица и предприниматели, которые выплачивают физическим лицам различные доходы.

Статья 216 Налогового Кодекса РФ устанавливает, что налоговым периодом по данному налогу является календарный год.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)-- наиболее значительный и по суммам поступлений, и по кругу плательщиков из числа прямых налогов с населения. Аккумулируя налоговые поступления из разнообразных источников доходов граждан, он связан с различными сферами их деятельности. Его удельный вес в общей сумме собираемых бюджетных средств составляет существенную сумму.

Так, в январе-марте 2013 года в консолидированный бюджет Российской Федерации поступило только по НДФЛ, администрируемому УФНС РФ по городу Москве, 101,2 млрд. рублей по НДФЛ, что составило 22,2 % от общей суммы налоговых поступлений. www.audit-it.ru/nalognews/reg



2. Краткий исторический экскурс в подоходное налогообложение

Подоходный налог -- один из наиболее распространенных налогов в современных государствах. Его возникновение, становление и развитие связаны с эволюцией частной собственности, государства, а также с глубинными процессами дифференциации доходов.

В XVIII--XIX вв. буржуазные отношения должны были достичь такого уровня развития, когда четко определились различия в видах и источниках доходов разных социальных групп. Доходы фиксировались и учитывались не только в заработной плате рабочих, но и предпринимательском доходе капиталиста, ссудном проценте и т. д. Учет доходов - это важнейшее основание формирования налоговой культуры нации. Так, ко времени установления подоходного налога в Англии существовала многовековая практика публичных отчетов аудиторов о том, как они проверяли добросовестность властей в управлении финансами и имуществом и что эти проверки выявили. См. об этом: Арская Л.П. Подоходный налог: в поисках консенсуса. Журнал «Мир и политика». 12 июня 2013 года. //mir-politica.ru

Таким образом, экономическая подоплека данного налога напрямую связана не только с экономической реализацией различных форм собственности, но и с многообразием видов доходов различных групп населения.

Вместе с тем, на введение подоходного налога повсеместно существенное влияние оказали политические факторы, рабочее и профсоюзное движение, требовавшие справедливого налогообложения и разумного налогового бремени.

Реформы в области подоходного налогообложения вписывали в историю имена выдающихся политиков и их идейных вдохновителей.

Так, при М. Тэтчер в Великобритании были сокращены налоги: для имущих слоев населения верхняя планка подоходного налога была понижена с 83% до 40%, для малоимущих лиц - до 25%. Однако при этом были повышены косвенные налоги. Ананьева Е. Наследие Тэтчер.//Международная жизнь. №4. 2013. //http:interaffairs.ru/read.php

История введения Конгрессом США подоходного налога в 1861 году была связана с формирование временных мер для финансирования войны с Конфедерацией. Однако дальнейшая история данного налога была противоречива. Так, в 1872 году он был отменен, В последующие годы было предпринято 67 попыток принять законопроект о налоговых обложениях, и только 68 попытка оказалась успешной. В 1894 году был принят законопроект о федеральном подоходном налоге, который был опротестован Генеральным прокурором, так как в штатах к этому времени уже взимали этот налог.

Следующая попытка базировалась на принятии 16 поправки к Конституции США, позволявшей Конгресс США устанавливать федеральные налоги. См. об этом подробнее: Белов В.А. (ред.). Отдельные финансово-правовые институты зарубежных стран. М.РУДН. 2009. С.86-87 Это случилось в 1913 году, и с тех пор этот налог занимает особое место в налоговой системе США.

В Англии существует подоходный налог и с физических лиц, и с юридических лиц. Такая же система сложилась и в Индии.

Во Франции подоходный налог уплачивается с исчисленного дохода семьи. Ставки колеблются от 0% до 75%.

В Германии подоходный налог делится между Федерацией и землями, но часть поступлений резервируется за общинами.

Итальянская система подоходного налогообложения похожа на российскую систему: данный налог уплачивают и резиденты, и нерезиденты, имеющие источники доходов, как и в Италии, так и за рубежом.

Интересна история даже не введения, а эпизодических упоминаний данного налога в трудах российских финансистов. Ведь упоминание об этом налоге не приводилось в классической книге Н.И. Тургенева «Опыт теории налогов».

Только в середине XIX века появились первые упоминания о подоходном налоге в трудах Ю.А. Гагемейстера.

В царской России предпринимались попытки введения подоходного налога, однако этому препятствовало крепостное право. После его отмены к этому вопросу вновь вернулись.

Впервые в практической плоскости был поставлен вопрос о необходимости введения подоходного налога в 1862 году.

По поручению графа П.А. Валуева (тогда еще министр внутренних дел, а в 1877- 1881 годах председателя комитета министров) Вернадским И.В. был выполнен проект введения подоходного налога. См. об этом: Арская Л.П. Подоходный налог: в поисках консенсуса. Журнал «Мир и политика». 12 июня 2013 года. //mir-politica.ru

В 1916 году был, наконец, принят закон о подоходном налоге со сроком начала взимания в октябре 1917 г. Сорин Н.В. Закон о подоходном налоге. (Выс. утв.6 апр.1916 года. Собр. узак. №106.Ст.838. Текст закона с комментарием. Объяснительная записка Минист. Фин., Доклады Комиссий Государственной Думы, примечание составителя, с приложением указателя. В связи с революционными событиями ввод в действие этого закона не состоялся.

Вместе с тем, юридическая техника представленных тогда материалов заслуживает отдельного упоминания, как проекта, подготовленного на высоком уровне.

Ключевые разделы документа включали обоснование облагаемых доходов и плательщиков налогов, характеристику лиц и установлений, положения о доходах, о прожиточном минимуме, положения о льготах, взыскании, проверках, даже о порядке обжалования.

Позднее, в советский период, в стране действовало законодательство о подоходном налоге с населения.

В апреле 1940 года был принят Закон о подоходном налоге с населения, который устанавливал, что подоходным налогом облагаются рабочие, служащие, литераторы, работники искусств, кустари, ремесленники и другие граждане, имеющие самостоятельные источники доходов в Советском Союзе.

Кардинальные перемены, произошедшие в связи с распадом СССР, с преобразованием отношений собственности и становлением принципиально новой структуры доходов населения привели к формированию новой модели налога.

Как результат, постепенно сложился новый порядок взимания подоходного налога, введенный с января 1992 г. на основании Закона РФ от 7 декабря 1991 года.

Удельный вес поступлений этого платежа в общей сумме налоговых поступлений в бюджет составлял в 1999 году 13,2 %, в 2000 году - 12,1 % и за 2001 год - 13,1 %. См.: Сокол М.П., Волошина А.Н. Налог на доходы физических лиц: статус налогоплательщика, определение налоговой базы // Налоговый вестник. 2002. № 5.

Максимума эта величина достигла в 2010 году, когда его доля в бюджете Российской Федерации достигала 21%. В 2011 году - на 2% ниже по сравнению с 2010 годом. Так, в США его удельный вес равен почти 60%, а в Великобритании, в Швеции и Швейцарии она равна приблизительно 40%.

То есть, чем выше доходы налогоплательщиков, чем эффективнее учетная система и многообразнее доходы, тем выше фискальный статус данного налога.

Почему так важен этот налог для российской практики.

Ответ прост. Бюджетный кодекс Российской Федерации устанавливает, что налог на доходы с физических лиц зачисляется в соответствующие бюджеты бюджетной системы в следующих установленных размерах.

В соответствии со статьей 56 Бюджетного Кодекса РФ в бюджеты субъектов РФ подлежит зачислению 80% НДФЛ. В бюджет поселений этот налог зачисляется по нормативу 10%: в бюджеты муниципальных районов- по нормативу 10%; в бюджеты городских округов- по нормативу 20%.

Таким образом, фискальный статус данного налога высок и от его сборов напрямую зависит финансовое благополучие всего населения нашей страны.

В соответствии с Федеральным законом от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской федерации о налогах» с 1 января 2001 г. вступила в силу гл. 23 Налогового кодекса РФ «Налоги на доходы физических лиц».

Таким образом, начиная с доходов, полученных гражданами за январь 2001 г., налогооблагаемый доход и исчисление налога определяются в ином порядке и по иным ставкам.

Этим же Федеральным законом признан утратившим силу с 1 января 2001 г. Закон РФ «О подоходном налоге с физических лиц» от 7 января 1991 года.

Одновременно утратили силу, и все нормы в части исчисления этого налога, предусмотренные в ведомственных актах, в частности, в Инструкция ГНС РФ от 29 июня 1995 г. № 35.

Однако в некоторых случаях Закон о подоходном налоге имел значение и после 1 января 2001 г. Это было связано с тем обстоятельством, что в течение трех лет налоговые органы могли проверять правильность уплаты налогов за истекший период на основании того же Закона. В случае возникновения спора с налоговыми органами, суд рассматривал его на основе тех законов, которые действовали на момент совершения соответствующего налогового правонарушения. Поэтому и здесь возможно было применение Закона «О подоходном налоге с физических лиц» в течение трех лет.

налог доход резидент ставка



3. Принципы построения налога на доходы физических лиц. Понятия «резидент» и «нерезидент»

Как в странах с утвердившейся рыночной экономикой, так и в Российской Федерации все налогоплательщики разделены согласно ст. 207 НК РФ на резидентов и нерезидентов.

Это сделано с тем, что в мировой практике резиденты несут полную налоговую ответственность, то есть уплачивают налог со всех доходов, полученных от источников внутри страны и за ее пределами, а нерезиденты несут ограниченную налоговую ответственность - уплачивают налог только с доходов, полученных внутри страны. Критерием статуса налогового резидента Российской Федерации, установленным ст.11 НК РФ, является пребывание налогоплательщика в стране не менее 183 дней в календарном году.

С 1 января 2007 года это правило звучит так: «если физическое лицо находится на территории Российской Федерации не менее 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев, то это лицо признается налоговым резидентом Российской Федерации и платит НДФЛ в РФ со всех своих доходов, полученных в этом календарном году, независимо от места их получения или места нахождения источников выплаты».

Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочных (менее 6 месяцев) лечения или обучения.

Кроме этого критерия, в некоторых странах определены и другие: основное жилище, центр жизненных или экономических интересов и т.д.

Время нахождения физических лиц на территории Российской Федерации можно определить по отметкам о пересечении границы в документе, удостоверяющем личность, а также по другим основаниям.

Так, граждане Российской Федерации, состоящие на регистрационном учете по месту жительства и по месту пребывания в пределах Российской Федерации, а также иностранные граждане, получившие в органах внутренних дел разрешение на постоянное проживание или вид на жительство в Российской Федерации, либо иностранные граждане, временно пребывающие на территории Российской Федерации, зарегистрированные в установленном порядке по месту пребывания на территории Российской Федерации, относятся к налоговым резидентам Российской Федерации.

Лица, состоящие в трудовых отношениях с российскими организациями или представительствами иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность на территории Российской Федерации, предусматривающие в контрактах и договорах продолжительность работы в Российской Федерации в текущем календарном году свыше 183 дней, считаются налоговыми резидентами Российской Федерации на начало налогового периода (календарного года).

Статьей 6 НК РФ установлено, что течение срока нахождения на территории Российской Федерации физического лица для определения статуса налогового резидента начинается на следующий день после пересечения границы и въезда на территорию России, а заканчивается днем отъезда - пересечения границы с территории России.

Следует также иметь в виду, что при определении резидентства не имеет значения гражданство, национальность и возраст физического лица.

Если иностранное физическое лицо в начале налогового периода имеет статус налогового нерезидента, а в течение года получает статус налогового резидента, то по закону с его доходов производится перерасчет.

Существует и обратная ситуация, перерасчет в случае приобретения статуса резидента.

4. Налоговые ставки по НДФЛ

В настоящее время действуют одна базовая ставка и четыре специальные.

Базовой ставкой, которая распространяется на подавляющее большинство доходов, является ставка НДФЛ, равная 13%.

К ограниченному числу случаев применяются ставки 9, 30 и 35%.

Таблица 1. Ставки НДФЛ

Вид дохода	Размер ставки, %
Все доходы, за исключением перечисленных ниже доходов	13 %
Дивиденды, получаемые резидентами РФ	9%
Дивиденды, получаемые нерезидентами РФ	15%
Любые доходы, получаемые нерезидентами РФ, кроме дивидендов	30%
Налогооблагаемые проценты по вкладам в банках, материальная выгода по заемным средствам, призы и подарки, используемые в рекламных целях	35%

Налоговое законодательство формально возлагает обязанность учитывать доходы и уплачивать налоги на всех физических лиц независимо от возраста, т.е. с момента рождения.

Этот вопрос имеет важное практическое значение. Сейчас никого уже не удивляет юный возраст спортсменов, актеров, музыкантов, фотомоделей, которые получают весьма солидные доходы еще до достижения возраста 14 лет. В этих случаях доход считается полученным непосредственно самим ребенком, поскольку ребенок независимо от возраста признается субъектом права, так как родители не могут извлекать доход путем сдачи ребенка внаем (напрокат), как имущество. Согласно ст. 28 ГК РФ малолетние граждане в возрасте от 6 до 14 лет вправе самостоятельно совершать сделки, направленные на безвозмездное получение материальной выгоды, т.е. принимать подарки, которые могут быть признаны доходом с точки зрения налогового законодательства. Для несовершеннолетних в возрасте от 14 до 18 лет возможностей совершать различные сделки еще больше. Кроме того, семейное законодательство России основывается на раздельной собственности имущества родителей и детей. Ребенок имеет право на собственность и доходы, полученные им, на имущество, принятое в дар или в порядке наследования, а также на любое другое имущество, приобретенное на средства ребенка (ст. 60 Семейного Кодекса РФ). Ребенок не имеет права собственности на имущество родителя, родители не имеют права собственности на имущество ребенка.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что несовершеннолетние граждане могут иметь доход, подлежащий обложению налогом на доходы. При этом налоговое законодательство рассматривает несовершеннолетних граждан в качестве самостоятельных налогоплательщиков. На практике эта проблема обычно решается следующим образом. Сумма налога, исчисленная с совокупного дохода ребенка, удерживается при согласии родителя из его заработной платы или вносится по приходному ордеру в кассу организации.

При получении доходов лицами, признанными безвестно отсутствующими или недееспособными, налогоплательщиками по-прежнему считаются эти же лица. Обязанность по уплате налога в этом случае исполняется лицом, уполномоченным органом опеки и попечительства управлять имуществом безвестно отсутствующего.

Обязанность по уплате налога физического лица, признанного судом недееспособным, исполняется его опекуном. В обоих случаях налог уплачивается только за счет денежных средств указанных физических лиц.

5. Налоговая база

Чтобы определить налог, следует налоговую базу умножить на ставку налога.

Но как определить налоговую базу?

Почти во всех странах с рыночной экономикой базой для исчисления налога является совокупный годовой доход, в который засчитываются доходы от разных источников. Обычно в налоговую базу включаются: заработная плата работника по найму, дополнительные выплаты, доплаты, премиальные и другие вознаграждения. В последнее время развитые страны включают в налоговую базу льготы и блага в товарно-материальной форме в виде привилегий на право пользования какими-либо объектами. В Австралии и Новой Зеландии в налоговую базу включаются предоставление компанией безвозмездно автотранспорта, жилища, питания, займа по льготной ставке, товаров со скидкой в цене и т.д. Налогом облагаются условные доходы от владения домом, в котором проживают налогоплательщик и его семья (в скандинавских странах, Бельгии, Греции, Италии, Нидерландах и т.д.), пенсии во всех странах Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР, кроме Турции), выплаты по безработице (в Австралии, Люксембурге, Норвегии, Великобритании, Финляндии и в некоторых других странах).

Налоговая база в России определяется в соответствии со ст. 210 НК РФ.

В налоговой базе учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которое у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Доходы могут быть получены гражданами, как в денежной, так и в натуральной форме.

Каждый доход физического лица определяется отдельно по признаку налогового резидентства.

Для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения признается доход, полученный от источников, как в РФ, так и за пределами РФ.

Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в РФ.

Общие принципы определения доходов установлены в ст. 41 НК РФ.

1. Доходом признается экономическая выгода (в денежной или натуральной форме), определяемая в соответствии с положениями части второй НК РФ.

2. Доход учитывается только в случае возможности его оценки.

К доходам от источников в Российской Федерации относятся:

1) дивиденды и проценты, выплачиваемые российской организацией или иностранной организацией в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории Российской Федерации;

2) страховые выплаты при наступлении страхового случая, выплачиваемые российской или иностранной организацией в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

3) доходы, полученные от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности;

4) доходы, полученные от предоставления в аренду, от иного использования имущества, находящегося на территории Российской Федерации;

5) доходы от реализации:

- недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;

- в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организации;

- прав требования к российской или иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представителя на территории Российской Федерации;

- иного имущества, находящегося за пределами Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу;

6) вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействие) в Российской Федерации.

При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации, совета директоров или иного подобного органа, налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является Российская Федерация, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

При этом место, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений, не имеет значения.

К доходам относятся также пенсии, пособия, стипендии и т.д., выплачиваемые в соответствии с действующим российским законодательством или иностранной организацией в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории Российской Федерации; доходы от использования любых транспортных средств, включая морские или воздушные суда, трубопроводы, линии электропередачи (ЛЭП), линии оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, средства связи, компьютерные сети, находящиеся или зарегистрированные (приписанные) в Российской Федерации, владельцами (пользователями) которых являются налоговые резиденты Российской Федерации.

В этом же ряду находятся доходы от предоставления этого имущества в аренду, а также штрафы за простой (задержку) судна сверх предусмотренного законом или договором срока, а также при выполнении погрузочно-разгрузочных работ; иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности на территории Российской Федерации.

Не относятся к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, доходы физического лица, полученные им в результате проведения внешнеторговых операций (включая товарообменные), совершаемых исключительно от имени и в интересах этого физического лица и связанных исключительно с закупкой (приобретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в Российской Федерации, а также с ввозом товара на территорию Российской Федерации.

Это положение применяется в отношении операций, связанных с ввозом товара на территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска в свободное обращение, и только в следующих случаях.

Если поставка товара осуществляется физическим лицом не из мест хранения (в том числе таможенных складов), расположенных на территории Российской Федерации; если к операции не применяются положения п. 3 ст. 40 НК РФ; если товар не продается через постоянное представительство в Российской Федерации, - в этих случаях действует названное правило.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, доходом, полученным от источников в Российской Федерации в связи с реализацией товара, признается часть полученных доходов, относящаяся к деятельности физического лица в Российской Федерации.

При последующей реализации товара, приобретенного физическим лицом по внешнеторговым операциям, предусмотренным настоящим пунктом, к доходам такого физического лица, полученным от источников в Российской Федерации, относятся доходы от любой продажи этого товара.

В этот перечень включается его перепродажа или залог такого товара, за исключением его продажи за пределами Российской Федерации с таможенных складов,

К доходам, полученным от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, относятся:

1) дивиденды и проценты, выплачиваемые иностранной организацией, за исключением дивидендов и процентов, предусмотренных подп. 1 п. 1 ст. 208 НК РФ;

2) страховые выплаты при наступлении страхового случая, выплачиваемые иностранной организацией, за исключением страховых выплат, предусмотренных подп. 2 п. 1 ст. 208 НК РФ;

3) доходы от использования за пределами Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности;

4) доходы от предоставления в аренду и иного использования имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;

5) доходы от реализации:

- недвижимого имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;

- за пределами Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в организаций;

- прав требования к иностранной организации, за исключением прав требования, указанных в абз. 4 подп. 5 п. 1 настоящей статьи;

- иного имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;

6) вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействия) за пределами Российской Федерации.

При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности;

7) пенсии, пособия, стипендии и т.д., выплата которых осуществляется в соответствии с законодательством иностранных государств;

8) доходы от использования морских или воздушных судов, владельцами (пользователями) которых являются иностранные организации или физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, включая доходы от сдачи их в аренду, а также штрафы за простой (задержку) судна сверх предусмотренного законом или договором срока, в том числе при выполнении погрузочно-разгрузочных работ;

9) иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами Российской Федерации.

Если положения Налогового кодекса не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам, полученным от источников в Российской Федерации либо от источников за пределами Российской Федерации, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Министерством финансов Российской Федерации. В аналогичном порядке определяется доля указанных доходов, которая может быть отнесена к доходам от источников в Российской Федерации, и доля, которая может быть отнесена к доходам от источников за пределами Российской Федерации.

Дата фактического получения дохода определяется как день:

1) выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц -- при получении доходов в денежной форме;

2) передачи доходов в натуральной форме;

3) уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг - при получении доходов в виде материальной выгоды.

При получении дохода в виде заработной платы датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Налогообложение дивидендов, выплачиваемых физическим лицам

Порядок применения НДФЛ к дивидендам регулируется статьей 214 НК РФ.

Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.

Не признаются дивидендами:

1) выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации;

2) выплаты акционеру (участнику) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;

3) выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации (ст. 43 НК РФ). При исчислении налога с дивидендов необходимо учитывать также положения п. 2 ст. 214 НК РФ, согласно которому сумма налога на доходы в виде дивидендов уменьшается на сумму налога на прибыль, уплаченного организацией с прибыли, направленной на выплату этих дивидендов.

Дивиденды, выплачиваемые физическим лицам, облагаются налогом по следующим ставкам: 9% -для выплат резидентам; 15 % -для выплат нерезидентам. Налог удерживается организацией- плательщиком дивидендов при их фактической выплате.

В случае, если организация-плательщик дивидендов сама получила дивиденды в текущем или прошлом календарном году, то расчет дивидендов меняется для резидентов и остается неизменным для нерезидентов.

Алгоритм расчета налога на дивиденды резидентов таков:

1. Из общей суммы дивидендов, подлежащих распределению, исключается доля нерезидентов;

2. Из остающейся суммы исключаются дивиденды, полученные самой организацией в текущем календарном году;

3. Полученная сумма умножается на 9%, что дает общую сумму НДФЛ, исчисленную с доходов акционеров-резидентов.

Порядок исчисления и уплаты налога

Имеются различия при исчислении и уплате налога на доходы физических лиц:

1) налоговыми агентами;

2) предпринимателями и лицами, приравненными к ним;

3) физическими лицами.

Сумма налога определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля исчисления налоговой базы.

Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, полученных по каждому виду дохода, облагаемому по разным налоговым ставкам.

Общая сумма налога = налог по доходам 13 процентов + налог по доходам 30 процентов + налог по доходам 35 процентов.

При выдаче налоговыми агентами физическим лицам справки о доходах и удержанных суммах налога должны быть учтены все виды доходов.

Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду. До тех пор, пока в соответствии со ст. 223 НК РФ не наступила дата получения дохода, доход считается не полученным и налогообложению не подлежит.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка 13 процентов, начисленным налогоплательщику за данный период.

Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику.

Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога налогоплательщика по месту, как своего нахождения, так и нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого обособленного подразделения.

Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.

Порядок и сроки уплаты налога, авансовых платежей указанными лицами следующие:

- физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, -- по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;

- частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном порядке частной практикой - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Налоговый учет по налогу с доходов физических лиц -- это предусмотренная законодательством по налогам и сборам процедура учета и предоставления сведений о доходах и удержанных суммах налогов налоговыми агентами налоговым органам и налогоплательщикам.

В соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, установленной Министерством финансов РФ.

Налоговую декларацию по итогам налогового периода (календарного года) обязаны представлять следующие лица:

1) индивидуальные предприниматели;

2) частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой;

3) физические лица, получающие доходы по гражданско-правовым договорам от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами;

4) физические лица - налоговые резиденты РФ, получающие доходы из источников, находящихся за пределами РФ, по суммам таких договоров;

5) физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами (ст. 229 НК РФ).

Все остальные лица вправе по собственному желанию подать налоговую декларацию. В частности, подача налоговой декларации необходима для применения социальных и имущественных налоговых вычетов.

Для лиц, на которых возложена обязанность представлять налоговую декларацию, в случае прекращения существования источников доходов до конца налогового периода предусмотрена обязанность в 5-дневный срок со дня прекращения их существования представить налоговую декларацию о фактически полученных доходах в текущем налоговом периоде.

При прекращении в течение календарного года иностранным физическим лицом деятельности, доходы от которой подлежат обязательному налогообложению, и выезде его за пределы Российской Федерации, налоговая декларация о доходах, фактически полученных за период его пребывания в текущем налоговом периоде на территории Российской Федерации, должна быть представлена им не позднее, чем за один месяц до выезда за пределы Российской Федерации.

Уплата налога, доначисленного по специальным налоговым декларациям, производится не позднее чем через 15 дней с момента подачи такой декларации.

В налоговых декларациях физические лица указывают все полученные ими в налоговом периоде доходы, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы фактически уплаченных в течение налогового периода авансовых платежей.

Излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.

С 1 января 2011 года в Налоговом Кодексе РФ установлен особый порядок возврата физическому лицу излишне уплаченной суммы налога в случае приобретения им статуса налогового резидента. До приобретения статуса НДФЛ исчисляется по ставке 30%, после - по ставке 13%.

Суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в предусмотренном порядке,

Суммы налога, не взысканные в результате уклонения налогоплательщика от налогообложения, взыскиваются за все время уклонения от уплаты налога.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов.

Как рассчитать налог с обычных доходов, т.е. налогов, рассчитываемых по ставке 13%?

Налоговая база по обычным налогам рассчитывается, как разность между суммой обычных доходов, уменьшенной на сумму налоговых вычетов.

По остальным налоговым ставкам налоговые вычеты не применяются.

Статьей 41 НК РФ «Принципы определения доходов» дано определение налогооблагаемого дохода - это экономическая выгода в денежной и натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Налоговая база в денежной форме определяется как сумма доходов, подлежащая налогообложению в денежном выражении в рублях или иностранной валюте. Доходы, полученные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату фактического получения дохода.

Налоговая база доходов, полученных в натуральной форме, определяется как стоимость полученных товаров (работ, услуг) и иного имущества по ценам, определенным в порядке, который аналогичен порядку, установленному ст. 40 НК РФ.

Что такое обычные доходы? Это все виды полученных налогоплательщиком доходов, облагаемых по ставке 13%, в полных суммах за календарный год.

Законодатель выделяет группу доходов, не подлежащих налогообложению. Этот перечень, например, пенсии, государственные пособия, установлен в ст. 217 Налогового Кодекса РФ.

Существенную роль в правовой конструкции НДФЛ играют налоговые вычеты. Под налоговыми вычетами следует понимать личные расходы налогоплательщика на строго определенные цели, которые уменьшают доходы, которые облагаются по ставке 13%.

Давайте рассмотрим кратко состав обычных доходов, облагаемых по ставке 13%.

Это заработная плата, премии, обычные призы и подарки от компаний, доходы от продажи личного имущества; выигрыши в лотерею, доходы от предпринимательской деятельности; доходы от сдачи имущества в аренду.

Вторая группа доходов - это доходы, не подлежащие налогообложению.

К ним относятся: государственные пособия, компенсации, материальная помощь, оказанная на основании решения органов государственной власти.

Сюда же следует отнести выплаты работодателями в пользу своих работников: все виды компенсационных выплат, установленных законодательно; возмещение работникам понесенных командировочных расходов с учетом нормативных ограничений 700 рублей по внутренним командировкам и 2500 рублей по зарубежным командировкам в сутки (п.3 ст.217 НК РФ).

Кроме перечисленных элементов следует обратить внимание на включение в данный перечень материальную помощь работникам (не более 4000 рублей в год); материальная помощь, оказанная членам семьи умершего работника (без нормативных ограничений).

Но и этот перечень следует дополнить: сюда относятся также подарки работникам на сумму не более 4 тысячи рублей в год; суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок и так далее.

Для стимулирования непрерывного образования с 1 января 2009 года действует п. 21 ст.217 НК РФ, согласно которой от НДФЛ освобождается оплата за обучение физических лиц по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам.

При этом в расчет принимается величина рыночной цены, сложившейся на рынке идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) и иного имущества между продавцами и покупателями, не являющимися взаимозависимыми. Согласно ст. 20 НК РФ такими лицами являются физические лица и (или) организации, отношения между которыми не могут оказать влияние на условия и результаты их экономических отношений. Это не должны быть лица, подчиненные друг другу по должностному положению, а также состоящие в брачных или родственных отношениях.

К доходам, полученным налогоплательщиком (в том числе индивидуальным предпринимателем) в натуральной форме, относятся следующие виды доходов.

Во-первых, это оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями (т.е. безвозмездно) товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

В качестве квалифицирующего признака, позволяющего рассматривать такую оплату как доход, является исключительно личный интерес физического лица в получении товаров (услуг) или имущественных прав. Кроме того, размер дохода должен быть определен применительно к налогоплательщику (т.е. оплата должна быть персонифицирована).

При получении доходов в натуральной форме дата фактического получения дохода определяется как день передачи доходов. День передачи дохода устанавливается в зависимости от способа выдачи дохода в натуральной форме.

При получении налогоплательщиком доходов в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), а также имущественных прав налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) или прав, исчисленная, исходя из цен, которые устанавливаются в соответствии со ст. 40 НК РФ (п. 1 ст. 211 НК РФ).

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения. Принимается во внимание цена, сложившаяся на рынке идентичных, а при их отсутствии, однородных товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг). Она определяется, исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (пп. 4, 5 ст. 40 НК РФ).

Доходами налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, являются:

1) выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами;

2) материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) у физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, а также у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику;

3) материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды налоговая база определяется в соответствии со ст. 212 НК РФ как:

1) превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;

2) превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9 процентов годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

3) материальная выгода от приобретения товаров (работ, услуг) по гражданско-правовым договорам у лиц, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров, работ, услуг, реализуемых лицами, не являющимися взаимозависимыми, над ценой, по которой они реализованы налогоплательщику;

4) материальная выгода от приобретения ценных бумаг определяется как превышение рыночных цен над ценами, по которым налогоплательщик их приобрел.

Однако налоговая база устанавливается отдельно по каждому виду доходов, для которых согласно ст. 224 НК РФ имеются разные ставки налогов - 13, 30 и 35 %.

Налоговая база доходов для обложения налогом по ставке 13 % определяется как сумма этих доходов в денежном выражении, уменьшенная на стандартные, социальные, имущественные и профессиональные вычеты, установленные ст. 218-221 НК РФ.

Налоговая база доходов, подлежащая обложению налогом по ставкам 30 и 35 %, на указанные вычеты согласно п. 4 ст. 210 НК РФ не уменьшается.

Тем не менее, понятие налоговой базы как совокупного дохода, полученного от разных источников в календарном году, исчезло в Российской Федерации с 1 января 2001 года.

Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу.

6. Вычеты из налоговой базы

Кроме доходов, полностью не облагаемых налогом, Налоговым кодексом с 1 января 2001 г. предусмотрены налоговые вычеты четырех видов: стандартные, социальные, имущественные, профессиональные. Это разновидность налоговых льгот, которые предоставляются путем вычета из налоговой базы.

При этом важно иметь в виду, что до введения в действие части второй НК РФ расчет отдельных вычетов производился в определенной кратности размеру минимальной месячной оплаты труда. Новое законодательство такого расчета не требует, а вычеты предусматриваются в твердо фиксированных суммах.

В большинстве стран с развитой рыночной экономикой совокупной доход, как правило, больше налогооблагаемого дохода на сумму льгот, уменьшающих налоговую базу по закону.

В мировой практике эти льготы представляют собой стандартные скидки в виде не облагаемого налогом минимума, семейных, детских скидок.

В странах Европы и Америки основным вычетом из совокупного дохода является не облагаемый налогом минимум, равный минимальному прожиточному минимуму. Этот постулат вытекает из принципа обложения налогом «чистого» дохода, то есть не должна облагаться налогом сумма, необходимая (в минимальном размере) на поддержание здоровья и жизнедеятельности граждан.

Особенностью этих скидок является то, что они определяются в фиксированных абсолютных суммах или в процентах от дохода. Их величина не связана с какими-либо фактическими расходами налогоплательщика.

Советское и российское законодательства о подоходном налоге хотя и в небольшой степени, но учитывали теорию и мировую практику построения системы вычетов и скидок при исчислении этого налога.

Так, ст. 4 Закона СССР от 23.04.1990 «О подоходном налоге с граждан СССР, иностранных граждан и лиц без гражданства» определен не облагаемый налогом минимум для рабочих и служащих по доходам от выполнения ими трудовых обязанностей, лиц, получивших авторские вознаграждения, доходы от индивидуальной трудовой деятельности в сумме 100 руб. в месяц.

В мировой практике применяются и другие вычеты и скидки, связанные с расходами налогоплательщиков на цели, определенные законодательством. Например, почти во всех странах предоставляются вычеты, связанные с расходами на детей.

В соответствии с этой же статьей вышеназванного Закона налогоплательщикам, имеющим трех и более детей, предоставлялась скидка в размере 30 % исчисленной суммы налога.

В соответствии со ст. 3 Закона РФ от 07.12.1991 N 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» был установлен не облагаемый налогом минимум. Например, на 2000 год: 50 000 руб. в год - у физических лиц, здоровье которых пострадало вследствие аварии на Чернобыльской АЭС или иных событий и действий, связанных с этим чрезвычайным обстоятельством.

Теперь проанализируем, как этот принцип соблюдается в главе 23 НК РФ.

При определении налоговой базы по доходам, подлежащим обложению налогом по ставке 13 %, сумма этих доходов уменьшается на вычеты, сгруппированные по их назначению: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

Следует отметить, что законодатель динамично обновляет нормы статьи НК РФ (218-221), учитывая инфляционные факторы, стратегию социальной политики России, положения Бюджетных Посланий Президента РФ, направленные на улучшение положения граждан.

Установлено следующее правило. Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый период, то в данный налоговый период налоговая база приравнивается нулю.

Вместе с тем, на следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов в этом налоговом периоде и суммой доходов, подлежащих налогообложению, не переносится. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ; принят Гос. Думой 19 июля 2000 г.; одобрен Советом Федерации 26 июля 2000 г. Статья 210 «Налоговая база». Доступ из справочно-правовой системы “КонсультантПлюс”

Есть только одна категория налогоплательщиков - физические лица, получающие пенсии в соответствии с законодательством Российской Федерации, - которая может перенести на предшествующие налоговые периоды разницу между суммой налоговых вычетов и суммой доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%.

Стандартные налоговые вычеты.

Налоговый Кодекс Российской Федерации устанавливает правило, в соответствии с которым при наличии у налогоплательщика права на несколько вычетов, налогоплательщик получает единственный, максимальный налоговый вычет.

Вместе с тем, сохраняется линия на приоритеты социальной политики. Так, налоговый вычет родителю, супруге (супругу) родителя, усыновителю, опекуну, попечителю, приемному родителю, супруге (супругу) приемного родителя, на обеспечении которых находится ребенок, предоставляется независимо от иных налоговых вычетов.

Предоставление налогового вычета налогоплательщикам, на обеспечении которых находятся иные лица, не являющиеся детьми, НК РФ не предусмотрено. Письмо Министерства Финансов РФ от 02.03.2010 г. № 03-04-05/8-75

Стандартные налоговые вычеты - единственный вид налоговых вычетов, который предусматривает возможность его получения у налогового агента в течение налогового периода. По истечении календарного года налогоплательщики могу подать в ФНС налоговую декларацию. Налоговый вычет предоставляется на основании письменных заявлений и документов, подтверждающих право на данный налоговый вычет. При этом в каждом отдельном случае этот перечень предоставляемых документов разнится. Исчерпывающий перечень документов для получения налоговых вычетов в НК РФ не закреплен.

Поэтому при разрешении возникающих спорных ситуации можно обраться к нормативным актам Министерства Финансов РФ.

Так, например, в НК РФ не разъяснено понятие «единственный родитель». Согласно Письму Минфина от 02.11.2012г. №03-04-05/8-1246 понятие "единственный родитель" означает отсутствие второго родителя у ребенка, в частности, по причине смерти, признания родителя безвестно отсутствующим, объявления умершим.

Нахождение родителей в разводе не означает отсутствие у ребенка второго родителя. Так же нахождение родителей в разводе и неуплата алиментов сама по себе не является основанием для получения удвоенного налогового вычета.

Таким образом, получается, что если родители ребенка не состоят и не состояли в зарегистрированном браке, но при этом в свидетельстве о рождении ребенка указаны двое родителей, нельзя признать кого-то из них единственным. И даже если отец ребенка лишен родительских прав и не уплачивает алиментов, мать ребенка не признается единственным родителем. Письмо Министерства Финансов РФ от 24.10.2012г. №03-04-05/8-1215 Лишение родительских прав не освобождает родителей от обязанности содержать своего ребенка. Родители (один из них) могут быть восстановлены в родительских правах. Семейный кодекс РФ от 29.12.1995 № 223-ФЗ; принят ГД ФС РФ 08.12.1995. Статьи 71, 72. Доступ из справочно-правовой системы “КонсультантПлюс”