Налоговый статус физических лиц

Размещено на http://www.allbest.ru/

ФГОУ СПО СИБИРСКИЙ МЕЖРЕГИОНАЛЬНЫЙ КОЛЛЕДЖ СТРОИТЕЛЬСТВА И ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА г. Иркутск

КУРСОВАЯ РАБОТА

на тему: НАЛОГОВЫЙ СТАТУС ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

по дисциплине: НАЛОГОВОЕ ПРАВО

2010

Введение

Ведущую роль в формировании доходов бюджетной системы современной России выполняют налоговые платежиhttp://law.edu.ru/book/book.asp?bookID=1274788 - _ftn1. Подавляющее число лиц, обязанных уплачивать налоги, составляют налогоплательщики - физические лица. И хотя основная налоговая нагрузка лежит на налогоплательщиках - организациях, доля налогов, уплачиваемых физическими лицами, имеет существенное значение для бюджета.

Между тем фискальный потенциал налогов с физических лиц в достаточной степени не реализовывается. Если в консолидированном бюджете Российской Федерации доля налогов с физических лиц немногим превышает 10 %, то в развитых странах этот показатель достигает 30 - 35 %. Эти данные говорят, прежде всего, о несовершенстве правовых норм, регулирующих налогообложение физических лиц.

О несовершенстве законодательного регулирования налогообложения физических лиц свидетельствует и распространенность такого явления, как сокрытие от контролирующих органов информации об истинных размерах доходов и имущества населения и, как следствие, массовое уклонение от уплаты налогов. По оценкам специалистов, только по налогу на доходы физических лиц налоговым органам показывается доход, составляющий около 30 % от номинальных доходов населения.

Следует также учитывать, что налогам с физических лиц свойственна, помимо фискальной, регулирующая функция. Разумное использование государством регулирующей функции налогов может оказать существенное положительное влияние на социально-экономические процессы. Например, применение прогрессивных налоговых ставок служит сокращению разрыва в доходах представителей различных социальных групп и в конечном итоге способствует снижению социальной напряженности в обществе. К сожалению, в современной России разрыв в доходах населения слишком велик и неуклонно продолжает расти.

Установленная Конституцией РФ обязанность по уплате налогов (ст. 57 Конституции РФ) в известной степени ограничивает основные, конституционные права человека, прежде всего, право частной собственности (ст. 35 Конституции РФ) и право на неприкосновенность частной жизни (п. 1 ст. 23 Конституции РФ). Излишнее либо недостаточное вмешательство властных субъектов в имущественную и частную сферы личности с целью взимания налогов влечет за собой нарушение прав, как налогоплательщика, так и государства, а в целом порождает дисбаланс публичных и частных интересов в налоговой сфере.

Сказанное позволяет утверждать, что налогообложение физических лиц представляет собой комплексную социально-экономическую и правовую проблему. Снижению бюджетных потерь, оздоровлению социально-экономического климата в стране могла бы способствовать разработка государством рада последовательных мер, направленных на согласование публичных и частных интересов в налоговой сфере. Для этого, в первую очередь, требуется научное осмысление правового статуса налогоплательщика - физического лица, полная и объективная оценка регулирования его обязанностей, прав и ответственности, а также возможностей налогоплательщика в области защиты своих прав и законных интересов от злоупотреблений со стороны уполномоченных органов и их должностных лиц.

Изложенные обстоятельства определили актуальность темы исследования и круг рассматриваемых вопросов.

Целью данной курсовой работы является комплексное изучение и отражение состояния регулирования правового статуса налогоплательщика - физического лица и на этой основе разработка рекомендаций по совершенствованию налогового законодательства.

Исходя из намеченной цели поставлены, следующие задачи:

- определить сущность, понятие и виды правового статуса налогоплательщика;

- раскрыть признаки физического лица как носителя правового статуса налогоплательщика;

- выявить основные признаки и особенности обязанностей и прав налогоплательщика - физического лица, провести их классификацию;

- исследовать обязанности и права налогоплательщика - физического лица в сфере исполнения обязанности по уплате налога;

- исследовать права и обязанности иностранных физических лиц как налогоплательщиков.

1. Физическое лицо как налогоплательщик

Физическими лицами в соответствии со ст.11 НК выступают граждане Российской Федерации, иностранные граждане, а также лица без гражданства. Таким образом, на самом деле для того, чтобы выступать налогоплательщиками, совершенно не важен факт наличия или отсутствия гражданства. С самим фактом гражданства законодатель статус налогоплательщика не связывает. Статус связывается именно с физическим лицом. Поскольку специального подтверждения статус физического лица не требует, то никакого документа, подтверждающего статус физического лица налогоплательщика, не требуется. Наоборот, действует обратный принцип: налогоплательщик - физическое лицо должен доказать, что он не налогоплательщик, представив соответствующие документы. В противном случае действует презумпция того, что он признается налогоплательщиком.

Точно так же законодателю не важен факт возраста налогоплательщика и его дееспособности. Поэтому налоговая правосубъектность возникает у физического лица с момента его рождения. Поэтому, рождаясь, физическое лицо рождается как налогоплательщик и через какое-то время ему будет присваиваться ИНН.

Наличие или отсутствие дееспособности точно так же безразлично. Физическое лицо может быть сколь угодно сумасшедшим, но это не освобождает его от обязанности платить налоги. Естественно, и малолетние, младенцы скажем, несовершеннолетние в целом, если говорить, и недееспособные граждане в налоговых отношениях должны быть представлены надлежащим образом, то есть, будучи налогоплательщиками, исполнять обязанности они должны особым образом. На сегодняшний день эта особенность реализована через институт законных представителей для физических лиц, каковыми выступают либо родители, либо усыновители, либо опекуны в соответствии с гражданским законодательством.

И есть очень хороший вопрос и хороший ответ. На самом деле, обязан ли родитель уплачивать налоги за своих детей? На сегодняшний день НК позволяет доказать, что не обязан, хотя, наверное, законодатель не хотел этой конструкции. Но, тем не менее, те нормы, которые посвящены представительству, посвящены ответственности и порядку исполнения налоговой обязанности, указывают на то, что законный представитель - это законный представитель, но обязанность по уплате налогов предусмотрена все-таки за самим недееспособным или за самим несовершеннолетним гражданином. И если родитель не исполняет эту обязанность, то в отношении ответственности на сегодняшний день можно утверждать, что ответственность не предусмотрена.

В таком налогоплательщике, как физическое лицо, важна еще такая категория, как индивидуальный предприниматель. Индивидуальные предприниматели выделяются законодателем, как особая категория плательщиков, и опять в ст.11 НК под индивидуальными предпринимателями понимаются те лица, которые таковыми являются и по ГК. Но для целей налогообложения, то есть исключительно в рамках налоговых отношений к индивидуальным предпринимателям приравниваются также частные нотариусы, частные охранники и частные детективы. Это лица, которые должны иметь лицензию на осуществление этих видов деятельности, деятельность которых предпринимательской не признается по действующему законодательству. Поэтому в данном случае НК толкует расширительно понятие индивидуального предпринимателя, но это опять, же исключительно в рамках налоговых отношений. И проявляется это в том, что они уплачивают налог в особом порядке, не как остальные физические лица, а в особом порядке - на основании поданной декларации, постановки на учет, авансовым образом и т.д.

Кроме этих трех категорий лиц, которые являются приравненными, в ч.2 НК всплывает еще одна категория - адвокаты (именно в социальном налоге), как отдельная самостоятельная категория, которые в ч.1 НК не приравниваются к индивидуальным предпринимателям. Кроме того для целей налогообложения физические лица, которые осуществляют предпринимательскую деятельность, но которые не зарегистрированы в качестве таковых, по ГК указано, что не имеют права ссылаться на то, что они не индивидуальные предприниматели в гражданских правоотношениях.

И по НК почти аналогичная ситуация: при возложении налоговых обязанностей нет прав ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями. То есть речь идет о том, что для НК факт регистрации или отсутствия таковой не важен, если лицо занимается предпринимательской деятельностью. На практике это ситуации, когда граждане сдают внаем свое жилище и получают доход. Так вот, налоговые органы считают, что такая деятельность есть предпринимательская деятельность и, следовательно, эти граждане, не будучи даже зарегистрированными в качестве предпринимателей, обязаны уплачивать налоги так, как их уплачивают индивидуальные предприниматели. Но этот вывод сталкивается с целым рядом практических проблем, когда реализовать этот подход достаточно затруднительно, хотя прямое толкование ст.11 и 19 НК на самом деле это позволяет.

Наконец, в отношении физических лиц еще один момент выделяется законодателем - это деление физических лиц на резидентов и нерезидентов. Резидентами являются физические лица, находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году.

Обратите внимание, речь идет не о гражданах РФ, а о физических лицах, поэтому резидентами могут оказаться как граждане Российской Федерации, так и иностранные граждане, так и лица без гражданства, если они проживают требуемое количество дней. Нерезидентами являются физические лица, столь долго не проживающие на территории РФ. Поэтому нерезидентами могут оказаться и российские граждане. И резиденты, и нерезиденты являются плательщицами. А выделение этих двух категорий обусловлено только тем, что законодатель определяет особый порядок уплаты ими налогов. В данном случае речь идет о разнице в объектах налогообложения. Резиденты уплачивают налог со всех доходов, а нерезиденты - только с тех доходов, которые получены на территории РФ.

1.1 Права физических лиц как налогоплательщиков

Ст.21 НК содержит перечень тех прав, которые на сегодняшний день закреплены за налогоплательщиками, как юридических, так и физических лиц. Есть маленький нюанс, который характеризует развитие ситуации. В Законе "Об основах налоговой системы" сначала шла статья об обязанностях налогоплательщиков, а потом статья о правах налогоплательщиков. В кодексе - наоборот, что указывает на уважение нашего законодателя к налогоплательщику, который за период с 1992 года сумел все-таки добиться уважения к себе.

Итак, все права, которые представлены в ст.21, можно сгруппировать по определенным критериям и представить в определенной системе. Первая группа прав - права налогоплательщиков в сфере информации об установлении, введении и уплате налогов. Здесь три права и все они новые. В НК они появились как новые, ранее отсутствовавшие и, безусловно, положительные.

Первое право заключается в том, что налогоплательщик имеет право на получение налоговых органов бесплатной информации о действующих налогах, сборах и о правовом регулировании уплаты налогов и сборов. Здесь важно, что это право бесплатное, во-вторых, что оно предоставляется по месту учета налогоплательщика. На самом деле западный стандарт заключается в том, что каждый налогоплательщик наделяется бесплатным пакетом действующих нормативных актов. Для нас это дорого и каждому налогоплательщику выделять пакет налогового законодательства невозможно, тем более что оно обновляется регулярно. До этого мы еще не дошли, но в каждой налоговой инспекции оборудован стенд, в котором дана информация налогоплательщику о тех налогах и сборах, которые взимаются, о его правах и обязанностях. По желанию налогоплательщику можно получить пакет документов, но это уже как платная услуга.

Кроме того, ст.16 НК отдельно требует от налоговых органов ежеквартального опубликования сведений о региональных и местных налогах. По федеральным налогам этого требования нет, потому что есть официальное опубликование и предполагается, что эти источники доступны. А вот по региональным и местным налогам как раз на МНС возложена эта обязанность ежеквартального опубликования региональных и местных налогов, что совершенно справедливо, в источниках МНС. В Санкт-Петербурге это журнал "Налоговый вестник".

Второе право из этой серии - это право на получение от налоговых органов письменных разъяснений по вопросам применения налогового законодательства. Важнейшее право, кардинально по-иному выстраивающее технологию взаимоотношений налогоплательщика и налогового органа. То есть предполагается, что добропорядочный налогоплательщик, затрудняющийся предусмотреть все возможные налоговые последствия какой-то сделки, может обратиться в налоговый орган, который даст письменное разъяснение по этой сделке либо разъяснит вопрос, который вызывает у него затруднение.

Но эта совершенная справедливая вещь ограничена ст.111 НК, где сказано, что получение таких письменных разъяснений и следование им снимает вину с налогоплательщика, если произойдет нарушение налогового законодательства. И понятно, что у налоговых органов весь интерес давать письменные разъяснения автоматически исчезает, потому что тогда все налоговые правонарушения, невозможность взыскания штрафа и недоимок ложатся на налоговые органы. Поэтому само это право реализовать очень сложно.

Есть совершенно позитивный опыт Германии, до которого, может быть, мы дойдем, когда налогоплательщик заключает с финансовыми органами предварительный договор о налоговых последствиях. Они садятся рядом, просчитывают все последствия и дальше налогоплательщик уже знает, что его сделка завершится вот такой-то суммой налогов. И такой договор становится обязательным для обеих сторон. Пока мы до этого не дошли хотя бы потому, что сами налоговые органы не в состоянии проследить такие последствия, учитывая наше законодательство.

И третье право в группе прав в области информации - это право требовать от налоговых органов соблюдения налоговой тайны. Ст.102 вводит понятие налоговой тайны и право налогоплательщика на сохранность этой тайны. При этом в статье есть перечень сведений, которые к налоговой тайне не относятся.

Следующая группа прав налогоплательщиков - это права в сфере исполнения налоговой обязанности. Здесь надо указать на право использовать налоговую льготу и это именно право, поскольку ст.56 допускает отказ от использования налоговой льготы.

Следующее право - право на досрочное исполнение налоговой обязанности, с.45 НК. Хотя здесь тоже досрочное исполнение налоговой обязанности порождает разные ситуации, но, тем не менее, такое право есть.

Здесь же можно говорить о праве налогоплательщика требовать ясности налогового законодательства. Здесь речь идет о том, что все противоречия, неясности в налоговом законодательстве толкуются в пользу налогоплательщика. Поэтому это право формулируется именно таким образом - ясность налогового законодательства как основа исполнения налоговой обязанности.

Далее здесь можно говорить о праве на отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных налогов и право на использование представителя в налоговых правоотношениях. Речь идет об уполномоченном представителе, когда можно фактически нанять физических или юридических компетентных лиц для того, чтобы представлять свои налоговые отношения, а не заниматься этим лично. Это последнее право как раз создает институт налоговых консультантов.

Следующая группа прав налогоплательщиков, вытекающая из ст.21, это права налогоплательщиков в сфере налогового учета и налогового контроля. Здесь можно говорить о праве налогоплательщика присутствовать при проведении процессуальных действий налогового контроля, праве на получение копий актов налоговой проверки и иных решений налоговых органов, праве на получение требования об уплате налога и налоговых уведомлений и праве представлять свои пояснения по исчислению и уплате налогов.

Следующая группа прав - права налогоплательщиков в сфере привлечения их к налоговой ответственности и в сфере защиты своих прав, поскольку это взаимосвязанные вещи. Здесь можно говорить о праве налогоплательщиков на учет обстоятельств, смягчающих ответственность, праве обжаловать решения налоговых органов, их действия и бездействия должностных лиц. При этом способ защиты остается за налогоплательщиком, то есть можно воспользоваться административным порядком защиты, можно воспользоваться судебным, можно воспользоваться тем и другим одновременно. Здесь налогоплательщик ничем не ограничен.

Нельзя не указать на еще одно право, хотя оно кажется сомнительным - право не выполнять неправомерные требования налоговых органов. Понятно, что неправомерность - это оценочная категория, и если налогоплательщик оценит действия или требования неправомерными, а впоследствии они будут признаны правомерными, то все вредные последствия будут лежать на налогоплательщике. Представляется, что совершенно напрасно появилась эта норма в НК, потому что она как бы закладывает презумпцию неправомерности действий налоговых органов, хотя, наоборот, необходимо исходить из того, что действия и требования налоговых органов правомерны, а обратное доказывается в суде.

1.2 Обязанности физических лиц как налогоплательщиков

Основной обязанностью физических лиц-налогоплательщиков является обязанность уплачивать налоги. При этом обязанность ограничивается законно установленными налогами. Обязанность уплачивать законно установленные налоги на самом деле должна быть уточнена - уплачивать налоги в полном объеме и в установленные сроки, потому что иначе создается ситуация, когда частичная уплата и уплата за пределами сроков уже могут рассматриваться, как выполненная обязанность. Так вот, в Законе "Об основах налоговой системы" так и было сказано: обязаны уплачивать налоги в полном объеме в установленные сроки. В Кодексе почему-то отказались от этого уточнения и вернулись к общей фразе "уплачивать законно установленные налоги". Порядок уплаты налогов не исчерпывается только этой фразой, а регулируется порядком уплаты налогов, из которого следует то, что, действительно, налоги должны быть уплачены и в установленный срок, и в полном объеме.

Следующая обязанность - обязанность вести в установленном порядке учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения. Но эта обязанность не всеобщая, а распространяется только на тех налогоплательщиков, которые обязаны вести этот учет доходов, расходов и объектов. Другими словами, такая обязанность возникает на сегодняшний день у юридических лиц, которые обязаны вести этот учет не в произвольной форме, а в форме бухгалтерского учета, то есть с требованиями, предусмотренными к бухучету.

Такая же обязанность возникает и у индивидуальных предпринимателей и приравненных к ним лиц в силу ст.11 НК, но эта обязанность ведения учета не бухгалтерского, а учета в порядке, установленным Минфином по согласованию с МНС. Что касается всех остальных физических лиц, то формально для них ведение учета доходов, расходов и объектов из ст.23 обязанностей и из НК не вытекает. И для того, чтобы доказать уплату налога и уплату в полном объеме, в установленные сроки он должен представить документы, подтверждающие эти факты. Поэтому на самом деле обязанность вести учет доходов, расходов и объектов налогообложения - это всеобщая обязанность.

Вопрос только в степени ее формализации. Поэтому налогоплательщики - физические лица должны, по крайней мере, сохранять все свои документы, подтверждающие произведенные ими расходы по выплате налога, документы, подтверждающие произведенные расходы, которые принимаются к вычету при определении облагаемой базы, и вести учет своих доходов.

Следующая обязанность - обязанность по предоставлению в налоговый орган по месту учета налоговых деклараций по тем налогам, которые налогоплательщик обязан уплачивать. Опять же есть оговорка в ст.23: если такая обязанность предусмотрена налоговым законодательством. Если начать разбираться в этой обязанности, то первоначальный взгляд на статью и окончательный вывод противоположны. На первый взгляд кажется, что предоставлять декларации надо только по тем налогам, которые надо платить, а по тем, которые не надо платить, налоговой декларации предоставлять не надо. Это утопия на самом деле, потому что физическое лицо, особенно индивидуальный предприниматель, если он не должен уплачивать налог в силу того, что у него налоговая льгота, все равно он должен налоговую декларацию предоставлять, хотя бы для того, чтобы подтвердить правомерность использования льготы.

Поэтому предоставление декларации является обязательным по всем налогам, плательщиком которых является налогоплательщик. Где он плательщиком не является, действительно, те декларации предоставлять не надо. Но если он является плательщиком, но не уплачивает этот налог, все равно представление декларации является обязательным. И второй момент: если такая обязанность предусмотрена. Опять же на первый взгляд кажется, что она обозначена не для всех налогоплательщиков, а только для юридических лиц или индивидуальных предпринимателей. Действительно, это прямое указание конкретных налоговых законов - предоставление налоговых деклараций при налоговых расчетах, по старому законодательству. Но и физические лица, которые являются обычными физическими лицами, тоже практически все из них по ныне действующему правилу обязаны предоставлять налоговую декларацию в связи с тем, что применяется шкала ставок. При переходе объема доходов в другую шкалу требуется предоставление налоговой декларации. Есть только ряд исключений, действующих на сегодняшний день, когда налоговая декларация не предоставляется, но это исключение, а не общее правило.

Следующая обязанность - встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена в НК. На сегодняшний день такая обязанность прямо существует в отношении организаций как российских, так и иностранных, в отношении индивидуальных предпринимателей и приравненных к ним лиц, а в отношении обычных граждан, обычных физических лиц такая обязанность не предусмотрена. Однако на сегодняшний день в России идет повальная постановка на учет всех физических лиц, причем безропотно воспринимаемая со стороны налогоплательщиков под угрозой того, что бухгалтерии не примут налоговую отчетность и не выплатят заработную плату. Хотя, на сегодняшний день нет нормы, которая обязывала бы налогоплательщиков инициативно вставать на налоговый учет.

Эта ситуация повальной постановки на учет проистекает (это только наше налоговое законодательство может произвести) из п.3 ст.83, которая говорит о том, что заявление о постановке на учет от организаций или физического лица, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, подается в налоговый орган в течение 10 дней после государственной регистрации. Отсюда налоговая сделала вывод, что каждое физическое лицо обязано встать на налоговый учет инициативно, то есть подать заявление, что и требуется теперь от каждого гражданина, который должен заполнять заявление, карточку учета и сдавать, чтобы получить ИНН, а ИНН, в свою очередь, сдать в бухгалтерию и т.д.

Так вот, действительно, если прочитать этот пункт 3: "заявление о постановке на учет от организаций или физического лица, осуществляющего деятельность без образования юридического лица", то, действительно, каждое лицо осуществляет какую-нибудь деятельность без образования юридического лица. Но на самом деле здесь пропущено слово "предпринимательская" деятельность, потому что только предпринимательская деятельность подлежит государственной регистрации. И в этом же п.3 сказано: в течение 10 дней после их государственной регистрации. Поскольку государственной регистрации для физических лиц подлежит только предпринимательская деятельность либо приравненная, где выдаются лицензии, соответственно, требование всеобщей постановки на налоговый учет ни на чем не основано. Но такова наша практика. Причем бороться с этим совершенно бесполезно. Наверное, все-таки постановка физических лиц на налоговый учет может происходить только по инициативе самих налоговых органов. Более того, по этой ст.83 налоговые органы обязаны проинформировать налогоплательщика о том, что они его поставили на учет и сообщить ему ИНН. А у нас всё наоборот происходит.

Следующая обязанность налогоплательщика - обязанность предоставлять налоговым органам необходимую информацию и документы, но речь идет не о любой информации, не о любых документах, а, во-первых, в случаях, предусмотренных в НК. И вторая ситуация - по требованию налоговых органов. Конечно, требования налоговых органов могут быть беспредельно широкими. Но есть другой ограничитель: налоговые органы имеют право требовать предоставления сведений или документов только по вопросам, связанным с исчислением и уплатой налогов.

И последняя информация, которую необходимо сообщить, это информация об изменении места нахождения организация и места жительства индивидуального предпринимателя не позднее 10 дней с момента такого изменения, т.е. о регистрации или об изменении регистрации.

Это основные обязанности. Кроме того, понятно, в исполнении налоговой обязанности и налогового контроля есть еще другие обязанности, которые прописаны в других статьях НК.

1.3 Отдельные категории физических лиц как налогоплательщиков

Существуют категории налогоплательщиков, на которых НК РФ возложена обязанность самостоятельно исчислять суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет (ст. 228 НК РФ). К ним относятся:

1. физические лица - исходя из сумм вознаграждений, полученных от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества;

2. физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности;

3. физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, - исходя из сумм таких доходов;

4. физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, - исходя из сумм таких доходов;

5. физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов), - исходя из сумм таких выигрышей.

2. Определение налогового статуса физического лица

Налогообложение международных доходов осуществляется в мировой практике с использованием принципа источника дохода и принципа резидентной принадлежности.

Принцип резидентной принадлежности (иначе принцип гражданства или домициль) гласит, что физические лица облагаются налогом в той стране или налоговой юрисдикции, где находится место их постоянного проживания или домициля, независимо от источника дохода.

В ряде стран, включая Канаду, США, концепция резидентной принадлежности определяется более узко с учетом гражданства. В этих государствах физическое лицо подлежит налогообложению по принципу его гражданства, а не по месту фактического проживания.

Принцип источника доходов утверждает преимущественное право страны источника доходов или страны, где физическими лицами был получен доход, облагать такой доход налогом без учета других критериев, факта физического присутствия.

На практике государства часто не ограничиваются применением одного из вышеприведенных принципов и в качестве основы прямого налогообложения используют определенное сочетание принципов резидентной принадлежности и источника дохода. При этом первый принцип применяется в отношении граждан, проживающих на территории страны, а второй - в отношении дохода, полученного на территории страны нерезидентами.

Рассмотрим критерии определения налогового статуса физических лиц в Российской Федерации.

В соответствии со ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налоговыми резидентами Российской Федерации являются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.

Таким образом, налоговыми резидентами Российской Федерации могут быть как физические лица, имеющее российское гражданство, так и лица, имеющее иное гражданство, то есть иностранные граждане. В свою очередь, физические лица, являющиеся гражданами Российской Федерации, могут не быть налоговыми резидентами Российской Федерации. Режим налогообложения доходов физических лиц в Российской Федерации зависит не от их гражданства, а от того факта, являются они налоговыми резидентами Российской Федерации или нет.

Как установить налоговый статус физического лица?

При определении налогового статуса физического лица значение имеет временной фактор, то есть время нахождения физического лица на территории Российской Федерации в календарном году.

Период временного пребывания на территории Российской Федерации иностранного гражданина устанавливается с учетом отметок пропускного контроля в заграничном паспорте такого гражданина.

Даты отъезда и даты прибытия физических лиц на территорию Российской Федерации устанавливаются по отметкам пропускного контроля в документе, удостоверяющем личность гражданина.

Днем прибытия на территорию Российской Федерации признается день пересечения государственной границы Российской Федерации.

Течение срока фактического нахождения физического лица на территории Российской Федерации начинается на следующий день после календарной даты, являющейся днем прибытия на территорию Российской Федерации.

Календарная дата дня отъезда за пределы территории Российской Федерации включается в количество дней фактического нахождения на территории Российской Федерации.

При отсутствии отметки пропускного контроля в паспорте физического лица доказательством нахождения на территории Российской Федерации могут служить любые иные документы, которые удостоверяют фактическое количество дней пребывания в Российской Федерации (например, трудовой договор, заключенный с иностранным гражданином, табель учета рабочего времени и расчета заработной платы или другие формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, а также командировочное удостоверение).

Граждане Российской Федерации, состоящие на регистрационном учете по месту жительства и по месту пребывания в пределах Российской Федерации, а также иностранные граждане, получившие в органах внутренних дел разрешение на постоянное проживание или вид на жительство в Российской Федерации, либо иностранные граждане, временно пребывающие на территории Российской Федерации, зарегистрированные в установленном порядке по месту проживания на территории Российской Федерации и состоящие на 1 января текущего календарного года в трудовых отношениях с организациями, включая филиалы и представительства иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность на территории Российской Федерации, предусматривающие продолжительность работы в Российской Федерации в текущем календарном году свыше 183 дней, считаются налоговыми резидентами Российской Федерации.

Компетентным органом по урегулированию спорных вопросов (например, по вопросу налогового резидентства конкретного физического лица) является Минфин России.

2.1 Плательщики налога на доходы физических лиц

В соответствии со ст. 207 и 209 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, по доходам, полученным от источников, как в Российской Федерации, так и за ее пределами, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, по доходам, полученным от источников в Российской Федерации.

Налог на доходы с физических лиц является одним из важнейших Федеральных налогов. С 01.01.200. г. вступила в действие гл.23 ч.2 НК. Теперь налог на доходы уплачивают все. Нет таких граждан, освобожденных от него, хотя налоговые льготы сохраняются. Налог исчисляется не по прогрессивной шкале, а по фиксированным ставкам. Доходы гражданина классифицируются на доходы, полученные от трудовой деятельности, и доходы не связанные с трудовой деятельностью. Трудовые доходы, т.е. все виды оплаты труда, облагаются по ставке 13%. Пассивные доходы облагаются по ставкам 30%- суммы дивидендов, доходы, полученные лицами не являющимися налоговыми резидентами РФ, 35%-доходы в виде выигрышей по лотереям, стоимости призов и выигрышей и т.д. Налоговая база определяется под каждую ставку налога отдельно. Исчисление налога производится без учета доходов, полученных от других организаций. Налоговая база включает в себя доходы в денежной и натуральной форме и доходы в виде материальной выгоды. Налоговые льготы классифицируются по 4 видам: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные, и устанавливаются в твердой сумме. Стандартные вычеты представляют собой вычеты в форме необлагаемого минимума за каждый месяц в след. размерах: 3000 руб. для лиц пострадавших от ЧАЭС, 500 руб. для инвалидов с детства, 1и 2 групп, Героев СССР, Героев РФ, 400 руб. для всех остальных граждан при получении ими дохода в налоговом периоде до 20000 руб., если превысил то вычет не предоставляется. Имеются вычеты на детей за каждый месяц 300 руб. на каждого ребенка до 18 лет, а на учащихся студентов до 24 лет. Социальные налоговые вычеты позволяют уменьшить налогооблагаемый доход на суммы, направленные из личных средств на : оплату обучения но не более 25000 руб., на лечение и приобретение лекарственных средств но не более 25000 руб. Имущественные налоговые вычеты это вычеты при продаже имущества, принадлежащего налогоплательщику на правах собственности, и по расходам при строительстве или покупке жилья. Профессиональные налоговые вычеты предоставляются в случае документального подтвержденных расходов, связанных с получением дохода от осуществления предпринимательской деятельности или выполнения работ по договорам. По окончании года все организации и учреждения обязаны представить в налоговые органы до 1 апреля сведения о выплаченных доходах и суммах исчисленного и удержанного налога.

Налог на имущество физ. лиц относится к числу местных налогов. Налогом облагается находящееся в собственности граждан недвижимое имущество: жилые дома, квартиры, и др. строения, а также часть движимого имущества самолеты, вертолеты, яхты, катера и т.д. Ставки налога на строения, помещения и сооружения устанавливаются в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, но в пределах, определенных федеральным законом. Стоимость имущества до 300т.р. до 0,1%, от 300 до 500 т.р. от 0,1-0,3%%, свыше 500 т.р. от 0,3-2%% . Налоговой базой для исчисления налога на водно-воздушные транспортные средства является мощность двигателя, валовая вместимость или пассажиро-место. От уплаты налога освобождены Герои СССР, Герои РФ, инвалиды 1и 2 гр., инвалиды с детства, участники ВОВ и др.

Уплата налога производится равными долями в два срока не позднее 15 сентября и 15 ноября.

Налог с имущества переходящего в порядке наследования или дарения относится к Федеральным налогам. Налогом облагаются граждане, во владение к которым переходит имущество по акту наследования или дарения. Облагается такое имущество, как жилые дома, приватизированные квартиры, предметы искусства, ювелирные изделия, автомобили, ценные бумаги и т.д. Стоимость имущества в налогообложении определяется как величина, кратная величине МРОТ.

Разграничение доходов, полученных от источников в Российской Федерации, и доходов, полученных от источников за пределами Российской Федерации, регулируется ст. 208 НК РФ.

В частности, к доходам от источников в Российской Федерации относятся дивиденды и проценты, полученные от российской организации; страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от российской организации или от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации; доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации; доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации; вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации и иное.

К доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, в частности, относятся доходы от использования за пределами Российской Федерации авторских или иных смежных прав; доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами Российской Федерации; доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося за пределами Российской Федерации; вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации; пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством иностранных государству др.

2.2 Налоговая ставка

Налоговая ставка устанавливается в размере 30 % в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Налоговая ставка в размере 13% устанавливается во всех остальных случаях, за исключением случаев, упомянутых в п.2 и 4 ст. 224 НК РФ.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких подлежащих налогообложению доходов, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 НК РФ.

В отношении физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, налоговые вычеты при определении налоговой базы не предусмотрены.

Именно от того, является физическое лицо налоговым резидентом или не является таковым, и зависит применяемая налоговая ставка. Следует также отметить, что иностранные граждане наряду с российскими лицами имеют одинаковые права на предоставление им налоговых вычетов.

налогоплательщик подоходный ставка льгота

2.3 Статус физического лица как налогового агента

Налоговый агент налогоплательщиком не является (ст.24). Вначале надо развести понятие налогового агента и налогоплательщика. Налоговый агент - это лицо, принудительно вовлеченное государством в процесс уплаты налогов, то есть НК на это лицо возложены дополнительные обязанности и эти обязанности его личными по уплате налогов не являются.

Налоговыми агентами могут выступать как организации, так и физические лица. Физические лица налоговыми агентами будут тогда, когда они сами являются индивидуальными предпринимателями и у них имеются наемные работники. Уплата подоходного налога за наемных работников и создает налогового агента - физического лица. Это единственный случай. В остальных случаях налоговыми агентами являются организации.

Права налоговых агентов и налогоплательщиков совпадают практически полностью. Разница есть в налоговых обязанностях. Но для того, чтобы понять разницу, надо сначала обрисовать те ситуации, когда возникает налоговый агент.

Первая наиболее распространенная ситуация налогового агента - это уплата подоходного налога юридическим или физическим лицом за своих работников. В этой ситуации государство, чтобы не взваливать на себя обязанности по индивидуальной работе с каждым физическим лицом, эту свою обязанность по сбору налога возлагает на налоговых агентов, и налоговые агенты обязаны от имени налогоплательщика без всякого на то его поручения, а по поручению государства уплатить за счет налогоплательщика и от имени налогоплательщика его подоходный налог. Понятно, что это удобнее. Иначе, какой надо иметь штат налоговых инспекций для того, чтобы работать с каждым физическим лицом по уплате подоходного налога, и технологически это очень дорого.

Уплата через налоговых агентов бесплатная и позволяет контролировать налоговых агентов, так как контроль самих физических лиц будет в этой ситуации затруднен. То есть здесь важно, что налоговый агент уплачивает не свой налог, а налог физического лица за счет его средств и от его имени. Кроме того, он должен вести учет всех уплаченных от его имени налогов да еще справочку ему дать о том, какие налоги у него удерживаются.

Вторая ситуация, когда возникает налоговый агент, это выплата дивидендов или процентов обществами или товариществами в пользу юридических или физических лиц, выплата дивидендов или процентов, причитающихся владельцам долей или акций в уставных складочных капиталах. При такой выплате процентов с капитала происходит налогообложение, и налог удерживают и уплачивают в бюджет налоговые агенты. Здесь та же самая ситуация, когда налог уплачивается за счет средств получателей дивидендов или процентов, но в данном случае он уплачивается от имени самого налогового агента.

Хотя сейчас в ч.2 НК ситуация тоже немножко меняется. Здесь типичная ситуация - когда гражданин в коммерческом банке имеет вклад, который облагается налогом. Уплачивая проценты по этому вкладу, банк должен удержать этот налог на доходы физического или юридического лица за счет этих средств. Но в чем меняется ситуация? Если до ч.2 НК не требовалось ведение учета от банков каждому физическому лицу, то теперь в ч.2 НК это требование совершенно очевидно прописано.

Если гражданин участвует в игре на бирже, то есть покупает и продает ценные бумаги тех же самых банков или других эмитентов, то здесь возникает ситуация, когда выплата дохода в пользу физического или юридического лица налоговым агентом сразу осуществляется за вычетом налога. Разница между первым и вторым случаем в происхождении дохода. Если в первом случае это трудовой доход, то во втором случае это предпринимательский доход, возникающий либо от участия в складочном капитале, либо от участия в рынке ценных бумаг.

Третий случай, когда возникает налоговый агент, это уплата НДС за иностранную организацию, которая не стоит на налоговом учете. Если иностранная организация стоит на налоговом учете, она сама уплачивает НДС в бюджет. Если она не стоит, то это означает, что ее не найти и налог не изъять. Поэтому законодатель не нашел ничего лучшего, как возложить эту обязанность на российского контрагента этой иностранной организации. При этом напрочь отвергается косвенный характер НДС, то есть НДС уплачивает тот, кто получает деньги.

А в ситуации, когда получателем денег является иностранная организация, не стоящая на учете, то обязанность по уплате НДС возлагается на российское предприятие, которое оплачивает сделанную, например, работу по договору за минусом НДС, и тем самым косвенный налог превращается в прямой налог. Так написано в законе.

С этим можно спорить, но налоговый агент при этом возникает и это специальный случай: налоговый агент - российское лицо по уплате НДС за иностранную организацию, которая находится на территории Российской Федерации, но не стоит на налоговом учете. То есть опять же обязанность государства по тому, чтобы заставить их встать на учет, государство перекладывает на российские организации, не заботясь о том, что их (иностранные организации) надо изловить, поставить на учет и т.д.

Итак, вот три случая, когда возникает налоговый агент. К обязанностям таких налоговых агентов относятся:

1. Правильно и своевременно исчислять налог, удерживать его из средств самого налогоплательщика и перечислять в бюджет. За нарушение этой обязанности предусмотрен специальный состав налогового правонарушения (ст.123 НК). Но ответственность по этой статье предусмотрена только за неправомерное или неправильное неперечисление. То есть, если обязанность заключается в том, чтобы исчислить, удержать и перечислить в бюджет, то ответственность возникает только за неперечисление. Это для ответственности имеет существенное значение.

2. В течение одного месяца письменно сообщить в налоговый орган о невозможности удержания налога у налогоплательщика и о сумме задолженности. В этой ситуации налоговый агент обязан не требовать от налогоплательщика внесения ему в кассу денег, а обязан сообщить в налоговый орган о невозможности удержания налога и о сумме этой задолженности.

3. Обязанность вести учет по всем налогоплательщикам выплаченных доходов, удержанных и перечисленных налогов и предоставлять в налоговые органы информацию, необходимую для контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов

3. Налогообложение иностранных физических лиц

Действующее в РФ законодательство о подоходном налогообложении физических лиц основано на принципах резидентства, т.е. исходит из факта продолжительности пребывания человека на территории нашей страны. В связи с этим Закон РФ «О подоходном налоге с физических лиц», вступивший в силу с 1 января 1992 г., делит плательщиков налога независимо от того, являются они гражданами России, лицами без гражданства или иностранными гражданами, на две категории: имеющих постоянное местожительство в России и не имеющих его.

К первой из этих категорий относятся те, кто проживает в РФ более 183 дней в календарном году, хотя бы и с перерывами во времени. Такие лица обязаны уплачивать в России подоходный налог по всему совокупному доходу, который они получили в течение календарного года, будь то доходы из российских источников или доходы, полученные за границей или из-за границы.

Ко второй категории относятся те, кто проживает в России менее 183 дней в календарном году. Эти лица привлекаются к уплате подоходного налога только по тем доходам, которые они получают из российских источников.

Соответственно этому закон предусматривает и разный механизм налогообложения названных категорий плательщиков. Лица, имеющие постоянное местожительство в России, уплачивают налог в течение года у источников выплаты им доходов, а по окончании года обязаны декларировать свой совокупный годовой доход, полученный из всех источников, налоговому органу, и последний в зависимости от величины облагаемого дохода в соответствии с прогрессией ставок налога либо предлагает лицу доплатить налог сверх тех сумм, которые были удержаны или уплачены в течение года, либо, наоборот, возвратить излишне уплаченный налог.

Те же, кто не имеет постоянного местожительства в России и, таким образом, не рассматривается в качестве налогового резидента нашей страны, уплачивают налог в течение года у источников выплаты по прогрессивным ставкам, если это касается заработной платы и подобных выплат, и по твердой ставке 20%, если это касается других доходов, и по окончании года деклараций о годовых доходах налоговому органу не представляют.

Нельзя не указать на то, что в российском налоговом законодательстве пока не приведено полное определение понятия «постоянное местожительство». Поэтому в налоговых целях обычно применяется толкование, которым руководствуются налоговые органы всех государств в соответствии с рекомендациями Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР). Имеется в виду, что лицо считается имеющим постоянное местожительство в том или ином государстве, если оно располагает в нем постоянным жилищем, имеет в этом государстве наиболее тесные личные и экономические связи (центр жизненных интересов) и обычно проживает в этом государстве. По-видимому, по мере совершенствования в России законодательства о налогах потребуется ввести соответствующую норму. Пока же толкование понятия «постоянное местожительство» содержится в межправительственных и межгосударственных налоговых соглашениях, которые заключены между Россией и другими государствами.

Кроме того, в международных соглашениях, заключаемых между Правительством нашей страны и правительствами зарубежных государств, определяется перечень физических лиц, пользующихся налоговыми льготами в стране временного пребывания. Одна из основных льгот, и это общее правило в международном законодательстве о налогах (независимо даже от того, существует ли соглашение об устранении двойного налогообложения), состоит в том, что при пребывании иностранца в той или иной стране более определенного срока (обычно более 183 дней) он в налоговом отношении рассматривается как гражданин данной страны и обязан уплачивать там все существующие налоги. То есть после истечения срока физическое лицо получает автоматически статус «резидента» и переходит под полную юрисдикцию налоговой системы данного государства.

Помимо этого общего правила в конкретном международном соглашении об устранении двойного налогообложения оговариваются дополнительные льготы во временном отношении (например, 3-летняя льгота для финских граждан) и в отношении отдельных категорий плательщиков (как правило, это студенты, преподаватели, корреспонденты печати, радио и телевидения, спортсмены и т.д.).

Вопросы льгот в соглашениях определяются на основе законодательства договаривающихся сторон и возможности достижения согласия по предоставлению льгот в двустороннем порядке.

Рассмотрим это на следующем примере. Российским законодательством определено общее правило, по которому объектом налогообложения у граждан, имеющих постоянное местожительство в РФ, является совокупный доход, полученный в календарном году на территории России, континентальном шельфе, в её экономической зоне и за пределами РФ как в денежной (национальной или иностранной валюте), так и натуральной форме.