В свою очередь, в случае принятия органом предварительного следствия при органе внутренних дел решения о прекращении уголовного дела следователь, руководитель следственного органа, вынесший соответствующее постановление, должен незамедлительно направить соответствующее уведомление в налоговый орган. В этом случае возобновляется производство по делу об административном правонарушении.

На основании полученного уведомления о прекращении уголовного дела руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в соответствии с действующим законодательством отменяет ранее принятое постановление о прекращении дела об административном правонарушении производством и привлекает нарушителя к административной ответственности. При этом сроки привлечения к административной ответственности исчисляются в соответствии с п. 4 ст. 4.5 КоАП РФ, т.е. со дня принятия решения об отказе в возбуждении уголовного дела или о его прекращении.

Таким образом, налоговый спор начинается еще на этапе проведения выездной налоговой проверки, поскольку именно ее результатом станет акт, на основе которого и будет вынесено решение налогового органа. Налогоплательщик, не согласный с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами проверяющих, имеет право представить в инспекцию свои письменные возражения. Возражения должны быть представлены в течение 15 дней со дня получения акта. Отметим, что данный срок является пресекательным.

Направление в налоговый орган письменных возражений может означать несогласие как со всеми претензиями инспекторов, так и с отдельными пунктами акта налоговой проверки. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или передать в налоговый орган в согласованный срок документы, подтверждающие его правоту.

Перечень и состав документов зависят от конкретной ситуации. Ими могут послужить договор, счета-фактуры, акты сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг), платежные поручения, судебные акты, письма Минфина и ФНС и т.д.

Пятнадцатидневный срок для представления письменных возражений не обязывает налогоплательщиков в этот промежуток времени сдавать в налоговую инспекцию пакет дополнительных документов (копий), подтверждающих обоснованность их позиции. Он касается только самих возражений. У фискальных органов должна быть возможность ознакомления с позицией налогоплательщика, оценки ее обоснованности, согласования своей позиции внутри налогового органа, чтобы при наличии на то оснований принять решение в пользу налогоплательщика (если очевидна его правота). Кроме того, налогоплательщик должен принять решение о целесообразности привлечения внешнего специалиста по налоговым спорам (юриста).

Само решение и момент его принятия также оказывают влияние на комплекс возможных превентивных мер по предотвращению налоговых споров. Важным является, на каком этапе будет принято это решение: на этапе проведения налоговой проверки, на этапе написания разногласий на акт, на этапе досудебного обжалования (написания жалобы в налоговый орган), на этапе судебного обжалования. Налогоплательщику рекомендуется обратиться за специализированной юридической помощью именно на этапе проведения налоговой проверки. Это позволит минимизировать целый ряд рисков и предоставит налоговому адвокату достаточное количество времени для подготовки доказательственной базы.

Таким образом, одним из условий эффективного управления налоговыми рисками организации является внедрение методики управления рисками налоговых споров по результатам контрольных мероприятий со стороны налоговых органов. На основе проведенного анализа представляется возможным выделить основные виды рисков, возникающих в процессе налогового спора на этапе производства дела по факту налогового правонарушения:

1) Риск некачественного юридического сопровождения, низкой квалификации юриста или неквалифицированной юридической помощи.

2) Риск несвоевременного обращения за юридической помощью, что приводит к недостаточному количеству времени для подготовки доказательственной базы для налогоплательщика.

3) Риск недостаточности знаний в налоговой сфере налогоплательщика или риск недобросовестности должностных лиц налоговых органов.

4) Риск в связи с использованием аргументов, содержащихся в возражениях налогоплательщика, для устранения налоговыми органами своих ошибок.

5) Риск пропуска срока апелляционной жалобы, что автоматически приведет к вступлению решения в силу. Налогоплательщик будет привлечен к налоговой ответственности и обязан уплатить все пени и штрафы независимо от того, насколько правомерно решение налогового органа, и независимо от того, будет или нет налогоплательщик его обжаловать.

С целью создания единой системы планирования выездных налоговых проверок повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков Приказом ФНС России от 30.05 2007 М - ММ-3-06/333 (последние изменения внесены приказом ФНС России от 10.05.2012 №ММВ-7-2/297) утверждены критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведение выездных налоговых проверок (Приложение 2).

Для того чтобы уменьшить количество спорных ситуаций, сэкономить расходы государства и налогоплательщиков, снизить нагрузку на арбитражные суды, с 1 января 2009 г. был введен механизм обязательного досудебного обжалования решений налоговых органов. Предполагается, что дела, по которым уже сложилась устойчивая судебная практика, будут разрешаться в рамках административного производства. Таким образом, судебный этап обжалования должен следовать только после вынесения решения вышестоящим налоговым органом. Ранее досудебное урегулирование налоговых споров касалось исключительно юридических лиц, но примерно с конца 2010 г. установилась четкая тенденция возникновения аналогичных споров между инспекциями и физическими лицами (не индивидуальными предпринимателями).

Досудебный порядок обжалования решений налоговых органов по результатам налоговых проверок является относительно новым, что приводит к рискам финансовых потерь налогоплательщиков в процессе разрешения налоговых споров. В настоящее время исследователи выделяют управление рисками налоговых споров в качестве самостоятельного направления в налоговом риск-менеджменте деятельности организации.

Необязательная процедура применяется по желанию налогоплательщика для обжалования в вышестоящем налоговом органе различных ненормативных правовых актов налоговых органов, принятых в отношении данного лица, а также действий (бездействия) их должностных лиц.

В свою очередь, обязательная процедура досудебного урегулирования налогового спора может быть разделена на две стадии: обязательную и необязательную.

Статьи НК РФ, посвященные досудебному урегулированию налоговых споров, расположены в разных его главах. Поэтому автор считает целесообразным привести нормы, в которых урегулирован данный вопрос:

- пп. 6 п. 1 ст. 21 - право налогоплательщика представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично или через представителя;

- пп. 7 п. 1 ст. 21 - право налогоплательщика представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по актам проведенных налоговых проверок;

- пп. 8 п. 1 ст. 21 - право налогоплательщика присутствовать при проведении выездной налоговой проверки;

- пп. 9 п. 1 ст. 21 - право налогоплательщика получать копии актов налоговых проверок и копии решений налоговых органов;

- пп. 12 п. 1 ст. 21 - право обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц;

- пп. 15 п. 1 ст. 21 - право налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Кодексом;

- пп. 7 п. 1 ст. 23 - обязанность налогоплательщика выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей. Вышеперечисленные права и обязанности распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов;

- пп. 2 п. 2 ст. 25.5 - право ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков присутствовать при проведении выездных налоговых проверок, проводимых в связи с уплатой налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков, по месту нахождения любого участника такой группы и его обособленных подразделений;

- пп. 3 п. 2 ст. 25.5 - право ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков получать копии актов налоговых проверок и решений налогового органа, вынесенных по результатам проверок, проводимых в связи с уплатой налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков, а также получать требования об уплате налога на прибыль организаций (авансовых платежей) и иные документы, связанные с действием консолидированной группы налогоплательщиков;

- пп. 4 п. 2 ст. 25.5 - право ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков участвовать при рассмотрении руководителем налогового органа (его заместителем) материалов налоговых проверок и дополнительных мероприятий налогового контроля, проводимых в связи с уплатой налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков;

- пп. 6 п. 2 ст. 25.5 - право ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия или бездействие их должностных лиц, в т.ч. в интересах отдельных участников консолидированной группы налогоплательщиков в связи с исполнением ими обязанностей (осуществлением прав) при исчислении налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков;

- пп. 7 п. 3 ст. 25.5 - обязанность ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков истребовать у участников консолидированной группы налогоплательщиков документы, пояснения и иную информацию, необходимую для осуществления налоговыми органами мероприятий налогового контроля и исполнения обязанностей налогоплательщика по уплате налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков;

- пп. 8 п. 3 ст. 25.5 - обязанность ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков представлять первичные документы, регистры налогового учета и иную информацию по консолидированной группе налогоплательщиков, истребованную в рамках мероприятий налогового контроля налоговым органом, которым зарегистрирован договор о создании указанной группы;

- пп. 2 п. 5 ст. 25.5 - обязанность членов консолидированной группы налогоплательщиков представлять в налоговые органы в установленные Кодексом сроки и порядке истребуемые документы и иную информацию при осуществлении налоговым органом мероприятий налогового контроля в связи с действием консолидированной группы налогоплательщиков;

- пп. 1 п. 7 ст. 25.5 - право участников консолидированной группы налогоплательщиков получать от ответственного участника указанной группы копии актов, решений, требований, актов сверки и иных документов, предоставленных ответственному участнику налоговым органом в связи с действием консолидированной группы налогоплательщиков;

- пп. 2 п. 7 ст. 25.5 - право участников консолидированной группы налогоплательщиков самостоятельно обжаловать в вышестоящий налоговый орган или в суд акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц с учетом особенностей, предусмотренных НК РФ;

- пп. 4 п. 7 ст. 25.5 - право участников консолидированной группы налогоплательщиков присутствовать при проведении налоговых проверок, проводимых в связи с исчислением и уплатой налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков у такого участника, а также участвовать при рассмотрении материалов таких налоговых проверок;

- ст. 26 - право налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента иметь представителя в налоговых правоотношениях;

- пп. 9 п. 1 ст. 32 - обязанность налоговых органов направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа;

- пп. 12 п. 1 ст. 32 - обязанность налоговых органов по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых в отношении их налоговым органом;

- пп. 13 п. 1 ст. 32 - обязанность налоговых органов по заявлению ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении консолидированной группы налогоплательщиков;

- п. 1 ст. 36 - обязанность органов внутренних дел по запросу налоговых органов участвовать вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках;

- п. 2 ст. 36 - обязанность органов внутренних дел при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных Кодексом к полномочиям налоговых органов, органов внутренних дел, следственных органов, в 10-дневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения;

- ст. 100 - оформление результатов налоговой проверки, в т.ч.: срок составления акта по итогам выездной, камеральной налоговой проверки, налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков; порядок подписания акта; что должно содержаться в акте; документы, которые должны быть приложены к акту; порядок вручения акта налоговой проверки; сроки и порядок представления письменных возражений на акт налоговой проверки;

- ст. 100.1 - порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях;

- ст. 101 - порядок вынесения решения по итогам налоговой проверки, в т.ч.: сроки рассмотрения материалов налоговой проверки и письменных возражений налогоплательщика; порядок извещения о рассмотрении материалов проверки; право налогоплательщика участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки и последствия неявки на рассмотрение; процедура рассмотрения материалов налоговой проверки; обязанности должностного лица налогового органа, рассматривающего материалы проверки; основание для вынесения решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля; виды решений, выносимых по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки; содержание вынесенных решений (какие позиции должны найти в них отражение); сроки и порядок вручения решений; основания и порядок применения обеспечительных мер, перечень обеспечительных мер, основания их замены и отмены; основания для отмены решений налоговых органов при несоблюдении установленных процессуальных процедур; привлечение налогоплательщика к административной и уголовной ответственности;

- ст. 101.2 - порядок обжалования решения, вынесенного по результатам налоговой проверки, в т.ч.: апелляционное обжалование решения, не вступившего в законную силу, и срок вступления решения в силу в этом случае; обжалование в вышестоящий налоговый орган решения, вступившего в законную силу; порядок приостановки вступления решения в силу; основания для судебного обжалования решения, и ряд других.

Итак, процедура обязательного досудебного обжалования позволяет значительно минимизировать риски субъекта налогового контроля по факту возбуждения производства о налоговом правонарушении (преступлении).

3.2 Обжалование решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

С целью защиты имущественных и (или) неимущественных прав налогоплательщика в ст. 137 НК РФ закреплено право на обжалование. В силу ст. 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. В свою очередь, права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов (п. 2 ст. 22 НК РФ).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, правовые основы защиты прав граждан принадлежат в равной степени и юридическим лицам, которые, в свою очередь, являются объединениями граждан. Таким образом, правовые основы защиты прав в равной степени принадлежат как гражданам, так и юридическим лицам.

Налогоплательщикам (физическим и юридическим лицам) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов (п. 1 ст. 22 НК РФ) (Административная и судебная защита в равной степени гарантируется плательщикам сборов и налоговым агентам).

Главная особенность института обжалования заключается в создании гарантии административной и судебной защиты, при которой, с одной стороны, налогоплательщик имеет право подать жалобу, с другой стороны, государство, в лице полномочных органов, обязано рассмотреть эту жалобу и принять по ней законное, справедливое и обоснованное решение. Тем самым гарантируется защита имущественных и (или) неимущественных прав налогоплательщика от неоправданного властного вмешательства налоговых органов (их должностных лиц).

Как отметил Конституционный Суд РФ в Определении от 1 ноября 2007 г. №748-О-О и указал в Постановлениях от 18 июля 2003 г. №14-П, от 16 июля 2004 г. №14-П, от 31 мая 2005 г. №6-П, от 28 февраля 2006 г. №2-П, возможные ограничения федеральным законом прав владения, пользования и распоряжения имуществом, а также свободы предпринимательской деятельности и свободы договоров исходя из общих принципов права должны отвечать требованиям справедливости, быть адекватными, пропорциональными, соразмерными и необходимыми для защиты основных конституционных ценностей, в том числе прав и законных интересов других лиц, а государственное вмешательство должно обеспечивать частное и публичное начала в сфере экономической деятельности.

Право на обращение с жалобой вытекает из общего конституционного права на защиту, носит абсолютный характер и не может быть ограничено ни при каких обстоятельствах

Действующее законодательство право на обращение с жалобой о проверке законности ненормативных правовых актов, действий или бездействия налоговых органов (их должностных лиц) связывает с личным усмотрением заявителя (субъективным мнением) о том, что его права и законные интересы нарушены.

Как упоминалось выше, в течение 10 дней со дня получения акта налогоплательщик вправе представить свои возражения. По истечении данного срока акт рассматривается руководителем налогового органа в течение 10 дней. Порядок обжалования актов налоговых органов установлен главой 19 НК РФ. При подаче жалобы в налоговый орган, возможна также одновременная с ней подача заявления в суд или последующая, если результаты рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом не удовлетворили интересов налогоплательщика.

Жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности по указанному основанию подается в вышестоящий налоговый орган. Причем такая жалоба может быть подана в течение одного года с момента вынесения указанного решения.

В соответствии с п. 3 ст. 140 НК РФ, максимально возможный срок, отведенный вышестоящему налоговому органу на принятие решения по жалобе, может составить 1 месяц и 15 рабочих дней с момента ее получения. В течение этого срока, вплоть до принятия соответствующего решения, организация, подавшая жалобу, вправе ее отозвать, представив в налоговый орган письменное заявление. Но в данном случае повторная подача жалобы по тому же основанию в тот же налоговый орган будет невозможна, т.е. за организацией останется лишь право на обжалование решения налогового органа в суде, однако срок подачи заявления в суд составляет 3 месяца со дня, когда налогоплательщику вручено оспариваемое решение.

После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) ИФНС вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель Инспекции выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Обеспечительными мерами могут быть: запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа; приостановление операций по счетам в банке. Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К сожалению, нормативная основа апелляционного обжалования характеризуется многочисленными пробелами. Многие из них вынуждены восполнять судебная практика и интерпретационная деятельность финансовых органов. При этом действующий Регламент рассмотрения заявлений и жалоб юридических и физических лиц на действия или бездействие, а также на акты ненормативного характера налоговых органов РФ во внесудебном порядке, утвержденный Приказом ФНС России от 24.03.2006 №САЭ-4-08/44 дсп, имеет гриф «для служебного пользования» и фактически не доступен для широкой аудитории.

К недостаткам апелляционного обжалования относят влияние ведомственных интересов на результаты рассмотрения жалобы и недостаточную (по сравнению с судебным процессом) формализацию процедуры, неготовность налоговых органов в части материально-технического и кадрового потенциала справиться с масштабным увеличением работы по рассмотрению жалоб, нормативную недоработанность процедурных вопросов обжалования, а также общее увеличение «протяженности» налогового спора во времени.

Рассмотрим риски субъекта налогового контроля, связанные с процессом обжалования решения налогового органа.

1) Риски неправильного содержания жалобы:

- Риск неграмотного составления жалобы. Жалоба должна содержать четыре обязательных элемента:

а) описание, каким нормам законодательства не соответствует обжалуемое решение, с подробным указанием статей, пунктов и подпунктов, которым обжалуемое решение не соответствует, и обоснованием, что содержится в данном пункте статьи налогового кодекса, что написано в решении налогового органа и в чем именно состоит нарушение;

б) раскрытие, какие права налогоплательщика нарушены с прямым указанием на нормы законодательства;

в) доказательство того, что решение налогового органа наносит значительный ущерб интересам налогоплательщика;

г) просительную часть, где должна быть сформулирована цель подачи жалобы и что конкретно налогоплательщик просит предпринять налоговый орган.

При этом необходимо грамотно сформулировать запрос.

- Риск неполного обжалования. Согласно сложившейся арбитражной практике, суд не рассматривает обстоятельства, которые не были заявлены в жалобе, поскольку не соблюдена досудебная процедура.

- Риск обжалования только содержательных моментов.

2) Риски неправильного документального подтверждения жалобы. Для того чтобы доказать правоту своей позиции, налогоплательщику необходимо приложить подтверждающие документы. На практике бывают случаи, когда инспектор просто ошибся, не разобрался в сути хозяйственной операции, и по ряду обжалуемых эпизодов решение может быть принято в пользу налогоплательщика уже на досудебном этапе при условии предоставления документального обоснования позиции налогоплательщика.

3) Риски подачи жалобы в ненадлежащий орган. Апелляционная жалоба должна быть подана в тот налоговый орган, который выносит решение по результатам налоговой проверки. Одновременно возникает риск пропуска пресекательного срока для подачи апелляционной жалобы. В случае если срок на подачу апелляционной жалобы был пропущен, налогоплательщик может подать жалобу в вышестоящий налоговый орган в течение 1 года.

4) Риск неинформирования.

5) Риск совершения юридических и технических ошибок, вследствие чего возникают разночтения в понимании содержания налогово-правовых норм. Данный риск связан с наличием редакционных неточностей, пробелов в НК РФ и частым внесением в налоговое законодательство изменений и дополнений.

6) Риск финансовых потерь налогоплательщика при уплате государственной пошлины.

Таким образом, основным риском для налогоплательщика является риск финансовых потерь в результате обнаружения ошибок налоговыми органами в процессе исполнения налогоплательщиком налоговых обязательств, последующих споров с налоговыми органами и доначисления налогов, штрафов, пени.

В заключение отметим, что введение в налоговый процесс института апелляционного обжалования является позитивным сдвигом в части сбалансирования публичных и частных интересов в сфере налогов и сборов. На повестке дня стоит вопрос о нормативном устранении многочисленных пробелов и неопределенности в части урегулирования налоговых споров.

Заключение

Налоговый контроль - это один из важнейших институтов налогового законодательства. Он является составной частью государственного финансового контроля. В Российской Федерации преобладает последующий налоговый контроль. Однако оптимальным и наиболее эффективным вариантом является сочетание предварительного, текущего и последующего контроля.

Значимость налогового контроля заключается в том, что посредством его достигается упорядоченность налоговых правоотношений.

При помощи механизма налогового контроля налоговые органы проверяют соблюдение налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, в частности, по уплате налогов, выявляют допущенные правонарушения, выставляют требования по уплате налогов, пени и штрафных санкций.

Налоговые проверки являются наиболее распространенной формой налогового контроля осуществления предпринимательской деятельности. Проверки, проводимые налоговыми органами - это составная часть финансовых проверок и важнейшая форма налогового контроля над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогоплательщиками в бюджеты и государственные внебюджетные фонды налогов и сборов, а также за исполнением ими иных обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах и другими нормативными актами.

Важным условием качественного отбора налогоплательщиков для проведения налоговой проверки является мониторинг финансово-хозяйственной деятельности организаций.

В результате совершенствования нормативно-правовой основы проведения налоговых проверок в 2005-2013 гг., планирование налоговых проверок стало открытым и понятным для каждого налогоплательщика. Вместе с тем, существует определенный потенциал совершенствования нормативно-правовых основ проведения налоговой проверки, что, несмотря на предпринимаемые меры по совершенствованию организационной стороны контроля, обусловливает сохранение высокого уровня риска для субъектов налогового контроля в процессе проведения проверок. Так, в настоящее время методы, используемые при проведении камеральных налоговых проверок (такие как формальное, логическое и арифметическое исследование документов, юридический анализ отраженных в документах операций, экономико-математические методы и др.), НК РФ не регламентируются, поскольку их использование не оказывает влияния на права и интересы налогоплательщиков и налоговых агентов. Вместе с тем, полагаем, что все используемые налоговыми органами методы должны регулироваться налоговым законодательством, в том числе и в русле проводимой политики открытости деятельности налоговых органов для налогоплательщиков.

На основе анализа процессуальных основ проведения налоговой проверки в исследовании установлено, что одним из условий эффективного управления налоговыми рисками организации в настоящее время является внедрение методики управления рисками налоговых споров по результатам контрольных мероприятий со стороны налоговых органов. Выделены основные виды рисков, возникающих в процессе налогового спора:

I. На этапе производства дела по факту налогового правонарушения:

1) Риск некачественного юридического сопровождения, низкой квалификации юриста или неквалифицированной юридической помощи.

2) Риск несвоевременного обращения за юридической помощью, что приводит к недостаточному количеству времени для подготовки доказательственной базы для налогоплательщика.

3) Риск недостаточности знаний в налоговой сфере налогоплательщика или риск недобросовестности должностных лиц налоговых органов.

4) Риск в связи с использованием аргументов, содержащихся в возражениях налогоплательщика, для устранения налоговыми органами своих ошибок.

5) Риск пропуска срока апелляционной жалобы, что автоматически приведет к вступлению решения в силу.

II. На этапе обжалования решения:

1) Риски неправильного содержания жалобы:

- Риск неграмотного составления жалобы:

- Риск неполного обжалования.

- Риск обжалования только содержательных моментов.

2) Риски неправильного документального подтверждения жалобы.

3) Риски подачи жалобы в ненадлежащий орган.

4) Риск неинформирования.

5) Риск совершения юридических и технических ошибок, вследствие чего возникают разночтения в понимании содержания налогово-правовых норм.

6) Риск финансовых потерь налогоплательщика при уплате государственной пошлины.

Таким образом, основным риском для налогоплательщика является риск финансовых потерь в результате обнаружения ошибок налоговыми органами в процессе исполнения налогоплательщиком налоговых обязательств, последующих споров с налоговыми органами и доначисления налогов, штрафов, пени.

Полагаем, что введение в налоговый процесс института апелляционного обжалования является позитивным сдвигом в части сбалансирования публичных и частных интересов в сфере налогов и сборов. На повестке дня стоит вопрос о нормативном устранении многочисленных пробелов и неопределенности в части урегулирования налоговых споров.

Список литературы

Нормативно-правовые акты

1. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 №6-ФКЗ, от 30.12.2008 №7-ФКЗ). [Электронный документ] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31.07.1998 №146-ФЗ (в ред. от 23.07.2013) (с изм. и доп., вступающими в силу с 24.08.2013); Часть вторая от 05.08.2000 №117-ФЗ (в ред. от 23.07.2013) (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.09.2013). [Электронный ресурс] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс»/

3. Бюджетный кодекс РФ от 31.07.1998 №145-ФЗ (в ред. от 23.07.2013). [Электронный ресурс] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

4. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 №63-ФЗ (в ред. от 23.07.2013) (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.09.2013). Электронный ресурс] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

5. Кодекс РФ об административных правонарушениях от 30.12.2001 №195-ФЗ (в ред. от 23.07.2013) (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.09.2013). [Электронный документ] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

6. О полиции: Федеральный закон от 07.02.2011 №3-ФЗ (в ред. от 02.07.2013). [Электронный ресурс]. - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

7. О налоговых органах РФ: Закон РФ от 21.03.1991 №943-1 (в ред. от 28.06.2013) Электронный ресурс]. - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

8. Об оперативно-розыскной деятельности: Федеральный закон от 12.08.1995 №144-ФЗ (в ред. от 28.06.2013). [Электронный ресурс]. - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

9. Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок: Приказ ФНС России от 30.05.2007 №ММ-3-06/333 (в ред. от 10.05.2012). [Электронный ресурс] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

10. Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений (вместе с «Инструкцией о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок», «Инструкцией о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения», «Инструкцией о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления») (Зарегистрировано в Минюсте РФ 01.09.2009 №14675): Приказ МВД РФ №495, ФНС РФ N ММ-7-2-347 от 30.06.2009 (в ред. от 14.11.2011. [Электронный ресурс] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

11. Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении результатов проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, оснований и порядка продления срока проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, требований к составлению акта проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (вместе с «Основаниями и порядком продления срока проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами», «Требованиями к составлению акта проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами») (Зарегистрировано в Минюсте России 11.03.2013 №27589): Приказ ФНС России от 26.11.2012 N ММВ-7-13/907. [Электронный документ] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

12. Лимская декларация руководящих принципов контроля: принята IX Конгрессом Международной организации высших органов финансового контроля в г. Лиме (Республика Перу) в 1977 г. // Васильева Н.В. К вопросу о формах и методах налогового контроля // Академический юридический журнал. №2. 2013.

Специальная литература

13. Айтхожина Г.С. О соотношении мероприятий налогового контроля и налоговых проверок // Вестник Омского университета. №4. 2009.

14. Александров И.М. Налоги и налогообложение. М., 2013.

15. Белобжецкий И.А. Финансовый контроль и новый хозяйственный механизм. М., 1989.

16. Васильева В., Квитковская П. Нюансы проведения выездных налоговых проверок // Бухгалтер-профессионал автосалона. 2010. №9.

17. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. Дисс… докт. юр. наук. М., 2000.

18. Демин А.В. Апелляционная жалоба в налоговом процессе // Налоги и финансовое право. 2009. №7.

19. Жемчужникова И.В. Выездная налоговая проверка: анализ практики и совершенствование методики ее проведения // Налоги и финансы. 2012. №2.

20. Кожина А. Налоговые проверки // Клуб главных бухгалтеров. 2010. №9.

21. Кудряшов С.Н. Камеральная проверка в 2010 году // НДС: проблемы и решения. 2011. №11.

22. Кузнецов В.В. Практика и перспективы развития института апелляционного обжалования решений налоговых органов // Налоговые споры: теория и практика. 2010. №2.

23. Кучеров И.И. Налоговое право России. М., 2009.

24. Майбуров И.А. Налоги и налогообложение. М., 20010.

25. Налоги и налогообложение / Под ред. Г.Б. Поляка, А.Н. Романова. М., 2010.

26. Налоги и налогообложение / Под ред. Г.Б. Поляка. М., 2012.

27. Налоговый процесс / Под ред. А.Н. Козырина. М., 2011.

28. Никитина А. Акт налоговой проверки: повод для возражений // Информационный бюллетень «Экспресс-бухгалтерия». 2011. №42.

29. Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. СПб., 2002.

30. Парыгина В.А., Тедеев А.А. Налоговое право. М., 2011.

31. Подоляко М.Н. Налоговые проверки в системе налогового контроля // Налоги и финансы. №2. 2012.

32. Семенихин В.В. Налоговые споры. М.: Налоговый вестник, 2010.

33. Скворцов О.В., Скворцова Н.О. Налоги и налогообложение. М., 2013.

34. Скрипниченко В.А. Налоги и налогообложение. СПб.: Питер, 2011.

35. Статистика и аналитика Федеральной налоговой службы (ФНС России) / Официальный сайт Федеральной налоговой службы России. [Электронный документ] - URL: http://www.nalog.ru/nal_statistik/

36. Тоцкая К.П., Салдин А.П. Управление рисками налоговых споров в процессе обжалования результатов налоговых проверок // Вестник Томского государственного университета. Экономика. №2. 2012.

37. Турчина О.В. Проблемы повышения эффективности налогового контроля России // Налоги. 2012. №4.

38. Уварова С.П. Налоговый контроль. Технология проведения налоговых проверок // Налоги и финансы. №3. 2010.

39. Федосимов Б. Выездная налоговая проверка // Аудит и налогообложение. 2009. №8.

40. Черник И.Д. Выездные налоговые проверки с участием органов внутренних дел // Налоговая политика и практика. №1. 2011.

41. Черник И.Д. Досудебное урегулирование налоговых споров // Налоговый вестник. №3. 2012.

42. Шохин С.О. Проблемы и перспективы развития финансового контроля в РФ. М., 1999.

Судебная практика

43. Постановление Конституционного Суда РФ от 24 октября 1996 г. №17-П, Определение от 1 марта 2001 г. №67-О, Определение от 22 апреля 2004 г. №213-О. [Электронные ресурсы] - Доступ из СПС «КонсультантПлюс».

44. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 13.03.2007 №117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 2007. №4.

45. Постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 №8815/07 по делу №А41-К2-19605/06 // Вестник ВАС РФ. 2008. №3.

Размещено на Allbest.ru