Организация производственного учета на примере АО "Булочно-кондитерский комбинат"

Процесс формирования учетной политики включает в себя несколько этапов:

- оценка финансовой и учетной информации;

- разработка стандартов бухгалтерского, управленческого учета;

- сопряжение бухгалтерских и управленческих аспектов для формирования учетной политики организации;

- взаимодействие учетной политики и других функций управления предприятием;

- выявление влияния учетной политики на показатели финансового состояния организации;

- определение наиболее подходящего механизма внесения изменений в учетную политику.

Учетная политика применяется ежегодно с 1 января, следующего за годом создания фирмы.

Целью оценки учетной политики предприятия является:

- подтверждение факта наличия утвержденной учетной политики;

- отражение в учетной политики способов ведения учета организации;

- оценка рациональности и правильности выбранных форм и методов, которые регламентируют методические и организационные основы ведения бухучета и порядка налогообложения.

Анализ учетной политики организации позволяет предварительно оценить систему бухгалтерского учета, проанализировать адекватность учетной политики по каждому его разделу. К тому же, анализ элементов учетной политики организации дает возможность сделать вывод о соответствии существующей системы бухучета потребностям управления.

Анализ и оценка учетной политики организации необходимы для выявления различных нарушений и ошибок, таких как:

- отсутствие схемы и графика документооборота;

- недостаточное раскрытие информации о способах организации и ведения бухучета;

- несоответствие сроков утверждения приказа учетной политики требованиям закона и др.

Оценка учетной политики предприятия позволяет определить необходимость внесения различных изменений в течение года. Это требуется, если выявлены ошибки в первоначальном утверждении учетной политики, если предприятие меняет вид деятельности, если появляются новые участки бухгалтерского учета.

Грамотно сформированная учетная политика, как малого предприятия, так и крупной организации, оказывает влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли и налогов на прибыль, на добавленную стоимость и имущество, а также на показатели финансового состояния в целом. Без анализа учетной политики предприятия нельзя сравнить показатели деятельности организации за различные периоды.

В АО «Булочно-кондитерский комбинат» бухгалтерский учёт с 01.01.2007 года ведётся в соответствии с требованиями МСФО. В ней предусмотрены разные варианты порядка создания разных резервов и обязательств.

В частности, для оценки движения всех видов запасов, включая готовую продукцию, используется метод средневзвешенной стоимости. Аналитический учёт движения этих видов активов ведётся по оперативно-бухгалтерскому (сальдовому) методу с использованием карточек складского учёта.

Учётная политика исследуемого предприятия построена на принципах понятности, значимости, существенности, достоверности, завершённости и сопоставимости, а также начисления и непрерывности деятельности. Поэтому и финансовая отчётность построена в соответствии с этими же требованиями.

По мере развития рыночных отношений бухгалтерский учёт нуждается в совершенствовании и адаптации к мировым потребностям, обеспечивающим понятность деятельности казахстанских фирм. Совершенствование бухгалтерского учёта направлено ещё и на его упрощение при обеспечении полноты охвата экономической информации. Его совершенствование требует параллельного изменения управленческой деятельности и контрольных функций, осуществляемых на предприятии. В частности это может означать повышение эффективности проверок выполняемых ревизионной комиссией данного предприятия, усиление внутреннего контроля не только со стороны членов ревизионной комиссии, но и со стороны работников бухгалтерии, а также остального управленческого персонала.

Основной целью учётной политики является создание информационной системы, позволяющей проводить оценку капитала, активов, обязательств, доходов и расходов за любой период деятельности для эффективного менеджмента, своевременных и правильных налоговых начислений.

Первоначальными документами для фиксации хозяйственных операций являются договоры, соглашения, приказы и прочие виды первичных документов, информация из которых накапливается по мере в соответствующих учётных регистрах. Информация, обработанная в учёте, служит для составления финансовой и налоговой отчётности.

Последовательность движения документации, перечень исполнителей, сроки поступления в бухгалтерию, обработка и прохождение документов внутри предприятия, завершение всех работ за отчётный период для составления всех форм финансовой отчётности представляют собой документооборот конкретного предприятия, предусматриваемый его учётной политикой.

Требования главного бухгалтера в части порядка оформления и представления документов в бухгалтерию предприятия обязательны для всех работников. В данном товариществе для ведения бухгалтерского учёта используются автоматизированный вариант при отражении записей в регистрах синтетического и аналитического учёта, для составления финансовой и налоговой отчётности, а также ручной вариант - для оформления первичных документов в момент совершения хозяйственных операций.

Использование персональных компьютеров для ведения бухгалтерского учёта обеспечивает ежемесячный перенос данных на бумажные носители, которые подписываются и подшиваются исполнителями в отдельные журналы, а также защиту данных учёта на магнитных носителях от несанкционированного допуска при помощи пароля и наличия контрольного экземпляра дискеты с данными учёта на конец каждого отчётного периода, создавая текущий архив.

Хранение и уничтожение бухгалтерской информации производится в соответствии с требованиями учётной политики, регулирующей порядок делопроизводства с учётом требований действующего законодательства.

Эффективность организации и ведения учёта во многом определяется видами деятельности, осуществляемыми предприятием, размерами и условиями его хозяйствования. На схеме 1 отражена организация бухгалтерского учёта в АО «Булочно-кондитерский комбинат»

Ежегодные документальные проверки на исследуемом предприятии фиксируют полноту отражения в учёте всех осуществлённых за отчётный период хозяйственных операций и результатов инвентаризации имущества и финансовых обязательств, правильность отнесения доходов и расходов к соответствующим отчётным периодам, тождество данных аналитического учёта оборотам и остаткам по счетам синтетического учёта на начало каждого месяца.

Для отражения в бухгалтерском учёте принимаются только надлежащим образом оформленные документы. Ни одна хозяйственная операция не учитывается, если на неё нет надлежащим образом составленного и оформленного документа.

Схема 1 - Организация бухгалтерского учёта в АО «Булочно-кондитерский комбинат»

Руководство АО «Булочно-кондитерский комбинат» определяет круг лиц, имеющих право подписи бухгалтерских документов. В частности право первой подписи на денежных документах принадлежит исключительно руководителю данного товарищества.

В соответствии с требованиями Налогового кодекса РК в 2009 году разработана и введена в действие налоговая учетная политика. Данное общество является плательщиком таких видов налогов, как корпоративный подоходный налог, налог на добавленную стоимость, индивидуальный подоходный налог, социальный налог, налог на имущество и на транспортные средства. Кроме того, оно вносит плату за загрязнение окружающей среды. При разработке налоговой учетной политики разработаны предусмотренные налоговые регистры по каждому уплачиваемому виду налогов. В них обобщается и систематизируется информация для обеспечения целей налогового учета. Это означает, что она должна обеспечить:

- формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения операций, осуществленных налогоплательщиком в течение налогового периода;

- расшифровку каждой строки форм налоговой отчетности;

- достоверное составление налоговой отчетности;

- предоставление информации органам налоговой службы для налогового контроля.

Формирование данных налогового учета осуществляется путем отражения информации, использующейся для целей налогообложения, в хронологическом порядке и с обеспечением преемственности данных налогового учета между налоговыми периодами. Налоговые регистры ведутся в виде специальных форм. Налоговые регистры содержат следующие обязательные реквизиты:

- наименование регистра;

- регистрационный номер налогоплательщика;

- период, за который составлен регистр;

- фамилия, имя отчество лица, ответственного за составление регистра.

Налоговые регистры представляются должностным лицам органов налоговой службы при проведении документальных налоговых проверок на бумажных носителях и на электронных носителях.

II. Учет затрат на производство

2.1 Основные понятия производственного учета, его принципы и классификация затрат

Производство - основополагающий процесс в хозяйственной деятельности организации. Этот процесс влияет на финансовый результат организации, т.е. на прибыль или убытки. В связи с этим возникает необходимость управления процессом производства, т.е. затратами, объемом выпуска продукции, ее конкурентоспособностью и качеством и т.д.[15]

Значительная роль в этом отводится бухгалтерскому учету, отражающему непрерывно и взаимосвязанно все хозяйственные операции, обеспечивая при этом достоверность, своевременность и суммарную точность информации на основе документов.

В условиях перехода к рыночным отношениям в Казахстане происходит перерастание производственного учета в управленческий учет. Выполнение задач производственного учета на предприятии приводит к становлению управленческого учета. Перед производственным учетом стоят следующие задачи:

-контроль за целевым использованием сырья, материалов, топлива, энергии и выполнением планов выпуска продукции, работ и услуг по подразделениям предприятия;

-оперативный контроль за использованием ресурсов, выявление причин отклонений от норм и стандартов затрат непосредственно в ходе технологических процессов;

-своевременное полное и достоверное отражение фактических затрат на производство по объектам учета затрат, элементам и статьям затрат; обеспечение калькулирования единицы продукта, его частей, заказа, полуфабриката, незавершенного производства, процесса, работы или услуги;

-выявление результативности производства продукции по себестоимости подразделений предприятия;

-обеспечение сопоставимости фактической информации ее планируемой величине.

В системе производственного учета выделяют два важнейших, связанных между собой направления: аналитический учет затрат и выхода продукции и калькулирование. В аналитическом учете затрат и выпуска продукции представляется информация, детализированная в необходимых разрезах для оперативного управления издержками. Цели этого направления учета: оперативный контроль затрат в местах их возникновения, разграничение и измерение затрат по видам затрат, периоду времени, продукту или заказу, выявление отклонений от норм и стандартов затрат и стандартов-требований к продукту. Второе направление производственного учета -- калькулирование -- обеспечивает калькуляционный учет: группировка издержек в аналитических разрезах, позволяющие определить себестоимость продукции применением способов исчисления себестоимости единицы продукции (калькуляции).

Выполнение требований современного управления при организации производственного учета -- это соблюдение принципов соответствия учетных данных плановым показателям и выполнение функций контроля, анализа, координирования и регулирования.

Для решения задач производственного учета и формирования системы управленческого учета важно определение объектов учета затрат, методов их учета, объектов калькулирования, калькуляционных единиц и методов калькулирования себестоимости продукции.

Объектом учета затрат признается совокупность затрат или группировка затрат в текущем учете, по которой могут быть решены задачи управления. Можно выделить следующие важнейшие группировки затрат: по видам продукции, местам возникновения затрат, видам производства.

Определение объекта затрат в бухгалтерском учете производства материальных благ в различных отраслях народного хозяйства в любом производстве является основополагающим для организации всех уровней информационной системы предприятия.

Развитие учета затрат как отдельной функции управления привело к определению объектов учета затрат, позволяющих управлять издержками производства. Аналитическая детализация и группировка затрат в современном учете осуществляется по следующим объектам учета затрат: место возникновения затрат; центры затрат; центры ответственности.

Место возникновения затрат -- структурное подразделение организации. В нем происходит производственное потребление ресурсов с целью получения какого-либо продукта, услуги или работы. По каждому структурному подразделению осуществляется планирование, нормирование, организация, учет, контроль, анализ и регулирование издержек производства.

Места возникновения затрат представляют собой важный объект учета затрат. В учетной системе предприятия по ним группируется совокупность затрат и формируется информация, позволяющая осуществить контроль затрат в местах возникновения; оперативно регулировать затраты; обеспечить достоверноекалькулирование; выявить результативность деятельности каждого структурного подразделения.

Места возникновения затрат также являются объектами аналитического учета затрат на производство по элементам и статьям расходов. По ним строится система аналитического учета затрат, в которой наблюдается принятая организационная структура предприятия, соподчиненность и взаимосвязи подразделений, номенклатура затрат каждого подразделения, ассортимент и качество выпускаемых изделий, работ или услуг.

Производственные места возникновения затрат -- это структурные подразделения предприятия, в которых осуществляется первичное производственное потребление ресурсов (цехи, участки, бригады основного и вспомогательного производства). В процессе соединения активного элемента живого труда с материальными и вещественными элементами возникают затраты сырья, материалов, энергии, топлива, используются машины, оборудование и другие основные средства, создается готовый продукт. Группировка затрат по производственным местам возникновения затрат в разрезе калькуляционных статей затрат позволяет осуществлять оперативный контроль за использованием ресурсов непосредственно в процессе производства продукта и регулировать отклонения от заданных норм, стандартов иметь информацию о величине затрат по видам и выпуске продукции.

Центры затрат также представляют собой важный объект учета затрат. Это первичные производственные и обслуживающие единицы, отличающиеся единообразием функций и производственных операций, уровнем технической оснащенности и организации труда, направленностью затрат.

Центры затрат выделяют в качестве объекта учета с целью большей детализации затрат, усиления контроля за расходами и повышения точности калькулирования. Центр затрат как объект учета позволяет не только сгруппировать затраты, обеспечить контроль и другие функции управления, по центрам затрат строится достаточно высокоинформативная система аналитического учета.

Центром ответственности является физическое лицо, возглавляющее структурное подразделение организации, ответственное за его функционирование и осуществляющее управление его деятельностью.

Содержание учета затрат на производство определяется как отражение объема выпуска продукции, структуры, ассортимента, качества с одной стороны и отражение издержек производства, себестоимости продукции с другой. Двойственность учета затрат на производство и объективная необходимость исследования сущности учета затрат на производство привело к выделению и самостоятельному рассмотрению методов учета затрат. В практическом применении метод учета затрат и методы калькулирования не разделяются.

Метод учета затрат должен характеризовать с необходимой полнотой и детализацией процесс возникновения затрат и ход конкретного производственного процесса. Метод учета затрат и метод калькулирования не являются единым и нераздельным, так как в каждом из них выполняются неодинаковые функции. Независимо от множества объектов учета затраты можно отражать двумя методами -- нормативным и методом учета фактических затрат (ненормативным). Эта классификация методов учета затрат позволяет разграничивать методы учета затрат и методы калькулирования; создает условия для внедрения нормативного метода, который эффективен в отношении оперативного контроля использования ресурсов.

Аналогичной является классификация методов учета затрат в США. Н. Чумаченко отмечает, что в организации учета затрат на производство выделяют две системы: систему учета фактических (исторических) затрат и систему «стандарт-кост».

При методе учета фактических затрат используются различные нормы, например, нормы затрат труда, выработки, обслуживания. Организация точного учета отклонений при современных приборах и компьютерных технологиях стала возможной, однако в современном производстве ставятся задачи точного выполнения норм-стандартов и недопущения отклонений. Методологическое отделение этих двух методов необходимо для организации бухгалтерского учета затрат на производство и получения оперативной информации для управления.

Нормативный метод учета предполагает предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с выявлением в ходе производства отклонений от нормативных затрат. Величина фактических затрат определяется по любому из объектов учета алгебраическим сложением затрат по нормам и отклонениям от них.

Нормативный метод является универсальным, его можно применять в любой отрасли народного хозяйства. Основа нормативного метода -- нормы затрат. Научно обоснованная величина расхода материальных ресурсов и рабочего времени на изготовление единицы продукции называется нормой. Предварительный расчет затрат по нормам на выпуск продукции позволяет планировать объемы необходимых ресурсов и осуществлять организацию производства. Учет затрат ресурсов по нормам дает возможность выявить отклонения фактических затрат по сравнению с установленными нормами в ходе процесса производства и управлять по отклонениям.

К основным принципам данного метода относятся: установление научно обоснованных норм и нормативов затрат; оперативное управление по отклонениям; составление нормативной калькуляции организация учета по действующим (текущим) нормам; организация учета отклонений, выявление причин и анализ; установление механизма изменения норм; Учет фактических затрат -- метод последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных о их величине по действующим нормам. Основные принципы метода:

- полное отражение производственного потребления ресурсов (наблюдение, измерение, регистрация на носителях);

- локализация затрат по видам производств, местам возникновения, характеру расходов, объектам учета и калькулирования; прямое отнесение затрат на выпускаемый продукт; достоверное отражение затрат в системе бухгалтерских счетов; обеспечение сопоставимости плановых и учетных данных. Метод учета фактических затрат может осуществляться по двум вариантам в виде учета полных и учета переменных затрат.

Метод учета полных затрат предполагает их отражение в учете по объектам, выделение основных и накладных расходов, при калькулировании прямое отнесение основных затрат и косвенное включение накладных расходов в себестоимость продукции.

Метод учета переменных затрат состоит в том, что учет затрат осуществляется с делением их на переменную и постоянную части. Для исчисления себестоимости продукции и оценки запасов учитываются только переменные производственные затраты. При расчете себестоимости единицы продукции учитывают только переменную часть производственных расходов. Все постоянные расходы не относят к остаткам незавершенного производства.

Использование данного метода дает возможность руководству организации эффективнее контролировать как переменные, так и постоянные затраты и оперативно принимать управленческие решения по ценам реализации в сложных экономических условиях, например при падении доходов потребителей и снижении спроса на продукт.

Основой для определения затрат в управленческом учете служит группировка расходов предприятия по видам, местам их возникновения (цехам, участкам, центрам ответственности) и объектам калькулирования (видам продукции, работ, услуг). Группировка затрат по видам является базовой для учета расходов по местам их возникновения и носителям затрат.

Затраты материальных ресурсов требуют особого внимания менеджеров, так как преобладают в расходах большинства организаций. Материальные затраты в денежном выражении зависят от количества расхода ресурсов и цены на единицу потребления. К методам определения количества потребленных материальных ресурсов относят: метод нарастающего итога; ретроградный (обратной калькуляции); инвентарный метод. Метод нарастающего итога. Количество потребленных за отчетный период сырья и материалов определяют в накопительных регистрах, составляемых на основе первичных документов на отпуск материалов, полуфабрикатов и других ценностей в производство (требований (приложение А), лимитно-заборных карт (приложение Б) и т.п.).

Большое значение в управленческом учете имеет оценка материальных затрат. Выбор варианта оценки зависит от учетной политики предприятия.

В действующей отечественной практике бухгалтерского учета предприятиям разрешено применение методов ФИФО, средневзвешенной оценки на базе твердых учетных цен и оценки по себестоимости единицы запасов.

Метод ФИФО предполагает, что расход сырья и материалов (отпуск товаров для перепродажи) оценивается в последовательности цен приобретения, т.е. ресурсы, первыми поступающие в производство (в торговле -- в продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени закупок с учетом стоимости ценностей, числящихся на начало месяца.

Оценка по средним ценам приобретения осуществляется умножением количества расхода материалов на средневзвешенные цены в течение периода приобретения с учетом переходящего остатка на его начало.

Оценка по твердым ценам ведется в течение года по заранее установленным ценам и тарифам независимо от текущих цен закупки. Отклонение от этих цен списывают на издержки в конце учетного периода самостоятельной корректирующей статьей расходов сбытовой деятельности организации.

Применение твердых учетных цен позволяет выявить ценовые отклонения и их причины. Оценка материалов по средним ценам обеспечивает большую точность исчисления финансовых результатов по периодам (месяцам, кварталам) в пределах года.

Важное значение в управленческом учете имеет управление материально-производственными запасами: нормирование и контроль.

Для контроля расходов на оплату труда, анализа их связи с объемами производственной деятельности в управленческом учете эти затраты подразделяют на производственную сдельную и повременную заработную плату, оклады работников аппарата управления, затраты на социальные нужды, предусмотренные законодательством (охрана труда, техника безопасности, отчисления в пенсионные фонды, на социальное страхование и т.п.), добровольные дополнительные расходы организации на социальные нужды и прочие затраты на содержание персонала.

Особую группу расходов, включаемых в валовые издержки предприятия, составляют калькуляционные затраты. В отличие от материальных и трудовых издержек они не связаны с потреблением ресурсов в данном отчетном периоде и представляют собой возмещение прошлых или возможных в будущем затрат предприятия.

Наиболее типичным видом калькуляционных затрат является амортизация основных средств и нематериальных активов.

В управленческом учете рекомендуют несколько методов начисления амортизации: линейный метод, предполагающий равномерное начисление амортизации в течение всего срока полезного использования объекта; метод убывающих (возрастающих) сумм амортизации; метод начисления в зависимости от объема выпуска продукции, работ, услуг.

В состав калькуляционных расходов могут входить условные затраты в виде платежей процентов на собственный капитал, вложенный в бизнес, арендной платы за пользование принадлежащим владельцу имуществом.[19]

Экономическое содержание накладных расходов выражается в том, что они осуществляются в целом для функционирования организационной производственной структуры предприятия, а внутри структурных подразделений -- для выполнения функций организации, контроля, регулирования, обслуживания производства установленной номенклатуры изделий. При выпуске нескольких видов продукции их невозможно отнести на себестоимость какого-либо продукта. Они должны распределяться между подразделениями, внутри подразделений между видами продукции. Это необходимо для правильной оценки запасов организации, распределения между себестоимостью реализованной продукции и запасов.

Если в конце периода часть продукции не реализована, необходимо распределять затраты между продуктами. Варианты ответов на вопрос о необходимости распределения затрат следующие. Распределение требуется в соответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета. Оно необходимо для оценки стоимости запасов, которые определяют размеры налогов, выплачиваемых организацией. Распределение характеризует направления и эффективность использования общих ресурсов и стимулирует более эффективную их реализацию. Оно облегчает процесс планирования, указывая на величину потребности подразделения в общих ресурсах. Распределение может оказаться полезным инструментом в ценообразовании и возмещении затрат. Таким образом, избежать распределения расходов в принципе невозможно, поэтому следует обратить внимание на применяемые методы распределения и выбор базы распределения.

Способы распределения косвенных затрат по объектам калькулирования зависят от следующих аспектов:

- экономического содержания косвенных расходов и их связи с объектами калькулирования. Разные комплексы косвенных затрат требуют применения различных баз распределения между объектами;

- характера производства, структуры предприятия и организации учетной системы. Именно от организации аналитического учета затрат зависит выбор объектов учета затрат и калькулирования. Крупные комплексы косвенных расходов следует разделить на более однородные составные части, позволяющие точнее определить направленность затрат и индивидуальные базы распределения. По возможности следует организовать прямой учет затрат при помощи организации множества центров затрат;

- величины и удельного веса расходов в структуре себестоимости. Значительный удельный вес таких затрат должен нацелить руководство на анализ затрат, определения экономического содержания и связи с объектами и на организацию аналитического учета и выбора более точных способов распределения. Небольшой удельный вес таких затрат требует использования упрощенных способов распределения.

В АО «Булочно-кондитерский комбинат» накладные расходы распределяются пропорционально стоимости материалов, потребленных на изготовление конкретных видов продукции. Этот метод распределения выбран потому, что производимая продукция является материалоемкой.

Одной из важнейших функций оперативного управления производством является контроль. Его основная задача -- следить за функционированием производственной структуры, оформлением заказов, передачей их в производство, составлением календарных планов, наблюдать за их выполнением, осуществлять контроль затрат на производство продукции и обеспечением производства необходимыми ресурсами в требуемом количестве и качестве и в соответствующее время.

2.2 Учет и включение в себестоимость продукции основных расходов

Объект в бухгалтерском учете - это реально существующие составные элементы кругооборота хозяйственных средств организации, на которые субъекты управления на основе информации учета воздействуют. В результате объект должен соответствовать установленным или желаемым стандартам.

Объектом учета затрат признается совокупность затрат или группировка затрат в текущем учете, по которой могут быть решены задачи управления. Выделяют следующие важнейшие группировки затрат: по видам продукции, местам возникновения затрат, видам производства.

Объектом учета считают группировку затрат на производство в текущем учете, дающую возможность вычислить себестоимость продукции, или совокупность затрат, сгруппированных для решения задач управления себестоимостью. Выявляют объект так же, как группировку затрат на производство для калькулирования себестоимости видов продукции, контроля использования средств. На разработку вопросов, касающихся издержек производства в отечественной науке, оказало влияние отсутствие рыночных отношений. В этой связи объекты учета затрат рассматривались обособленно от факторов, влияющих на доходы.

Определение объекта затрат в бухгалтерском учете производства материальных благ в различных отраслях экономики в любом производстве является основополагающим для организации всех уровней информационной системы предприятия.

В соответствии с МСФО 2 и НСФО 2 расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку и произвести операционные или другие доходы и от формы расчета (денежной, мены, зачета). Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или другой формы расчета.

В бухгалтерском учете организация может признать тот и иной расход, если одновременно выполнены следующие условия:

-расход производится в соответствии с конкретным договором;

-требованием законодательных и нормативных актов;

-обычая делового оборота;

-сумма расхода может быть определена;

-имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, если организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива. Если не исполнено хотя бы одно из приведенных условий в бухгалтерском учете отражается дебиторская задолженность.

Развитие учета затрат как отдельной функции управления привело к определению объектов учета затрат, позволяющих управлять издержками производства. Аналитическая детализация и группировка затрат в современном учете осуществляется по следующим объектам учета затрат:

- место возникновения затрат;

- центры затрат;

- центры ответственности.

Место возникновения затрат -- структурное подразделение организации. В нем происходит производственное потребление ресурсов с целью получения какого-либо продукта, услуги или работы. По каждому структурному подразделению осуществляется планирование, нормирование, организация, учет, контроль, анализ и регулирование издержек производства.

Места возникновения затрат представляют собой важный объект учета затрат. В учетной системе предприятия по ним группируется совокупность затрат и формируется информация, позволяющая:

- осуществить контроль затрат в местах возникновения;

- оперативно регулировать затраты;

- обеспечить достоверное калькулирование;

- выявить результативность деятельности каждого структурного подразделения.

В целях контроля состава затрат и месту их совершения необходимо знать не только то, что затрачено в процессе производства, но и на какие цели эти затраты произведены, т.е. учитывать затраты по направлениям, по отношению к технологическому процессу. С учетом этих признаков затраты группируются по видам производств.

Основное производство - производство, в котором осуществляется непосредственно процесс производства продукции, выполняются работы, оказываются услуги, предназначенные для реализации.

Вспомогательное производство - производство, не связанное непосредственно с производством основной продукции, обслуживающее основное производство своей продукцией, работами и услугами. Например, компрессорная станция, котельная обеспечивают производство различными видами энергии, паром, водой. Другие вспомогательные производства снабжают основное производство инструментами, запасными частями для ремонта оборудования или производят ремонт, осуществляют транспортные перевозки и т.д.

Места возникновения затрат также являются объектами аналитического учета затрат на производство по элементам и статьям расходов. По ним строится система аналитического учета затрат, в которой наблюдается принятая организационная структура предприятия, соподчиненность и взаимосвязи подразделений, номенклатура затрат каждого подразделения, ассортимент и качество выпускаемых изделий, работ или услуг.

Для эффективного управления структурными подразделениями организации следует знать их назначение, взаимосвязи, взаимозависимости и роль в процессе воспроизводства. По отношению к процессу производства все места возникновения затрат классифицируются на производственные, обслуживающие и условные.

Производственные места возникновения затрат -- это структурные подразделения предприятия, в которых осуществляется первичное производственное потребление ресурсов (цехи участки, бригады основного и вспомогательного производства). В процессе соединения активного элемента, живого труда с материальными и вещественными элементами возникают затраты сырья, материалов, энергии, топлива, используются машины оборудование и другие основные средства, создается готовый продукт. Группировка затрат по производственным местам возникновения затрат в разрезе калькуляционных статей затрат позволяет осуществлять оперативный контроль за использованием ресурсов непосредственно в процессе производства продукта и регулировать отклонения от заданных норм, стандартов иметь информацию о величине затрат по видам и выпуске продукции.

Обслуживающие места возникновения затрат -- структурные подразделения организации, управляющие и обслуживающие процесс воспроизводства на предприятии (отделы маркетинга, технологические службы, отделы управления, склады, лаборатории). Организация аналитического учета затрат по этим подразделениям дает возможность управлять затратами организации, имеющими условно-постоянный характер, и регулировать их в зависимости от результатов, получаемых в целом по предприятию.

К условным местам возникновения затрат относят затраты, не связанные с конкретными структурными подразделениями. Их группировка вызвана необходимостью обособления затрат выделения их в виде самостоятельных объектов учета. Например, часть общецеховых расходов, которая не относится к конкретным управленческим службам цеха.

Центры затрат также представляют собой важный объект учета затрат. Это первичные производственные и обслуживающие единицы, отличающиеся единообразием функций и производственных операций, уровнем технической оснащенности организации труда, направленностью затрат.

Понятия «место» и «центр» затрат неравнозначны. В теории учета отсутствует четкое определение границ места возникновения и центра затрат. Место возникновения затрат может рассматриваться как совокупность первичных центров затрат в сфере производства. Они совпадают при невозможности или нецелесообразности более детального разграничения затрат.

Центры затрат выделяют в качестве объекта учета с целью большей детализации затрат, усиления контроля за расходами и повышения точности калькулирования. Центр затрат как объект учета позволяет не только сгруппировать затраты, обеспечить контроль и другие функции управления, по центрам затрат строится достаточно высокоинформативная система аналитического учета.

Центры затрат -- это первичные производственные и обслуживающие единицы, отличающиеся единообразием функций и производственных операций, уровнем технической оснащенности и организации труда, направленностью затрат. Центры затрат выделяют в качестве объекта учета с целью большей детализации затрат, усиления контроля за расходами и повышения точности калькулирования. В данном определении даны классификационные признаки центров затрат. Последние по отношению к процессу производства, как и места возникновения затрат, делятся на производственные, обслуживающие и условные.

В общем представлении центры затрат служат местами возникновения затрат, но как объекты учета затрат они отличаются от них по целям группировки и характеристике объектов выступающих признаками такой группировки.

Под центром затрат, по нашему мнению, следует понимать детализированную группировку затрат, позволяющую эффективно выполнять функции управления. Это может быть структурное подразделение, вид конкретного выпускаемого продукта ил его часть, отдельная статья затрат, технологический процесс, отдельная операция, вид деятельности. Группировка затрат по ним позволяет иметь полную информацию как о затратах, так и факторах, воздействующих на них. Выбор центра затрат зависит от важности решаемых проблем в организации и определяет модель аналитического учета затрат. Создание множества центров затрат в учетной системе организации действительно усиливает контроль за затратами и сокращает долю косвенно распределяемых на объекты калькулирования, что повышает точность калькулирования.

При формировании информационной системы организации выделение центров затрат при современном уровне автоматизации и компьютерном обеспечении не повышает трудоемкость учетного процесса. Для управления расширяются возможности получения полезной дополнительной информации об издержках. Изучение затрат, группируемых по центрам затрат статистическими методами, позволяет выявить факторы, влияющие на величину и поведение затрат, установить тенденции, характерные для отдельных центров затрат и не являющиеся существенными для других. При выборе центрами затрат видов выпускаемых изделий достигается единство аналитического учета затрат с процессом калькулирования себестоимости. Если центрами затрат выбраны процессы, операции технологического процесса, то в результате группировки затрат осуществляется действенный контроль за издержками, качеством выполняемых операций и координированием участников технологического процесса. Здесь же можно определить соответствие принятых норм расхода сырья, материалов, энергии установленным стандартам по выпуску продукции. Выявить отклонения фактического потребления от текущих норм и установить причины отклонений. Выясняются «узкие» или, скажем, «слабые» места в технологии, оборудовании, в организации и мотивации труда, режиме работы и в соответствии квалификационного уровня персонала, требуемому по стандартам. Таким образом, центры затрат как объект учета играют важную роль в управлении издержками производства.

Центром ответственности является физическое лицо, возглавляющее структурное подразделение организации, ответственное за его функционирование и осуществляющее управление его деятельностью. В научной литературе существуют следующие определения центра ответственности. Это сегмент внутри предприятия, во главе которого стоит ответственное лицо, принимающее решение. Центр ответственности -- это группировка затрат, позволяющая совместить в одном учетном процессе места возникновения затрат: производство, участок, бригаду с ответственностью возглавляющих их менеджеров.Центр ответственности -- это организационное подразделение, под управлением единственного руководителя. Большинство центров издержек и обслуживания одновременно являются также центрами ответственности.

В централизованно управляемой экономике этот термин не использовался в силу отсутствия условий для инициативных решений лиц, возглавляющих подразделения предприятия и превалирования в оценке эффективности их деятельности критерия исполнительности и усердия в выполнении, отданных свыше распоряжений. Централизация функций управления, соответственно иерархическая вертикальная организационная структура предполагала авторитарный стиль руководства.

Переход к рыночной системе хозяйствования обусловил децентрализацию управления организацией.Децентрализация управления -- это распределение полномочий принятия управленческих решений между различными уровнями управления. Центры ответственности играют определяющую роль в обеспечении успешной деятельности каждого структурного подразделения и организации в целом. Преимущества децентрализации:

- своевременность принятия управленческого решения центром ответственности определяет эффективность использования ресурсов и уровень производства и играет важную роль в решении поставленных задач перед подразделением;

- для принятия управленческого решения у руководителя подразделения всегда больше информации о местных условиях, чем у высшего руководства;

- руководители высшего звена освобождаются от бремени повседневных решений и могут направить свои силы на решение стратегически важных для организации задач.

При формировании организационной структуры предприятия для каждого центра ответственности должны быть определены права и обязанности, в которых предусматривается круг решаемых самостоятельно проблем и самостоятельность в принятии управленческих решений. Например, по регулированию технологического процесса, по внутренним и внешним затратам. В то же время определяются границы за пределами, центр ответственности которых должен передавать информацию вышестоящему центру, либо предоставлять ее для коллегиального принятия управленческих решений. Важно то, что центр ответственности принимает управленческие решения в рамках установленной руководством компетенции и несет ответственность за принимаемые управленческие решения.

Децентрализация управления наравне с преимуществами имеет и недостатки, такие как несогласованность целей организации в целом и отдельных подразделений. Кроме того, недостаток информации может привести к некомпетентным решениям, создающим благоприятные условия для подразделения, что в целом для организации неизбежны убытки. Во избежание этого между центрами ответственности должны быть установлены формы и сроки передачи информации, коммуникативные связи между ними следует разрабатывать с учетом характера и вида производства. Децентрализация управления воздействует на организационную структуру предприятия, способствует четкому определению уровней управления и влияет на формирование информационной системы организации.

Центр ответственности как объект учета может совпадать с местом возникновения затрат или объединять несколько мест. Выделение центров ответственности необходимо для эффективного осуществления всех функций управления и в особенности таких, как организация производства, координация и регулирование работы подразделений в соответствии с установленными технологическими связями, мотивация персонала на выполнение планируемых действий, учет, анализ, контроль деятельности.

Главная цель выделения центров ответственности как объекта -- оперативное управление и контроль за издержками и объемами выпуска продукции. В учетной системе по центрам ответственности и по местам возникновения затрат и центрам затрат информация о затратах и объемах выпуска продукции при компьютеризации может формироваться одновременно.

Различают следующие виды центров ответственности: центры текущих затрат, центры инвестиций, центры продаж, центры прибыли.

Центр текущих затрат -- подразделение внутри предприятия, руководитель которого отвечает только за затраты (производственный цех, не выпускающий конечного продукта, отделы и службы заводоуправления).

Центр инвестиций -- подразделение внутри предприятия, руководитель которого отвечает за эффективность использования капитальных вложений.

Центр продаж -- подразделения маркетинго-сбытовой деятельности, руководители которых отвечают за выручку от продаж товаров, продукции и за затраты, связанные с их сбытом.

Центр прибыли -- подразделения, руководители которых ответственны не только за затраты, но и результаты своей деятельности (филиалы, торговые представительства).

Центры ответственности можно классифицировать по различным признакам. По функциональному признаку выделяются:

- производственные (начальники цехов, участков и бригад основного и вспомогательного производства);

- обслуживающие (начальники компрессорных станций, электрических и холодильных подстанций, котельных, инструментальных цехов, заведующие лабораторий);

- материальные (заведующие отделов и служб снабжения, складов);

- сбытовые (заведующие отделов и служб сбыта, магазинов, рынков)

- управляющие (начальники управления, главные специалисты).

По территориальному признаку выделяют филиалы, представительства, находящиеся на разных территориях. Они могут заниматься одним или несколькими функциональными направлениями.

Их использование зависит от организационной и производственной структуры предприятия, вида и характера производства. Система аналитического учета затрат должна удовлетворять требованиям экономичности и целесообразности в сборе информации, полноты для калькулирования, обеспечения условий для оперативного контроля за издержками и выпуском продукции.

Система аналитического учета затрат определяет информационную емкость по объектам учета затрат и влияет на правильность принятия управленческих решений.

Выделяют вертикальную и горизонтальную системы аналитического учета затрат.

По местам возникновения затрат строится система аналитического учета, называемая вертикальной. Этим подчеркивается ее построение по иерархическому принципу. Она имеет несколько уровней аналитического учета. На каждом собирается и обрабатывается информация по месту возникновения затрат и калькуляционным статьям. Обобщение информации по данным направлениям выполняется на аналитических счетах, а в целом по производству -- на синтетическом счете 8110 «Основное производство».

К достоинству такой модели относится простота организации учета и получение обобщенной информации для управления по всей иерархической структуре объектов учета затрат: видам деятельности -- производствам -- подразделениям первого, второго, третьего порядка (местам возникновения затрат). По всем объектам учета затраты группируются по экономическим элементам и калькуляционным статьям. При совпадении мест возникновения затрат с центрами ответственности эта модель обеспечивает информацию о затратах и выпуске продукции по центрам ответственности.

Данной модели аналитического учета присущи недостатки. Прежде всего, это сложность в проведении оперативного контроля за производственным потреблением ресурсов и анализа отклонений на самых нижних уровнях со стороны управляющих более высокого уровня. В результате имеет место запаздывание во времени регулировании технологических процессе Обобщение затрат на более высоком уровне затрудняет выяснение причин отклонений на низких уровнях. Таким образом, управление по отклонениям усложняется.

Для управления издержками производства необходима полная информация по центрам ответственности. В организации аналитического учета затрат и выхода продукции центра ответственности В. Ивашкевич выделяет два возможных варианта.

1. Не связывать учет затрат и выхода продукции с системой калькулирования.

2. Искать возможности сочетания учета по центрам ответственности с калькуляцией продукции.

Первый вариант - наиболее простой, но возможна потеря системности и различия в группировках затрат, которые могли искажать действительность и приводить к неверным оценкам деятельности центров ответственности. При втором варианте происходит распределение косвенных расходов и уход от цели группировки затрат по центрам ответственности.

В практике предприятий по организации учета затрат производство в централизованно управляемой экономике наиболее широко используемой была система аналитического учета, в которой центры ответственности и места возникновения затрат совпадали. Группировку общехозяйственных расходов по управлению и организации производства выделяли в планировании и учете отдельно. Ведения отдельного аналитического учет по центрам ответственности не требовалось.

При необходимости формирования информации по центрам ответственности применялись два варианта организации аналитического учета:

1) функциональная организация аналитического учета затрат -- по центру ответственности, возглавляющему несколько структурных подразделений, группируют затраты на едином аналитическом уровне;

2) по направлениям затрат -- отдельные функциональные и обслуживающие центры ответственности ответственны только и определенные направления затрат.

В практике зарубежных предприятий по организации аналитического учета затрат используется горизонтальная модель, или её также называют по направлениям затрат.

Данная модель аналитического учета более сложная, чем вертикальная. Выбор центров затрат, определение признаков сбора информации по каждому центру затрат должны соответствовать требованиям управления с учетом многоцелевых установок. По каждому центру затрат независимо друг от друга может быть построена подсистема, отличающаяся по признакам. В каждом центре затрат формируется полная информация по требуемым для управления параметрам.

Трудоемкость в организации полностью окупается высокой информативностью. В горизонтальной системе аналитического учета выделенные направления учета в полной мере обеспечивают системность.

Достоинства горизонтальной системы могут быть дополнены введением по каждому центру затрат дополнительных признаков сбора информации в соответствии с поставленными задачами без потерь других признаков.

Затраты на производство подразделяются по экономическому назначению и по способу включения в себестоимость продукции. По экономическому назначению различаются основные и накладные расходы, а по способу включения в себестоимость производимой продукции они подразделяются на прямые и косвенные расходы.

Основными являются такие виды производственных затрат, без осуществления которых невозможен процесс изготовления продукции. Как правило, к ним относятся затраты материальных ценностей, т.е. основных видов сырья материалов, топлива и других видов запасов, которые составляют материальную основу производимой продукции, а также расходы на оплату труда основных производственных рабочих с начислениями на нее социального налога.

Накладные расходы возникают в связи с необходимостью организации и управления производственным процессом. Как основные, так и накладные расходы могут состоять из одинаковых видов затрат, а именно в их состав могут включаться материальные затраты, затраты на оплату труда и суммы начисленного социального налога. Кроме того, в состав накладных расходов могут включаться амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам, а также любые виды услуг, если они используются при осуществлении производственного процесса.