Аудит финансовой отчетности

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования. Трансформация экономических отношений в России характеризуется рядом количественных и качественных тенденций, среди которых в контексте распространения административных правонарушений, особого внимания заслуживает уменьшение государственных предприятий и рост количества субъектов частного сектора экономики. Современное состояние налоговой системы России, недостатки финансово-и административно-правового обеспечения этих процессов способствуют тенизации экономических отношений.

Одним из наиболее действенных средств выявления и предупреждения административных деликтов, финансовых рисков, правонарушений и других теневых проявлений является аудиторский контроль.

Разнообразие подходов относительно целесообразности существования государственной формы аудита как таковой, его сущности относительно соотношения аудита как формы финансового контроля и вида предпринимательской деятельности требует совершенствования законодательства об аудите и финансовый контроль в целом. В основу разработки указанных и ряда других проблем возложено научные разработки по теории финансового права и финансового контроля, выполнили такие зарубежные и отечественные ученые, как Белобжецький И.А., Бурцева В.В., Вознесенский Э.Ф., Воронова Л.К ., Каленский М.М., Кофлан В.М., Кучерявенко Н.П., Пацуркивский П.С., Родионова В.М., Савченко Л.А., Стефанюк И.Б., Шлейникова В.И. Из проблем организации и методологии аудита, ревизии, налогового контроля исследовались работы Белухи М.Т, Дороша Н.И., Завгородний В.П., Камлык М.И., Кваши Ю.Ф., Кучерова И.И., Онищенко В . А. и др..

Целью исследования является разработка теоретических положений аудита как формы финансового контроля предприятий

Для достижения поставленной цели были определены следующие задачи:

- определить сущность аудита;

- рассмотреть цели, задачи и методы аудиторской деятельности;

- выявить место аудита в хозяйственной деятельности предприятий.

Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие в процессе применения аудита как формы финансового контроля.

Предметом исследования является состояние административно-правового обеспечения деятельности аудиторских подразделений.

Методы исследования. Основу методологической базы исследования составляет диалектический подход к познанию общественных явлений и процессов, с помощью которого проведен анализ и синтез основных понятий.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ

1.1 Понятие, предмет, методы и объекты аудита

Слово "аудит" происходит от латинского "Аudio", что означает "он слышит", "слушатель». [6, с. 56]

Термин "аудит" в современном мире используется в трех значениях, а именно:

- аудит - отдельный вид предпринимательской деятельности в сфере услуг экономико-правового характера;

- аудит - особая функция управления (составляющая общей функции хозяйственного контроля) - функция независимого финансового контроля (экспертизы);

- аудит - экономическая научная дисциплина, которая исследует функционирование института независимого финансового контроля в рыночной экономической системе

Термин «аудитор» используется в следующих значениях:

- аудитор - физическое лицо (гражданин России, если говорить о определение этого термина в российском законодательстве), которое имеет соответствующий квалификационный сертификат - документ, подтверждающий его профессиональную пригодность;

- аудитор - физическое лицо (частный предприниматель) или юридическое лицо (аудиторская фирма), оказывающие услуги (проводят аудит финансовой отчетности или выполняют сопутствующие аудиту работы)

Наиболее распространено в мировой практике понятие аудита как функции управления такое:

Аудит - системный процесс получения (сбора) информации об экономических действиях и событиях с целью установления уровня ее (информации) соответствия определенным (установленным) критериям и представления результатов заинтересованным пользователям.

Согласно законодательству, аудит - это проверка обнародованной бухгалтерской отчетности, учета, первичных документов и другой информации о финансово-хозяйственной деятельности субъектов хозяйствования с целью определения достоверности их отчетности, учета, его полноты и соответствия действующему законодательству и установленным нормативам. [23, с. 144]

Аудит как экономическая научная дисциплина относится к прикладным (функциональным) экономическим дисциплинам, с помощью которой реализуется на практике одна из основных функций управления - контрольная функция, выполняемая независимыми специалистами (аудиторами).

Как известно, хозяйственный контроль осуществлялся издревле, поэтому слово аудит имеет древнее происхождение. Исторические источники свидетельствуют, что аудиторами называли:

- более способных учеников духовных и светских учебных заведений, которым поручалось слушать ответы других учеников;

- государственных контролеров, которым поручалось выслушивать информацию о сборах налогов и использования средств государственной казны, а также осуществлять проверку счетов и подготовку аудиторских отчетов для владельцев. Люди считали, что устная форма отчета даже лучше письменной, поскольку любой документ можно подделать, а солгать один на один начальнику-аудитору значительно сложнее.

Постепенно, с развитием хозяйства, менялись системы учета и контроля. В учете больше внимания стали уделять праву собственности, а аудиторы перешли к детальному анализу документов учета и отчетности. С развитием коллективной формы частной собственности аудиторы стали независимыми как от государства, так и от владельца.

Родиной независимого аудита считается Шотландия, где в конце XVII в. был принят первый закон, на основании которого запрещалось отдельным должностным лицам служить городскими аудиторами, а в 1853 г. были организованы институты бухгалтеров в Эдинбурге и Глазго (теперь - институт привилегированных бухгалтеров Шотландии).

Необходимость независимого аудита обусловлена ??развитием машинного производства, появлением акционерных компаний. В середине XIX в. был принят закон о британских компаниях, предусматривающий обязательность проверки счетов и отчетов не реже одного раза в год. В конце XIX в. были организованы институт привилегированных бухгалтеров Англии и Уэльса и американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров.

Причины необходимости существования аудита следующие:

1. Зависимость управленческих решений от качества финансово-экономической информации. [16, с. 88]

2. Достоверность финансово-экономической информации не может быть оценена непосредственными пользователями, для этого необходимы специальные знания.

3. Финансовая отчетность и другая экономическая информация подвержена искажению, ее достоверность не может быть автоматически достигнута.

4. Большое количество пользователей финансово-экономической информации с разными интересами и ограниченность доступа к ней.

Особое развитие аудит, как институт независимого финансового контроля приобрел в XX в. Подобные институты, объединяющие профессиональных аудиторов, которые созданы и в других странах - институт аудиторов Германии, институт экспертов-бухгалтеров Франции и др.. [6, с. 56]

В мировой профессиональной практике аудиторы осуществляют наряду с аудитом финансовой отчетности другие виды работ и услуг, связанных с аудиторской деятельностью, в том числе аудит государственного сектора экономики, внутренний аудит, так и аудиторов называют по-разному: присяжный бухгалтер привилегированный бухгалтер дипломированный присяжный бухгалтер присяжный контроллер бухгалтерских книг, официальный уполномоченный аудиторских фирм, эксперт-бухгалтер, поверенный бухгалтер комиссар по счетам, аудитор, внутренний аудитор.

После подписания Римского договора (1957 г.), с которым было начато Европейское Экономическое Сообщество и предусмотрено признание документов о образование и право предоставлять профессиональные услуги за рубежом, аудит приобрел международный статус. В современном мире функционирует большое количество аудиторских организаций, как на национальном, так и на мировом уровнях. Наиболее известными транснациональными аудиторскими компаниями, которые имеют филиалы и представительства во многих странах, являются: «Эрнст энд Янг", "Делойт-Росс-Томацу», «Прайс Уотерхаус Куперс», «КРМG».

Предметом аудита в общеэкономическом смысле является финансово-хозяйственная деятельность субъектов предпринимательства (состояние субъекта как системы хозяйствования). [16, с. 23]

Предмет аудита в локальном (конкретном) смысле зависит от объекта, который определяет главную его (аудита) цель. Так, предметом аудита финансовой отчетности является финансовая отчетность предприятия, налоговой отчетности - налоговая отчетность. Предметом аудита хозяйственной деятельности (аудита эффективности) является хозяйственная деятельность субъекта или его отдельных подразделений, видов деятельности, функций управления.

Метод аудита представляет собой совокупность приемов и способов, с помощью которых ведется исследование предмета и объектов аудита.

Прежде всего, это общие методические приемы, такие как анализ, синтез, индукция, дедукция, абстрагирование и конкретизация, системный анализ, функционально-стоимостный анализ и т.д.

Анализ - это метод исследования, касающегося изучения предмета путем расбивки его на составляющие, каждая из которых анализируется (изучается) отдельно в рамках одного целого (аудит финансово-хозяйственной деятельности предприятия).

Синтез - метод исследования объекта в его целостности, в единстве его частей (Аудит выполнения договоров на поставку товарно-материальных ценностей).

Индукция - метод исследования, по которому общий вывод состоит на основании ознакомления не со всеми признаками, а лишь части их, т.е. способом выведения заключений от частного к общему (аудит издержек обращения осуществляется, прежде всего, по данным аналитического учета, а затем - синтетического учета).

Дедукция - метод исследования, при котором сначала изучается состояние объекта в целом, а затем состояние его составных элементов, т.е. выводы делают от общего к частному (аудит финансовых результатов сначала проводится по данными синтетического учета, а затем - аналитического учета). [17, с. 120]

Абстрагирование - прием отвлечения, способом абстракции переходят от конкретных объектов к общим понятиям (по проверке состояния сохранности материальных ценностей на отдельных складах, абстрагируясь, делают выводы по оптовые в целом).

Конкретизация - исследование состояния объектов по определенным конкретным условиям существования их (выявление недостатков в отдельных магазинах).

Системный анализ - изучение объекта как совокупности элементов, образующих систему. В аудите системный анализ предусматривает оценку поведения объектов как системы со всеми факторами, влияющими на его функционирование. Он позволяет применить системный подход к «оценки производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятия / анализ систем для исследования объектов в условиях неопределенности).

Функционально-стоимостной анализ - это изучение объектов на стадии подготовки производства, включающий проектирование и синтез систем в процессе исследования их функционирования (проектирование и оценка экономической эффективности технологических процессов и т.п.).

В связи с тем, что в процессе проведения аудита решается большой круг вопросов, связанных с различными функциями управления (планирование, организация оперативного и стратегического управления, накопления экономической информации, экономический анализ, прогнозирование), в аудите используются приемы и способы различных отраслей знаний (экономические, математические, статистические методы, методы системного анализа, экспертных оценок, приемы и способы бухгалтерского учета, экономического анализа, контрольно-ревизионной работы). [17, с. 45]

Непосредственно в аудите используются такие приемы и способы, как обзор, подсчет, взвешивание, измерение, наблюдение, сопоставление, опрос. Специфическим приемом аудита является оценка риска, необходимость которой связана с вероятностным характером функционирования хозяйствующей системы и невозможностью полного дублирования всех процедур учетно-экономической работы, заставляет аудитора использовать методы выборочного исследования. Оценка аудиторского риска начинается на стадии планирования аудита и завершается в процессе его проведения. Оценка риска, определенная аудитором, может стать причиной его отказа от проведения аудита. В процессе оценки риска, а также проведение отдельных аудиторских процедур широко используется методический прием тестирования.

Объектом исследования в аудите, как и в других экономических науках, взаимосвязаны составляющие (стороны) функционирующей хозяйственной системы. Объекты аудита конкретизируют его предмет и могут иметь различные характеристики, поэтому их отличают по отдельным видам и критериям. Так, к объектам системы управления, которая исследуется аудитором, относятся организационные формы управления, функции управления, методы управления. К объектам системы учета относятся: Активы, капитал, обязательства, хозяйственные процессы, экономические результаты деятельности, финансовая и другие виды бухгалтерской отчетности. Другими критериями могут быть, состояние объектов во времени, сложность объектов, характер оценки, срок пребывания под наблюдением аудитора т.п.

1.2 Внутренний аудит как составляющая аудиторской проверкой

Внутренний аудит должен рассматриваться как элемент системы внутреннего контроля, созданный администрацией для проверки, оценки и предоставления отчетности о бухгалтерском учете и других составляющих контроля хозяйственной деятельности. Система внутреннего контроля (СВК) организуется руководством предприятия для того, чтобы:

1) сортируются и эффективно осуществлять деятельность предприятия;

2) обеспечить соблюдение политики руководства;

3) обеспечить сохранность имущества и средств предприятия;

4) достичь качественного документирования операций.

Администрация обязана быть уверена в СПК, которая была бы в достаточной степени контролировала:

- в финансовой отчетности было учтено все, что должно быть учтено, не включено ничего из того, чего не должно быть включено, и все, что должно быть учтено, было точно определено, квалифицированно, оценено и зарегистрировано;

- деятельность программ, контролирующих функционирование системы учета (Первичные документы, их анализ и разнесение по счетам), не могла быть сфальсифицированным;

- средства предприятия не могли быть незаконно присвоены или неэффективно использованы;

- политика управления в области планирования, долгосрочного прогнозирования и т.д. была согласованной;

- все отклонения от планов своевременно выявлялись, анализировались, а виновные несли ответственность;

- финансовая информация передавалась наиболее эффективно с целью ее оптимального использования уполномоченными лицами;

- финансовая отчетность предоставляла правильное и объективное представление о хозяйственной деятельности предприятия.

СПК можно разделить на три основные составляющие:

1) контрольная среда - это набор характеристик, который определяет служебные взаимоотношения, способствующие контроля в компании;

2) система бухгалтерского учета компании - политика и процедуры, касающиеся соответствующей записи хозяйственных операций;

3) процедуры контроля - это специальные проверки, которые выполняются персоналом компании.

Эти три составляющие во взаимосвязи обеспечивают предотвращение, явления и исправления существенных ошибок информации и ее искажение контрольной среды зависит от стиля работы руководителей, их взглядов на стратегию компании и эффективности системы разъяснения целей контроля и надзора за деятельностью персонала. [5, с. 33]

Контрольная среда состоит из следующих элементов:

- политика и методы управления;

- организационная структура компании;

- методы распределения функций управления и ответственности;

- управленческие методы контроля, в частности внутренний аудит;

- кадровая политика и практика;

- внешнее воздействие (например, проверка со стороны органов ревизии и контроля).

Важнейшей характеристикой СПК компании является компетентность персонала, осуществляющего функции контроля.

Немаловажной характеристикой эффективной СВК является надлежащее распределение функциональной ответственности. Иногда эта характеристика называется распределением обязанностей. Соответствующее распределение обязанностей является неотъемлемым условием эффективности процедур контроля.

В системе бухгалтерского учета обрабатывается информация о хозяйственных операциях, регистрируются операции в журналах и книгах (обычных или компьютеризированных) и составляется финансовая отчетность. Учетная политика предприятия и процедуры учета является важными элементами системы контроля.

Минимальные требования к системе учета с точки зрения контроля включают в себя план счетов, а также некоторые письменные определения и инструкции, касающиеся классификации хозяйственных операций. Подобные материалы могут содержаться в компьютерных системах, программах, различных пособиях, блок-схемах с обработкой учетной информации и других документах. Внутренний аудитор компании и персонал, отвечающий за систему обработки информации, часто рассматривают и оценивают эту документацию. Внешний аудитор может изучить результаты их работы вместо того, чтобы выполнять ее снова. [6, с. 87]

Процедуры контроля направлены на предотвращение, выявление и исправление ошибок и искажений, которые могут возникнуть в процессе учета хозяйственных операций. Существует много различных процедур контроля, каждая из которых должна предотвращать ошибки определенного вида (или нескольких видов ошибок) в искаженной информации.

Хозяйственные операции всех видов должны контролироваться несколькими основными направлениями. Каждому направлению соответствует тип основных ошибок и искажений.

1. Реальность хозяйственных операций. При этом происходит применение процедуры контроля для проверки того, что зарегистрированные операции действительно должны быть зарегистрированными документально.

Процедура контроля может состоять в сверке документов об отгрузке с условиями договора или счетам-фактурам к тому, как продажа зафиксирована. Предполагается, что эта процедура должна предотвратить записи не подтвержденные документами (возможно, фиктивной) продажи.

2.Полнота хозяйственных операций. С помощью процедур контроля проверяется, не пропущенные при регистрации фактически совершенные хозяйственные операции. Если товары отгруженные, то каждый документ об отгрузке должен сверяться с условиями договора или счет-фактуру. Документы, подтверждающие операцию (в этом случае документы об отгрузке), нумеруют. Учет последовательности номеров документов об отгрузке также соответствующей процедуре контроля.

3.Разрешение на проведение хозяйственной операции. Посредством контроля проверяется, санкционировалась хозяйственные операции до того, как они были учтены. Примером может служить санкционирования продажи в кредит, покупки оборудования и комплектующих по определенной цене или проведения ремонтных и других работ по смете. В определенных законом случаях закупки и предоставления услуг должен быть выбор поставщика или производителя работ по конкурсу. [4, с. 114]

Система контроля должна предотвращать регистрацию несанкционированных операций в учетной системе.

4.Точность оформления хозяйственных операций. Применяются процедуры, направленные на проверку правильности исчисления записанных сумм. Проверка правильности, отраженной в накладные количества отгруженной продукции, цены единицы продукции и итоговых данных является примером такого вида контрольной процедуры.

5.Класификация хозяйственных операций. Реализуются процедуры контроля того, что операции отнесены на соответствующие счета, дебетуются или кредитуются счета соответствующих заказчиков, в том числе дочерних компаний и филиалов. Классификацию иногда путают с точностью записей, однако отличие состоит в том, что точность относится только правильности записанных сумм.

6. Учет хозяйственных операций охватывает контрольные процедуры проверки того, полностью ли завершен процесс учета определенной операции или учет общепринятым бухгалтерским стандартам. Примером может служить сверки данных первичных документов (например, накладных, актов выполненных работ, актов на списание) с данными аналитического счета, а также итоговых данных аналитических счетов с данными синтетического счета для определения, все записи на контролируемом счета отражают в полном объеме хозяйственной операции.

7. Периодизация предполагает контроль того, чтобы операции записывались в том периоде, в котором были осуществлены. Это направление контроля тесно связано с проблемой реальности и полноты отражения операций после балансовой даты. Эта проблема очень важна и имеет отношение ко всем видам хозяйственных операций по продаже (отчуждения), приобретения, учета материальных ценностей, начисление расходов, доходов и т.д.

Современные предприятия и организации используют многочисленные процедуры учета и контроля. Все эти процедуры так или иначе нацелены на предотвращение, обнаружения и исправления ошибок основных видов искажений информации, которые могут возникнуть в хозяйственной отчетности предприятия. Обязанностью аудитора является установление соответствия системы внутреннего контроля поставленной перед ней задачей. [9, с. 44]

Особое внимание должно быть обращено на следующие факторы:

- компетентность персонала, осуществляющего функции контроля (частая смена бухгалтерского персонала может быть тревожным фактом);

- распределение функциональной ответственности. Следующие четыре вида функций должны входить в обязанности различных подразделений или различных служащих бухгалтерии: санкционирования хозяйственных операций, регистрация хозяйственных операций, распоряжения активами, принадлежащими предприятию (организации), или контроль за ними, регулярная инвентаризация активов и применение соответствующих мер в случае выявления расхождений; несовместимость обязанностей - такая их комбинация, при которой работник, допустивший ошибку или исказил информацию, может скрыть этот факт в течение своей обычной повседневной деятельности;

- контроль доступа к активам. Реальный доступ к активам, документов, важных записей и бланков должен быть ограничен уполномоченными на это лицами. Такие активы, как запасы и ценные бумаги не должны быть доступны тем, кто ними не распоряжается. Так, не должны иметь доступ к записям о расходах и учет полученных счетов лица, не отвечают за ведение учета;

- порядок осуществления и периодичность инвентаризации. Инвентаризацию проводит комиссия из лиц, определяемых в соответствии с нормативными документами;

- общая организация надзора во внутренней среде. Контроллеры или руководители подразделений осуществляют организационные меры по исправлению выявленных ошибок и их предотвращения в будущем, а также принятия и санкционирования решений, касающихся системы учета в компании. Надзор является важным средством управленческого контроля и условием функционирования системы внутреннего контроля в целом.

1.3 Аудиторские доказательства

Объективная истина должна быть подтверждена доказательствами. Доказательства, как показывает юридическая практика, - это фактические данные (показания) об обстоятельствах, имеющих значение для принятия правильного решения.

Аудиторское доказательство - это информация, полученная аудитором в процессе формирования выводов, на которых базируется аудиторское мнение. В состав аудиторских доказательств входят первичные документы и учетные записи, которые являются основой для составления финансовых отчетов, а также подтверждена информация из других источников. [3, с. 26]

Аудитор должен получить достаточные и убедительные аудиторские доказательства с целью формирования обоснованных выводов, на основе которых базируется его мнение. Регулирует этот вопрос МСА 500, в котором сказано, что аудиторские доказательства-это информация, полученная аудитором в процессе формирования выводов о достоверности финансовой отчетности.

К аудиторским доказательствам относятся первичные документы и бухгалтерские записи, положи в основу финансовой отчетности, а также подтверждающая информация, полученная из других источников.

Аудитор должен согласовать с руководством предприятия или организации график предоставления ему необходимой информации.

Количество, виды, сроки и источники получения такой информации определяются аудитором самостоятельно, учитывая его профессиональное суждение, уровень доверия к системе внутреннего троллю, общей величины аудиторского риска и задач, которые он должен решить.

Главными требованиями, которым должны соответствовать аудиторские доказательства, должны быть:

- достаточность (критерий количества аудиторских доказательств);

- соответствие или уместность (оценка качества аудиторских доказательств, их убедительности по конкретному утверждению и достоверности).

Определяя виды и источники аудиторских доказательств, аудитор должен учитывать необходимость обеспечения оптимального соотношения между стоимостью их получения и их необходимостью, и полезностью для процесса аудита. В случае, если аудитор имеет обоснованные сомнения в достоверности определенной важной статьи отчетности, ему следует попытаться получить необходимые дополнительные аудиторские доказательства, несмотря на стоимость работ, если это поможет установить истину.

Если аудитору не удастся получить такие доказательства, он должен отказаться от выражения мнения о финансовой отчетности.

Чем ниже уровень существенности ошибок установил аудитор и чем больше является аудиторский риск, то большее количество аудиторских доказательств необходимо получить.

Аудитор получает аудиторские доказательства путем использования одной или где нескольких процедур: проверка записей или документов, проверка фактического наличия активов, наблюдения, запросы и подтверждения, подсчет, повторное выполнение и аналитические процедуры.

Обо всех выявленных фактах нарушения законодательства аудитор должен немедленно известить ревизионную комиссию, высшее руководство и получить подтверждения их осведомленность относительно указанных фактов. [12, с. 98]

Источниками получения аудиторских доказательств являются: учетная система клиента, другая информация, материалы тестов, первичные документы, данные инвентаризации (материальные активы), администрация и персонал, третьи лица (банки, контрагенты).

Основными видами аудиторских доказательств являются:

1) внутренние (полученные аудитором от предприятия-клиента);

2) внешние (полученные от третьих заинтересованных лиц и учреждений);

3) информация, полученная самим аудитором.

Аудиторские доказательства классифицируются:

- по виду получения - внутренние (полученные аудитором у клиента), внешние (полученные аудитором от третьих заинтересованных лиц и учреждений) и такие, что полученные самим аудитором;

- по форме - визуальные, письменные и устные;

- по определению - прямые и косвенные.

Внешнее доказательство является более достоверным, чем внутренний (к примеру, информация, полученная от банков, контрагентов, более достоверна, чем та, что содержится в документах клиента. Подтверждение лица о получении денег в кассе более достоверное).

Доказательство, полученное самим аудитором, более достоверное, чем полученное от предприятия.

Доказательство, полученное в форме документов и письменных показаний, является более достоверное, чем устные показания.

Прямые - это доказательства, которые подтверждаются первичными документами и учетными регистрами (например, факт недостачи материалов, подтвержденный инвентаризационными описаниями). [8, с. 145]

Косвенные - это свидетельство, не имеющие непосредственного отношения к фактам по определенному вопросу. Например, надежность системы внутреннего контроля может выступать косвенным доказательством отсутствия значительных ошибок в финансовой отчетности.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения от соответствующего комплекса тестов контроля и процедур, по существу.

Тесты контроля - это тесты, которые проводят с целью получения аудиторских доказательств относительно соответствия организации эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Во время проведения тестов контроля аудитор должен рассмотреть достаточность и соответствие аудиторских доказательств для подтверждения оцененного уровня риска контроля (или организованные соответствующим образом системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля для предотвращения, обнаружения и исправления существенных искажений; или эти системы эффективно функционируют в течение соответствующего периода).

Процедуры по сути - это проверки, выполненные для получения аудиторских доказательств с целью выявления существенных искажений в финансовой отчетности.

Получая аудиторские доказательства путем проведения процедур по существу аудитор должен рассмотреть достаточность и соответствие аудиторских доказательств вместе с любыми доказательствами, полученными в результате тестов контроля, для подтверждения в финансовых отчетах. [6, с. 122]

Есть два типа процедур по существу:

- проверки подробной информации об операциях и остатках;

- аналитические процедуры.

Так, проверки подробной информации об операциях и остатках это проверка, наблюдения, запрос и подтверждение, подсчет.

Проверка - изучение осуществленных записей, документов или наличия материальных активов (инвентаризация, визуально).

Наблюдение - наблюдение за процессом или процедурой (наблюдение за осуществлением инвентаризации).

Запрос и подтверждение - это процесс обращения за информацией в осведомленных лиц как внутри субъекта, так и за его пределами. Запросы могут быть официально письменные, неофициально-письменные, устные.

Подтверждение - это ответы на запросы.

Вычисление - проверка арифметической точности сумм в первичных документах и учетных записях или проведения независимых расчетов.

Аналитические процедуры - это процедуры, предусматривающие анализ важных финансовых показателей и тенденций с последующим изучением отклонений и взаимосвязей, которые противоречат другой соответствующей информации или отклоняются от прогнозируемых сумм.

Основные приемы аналитических процедур: процентные сравнения, коэффициентный анализ финансового состояния предприятия, балансовый метод, в частности:

- Сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с плановыми (Сметными). При этом оценивается методика планирования и проверяется, или клиент в финансовой отчетности не указал плановые показатели;

- Сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности со средними отраслевыми данными;

- Сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности и связанных с ними относительных коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями, сопоставление и анализ изменений относительных показателей, рассчитанных в разные периоды;

- Сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с небухгалтерскими данными (данными, не вошли в финансовой отчетности);

- Анализ изменений в течение определенного времени показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними, при этом осуществляется сравнение статей баланса и анализ их резких изменений.

Аналитические процедуры рекомендуется использовать:

1) при планировании аудиторских процедур;

2) как процедуры проверки по существу, когда их использование может быть более эффективным, чем тесты деталей с целью сокращения риска не обнаружения по отдельным утверждениям финансовой отчетности;

3) как окончательный (заключительный) обзор финансовой отчетности на стадии завершения аудита. [12, с. 117]

Тесты контроля применяются для подтверждения деталей хозяйственных операций и остатков на счетах бухгалтерского учета. Эффективность и результативность аудиторских процедур, проводимых с целью получения и оценки аудиторских доказательств, могут быть увеличены с помощью применения компьютерных методов аудита. Компьютерные методы аудита (КМА)-компьютерные программы и информация, которую использует аудитор как элемент аудиторских процедур для обработки данных, находящихся в информационных системах предприятия и важны для аудиторской проверки.

КМА могут состоять из пакета программ, программ специального назначения, программ-утилит, программ управления системой, встроенных аудиторских стандартных программ.

ГЛАВА 2. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА ПРЕДПРИЯТИЯ НА ПРИМЕРЕ ООО «РЕКЛАМНЫЙ МИР»

2.1 Общая характеристика ООО «Рекламный Мир»

ООО «Рекламный Мир» - это коммуникационное агентство нового для России формата: агентство со специализацией по отраслям бизнеса. Каждая из отраслей, в которых работает предприятие - авто, недвижимость, образование, финансы, туризм, красота и здоровье - имеет индивидуальные, четко определенные бизнес-цели, уникальную целевую аудиторию и требует особого подхода при формировании рекламной кампании. Глубокое понимание особенностей бизнеса заказчика, потребностей его целевой аудитории, а также знание современных инструментов рекламы и богатый опыт управления успешными рекламными кампаниями - позволяет нам создавать уникальные и эффективные кампании для каждого клиента и добиваться лучших результатов. Именно такой новаторский подход к рекламе, заключающийся в узкой специализации по отраслям бизнеса и органично сочетающий в себе знания о рекламе со спецификой бизнеса каждого клиента -- позволил нам занять лидирующие позиции в данных отраслях.

ООО «Рекламный Мир» - это обществом с ограниченной ответственностью. Деятельность, которого регулируется на основании Гражданского Кодекса Российской Федерации (гл.4 ст. 87-94), Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" Каморджанова Н.А., Карташова И.В., Бухгалтерский учет., 6-е изд. - СПб.: Питер, 2011. -- 320 с. и Устава ООО «Рекламный Мир».

Фирма ООО "РЕКЛАМНЫЙ МИР" зарегистрирована 7 августа 2012 года. Регистратор - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №1 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре.

Обществом с ограниченной ответственностью ООО «Рекламный Мир» учреждено двумя физическими лицами. Уставный капитал ООО «Рекламный Мир» разделен на равные доли определенных, учредительными документами размеров; участники данного общества с ограниченной ответственностью не несут ответственности по его обязательствам и не терпят риск убытков, которые связанные с деятельностью предприятия, в пределах доли внесенных ими вкладов. Правовое положение общества, его права и обязанности участников регулируются Гражданским Кодексом и законом об обществах с ограниченной ответственностью.

Учредительный документ общества с ограниченной ответственностью ООО «Рекламный Мир» - учредительный договор, подписанный его учредителями, и утвержденный ими же устав.

Основные виды деятельности ООО «Рекламный Мир»:

- предоставление рекламных услуг.

Далее представлена организационная структура управления и учета ООО «Рекламный Мир» (рисунок 1)

Рисунок 1 - Организационно-управленческая структура ООО «Рекламный Мир»

Для ООО «Рекламный Мир» эффективное корпоративное управление является основой повышения качества управленческих решений, улучшения финансовых показателей и одним из конкурентных преимуществ компании на рынке Соколова Е.С., Архарова З.П. Бухгалтерский учет и аудит., М.: ЕАОИ, 2011. -- 224 с.

Далее проанализируем основные показатели деятельности ООО «Рекламный Мир» данные представим в таблице 2.1

Таблица 2.1 - Основные показатели деятельности ООО «Рекламный Мир»

№ п/п	Показатели	Единицы измерения	2014	2015	Отклонение (+,-)	Темп роста, %
1	Выручка от реализации продукции (услуг)	тыс. руб.	57388	114143	56755	98,89
2	Валовая прибыль	тыс. руб.	57388	114143	56755	98,89
3	Себестоимость	тыс. руб.	-	-	-	-
4	Управленческие расходы	тыс. руб.	56863	113728	56865	99,99
5	Прочие расходы	тыс. руб.	-	24	24	100
6	Прибыль от реализации	тыс. руб.	525	415	-110	20,95
7	Прибыль до налогообложения	тыс. руб.	525	391	-134	25,52
8	Текущий налог на прибыль	тыс. руб.	100	78	-22	22
9	Чистая прибыль	тыс. руб.	425	313	-112	26,35

Данные таблицы 2.1 показывают, что в отчетном периоде предприятие достигло высоких результатов. Валовая прибыль возросла на 56755 тыс. руб. или 98,89%. Положительным фактором роста общей прибыли является увеличение прибыли от реализации продукции за счет роста объема реализации.

Вообще структура расходов ухудшилась, поэтому руководству ООО «Рекламный Мир» необходимо принять меры, по ограничению сумм затрат.

Для расчетов рентабельности производственной деятельности (окупаемость затрат) и рентабельности продаж использованы показатели, которые отражены в таблице 2.2.

Таблица 2.2 - Рентабельность деятельности ООО «Рекламный Мир»

№ п\п	Показатели	Ед.измерения	2014	2015	Отклонения
1.	Рентабельность производственной деятельности (окупаемость затрат)
1.1.	На основе валовой прибыли	%	1,37	1,41	+0,04
1.2.	На основе общей прибыли	%	0,98	0,75	-0,23
1.3.	На основе чистой прибыли	%	0,68	0,52	-0,16
2.	Рентабельность продаж:
2.1.	На основе валовой прибыли	%	1,36	1,39	+0,03
2.2.	На основе чистой прибыли	%	0,68	0,52	-0,16

Рост рентабельности продаж на основе валовой прибыли является следствием роста цен при постоянных затратах на реализацию услуги или снижения затрат при постоянных ценах. Значит, есть спрос на реализуемую услугу. Уменьшение рентабельности на основе чистой прибыли свидетельствует о снижении цен при постоянных затратах или о росте затрат при постоянных ценах, то есть снижение спроса на продукцию предприятия.

2.2 Аудит и анализ финансовой отчетности в ООО «Рекламный Мир»

Цель аудита финансовой отчетности - это мнение о достоверности бугалетрской отчетности предприятия и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Достоверность - это степень точность отражения данных в бухгалтерской отчетности, позволяющая пользователю на основе отчетности сделать правильные и достоверные выводы о финансовой отчетности. имущественном и финансовом положении, о результатам деятельности предприятия и принятие на базе этих выводов обоснованные решения касательно предприятия.

При проведении аудита финансовых результатов аудиторкой фирмой поддавались изучению следующие документы:

- учетная политика ООО «Рекламный Мир»

- устав ООО «Рекламный Мир» ;

- бухгалтерский баланс на 1.01.16 года;

- отчет о прибылях и убытках на 1.01.16 года;

- оборотно - сальдовые ведомости по всем счетам за 2013 г. и 90, субсчета 90.1; 90.2; 90.8 и счетами 20, 26;

- договоры с покупателями поставщиками продукции, услуг (выборочно);

- первичные учетные документы (выборочно).

Проводиться и плануруется аудит для получения разумной уверености, в том что бухгалтерская отчетность предприятия не искажена, а отображена достоверно и в полном обьеме.

Следует отметить, что предприятия ООО «РЕКЛАМНЫЙ МИР» не подлежит ни по каким критериям обязательной ежегодной аудиторской проверке, а проводит аудит по собственному решению. Право на проведение внешнего аудита предприятия, имеют, как правило, аудиторские организации, и индивидуальные аудиторы, однако проведение проверок может быть вызвано и требованием банка, с которым работает предприятие.

С помощью специально составленного теста - вопросника мы определили состояние системы внутреннего контроля предприятия, дали предварительную оценку учета (таблица 2.3).

Таблица 2.3 - Программа тестов средств внутреннего контроля для проверки денежных операций

№ п/п	Вопрос	Вариант ответа	Информация или документ, который следует запросить	Назначаемая аудиторская процедура	Номер вывода
1	Имеется ли на предприятии список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды	Нет			1
		Да	Список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды	Проц. 1.1.1
2	Выдаются ли новые авансы лицам, не отчитавшимся по ранее полученным под отчет суммам	Нет
		Да	Журнал-ордер № 7	Проц. 1.1.2	2
3	Оформляются ли письменные распоряжения руководителя предприятия по направлении работников в командировки	Нет			3
		Да	Письменные распоряжения руководителя	Проц. 2.1.2
4	Облагаются ли налогом на доходы суточные сверх норм, возмещаемые по решению руководителя предприятия	Нет			4
		Да	Приказ руководителя о возмещении	Проц. 2.2.1
5	Организован ли аналитический учет командировочных расходов в пределах норм и сверх норм для целей налогообложения	Нет			5
		Да		Проц. 2.1.4
6	Имеются ли утвержденные руководителем предприятия сметы представительских расходов	Нет			6
		Да	Письменное распоряжение руководителя	Проц. 4.1.1
7	Организован ли аналитический учет представительских расходов в пределах норм и сверх норм для целей налогообложения	Нет			7
		Да		Проц. 4.1.2
8	Производится ли расчет сумм, причитающихся работнику на командировки	Нет			8
		Да

По результатам опроса, нами был сформирован план и программа проведения аудиторской проверки денежных средств.

Затем составляет план и программу аудита. Разработка плана и программы аудиторской проверки осуществляется в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) №3 «Планирование аудита». В плане аудиторской проверки должны быть указаны основные направления проверки, распределение работы между членами группы специалистов, координация всей работы, объем и порядок проведения аудита. В рассматриваемом случае, аудиторами был разработан план проведения аудиторской проверки, в который были включены следующие основные направления: проверка сохранности денежных средств, движение денежных средств в кассе, бухгалтерский учет денежных средств в кассе, проверка бухгалтерской отчетности, оформление результатов проверки.

Программа аудита является более детальным перечнем процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Она служит подробной инструкцией и одновременно является средством контроля качества работы. В программе указываются период проведения проверки в той или иной области, исполнители и список проверяемых документов по каждому заданию.

Следует отметить, что разработанные план и программа не являются окончательными и неизменяемыми документами. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур.

Таблица 2.4 - План аудита операций по учету денежных расчетов

Проверяемая организация	ООО «Рекламный Мир»
Период аудита	01.01.2013г. - 31.01.2013г.
Количество человеко-часов	136
Руководитель аудиторской группы	Островский А.Г.
Планируемый аудиторский риск	6 %
Планируемый уровень существенности	1.Качественно - соответствие действующему законодательству; 2.Количественно - 1%

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнители
1	Обеспечение сохранности денежных средств	01.01.2013г.-05.01.2013г.	Островский А.Г. Юдина Ю.Ю.
2	Движение денежных средств на предприятии	06.01.2013г.-15.01.2013г.	Островский А.Г. Юдина Ю.Ю.
3	Бухгалтерская отчетность	16.01.2013г.-25.01.2013г.	Островский А.Г. Юдина Ю.Ю.
4	Оформление результатов проверки	26.01.2013г.-31.01.2013г.	Островский А.Г. Юдина Ю.Ю.

Директор ООО «Аудит» ______________________ И.И. Кузнецов

Руководитель аудиторской группы _________________А.Г. Островский

Исходя из этого и анализируя особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой действует предприятие, опыт и квалификацию работников, ответственных за ведение учета и подготовку отчетности, а также сложность учитываемы хозяйственных операций, внутрихозяйственный риск можно оценить, как низкий. Внутрихозяйственный риск равен 50%.

Первый этап проведения аудита - это ознакомление с системой внутреннего контроля организации бухгалтерского учета. Ответственность за состояние и организацию системы Ответственность за организацию и состояние внутреннего контроля на предприятий несет директор ООО «Рекламный Мир». Как уже обозначалось выше, бухгалтерия ООО «Рекламный Мир» является структурным подразделением предприятия, учетная политика соответствует действующему законодательству.

При проведении аудита на первом этапе составляется вопросник.

В результате тестирования система внутреннего контроля ООО «Рекламный Мир» набрало 20 баллов из 30 возможных. Таким образом, систему внутреннего контроля можно оценить, как среднюю.

На втором этапе аудиторской проверки поддается изучению формировани расходов и доходов предприятия. Аудиторами были выборочно проверены заключенные договора на оказание рекламных услуг ООО «Рекламный Мир» Отраженные суммы в счетах, предназначенных на оплату аналогичны сумма, отраженных в счетах фактурах. Доходы и расходы ООО «Рекламный Мир» относит согласно с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Исходя из недочетов, которые были обнаружены на первом этапе аудиторской проверки, говорят нам о необходимости проведения аудита исходных данных для формирования финансовых результатов «Отчета о прибылях и убытках» по статьям: Доходы и расходы по обычным видам деятельности» (Выручка нетто от продажи продукции и услуг); «Себестоимость проданной продукции и услуг»; «Управленческие расходы» Рогуленко Т.М. Аудит: Учебник. - издательство «КНОРУС», 2010 г..

Аудита выручки от реализации услуг ООО «Рекламный Мир» был проведен по данным 2015 года.

Для этого у предприятия, по выше указанному образцу у ООО «Рекламный Мир» были запрошены следующие документы:

- Бухгалтерский баланс, форма № 1, «Отчет о прибылях и убытках», форма № 2 за 2015 год;

- Оборотно - сальдовая ведомость по всем счетам за 2015г;

- Оборотно - сальдовая ведомость по счету 90.1

- Учетная политика предприятия.

Выручка от реализации в ООО «Рекламный Мир» - это результаты продаж рекламных услуг. Обьемы выручки аудитором были отслежены по оборотно - сальдовой ведомости по всем счетам - счет 90.1 и сопоставлены с выручкой от реализации услуг согласно Отчета о прибылях и убытках ООО «Рекламный Мир». В данной статье отражается информация по выручке, которая была получена от обычных видов деятельности(п. 18 ПБУ 9/99).

Выручкой является (п.п. 4, 5 ПБУ 9/99) Агеева Ю.Б., Агеева А.Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера. - М.: Бератор-Пресс, 2010.:

- поступления от продажи рекланой продукции;

- поступления за оказания услуги;

- арендная плата за предоставленные помещения.

Выручка определяется на основе данных 2015 года по всему суммарному кредитовом обороте по субсчету 90.1 «Выручка».

Проверка правильности и сопоставимости данных по статьи «Выручка» за 2013 г. приведена в таблице 2.5

Таблица 2.5 - Аудит выручки от продаж ООО «Рекламный Мир», тыс. руб

Документ	Форма №2	Оборотно - сальдовая ведомость по всем счетам за 2013 г., счет 90.1
Выручка-нетто от продажи продукции, тыс. руб.	114 143	114 143

Таким образом, при сравнении данных аналитического учета финансовых результатов ООО «Рекламный Мир» на 31 декабря 2013 г. с данными бухгалтерской отчетности - форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках» расхождений не выявлено.

Для аудита себестоимости были привлечены следующие отчетные документы:

- Бухгалтерский баланс (форма № 1), «Отчет о прибылях и убытках», (форма № 2) за 2013 год;

- Оборотно - сальдовая ведомость по всем счетам за 2013 г;

- Журнал - ордер по счету 20;

- Журнал - ордер по счету 90.2;

- Учетная политика ООО «Рекламный Мир».

Себестоимость реализованной рекламной продукции и оказанных предприятием услуг выносятся в строку 020 где отображается информация о расходах по обычным видам деятельности (п.п. 4, 5, 9, 10, 21 ПБУ 10/99):

- расходы, которые связанны с производством реаламной продукции;

- расходы, которые связаны связанные с оказанием услуг;

- расходы, которые связаны с предоставлением помещений в аренду.

Для расчета себестоимости услуг ООО «Рекламный Мир» использует метод группировки статей затрат по таким категориям:

- материальные затраты, понесенные в процессе оказания услуг;

- затраты на оплату труда персоналу предприятия;

- социальные отчисления;

- амортизация основных средств;

- прочие затраты.

Затраты, которые относятся на себестоимость услуг и рекламной продукции списываются со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 90.2 «Себестоимость продаж».

Формула расчета выглядит следующим образом:

Строка 020 формы N 2	=	Оборот по дебету субсчета 90-2	-	Оборот по кредиту счета 20

Аудиторами были проверены правельность и сопоставимость данных по статье «Себестоимость» за 2015 г., представлены в таблице 2.6

Таблица 2.6 - Аудит себестоимости услуг ООО «Рекламный Мир» тыс. руб

Документ	Форма №2 Стр. 020	Оборотно - сальдовая ведомость по всем счетам за 2015 г., (сч.90.2 - сч.20)	Журнал - ордера за 2015 г. (сч.90.2 - сч.20)
Себестоимость продукции и услуг, тыс. руб.	1901	1612	1612

В процессе проверки были выявлены не совпадения данных, была обнаружена ошибка во время переноса существующих данных в отчет о прибылях и убытках (форма №2). Но при этом в сводной и первичной бухгалтерской учетной документации все затраты документально подтверждены и отражены праильно. Документирование производилось в момент осуществления операции.

Все затраты, которые относятся на производство услуг и рекламной продукции анализируемого периода, включены в себестоимость, и сгруппированы по объектом учета затрат и статьям расходов через систему счетов бухгалтерского учета. Ошибка была не выявлена налоговыми органами.

Проверка правильности отражения управленческих расходов в бухгалтерской отчетности ООО «Рекламный Мир» за 2013 год, аудитором сотоставляли данные про данный вид расходов в отчете о прибылях и убытках, оборотно - сальдовой ведомости по всем счетам за 2013 г. и оборотно - сальдовой ведомости по счету 26 «Общехозяйственные расходы».

Управленческие расходы,кторые учитываются на счете 26 как условно - постоянные относятся в себестоимость продаж напрямую со счета 26 в дебет счета 90, субсчет 90.8 (п.п. 9, 20 ПБУ 10/99) Агеева Ю.Б., Агеева А.Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера. - М.: Бератор-Пресс, 2010..

Проверка соответствия и правильности отображения управленческих расходов представлены в таблице 2.7

Таблица 2.7 - Аудит управленческих расходов ООО «Рекламный Мир», тыс. руб

Документ	Форма №2	Оборотно - сальдовая ведомость по всем счетам за 2013 г., счет 26	Оборотно - сальдовая ведомость по счетам 90.8 за 2013 г.,
Управленческие расходы	20	20	20

Таким образом, при сравнении данных аналитического учета финансовых результатов ООО «Рекламный Мир» на 31 декабря 2013 г. с данными бухгалтерской отчетности - форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках» Бровкина Н.Д., Мельник М.В., Практический аудит., М.: Инфра-М, 2008. -- 230 с. расхождений не выявлено.

Кроме проверки правильности и достоверности бухгалтерского учета, итоговых, сводных и первичных отчетных документов, которые характерны для для финансового результата деятельности ООО «Рекламный Мир», аудитором была произведена выборочная проверка первичных материалов по учету затрат на оплату труда персоналу предприятия.