Бухгалтерський баланс: економічний зміст, методика складання, аудит та аналіз основних показників

Читати баланс - це вміти всебічно розуміти й аналізувати його статті, в яких на певну дату відображаються майновий стан підприємства, розміщення засобів і джерел, розмір власних коштів, стан розрахунків та платоспроможність. Вміння читати баланс - це економічне і правове розуміння змісту кожної його статті, способу її оцінки та взаємозв'язку з іншими статтями.

Читати баланс повинні вміти керівники, власники, працівники економічних, фінансових і бухгалтерських служб підприємства, менеджери, акціонери, кредитори з метою прийняття управлінських рішень.

Балансове рівняння Активи = Пасивам є необхідною умовою розгляду балансу як за формою, так і за змістом. Власне з цього розпочинається ознайомлення з бухгалтерським балансом.

Співвідношення Активи = Капітал + Зобов'язання умовно можна назвати структурним, оскільки засвідчує, з одного боку, склад майна - основні, оборотні засоби, тобто величину засобів вкладених у господарську діяльність, а з іншого - хто і в якій формі брав участь у створенні (формуванні) майна підприємства (власний капітал, кредити банків, кредиторська заборгованість постачальникам тощо). Зміна частки власних і залучених засобів буде свідчити про ступінь фінансової залежності підприємства від власників, акціонерів та кредиторів. За структурою бухгалтерського балансу можна визначити належність підприємства до певної галузі (виду) економічної діяльності (промисловості, сільського господарства, торгівлі, банківської, бюджетної діяльності тощо); організаційно-правових форм господарювання (приватне, колективне, комунальне, державне підприємство, господарське товариство тощо), за економічним призначенням продукту (продукція, виконані роботи, надані послуги).

Ще одне співвідношення Капітал = Активи - Зобов'язання завжди характеризує вартість чистих активів, тобто майна, яке остаточно, після вирахування зобов'язань, є власністю підприємства і може бути об'єктом розподілу між засновниками чи акціонерами при ліквідації підприємства чи його закритті.

Змістовна частина бухгалтерського балансу визначається його будовою та структурою. У побудові активу і пасиву є як вітчизняна, так і світова практика. Вітчизняна практика: актив будують у порядку зростання ліквідності:

- нерухомість;

- запаси;

- кошти.

Пасив будують за зобов'язаннями перед власниками коштів: спочатку своїми, а потім чужими.

Світова практика: актив будують у порядку убування ліквідності:

- грошові кошти;

- товари і запаси;

- нерухомість;

- акціонерний капітал.

Пасив будують за ступенем погашення:

- поточні рахунки до оплати;

- довготермінові Пасиви;

- акціонерний капітал.

Як відомо з попереднього, баланс - це моментний показник зафіксованих на певну дату активів і пасивів підприємства. Причому у звітній формі балансу є дві дати: на початок звітного періоду і на кінець звітного періоду. Ця обставина дає можливість зіставляти показники балансу як у цілому, так і складові активу і пасиву в часі, визначати динаміку активів, зміни частки окремих статей чи розділів балансу, тобто структурні зрушення.

Проте, в процесі господарської діяльності відбувається безперервний рух засобів, зміна їх складу, розміщення та зміни у джерелах їх формування. Засоби та їх джерела під впливом господарських операцій збільшуються або зменшуються. Внаслідок чого змінюються і окремі статті балансу. В окремих випадках ці зміни зумовлюють появу нових статей балансу або зникнення інших.

Усі господарські операції за характером змін, які вони викликають у стані засобів та джерелах їх утворення (в активі і пасиві балансу), поділяються на чотири типи:

Операції першого типу характеризують зміни у складі господарських засобів і зумовлюють зміни в активі балансу: одна стаття активу збільшується, а друга зменшується на однакову суму. До операцій такого типу належать: відпуск матеріалів у виробництво; надходження заборгованості від дебіторів у касу або на поточний рахунок підприємства; видача коштів із каси підзвітним особам; оприбуткування готової продукції із виробництва тощо.

Операції другого типу викликають зміни у джерелах формування господарських засобів, що призводить до змін двох статей пасиву балансу: одна стаття пасиву збільшується, а друга - зменшується на одну і ту ж суму. До операцій такого типу відносять: погашення заборгованості постачальникам за рахунок отриманих кредитів банку; утримання податку з доходів фізичних осіб із заробітної плати робітників і службовців, що підлягає перерахуванню до бюджету та ін.

Операції третього типу характеризують надходження, додаткове залучення господарських засобів в оборот підприємства, зумовлюють збільшення залишків на одну і ту же суму на відповідних статтях активу і пасиву балансу. Загальний підсумок при цьому теж збільшується, але рівність підсумків активу і пасиву не порушується. До операцій такого типу можна віднести: зарахування кредиту, наданого банком, на рахунок підприємства; зарахування на баланс основних засобів, введених в експлуатацію, з одночасним збільшенням статутного капіталу, як джерела їх утворення; нарахування заробітної плати працівникам з одночасним збільшенням витрат виробництва тощо.

Операції четвертого типу характеризують вибуття засобів із підприємства, призводять до зменшення на ту саму суму залишків відповідних статей активу і пасиву балансу. Загальний підсумок балансу при цьому також зменшується, але рівність підсумків активу і пасиву зберігається. До операцій такого типу відносять: списання з балансу основних засобів і, відповідно, зменшення статутного капіталу; погашення заборгованості (з поточного або іншого рахунка) постачальникам за матеріали, підрядникам за послуги; перерахування до бюджету податків та інших платежів.

Розглянуті чотири типа операцій охоплюють всі можливі варіанти змін у балансі і дають змогу зробити наступні висновки:

1) кожна господарська операція вносить зміни не менше ніж у дві статті балансу. Це зумовлено особливостями кругообігу засобів, у процесі якого відбуваються зміни або в складі засобів господарства, або в складі їх джерел, або одночасно і в складі засобів і в складі джерел їх формування;

2) підсумки активу і пасиву балансу змінюються тільки у тому випадку, коли господарська операція стосується одночасно і засобів господарства і джерел їх утворення. Тобто при надходженні засобів або при їх вибутті (операції третього і четвертого типів). Операції ж, що зумовлюють тільки перегрупування засобів у активі або зміни їх джерел в пасиві балансу, на підсумок балансу не впливають.

3) рівність підсумків активу і пасиву балансу зберігаються після будь-якої операції. Ця рівність зумовлена тим, що всі операції викликають або перегрупування залишків у статтях активу чи пасиву або одночасне збільшення або зменшення на однакову суму статей активу і пасиву.

Отже, застосування в бухгалтерському обліку балансового узагальнення при якому кожна господарська операція відображається у постійному порівнянні наявних засобів та їх джерел, забезпечує можливість контролю за правильністю використання засобів.

При аналітичному вивченні бухгалтерського балансу слід пам'ятати його моментну природу і враховувати цю обставину, формулюючи висновки. Щоб висновки були коректними, з такої ситуації можна легко вийти, якщо в аналітичних розрахунках використовувати середні величини: середньоарифметичну просту або середню хронологічну, обчислені за даними на початок і кінець звітного періоду, на кінець кожного кварталу чи місяця.

2.3 Порядок складання балансу і зміст його статей

Значущість балансу важко переоцінити. Передовсім баланс є зовнішнім відображенням тієї господарської єдності, яка властива кожному підприємству. Діяльність підприємства є багатогранною, складною й динамічною; підприємство не має постійних зовнішніх меж, які б встановлювали реальні рубежі його діяльності та визначали її дійсний зміст. Такі реалії змальовує тільки баланс, даючи порівняльну грошову оцінку всім економічним, юридичним та адміністративно-господарським відносинам підприємства на кожний даний момент. Тільки баланс дає можливість наочно усвідомити обсяг і зміст виконаної за звітний період роботи.

Баланс з особливою чіткістю відображає фінансовий стан підприємства, показуючи, чиї кошти вкладено в підприємство, як їх розміщено, чи є довгострокові позики, чи забезпечено покриття зобов'язань перед кредиторами тощо.

Користуючись низкою щорічних балансів, можна чітко уявити собі динаміку економічного розвитку підприємства та його господарської діяльності. Порівнянням точних цифр балансових даних у належній обробці з'ясовують, наскільки раціонально й економно велася на підприємстві робота, якою ціною досягнуто кінцевих результатів, чи достатньо матеріальних запасів, чи надійні дебітори і т.п.

Наявність своєчасних та правильно складених балансів дає можливість кожному керівникові, обмірковуючи всі позитивні та негативні сторони діяльності підприємства, свідомо вести господарство, пошук внутрішніх резервів та запровадження їх у дію.

Баланс, як звітний документ, має неоціненний практичний зміст. Цим документом підприємство звітує перед своїм керівним органом, податковою адміністрацією, статистичними органами, кредитними установами. На підставі балансу та відповідних звітних форм визначають правильність указаного чистого прибутку, установлюють величину податків, обов'язкових внесків та платежів.

Розглянемо головні нюанси складання балансу. Вимоги до його форми та змісту включено до П(С)БО 2 «Баланс». При формуванні балансу цей норматив застосовують підприємства, організації та інші юридичні особи всіх форм власності (далі - підприємства), за винятком банків і бюджетних установ. Складання консолідованого балансу регулює інший норматив - П(С)БО 20 «Консолідована фінансова звітність».

Баланс підприємства повинен містити загальні дані про назву підприємства, місце знаходження (країну, де зареєстроване підприємство), організаційно-правову форму власності та назву органу управління, у віданні якого перебуває підприємство, або назву материнської (холдінгової) компанії, галузь і вид економічної діяльності за відповідними державними реєстрами, валюту балансу та одиницю її виміру (тис. грн.), повну адресу підприємства та дату, на яку складається баланс.

Звітним періодом для складання балансу є календарний рік. Баланс складається на кінець останнього дня звітного періоду.

Проміжні (місячний, квартальний) баланси, які охоплюють певний період, складаються наростаючим підсумком з початку звітного періоду.

Перший звітний період новоствореного підприємства може бути меншим за 12 місяців, але не може бути більшим за 15 місяців.

Якщо підприємство ліквідується, то звітним є період з початку року до моменту ліквідації.

Для забезпечення порівнянності даних у балансі підприємства наводяться дані на початок і кінець звітного періоду (у квартальних балансах) та на кінець звітного року.

Заповнення балансу повинно здійснюватися охайно, з дотриманням розрядності написання цифр. Ніякі виправлення в балансі підприємства не допускаються. баланс підписує керівник і головний бухгалтер, їх підписи мають бути ідентифіковані.

Основою для заповнення балансу, тобто формування певної його статті, є бухгалтерські записи про залишки (сальдо) на кінець звітного періоду на синтетичних рахунках і субрахунках 1-6 класів Плану рахунків [6]. Усі ці записи повинні бути підтверджені відповідними первинними документами і відображати узагальнену інформацію про активи, капітал та зобов'язання підприємства на кінець звітного періоду.

Розглянемо докладніше кожну з частин балансу на прикладі річного балансу ВАТ «Львівагромашпроект» основною діяльністю якого є дослідження і розробки в галузі технічних наук [9].

У таблиці 2.1 представлено цифрові дані річної звітності досліджуваного підприємства, що відображені в активі балансу.

Таблиця 2.1 Структура активу балансу ВАТ «Львівагромашпроект» станом на 31.12.08 р. Таблиця 2.1 складена на основі даних додатку А тис.грн.

Перший розділ активу складають на основі сальдо рахунків, що відносяться до 1-го класу Плану рахунків.

У статті «Нематеріальні активи» показують:

- у рядку 011 - первинну (переоцінену) вартість нематеріальних об'єктів. Визнання нематеріальних активів та їх первинну оцінку для зарахування до числа активів підприємство проводить, відповідно, з урахуванням п.п. 6-9 і п.п. 11-18 П(С)БО 8. Потім на дату балансу підприємство має право провести справедливу переоцінку первинної вартості і суми накопиченої амортизації тих нематеріальних активів, для яких існує активний ринок (п.п. 19-21 П(С)БО 8). На досліджуваному підприємстві первинна вартість на початок звітного періоду становила 93,0 тис.грн., а на кінець звітного періоду - 95,0 тис.грн.;

- у рядку 012 - у дужках інформацію про суму накопиченої амортизації об'єкта нематеріального активу з початку корисного використання. Накопиченої амортизації на досліджуваному підприємстві на початок звітного періоду не існувало, а на кінець звітного періоду вона склала 14,0 тис.грн.;

- у рядку 010 - залишкову вартість (різницю рядків 011 і 012), яка на початок звітного періоду склала 93,0 тис.грн., а на кінець звітного періоду - 81,0 тис.грн.

У статті «Незавершене будівництво» у рядку 020 наводять вартість незавершених капітальних інвестицій у необоротні матеріальні активи. Згідно з П(С)БО 7 - це капітальні інвестиції в будівництво, виготовлення, реконструкцію, модернізацію, придбання об'єктів необоротних матеріальних активів, які на дату балансу ще не ввели в експлуатацію. Забудовники показують тут авансові платежі підрядникам, тобто ту частину сальдо Дт 371 «Розрахунки за виданим и авансами», яка припадає на фінансування капітального будівництва.

Оскільки на незавершені капітальні інвестиції поширюється дія П(С)БО 7 «Основні засоби», то їх первинну оцінку і переоцінку потрібно проводити відповідно до п.п. 6-14 і п.п. 16-21 П(С)БО 7.

У цьому рядку показують і витрати на придбання, створення і модернізацію нематеріальних активів, за якими на дату балансу не закінчено роботи і не розпочато експлуатацію об'єкта нематеріального активу із запланованою метою.

Треба звернути особливу увагу на такий нюанс: до капітальних інвестицій (Дт 15 «Капітальні інвестиції») не включають вартість основних засобів і нематеріальних активів, внесених до статутного (пайового) капіталу підприємства його засновниками (учасниками), вартість безкоштовно одержаних основних засобів та нематеріальних активів і суму переоцінки необоротних активів.

Водночас на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» відображають переоцінку і внесок до статутного капіталу безпосередньо об'єктів незавершеного будівництва. На досліджуваному підприємстві цей рядок не використовується, так як в звітному періоді не проводилося операцій, які відображаються в ньому.

На досліджуваному підприємстві рядок 020 балансу на початок звітного періоду має значення 148,0 тис.грн., а на кінець - 174,0 тис.грн.

У статті «Основні засоби» відображають:

- у рядку 031 - первинну (переоцінену) вартість власних і отриманих на умовах фінансового лізингу об'єктів, орендованих цілісних майнових комплексів, визнаних основними засобами, а також вартість інших необоротних матеріальних активів. Первинну вартість об'єкта основних засобів визначають відповідно до п.п. 8-14 П(С)БО 7, а переоцінку цієї вартості, у тому числі і суми зносу об'єкта, проводять з урахуванням правил п.п. 16 і 17 П(С)БО 7 «Основні засоби». В ВАТ «Львівагромашпроект» первинна вартість основних засобів на початок звітного періоду становила 4257,0 тис.грн., а на кінець - 4415,0 тис.грн.;

- у рядку 032 - у дужках суму зносу, нараховану за методом амортизації, який підприємство самостійно обрало з перелічених у п.п. 26-27 П(С)БО 7. Дані балансу досліджуваного підприємства на початок звітного періоду - 3318,0 тис.грн., на кінець - 3479,0 тис.грн.;

- у рядку 030 - залишкову вартість (різницю рядків 031 і 032). Дані балансу досліджуваного підприємства на початок звітного періоду - 939,0 тис.грн., на кінець - 936,0 тис.грн.

У статті «Довгострокові біологічні активи» відображається вартість довгострокових біологічних активів, облік яких ведеться за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи». У цій статті наводяться справедлива (первісна, переоцінена) вартість, сума накопиченої амортизації (у дужках) і залишкова вартість довгострокових біологічних активів. До підсумку балансу включається справедлива або залишкова вартість, яка дорівнює різниці між первісною (переоціненою) вартістю і сумою накопиченої амортизації. Ця стаття на досліджуваного підприємстві не використовується тому, що діяльність підприємства не пов'язана з біологічними активами.

У статті «Довгострокові фінансові інвестиції» відображають фінансові інвестиції на період більше року, а також всі інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент. До них відносять:

1) інвестиції, що дають підприємству право власності або на частину прибутку іншого підприємства (наприклад інвестиції в акції), або на статутний фонд (капітал) об'єкта інвестування або його частку (пай). В останньому випадку йдеться про внески засновників (учасників) до статутного капіталу інших підприємств, створених на території України або за її межами;

2) інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, наприклад боргові цінні папери (облігації державних позик, казначейські зобов'язання, депозитні (ощадні) сертифікати).

У рядку 040 інвестор асоційованого, дочірнього підприємства або у спільну діяльність зі створенням юридичної особи (спільного підприємства) показує суму фінансових інвестицій, що враховуються за методом участі в капіталі. Згідно з ним балансова вартість інвестицій відповідно збільшується (зменшується) на суму збільшення (зменшення) частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування. Це означає:

- прибуток, одержаний об'єктом інвестування за звітний період, збільшує суму вкладень інвестора (Дт 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі» Кт 721 «Доход від інвестицій в асоційовані підприємства», 722 «Доход від спільної діяльності», 723 «Доход від інвестицій у дочірні підприємства»);

- збиток зменшує вартість інвестицій (Дт 961 «Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства», 962 "Втрати від спільної діяльності», 963 «Втрати від інвестицій у дочірні підприємства», Кт 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»). Зауважимо, що суму оголошених дивідендів розглядають як повернення частини інвестиції і відображають у бухобліку так: Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами" Кт 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі».

На дату балансу підприємство проводить оцінку такого виду фінансових інвестицій згідно з п.п. 11-12 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції».

У рядку 045 зазначають інші довгострокові інвестиції, правила їх оцінки викладено в п.п. 8-10 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції». Дані цього рядку в балансі досліджуваного підприємства на початок звітного періоду - 318,0 тис.грн., на кінець звітного періоду - 318,0 тис.грн.

У статті «Довгострокова дебіторська заборгованість» у рядку 050 наводять суму заборгованості фізичних і юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу і буде погашена після закінчення 12 місяців із дати балансу. Зокрема, такою вважають заборгованість з фінансової оренди (Дт 161 «Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду»), суму векселів, одержаних в забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості (Дт 162 «Довгострокові векселі одержані»), суму заборгованості працівників підприємства за виданими довгостроковими позиками тощо (Дт 163 «Інша дебіторська заборгованість»). Довгострокової дебіторської заборгованості на досліджуваному підприємстві на початку і на кінець звітного періоду немає.

У вписуваних рядках 055-057 відображається вартість об'єктів, що віднесені до інвестиційної нерухомості відповідно до П(С)БО 32 «Інвестиційна нерухомість».

У рядку 055 «Справедлива (залишкова) вартість інвестиційної нерухомості» наводяться справедлива вартість інвестиційної нерухомості, яка обліковується за справедливою вартістю, та залишкова вартість інвестиційної нерухомості, яка обліковується за первісною вартістю, що дорівнює різниці між первісною вартістю (рядок 056) і сумою зносу (рядок 057). Показник рядка 055 включається до підсумку балансу.

У рядку 056 «Первісна вартість інвестиційної нерухомості» наводиться первісна вартість інвестиційної нерухомості, яка обліковується за первісною вартістю.

У рядку 057 «Знос інвестиційної нерухомості» наводиться у дужках знос інвестиційної нерухомості, яка обліковується за первісною вартістю.

Рядки 055, 056, 057 на досліджуваному підприємстві не використовуються тому, що на досліджуваному підприємстві не проводяться господарська діяльність, яка пов'язана з інвестиціями в нерухомість.

Статтю «Відстрочені податкові активи» підприємство формує з урахуванням вимог П(С)БО 17 «Податок на прибуток».

У рядку 060 «Відстрочені податкові активи» відображають суму податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню у наступних періодах унаслідок тимчасової різниці між обліковою і податковою базами оцінки (п. 19 П(С)БО 2).

У статті «Інші необоротні активи» наводяться суми необоротних активів, які не можуть бути включені до вищенаведених статей першого розділу активу.

У рядку 070 «Інші необоротні активи» підприємство показує активи, використання яких, як очікується, неможливе протягом 12 місяців із дати балансу (Дт 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи»), крім гудвілу і гудвілу від'ємного (рахунок 19 «Гудвіл»), що виникають при придбанні.

Наприклад, на дату складання балансу у підприємства є кошти на рахунку в уповноваженому банку (Дт 31 «Рахунки в банках»), використання яких протягом наступного року буде обмежено чинним законодавством. У цьому випадку потрібно перевести суму таких коштів до розряду інших необоротних активів (Дт 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи» Кт 31 «Рахунки в банках»),) і відобразити, відповідно, у рядку 070 «Інші необоротні активи» балансу.

Гудвіл відображається згідно з п. 5 П(С)БО 19 «Об'єднання підприємств»: підприємство, яке придбало чисті активи ліквідованого підприємства, відображає в балансі не тільки активи та зобов'язання останнього. У рядку 065 балансу, що вписується, покупець повинен навести за залишковою вартістю гудвіл або у дужках від'ємний гудвіл. Відповідно, цей показник буде або величиною додатною, або такою, що віднімається. На досліджуваному підприємстві рядок 65 відсутній.

Другий розділу активу формують на основі сальдо рахунків 2-го і 3-го класів Плану рахунків. У цілому в цьому розділі підприємство відображає вартість своїх оборотних актив: коштів та їх еквівалентів, не обмежених у використанні, інших активів, призначених для реалізації або споживання протягом дванадцяти місяців із дати балансу. До останніх відносять запаси, товари, векселі одержані, поточну дебіторську заборгованість за товари, роботи, послуги та інші операції, поточні фінансові інвестиції.

У статті «Виробничі запаси» підприємство зазначає інформацію про вартість запасів для обробки, переробки, використання у виробництві і для поточних господарських потреб, реалізації, а також малоцінні і швидкозношувані предмети, призначені для споживання в ході нормального операційного циклу. Методологічні принципи формування такої інформації описано у П(С)БО 9 «Запаси». На дату балансу згідно з п.п. 24-28 П(С)БО 9 запаси відображають за найменшою з двох оцінок (первинною вартістю або чистою вартістю реалізації). При формуванні звітної балансової вартості незавершеного виробництва і готової продукції застосовують норми П(С)БО 16 «Витрати».

У рядку 100 «Виробничі запаси» показують вартість запасів, малоцінних швидкозношуваних предметів, сировини, основних і допоміжних матеріалів, палива, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, запасних частин, тари тощо. Якщо на дату балансу на рахунках 20 і 22 залишилася якась сума нерозподілених транспортно-заготівельних витрат, її теж записують до цього рядка. Ще в цьому рядку відображають залишки матеріалів на об'єкті будівництва для їх наступного використання при виконанні будівельного контракту. Значення цього рядку в балансі досліджуваного підприємства дорівнює 390,0 і 534,0 тис.грн. на початок і кінець звітного періоду відповідно.

У рядку 110 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі» наводять, зокрема, вартість тварин на відгодівлі й у нагулі, птиці, звірів, кролів, молодняку тварин. Рядок не використовується через відсутність діяльності, пов'язаної із тваринами.

У рядку 120 «Незавершене виробництво» показують витрати на незавершене виробництво і незавершені роботи (послуги), вартість напівфабрикатів власного виробництва, а також валову заборгованість замовників за будівельними контрактами. Її визначають згідно з П(С)БО 18 «Будівельні контракти»: на дату балансу (у розрізі будівельних контрактів) до вартості незавершеного виробництва (сальдо рахунка 23 «Виробництво») додають сальдо субрахунку 238 «Незавершені будівельні контракти» і віднімають сальдо субрахунку 239 «Проміжні рахунки». Витрати на незавершене виробництво і незавершені роботи (послуги), які були впродовж звітного періоду на підприємстві дорівнюють на початок періоду - 2283,0 тис.грн., а на кінець періоду - 1574,0 тис.грн.

У рядку 130 «Готова продукція» наводять вартість запасів виробів на складі, обробка яких закінчена і які пройшли випробування, приймання, укомплектовані згідно з договорами із замовниками і відповідають технічним умовам і стандартам. Показники цього рядку в балансі - 221,0 і 70,0 тис.грн. на початок і кінець звітного періоду відповідно.

У рядку 140 «Товари» відображають вартість товарів, придбаних для наступного продажу, включаючи транспортно-заготівельні витрати, які за розподілом відносять до залишку товарів. Тобто суму сальдо за всіма субрахунками рахунка 28 без субрахунку 285 «Торгова націнка».

У статті «Векселі одержані» у рядку 150 показують забезпечену векселями заборгованість покупців, замовників, інших дебіторів за відвантажену продукцію, товари, інші активи, виконані роботи та надані послуги. При цьому, якщо за такими заборгованостями на підприємстві створено резерв сумнівних боргів, потрібно зазначити вартість заборгованості за принципом «нетто», тобто віднімаючи суму такого резерву. Розрахунків по статті «Векселі одержані» на протязі звітного періоду на досліджуваному підприємстві не проводилося.

Методологічні принципи формування даних для статті «Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги» встановлено П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість». Тут відображають заборгованість покупців і замовників за надані їм продукцію, товари, роботи, послуги (крім заборгованості, забезпеченої векселями).

До рядка 160 включають чисту реалізаційну вартість дебіторської заборгованості, і вона увійде до підсумку балансу активу як різниця рядків 161 і 162. Показники цього рядка в балансі досліджуваного підприємства дорівнюють показникам 161 рядку, через відсутність резерву сумнівних боргів.

У рядку 161 показують первинну вартість дебіторської заборгованості в сумі визнаного доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг (П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість».). Показники підприємства по дебіторській заборгованості на початок звітного періоду - 347,0 тис.грн., на кінець - 117 тис.грн.

У рядку 162 записують у дужках суму резерву сумнівних боргів, метод визначення якого підприємство обирає самостійно з наведених у П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість». Резерв сумнівних боргів на досліджуваному підприємстві не нараховується.

У статті «Дебіторська заборгованість за розрахунками» у рядку 170 «Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом» відображають заборгованість фінансових і податкових органів за податками (зборами), переплату за податками, зборами та іншими платежами підприємства до бюджету. На досліджуваному підприємстві заборгованість за розрахунками з бюджетом на початку звітного становила 46,0 тис.грн., проте, протягом звітного періоду вона була повністю погашена.

У рядку 180 «Дебіторська заборгованість за виданими авансами» зазначають фактичну суму авансів, наданих іншим підприємствам у рахунок наступних платежів. Тут підрядники за будівельними контрактами відображають суми авансів, виданих субпідрядникам. Розрахунки за виданими авансами протягом звітного періоду зросли від 75,0 тис.грн. до 464,0 тис.грн.

У рядку 190 «Дебіторська заборгованість за нарахованими доходами» показують нараховані пасивні доходи підприємства (відсотки, дивіденди, роялті тощо), які потрібно одержати. Щоб визначити суму доходу, застосовують П(С)БО 15 «Дохід».

У рядку 200 «Дебіторська заборгованість за внутрішніми розрахунками» підприємство показує заборгованість пов'язаних сторін і дебіторську заборгованість за внутрішньовідомчими розрахунками (за принципом "нетто", тобто за вирахуванням суми створеного резерву сумнівних боргів, якщо він був створений за нею). Зауважимо, у частині сальдо рахунка 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» і субрахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» відображають ту частку заборгованості, що припадає саме на пов'язані сторони. На досліджуваному підприємстві рядки 190 і 200 мають нульові показники.

У статті «Інша поточна дебіторська заборгованість» у рядку 210 відображають заборгованість дебіторів, яку не можна показати в інших вищенаведених статтях дебіторської заборгованості. Підприємство за такою заборгованістю також має право створити резерв сумнівних боргів. Тоді в цьому рядку потрібно записати суму дебіторської заборгованості, зменшену на відповідну суму такого резерву. На початок року дані рядку - 102,0 тис.грн., на кінець - 99,0 тис.грн.

У статті «Поточні фінансові інвестиції» у рядку 220 відображають фінансові інвестиції на строк, що не перевищує одного року, які можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент (крім інвестицій, що є еквівалентами коштів). Правила оцінки таких видів інвестицій на дату балансу викладено у п.п. 8-10 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції». Поточних фінансових інвестицій на досліджуваному підприємстві на початок і кінець звітного періоду немає.

У статті «Грошові кошти та їх еквіваленти» відображають грошові кошти та їх еквіваленти, до яких відносять кошти у касі, на поточних та інших рахунках у банках, які можуть бути використані для поточних операцій, а також еквіваленти коштів (короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються і мають незначний ризик зміни вартості). Кошти, які не можна використати для операцій протягом одного року, починаючи з дати балансу або протягом операційного циклу внаслідок обмежень, слід виключати зі складу оборотних активів та відображати як необоротні активи.

До рядків 230 і 240 вміщують дані, відповідно, про залишки коштів та їх еквіваленти у національній та іноземній валютах. На досліджуваному підприємстві значення рядку 230 і 240 на початок звітного періоду - 26,0 і 77,0 тис.грн. відповідно і на кінець звітного періоду - 642,0 і 15 тис.грн.

У вписуваному рядку 231 «у т.ч. в касі» наводять суму наявної в касах підприємства готівки (як, у тому числі з рядка 230).

У рядку 250 «Інші оборотні активи» показують вартість грошових документів у національній та іноземній валютах. Також у цьому рядку наводять дебетове сальдо субрахунку 643. На досліджуваному підприємстві дані рядку на початок і кінець звітного періоду дорівнюють 53,0 і 172,0 тис.грн. відповідно.

Третій розділ активу також формують за допомогою рахунка 3-го класу Плану рахунків, а саме рахунка 39 «Витрати майбутніх періодів».

У статті «Витрати майбутніх періодів» (рядок 270) міститься інформація про витрати, зазнані у звітному періоді або попередніх періодах, але які фактично відносяться до наступних. Приклади таких витрат: авансові орендні платежі, передплата на періодичні видання (газети і журнали), витрати на підготовчі роботи в сезонних галузях промисловості. Витрати майбутніх періодів з'явились на підприємстві за звітний період і склали 8,0 тис.грн.

У вписуваному рядку 275 «IV. Необоротні активи та групи вибуття» відображається вартість необоротних активів та груп вибуття, утримуваних для продажу, що визначається відповідно до П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність». Ця стаття на досліджуваному підприємстві не вписується в баланс.

Розглянемо особливості формування статей пасиву. У таблиці 2.2 представлено цифрові дані річної звітності досліджуваного підприємства, що відображені в пасиві балансу.

Таблиця 2.2 Структура пасиву балансу ВАТ «Львівагромашпроект» станом на 31.12.08 р.^** Таблиця 2.1 складена на основі даних додатку А. тис.грн.

Для першого розділу пасиву передбачено сальдо рахунків 40-46 Плану рахунків.

У статті «Статутний капітал» у рядку 300 наводять зафіксовану в установчих документах загальну вартість Активів, що є внеском власників (учасників) підприємства до статутного капіталу. В акціонерних товариствах значення цього рядка повинно дорівнювати ще й загальній сумарній номінальній вартості випущених акцій. Підприємства, яким чинне законодавство не визначило фіксованої суми статутного капіталу, відображають тут суму внесків власників, зазначену в документах (наприклад, комунальні підприємства зазначають фактичну вартість основних засобів, переданих до їх статутної діяльності). Статутний капітал ВАТ «Львівагромашпроект» на початок і кінець звітного періоду - 879,0 тис.грн.

У статті «Пайовий капітал» у рядку 310, зокрема, підприємства споживчої кооперації, кредитні спілки, житлово-будівельні кооперативи тощо показують суму пайових внесків членів (учасників) згідно з установчими документами (статутами).

У статті «Додатковий вкладений капітал» у рядку 320 акціонерні товариства наводять суму перевищення вартості реалізації первинно випущених акцій над їх номінальною вартістю, тобто емісійний доход. Інші підприємства - суму капіталу, внесеного власниками без реєстрації змін понад розмір статутного капіталу, зазначеного в установчих документах, інші внески засновників на розвиток підприємства. Пайовий і додатковий вкладений капі дат на досліджуваному підприємстві відсутні.

У рядку 330 «Інший додатковий капітал» відображають суму дооцінок необоротних активів, порядок проведення яких регулюють п.п. 16-21 П(С)БО 7 «Основні засоби» і п.п. 19-24 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»; вартість безкоштовно одержаних необоротних активів від інших юридичних і фізичних осіб; інші види додаткового капіталу. Цей рядок на досліджуваному підприємстві на початок і кінець звітного періоду дорівнює 667,0 тис.грн.

У рядку 340 «Резервний капітал» наводять суму резервного капіталу, який створюють на підприємстві у порядку і розмірах, передбачених законодавством або установчими документами, за рахунок нерозподіленого прибутку. На дату балансу відображають залишок (кредитове сальдо рахунка 43 «Резервний капітал») невикористаного резервного капіталу. Значення цього рядка за звітний період збільшилося з 62,0 тис.грн. до 159,0 тис.грн.

До рядка 350 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» потрапляє, відповідно, нерозподілений прибуток або непокритий збиток. Суму останнього наводять у дужках, а отже, віднімають при визначенні підсумку власного капіталу. Дані графи 4 рядка 350 балансу формують на основі сальдо рахунка 44 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)», а перевіряють так: значення нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) на початок звітного року (графа 3 рядка 350) плюс чистий прибуток (чистий збиток) звітного періоду (рядок 220 або 225 «Чистий прибуток» або «Чистий збиток» Звіту про фінансові результати) мінус сума прибутку, використаного за звітний період (рядок 140 «Розподіл прибутку: виплати власникам (дивіденди)» + рядок 150 «Спрямування прибутку до статутного капіталу»+ рядок 160 «Відрахування до резервного капіталу»+ рядок 170 Звіту про власний капітал). Показники цього рядку, як і попереднього збільшилися з 1547,0 тис.грн. на початку звітного періоду до 2178,0 тис.грн. на кінець звітного періоду.

У статті «Неоплачений капітал» у рядку 360 проставлена у дужках заборгованість засновників (учасників) за внесками до статутного капіталу (тобто частина капіталу, не внесена ними на дату балансу). Значення цього рядка віднімають при визначенні підсумку власного капіталу.

У статті «Вилучений капітал» у рядку 370 у дужках відображають суму вилученого капіталу (акціонерні товариства - фактичну собівартість викуплених акцій власної емісії, інші господарські товариства - вартість часток, викуплених у його учасників). Сальдо рахунка 45 «Вилучений капітал» також віднімають при визначенні підсумку власного капіталу підприємства. Показники рядків 360 і 370 «Неоплачений капітал» і «Вилучений капітал» на початок і на кінець звітного періоду дорівнюють нулю.

Другий розділ пасиву заповнюють, використовуючи рахунки 47-49 Плану рахунків.

У статті «Забезпечення наступних витрат і платежів» знаходиться сума забезпечення для відшкодування намічених (майбутніх) витрат і платежів. На дату балансу підприємство проводить обов'язкову інвентаризацію, зокрема, фактичних показників накопичених працівниками підприємства невикористаних днів оплачуваної відпустки, кількість реалізованої продукції, за якою не минули гарантійні терміни тощо. Порядок формування і визначення суми забезпечення описано у п.п. 13-19 П(С)БО 11 «Зобов'язання».

У рядку 400 «Забезпечення виплат персоналу» міститься інформація про залишок суми забезпечення оплати чергових відпусток персоналу підприємства, обов'язкові відрахування (збори) від них, а також дані про кошти підприємства, призначені для реалізації програм пенсійного забезпечення.

У рядку 410 «Інші забезпечення» показують інші забезпечення підприємства: за гарантійними зобов'язаннями (ремонтами); за вихідною допомогою та іншими виплатами працівникам у зв'язку з припиненням діяльності підприємства, а також суми штрафів, пені за порушення умов договорів, що виникають внаслідок цього (п. 8 П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність».

В рядках 415 і 416, що вписуються (згідно з п. 45.1 П(С)БО 2), страхові організації відображають:

- у рядку 415 - суму резерву незароблених премій та інших технічних резервів, а також резервів довгострокових зобов'язань і резервів виплат страхових сум;

- у рядку 416 (у дужках) - суму часток перестраховиків у технічних і страхових резервах. На дату балансу до підсумку другого розділу пасиву включають різницю рядків 415 і 416.

Підприємства, що займаються випуском і проведенням лотерей на території України відображають у балансі суми забезпечення наступним чином. Такі підприємства повинні створювати забезпечення призового фонду (резерв) виплат, резерв на виплату джек поту, не забезпеченого сплатою участі в лотереї. У бухобліку ці операції мають такий вигляд: Дт 90 «Собівартість реалізації» Кт 475, 476. На дату балансу треба показати залишок призового фонду і резерву. Для цього П(С)БО 2 виділив нові рядки, що вписуються: 417 і 418 відповідно.

У статті «Цільове фінансування» у рядку 420 наводять інформацію про залишки коштів цільового фінансування і цільових надходжень (субсидії, асигнування з бюджету і позабюджетних фондів, цільові внески від юридичних і фізичних осіб, у тому числі і гуманітарна допомога). Сальдо рахунка 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» не повинно включати суми коштів цільового фінансування, спрямовані на капітальні інвестиції. Їх відображають у п'ятому розділі пасиву у статті «Доходи майбутніх періодів» у рядку 630.

Показники другого розділу пасиву балансу досліджуваного підприємства на початок і кінець звітного періоду дорівнюють нулю.

При заповненні третього розділу пасиву використовують рахунки 5-го класу Плану рахунків.

У статті «Довгострокові кредити банків» у рядку 440 відображають ті зобов'язання за кредитними договорами, які відповідають вимогам п. 9 П(С)БО 11 «Зобов'язання». Тут же розміщують інформацію про суми відстроченої заборгованості банкам за пролонгованими кредитами.

У статті «Інші довгострокові фінансові зобов'язання» у рядку 450 «Інші довгострокові фінансові надходження» показують суми позикових коштів, залучених підприємством від інших юридичних або фізичних осіб, які також є довгостроковими зобов'язаннями (крім кредитів банків) і на які нараховують відсотки. Зокрема, тут фіксують заборгованість за облігаціями. При випуску облігацій з премією підприємство на дату балансу повинно відобразити в цьому рядку їх номінальну вартість, збільшену на суму неамортизованої премії. Коли облігації були випущені з дисконтом, їх наводять у вищезазначеному рядку за номінальною вартістю, зменшеною на суму неамортизованого дисконту. Зверніть увагу, що до рядка 450 потрапляють і довгострокові відсоткові векселі за їх справжньою вартістю (п. 10 П(С)БО 11 «Зобов'язання»).