6

СОДЕРЖАНИЕ

• ВВЕДЕНИЕ 3
• 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ 5
• 1.1 Понятие аудита и порядок его осуществления по основным средствам 5
• 1.2 Первичные документы для проведения проверки основных средств 7
• 1.3 Приемы аудита и законодательно-нормативная база 11
• 2. ОБЗОР МЕТОДИК АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ 13
• 2.1 Методика Шеремета А.Д. и Суйца В.П. 13
• 2.2 Методика Агеевой Ю.Б. и Агеевой А.Б. 15
• 2.3 Методика Суглобова А.Е. и Жарыгласовой Б.Т. 17
• 2.4 Типичные ошибки по учету основных средств 20
• 3. АУДИТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ОАО «ДАЛЬТРУБОПРОВОДСТРОЙ» 23
• 3.1 План и программа аудиторской проверки учета основных средств 23
• 3.2 Первичный учет и оценка основных средств 24
• 3.3 Проверка учета основных средств по существу 27
• 3.4. Аудит основных средств 35
• ЗАКЛЮЧЕНИЕ 38
• БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 41
• ПРИЛОЖЕНИЯ
• ВВЕДЕНИЕ
• Переход России к рыночным отношениям выявил необходимость создания новых независимых экономических институтов, способных дать объективную оценку достоверности данных, содержащихся в бухгалтерском учете и отчетности. В этой связи в России за последние годы проведена определенная работа по становлению института аудиторства. Утверждены нормативные документы по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации, определены порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности и порядок выдачи лицензий на осуществление аудиторской деятельности, определены субъекты, которые должны подвергаться обязательному аудиту.
• Рассмотрение всех актуальных вопросов аудиторской деятельности осуществляется при непосредственном участии профессионального аудиторского сообщества в первую очередь в рамках Совета по аудиторской деятельности при Минфине России. Российские аудиторы востребованы не только в частном секторе экономики, но и в государственном - проводятся аудиторские проверки государственных унитарных предприятий и акционерных обществ. Развиваются процессы саморегулирования в рамках решений Правительства Российской Федерации по административной реформе. Все это способствует российскому аудиту оказывать в определенной степени позитивное влияние на развитие отечественной экономики, делать более прозрачной финансовую отчетность и улучшить инвестиционный климат в стране. Аудит, таким образом, стал составляющей частью развития экономики страны.

Аудит может проводиться как в по всем направлениям бухгалтерского учета, так по отдельным его направлениям. В частности, весьма актуальным является аудит основных средств. Объясняется это тем, что под воздействием производственного процесса, в котором основные средства используются многократно, они снашиваются и переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в течение нормативного срока их службы путем начисления амортизации, которая, в свою очередь оказывает влияние на налогооблагаемую прибыль. Излишне начисленная амортизация уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Для правильного учета основных средств важно правильно их оценить, потому, что от правильности оценки основных средств зависит достоверность отражения финансовых результатов, расчетов с бюджетом по налогу на имущество и составления бухгалтерской отчетности.

Перечисленные аспекты обусловили актуальность темы данной работы.

Цель работы - провести аудит основных средств. Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

- рассмотреть теоретические аспекты аудита, его сущность;

- рассмотреть порядок проведения аудита по основным средствам;

- определить законодательно-нормативную базу аудита;

- осуществить аудит основных средств на примере ООО «

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

1.1 Понятие аудита и порядок его осуществления по основным средствам

Аудит - это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности с целью выражения мнения о степени достоверности этой отчетности. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит. Учебник. - М.: ИНФРА-М, 2003. - с. 16

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. При этом под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения Федеральный Закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 №119-ФЗ (в ред. от 14.12.2001 №164-ФЗ) ст. 1.

Результатом аудита являются:

§ выводы о состоянии финансовой отчетности - реальности статей баланса;

§ достоверности бухгалтерского учета;

§ законности и целесообразности хозяйственных операций.

Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица.

Аудитор не дает оценку соблюдения интересов собственников (акционеров, участников) и эффективности отдельных операций аудируемого лица Постановление Правительства РФ «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» от 23.09.2002 №696, п.2 Правил (стандарт) №1. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности..

Таким образом, сущность аудита можно сформулировать следующим образом: аудит - это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности с целью выражения мнения о степени достоверности этой отчетности.

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина РФ
от 29 июля 1998 г. N 34н (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н) определяется порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности, а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации.

В главе III Положения в разделе «Основные средства»: Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н)

· Дается понятие основных средств.

К основным средствам, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.

Порядок и состав учета основных средств.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией - арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.

Погашение стоимости основных средств.

Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования.

Этапы аудиторской проверки основных средств:

1 этап - Планирование аудита:

- оценка аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности);

- анализ учетной политики;

- составление программы аудита по существу, выбор аудиторских процедур.

2 этап - Проведение аудита:

- проведение аудиторских процедур по существу;

- детальное тестирование;

- аналитические процедуры;

- сбор аудиторских доказательств;

- оформление рабочих документов.

3 этап - Завершение аудита:

- обобщение и оценка результатов аудита;

- документальное оформление результатов аудита.

1.2 Первичные документы для проведения проверки основных средств

Аудитор должен ознакомиться с методологией учета основных средств, изложенной в приказе об учетной политике организации. В частности, необходимо изучить:

- лимит стоимости объектов для их отнесения к основным средствам и средствам в обороте;

- установленный перечень объектов, относимых к основным средствам независимо от стоимости;

- способы начисления амортизации по основным средствам;

- порядок отражения затрат на ремонт основных средств;

- предусмотрено ли проведение переоценки основных средств на 1 января отчетного года;

- сроки проведения инвентаризации основных средств;

- перечень счетов и субсчетов, установленных рабочим планом счетов и используемых для отражения операций по учету основных средств.

Учетная информация подразделяется на первичную учетную, информацию аналитических, синтетических, сводных регистров бухгалтерского учета (финансового и управленческого).

К первичным учетным документам по учету основных средств, в частности относятся:Постановление Госкомстата РФ от 05.01.2004г. № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств»

- акт (накладная) приемки - передачи основных средств (форма № ОС -1);

- акт приемки - сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов (форма № ОС-3);

- акт на списание основных средств (форма № ОС-4);

- акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а);

- инвентарная карточка учета основных средств (форма № ОС-6);

- акт о приемке оборудования (форма № ОС-14);

- акт приемки - передачи оборудования в монтаж (форма № ОС-15);

- акт о выявленных дефектах оборудования (форма № ОС-16);

- документы, подтверждающие изготовление объектов хозяйственным способом.

К первичным документам, которые используются при купле - продаже объектов, в том числе и основных средств, следует отнести также счета - фактуры.

Регистры аналитического и синтетического учета включают накопительные ведомости, журналы - ордера и другие документы. Рекомендациями по применению единой журнально - ордерной формы учета установлены типовые формы регистров бухгалтерского учета. Учет основных средств и ряда других долгосрочных активов ведется организациями, применяющими единую журнально - ордерную форму учета, в журнале - ордере № 13.

Перечень и периодичность получения отчетных ведомостей при таблично - автоматизированной форме учета определяются организациями в зависимости от требований контроля и анализа. В частности, по бухгалтерскому учету наличия и поступления основных средств формируются: ведомость движения основных средств по бухгалтерским счетам; оборотная ведомость основных средств в размере производств, отделов, цехов и других мест их эксплуатации и хранения; ведомость наличия основных средств по инвентарным номерам (инвентаризационная опись); ведомость наличия оборудования и его распределения по возрастному составу и др. К регистрам аналитического учета можно отнести также книгу покупок и книгу продаж.Макарова Л.Г. Разработка информационно - методического обеспечения аудита (на примере аудита основных средств) // «Аудиторские ведомости», № 5, 1999. - с. 22

Отчетная информация включает данные бухгалтерской (финансовой), статистической и налоговой отчетности (налоговых деклараций). В бухгалтерском балансе отражаются данные по основным средствам как действующим, так и находящимися на консервации или в запасе по остаточной стоимости.

В «Бухгалтерском балансе» (ф. № 1) основные средства, принадлежащие организации на праве собственности, оперативного управления и хозяйственного ведения, представлены в разделе 1 «Внеоборотные активы» по статье «Основные средства» с детализацией по видам: земельные участки и объекты использования; здания, машины и оборудование. Основные средства показываются в балансе в оценке НЕТТО - по остаточной стоимости (за исключением объектов основных средств, по которым в соответствии с установленным порядком погашение стоимости не производится) (Рисунок 1).

Рисунок 1. Сверка тождества данных по учету основных средств

Расшифровка движения основных средств в течение отчетного года, а также их состав на конец отчетного года приводятся в приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5). Также в «Приложении к бухгалтерскому балансу» (ф. № 5) раскрываются данные:

- о суммах начисленной амортизации на начало и конец отчетного периода по всем основным средствам, а также по отдельным группам: здания и сооружения; машины, оборудование, транспортные средства и др.;

- о наличии на начало и конец отчетного периода основных средств, переданных в аренду, как в целом, так и по отдельным видам (здания, сооружения);

- о наличии на начало и конец отчетного периода основных средств, переведенных на консервацию.

В пояснительной записке раскрывается исходя из Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) информация:

- об изменении стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (включая в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации);

- о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

- об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

- о способах начисления в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по отдельным объектам основных средств.Положения по бухгалтерскому учету. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2004. - с. 68

Статистическое наблюдение за наличием и движением основных средств

осуществляется с использованием статистического отчета (форма № 11).

Таким образом, основными источниками информации об основных средствах служат первичные документы: акты приема-передачи в эксплуатацию основных средств, накладные на внутреннее перемещение и др.

1.3 Приемы аудита и законодательно-нормативная база

Нормативными документами при проведении аудита и анализа основных средств является:

- Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (в ред. от 30.06.2003);

- Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001г. № 119-ФЗ;

- Постановление Правительства РФ от 23.09.2002г. № 696 «Об утверждении Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (в ред. от 16.04.2005)

- Стандарты аудиторской деятельности;

- Приказ Минфина РФ от 29.07.1998г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01);

- Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом МинФина РФ №91н от 13.10.03.

- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 №107н)

- Постановление Госкомстата РФ от 05.01.2004 №1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств»

Законодательно - нормативная база, используемая аудитором при проверке основных средств, включает также основные нормативные документы, регулирующие вопросы организации бухгалтерского учета и налогообложения основных средств. Постановлением правительства РФ «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ» от 06.02.2002 г. №80 функции федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляет Минфин РФ.Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит. Учебник. - М.: ИНФРА-М, 2003. - с. 65

На момент написания курсовой работы приняты и действуют 22 аудиторских стандарта по проведению аудита, на основании которых мною определены следующие приемы аудита (табл. 1.1)

Таблица Постановление Правительства РФ от 23.09.02 №696 «Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (в ред. от 16.04.2005).

Приемы аудита при проверке основных средств

Приемы аудита	Законодательно-нормативная база
Согласование условий проведения аудита	Правило (стандарт) №12
Сбор информации о деятельности аудируемого лица	Правило (стандарт) №15
Определение аудиторской выборки	Правило (стандарт) №16
Выборочные методы и тестирование	Правило (стандарт) №1
Составление рабочих документов для обеспечения общего понимания аудита	Правило (стандарт) №2
Планирование аудита	Правило (стандарт) №3
Оценка существенности и аудиторского риска	Правило (стандарт) №4
Получение достаточного количества доказательств с целью обоснования выводов	Правило (стандарт) №5
Составление аудиторского заключение	Правило (стандарт) №6
Осуществление внутреннего контроля качества аудита	Правило (стандарт) №7
Оценка аудиторского риска	Правило (стандарт) №8
Раскрытие информации об аффилированных лицах	Правило (стандарт) №9
Проверка оценочных значений	Правило (стандарт) №21
Выявление и оценка событий после отчетной даты	Правило (стандарт) №10
Проверка правомерности применения аудируемым лицом допущения о непрерывности его деятельности	Правило (стандарт) №11
Рассмотрение риска существенные ошибок в финансовой отчетности аудируемого лица	Правило (стандарт) №13
Выявление фактов несоблюдения нормативно-правовых актов по ведению бухгалтерского учета и отчетности	Правило (стандарт) №14
Применение аналитических процедур	Правило (стандарт) №20
Доведение информации по результатам аудита до руководства аудируемого лица	Правило (стандарт) №22

2. ОБЗОР МЕТОДИК АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

2.1 Методика Шеремета А.Д. и Суйца В.П.

Предмет проверки:

1) правильность оценки (переоценки) основных средств и представления их в отчетности в соответствии с нормативными документами и учетной политикой;

2) правильность отражения движения основных средств и их аренды;

3) правильность начисления износа;

4) принадлежность основных средств клиенту;

5) правильность отражения налогов и финансовых результатов.

Аудиторские процедуры: Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. - М.: ИНФРА-М, 2003. - с. 338-340

1) получение учетных регистров по основным средствам и согласование их с Главной книгой и финансовой отчетностью. Проверка соответствия состава основных средств, находящихся на балансе предприятия, его специфике и предмету его деятель-ности. Проверка того, что организация учетных регистров по-зволяет сгруппировать основные средства по характеру их ис-пользования или их местонахождению (в цехах основного про-изводства, в пользовании управленческого персонала, сданы в аренду и т.д.);

2) проверка на основе выборки правильности учета поступле-ния основных средств за период, сопоставление данных учета с первичными документами. Проверка наличия актов приемки-передачи основных средств;

3) оценка правильности формирования инвентарной стоимости основных средств (использовать данные проверки по разделу «Капитальные вложения»);

4) оценка правильности отражения в учете безвозмездно полученных основных средств; их стоимость должна быть отражена основных средств, относящихся к производственной сфере) или 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

5) проверка на основе выборки учета выбытия основных средств за период, сравнение данных учета с первичными документами, проверка правильности определения финансового результата; про-верка порядка отражения указанных операций в финансовой от-четности;

6) выборка основных средств и проверка правильности начис-ления амортизации;

7) оценка достоверности суммы износа, начисленного за год: проверка начисления износа по поступившим основным сред-ствам начиная с месяца, следующего за месяцем их ввода в эксп-луатацию;

проверка прекращения начисления износа по выбывшим основным средствам с месяца, следующего за месяцем выбытия;

проверка отсутствия начисления износа по полностью амор-тизированным основным средствам;

8) проверка отнесения износа по основным средствам непро-изводственного назначения на счета учета собственных средств организации;

9) проверка правильности учета основных средств, сданных в аренду;

10) проверка соответствия порядка учета арендованных ос-новных средств порядку, установленному в законодательстве;

11) получение ведомости по переоценке основных средств по состоянию на 01.01.__г. и выполнение следующих действий:

проверка на основе выборки правильности расчета примене-ния коэффициентов изменения стоимости основных средств;

проверка в случае проведения переоценки путем прямого пе-ресчета балансовой стоимости основных средств наличия подтверждающих документов и экспертных заключений о ры-ночной стоимости указанных основных средств;

проверка учета при проведении переоценки всех групп основных средств: всех видов действующих основных средств, а также находящихся на консервации, в резерве, запасе или не-завершенном строительстве; основных средств, подготовленных к списанию ввиду их физического или морального износа, но не оформленных в установленном порядке актами на списание;

проверка правильности отражения результата переоценки в Главной книге, финансовой отчетности, расчета по налогу на имущество;

12) ознакомление с результатами инвентаризации основных средств; проверка своевременности ее проведения и охвата всех групп основных средств; проверка правильности отражения в учете результатов инвентаризации.

13) проверка на основе выборки правильности отражения НДС по основным средствам как при их приобретении, так и при их реализации.

2.2 Методика Агеевой Ю.Б. и Агеевой А.Б.

1) Аудит учета, отчетности и использования основных средств. При этом необходимо проверить:Агеева Ю.Б., Агеева А.Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера. - М.: Бератор-пресс, 2003. - с. 47

- контроль за наличием и сохранностью основных средств;

- соответствует ли группировка основных средств общероссийскому классификатору;

- правильно ли произвели оценку основных средств в учете;

- правильно ли оформлены и отражены в учете операции по поступлению и выбытию основных средств;

- правильно ли начислена и отражена в учете амортизация основных средств;

- правильно ли отражены данные о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности;

- соответствие форм бланков утвержденным формам;

- соответствие записей синтетического и сводного аналитического учета записям в главной книге и балансе;

- правильность бухгалтерских проводок по учету основных средств.

2) Аудит оценки объектов основных средств. Аудитору необходимо проверить:

- наличие факта создания комиссии по приемке основных средств и оформлению ее результатов;

- первичные документы купли-продажи основных средств с указанием стоимости объекта;

- протокол договорной цены (при внесении основных средств учредителями);

- первоначальную стоимость, указанную в актах приемки-передачи основных средств;

- правильность проведения переоценки основных средств;

- правильность отражения первоначальной стоимости после достройки, дооборудования, реконструкции или частичной ликвидации объектов;

- правильность определения инвентарной стоимости законченных строительством объектов.

3) Аудит поступления и выбытия основных средств. Аудитору необходимо проверить:

- перечень основных средств (с первоначальной стоимостью, износом и ценой соглашения) и технической документации при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал;

- договор купли-продажи (при приобретении объектов основных средств в комплекте в инвентарной карточке должна быть расшифровка предметов, входящих в комплект);

- первоначальную стоимость объектов основных средств, приобретенных за иностранную валюту (эта стоимость должна учитываться по курсу ЦБ РФ в рублях на момент приобретения);

- установлена ли рыночная стоимость при продаже основных средств;

- увеличена ли налогооблагаемая прибыль в случае реализации основных средств;

- начислен ли НДС по безвозмездно переданным основным средствам (плательщиком НДС является передающая сторона);

- оприходованы ли на счете 10 «материалы» узлы и агрегаты (пригодные для ремонта других основных средств), полученные после демонтажа и разборки. Детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат учеты и сдаче в государственный фонд.

4) Аудит безвозмездно полученных основных средств. Аудитору необходимо проверить:

- документы на безвозмездно полученные основные средства;

- правильность составления бухгалтерских проводок по безвозмездно полученным основным средствам;

- правильность ведения аналитического учета по счету 98 «Доходы будущих периодов» субсчет «Безвозмездные поступления»;

- соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в главной книге и балансе.

5) Начисление амортизации основных средств. Аудитору необходимо проверить:

- правильность норм амортизационных отчислений;

- правильность ведения аналитического учета;

- правильность составления бухгалтерских проводок по амортизации основных средств;

- наличие и правильность ведения инвентарной картотеки;

- документальное оформление операций движения основных средств.

2.3 Методика Суглобова А.Е. и Жарыгласовой Б.Т.

Аудитору необходимо проверить: создана ли на предприятии комиссия по приемке основных средств и оформлению ее результатов; оформлены ли договоры купли-продажи основных средств; оформле-ны ли протоколы договорной цены; правильно ли указана первоначаль-ная стоимость основных средств в актах приемки-передачи; правильно ли отражена первоначальная стоимость после достройки, дооборудо-вания, реконструкции или частичной ликвидации объектов. Суглобов А.Е., Жарыгласова Б.Т. Бухгалтерский учет и аудит: Учебное пособие. - М.: КНОРУС, 2005. - с. 272-274-276

В процессе аудита нужно проверить полноту и своевременность инвентаризации и отражения ее результатов в бухгалтерском учете. Аудитору это необходимо для того, чтобы знать, в какой степени мож-но доверять результатам проведенной инвентаризации, чтобы умень-шить аудиторский риск.

Важное значение имеет проверка правильности организации ана-литического учета основных средств. Аудитору следует потребовать от экономического субъекта детальный список всех основных средств, кото-рыми владела организация на дату составления отчета, с разбивкой их по типам. К этому списку должны быть приложены сведения о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, сведения об ос-новных арендованных средствах. Аудитору необходимо проверить, как ведутся карточки или книги, л также правильность присвоения шифра амортизационных отчислений и наличие всех справочных данных.

При проверке учета использования основных средств необходи-мо установить: создана ли в организации комиссия по приемке основ-ных средств и оформлению ее результатов; оформлены ли договоры купли-продажи основных средств; оформлены ли протоколы договор-ной цены; правильно ли указана первоначальная стоимость основных средств в актах приемки-передачи; правильно ли отражена первона-чальная стоимость основных средств после достройки, дооборудова-ния, реконструкции или частичной ликвидации объектов; обеспечен ли контроль за наличием и сохранностью основных средств; правиль-но ли отнесены предметы к основным средствам и сгруппированы со-гласно классификации, принадлежности и характеру участия в произ-водственном процессе; правильно ли оформлены и отражены в учете операции по поступлению и выбытию, износу и ремонту основных средств; приняты ли меры по обеспечению сохранности основных средств; созданы ли условия для обеспечения сохранности материаль-ных ценностей; организован ли порядок вывоза материальных ценно-стей с территории; проводились ли инвентаризации. Аудитору следует проверить, как была проведена последняя инвентаризация, какие и ког-да были выявлены ошибки и как они исправлены.

При проверке отчетности по основным средствам аудитору не-обходимо проверить: соответствие форм бланков утвержденным фор-мам; соответствие записей сводного аналитического учета записям в Главной книге и балансе; правильность записей в форме № 5 годово-го отчета о наличии и движении основных средств; правильность прове-дения проводок по учету основных средств; ведение учета на забалансо-вых счетах 001 «Арендованные основные средства», 005 «Оборудование, принятое для монтажа».

В процессе аудита широко применяют прием пересчета, который необходим при проверке начисления износа и оценок выбытия и списа-ния основных средств. Накопленный износ существует как арифмети-ческая величина, поэтому определение ее реальности возможно толь-ко путем пересчета.

По данным проверки состояния контроля и учета объектов ос-новных средств аудитор сможет сделать вывод об эффективности си-стемы внутреннего контроля.

При аудите операций по движению основных средств следует проверить: приложены ли соглашения при передаче основных средств 1честве взноса в уставный их перечень, с указанием первоначальной стоимости, износа и цены; подложены ли к перечню вторые экземпля-ры актов приема-передачи, заверенные печатью передающей стороны; оформлен пи договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения при приобретении основных средств; вписана ли в инвентарную карточку расшифровка-перечень отдельных предметов при приобретении объектов основных средств в комплекте; учитываются ли на счёте 001 объекты основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях текущей аренды; установлена ли рыночная стоимость основных средств при их продаже; создана ли в организации постоянно действующая комиссия для определения не-пригодности основных средств, невозможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию; оприходованы ли на склад все детали, узлы и агрегаты от разборки и демонтажа оборудования, пригодные для дальнейшего использования (эта операция отражается записью Д-т сч. 10 -- К-т сч. 01).

При аудите учета выбытия основных средств необходимо прове-рить: перечень основных средств и технической документации при пе-редаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал; договор купли-продажи; первоначальную стоимость объектов основных средств, приобретенных за иностранную валюту; установлена ли рыночная сто-имость при продаже основных средств; начислен ли НДС по безвоз-мездно переданным основным средствам (плательщиком НДС являет-ся передающая сторона).

При аудите учета резерва предстоящих расходов на ремонт ос-новных средств аудитору необходимо проверить: отражены ли в учет-ной политике нормативы отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, определена ли предельная сумма этих от-числений; списывается ли сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта за счет средств указанного резерва; ведется ли аналитический учет расходов на ремонт основных средств по видам производства, по видам деятельности (если по этим видам деятельно-сти отдельно исчисляется налоговая база в соответствии со ст. 274 НК РФ); ведется ли аналитический учет формирования сумм расходов с учетом группировки всех осуществленных затрат.

Аудитор должен проверить соблюдение законодательно-норма-тивных документов по налогообложению.

2.4 Типичные ошибки по учету основных средств

Типичными ошибками при учете основных средств являются неправильное определение первоначальной стоимости и начисление амортизации.

Первая причина - неправильное определение первоначальной стоимости основного средства или нематериального актива. Порядок определения первоначальной стоимости основных средств изложен в разделе II «Оценка основных средств» ПБУ 6/01, где сказано, что первоначальная стоимость определяется исходя из фактических затрат по возведению или приобретению объектов основных средств, включая расходы по доставке, монтажу, установке.

Распространенной ошибкой является неправильное включение в первоначальную стоимость основного средства процентов по заемным средствам, привлеченным для приобретения, сооружения или изготовления объекта основных средств.

Включать в первоначальную стоимость основного средства можно лишь ту часть процентов, которая начислена до принятия объекта к бухгалтерскому учету на счете 01 «Основные средства». Общехозяйственные расходы и вовсе нельзя включать в первоначальную стоимость ни основного средства, ни нематериального актива.

Следует помнить и о суммовых разницах, которые возникают в тех случаях, когда расчеты за внеоборотный актив производится в рублях в сумме эквивалентной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах.

Вторая причина ошибок заключается в том, что бухгалтер начисляет амортизацию на те объекты основных средств, стоимость которых не погашается посредством начисления амортизации. В соответствии с разделом III ПБУ 6/01:

1) амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций начисляется износ в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений, а движение сумм износа учитывается на отдельном забалансовом счете 010;

2) не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования;

3) объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию;

4) в течение срока полезного использования объекта основных средств приостанавливается начисление амортизационных отчислений в случае его перевода по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Довольно часто бухгалтеры путают порядок начисления амортизации по основным средствам, установленный в бухгалтерском и налоговом учете. Например, в бухгалтерском учете начисляют амортизацию по объектам жилищного фонда и отражают ее по счету 02 «Амортизация основных средств».

Еще одна ошибка заключается в неверном определении срока полезного использования внеоборотных активов.

Организациям предоставлено право самостоятельно определять срок полезного использования объектов основных средств и нематериальных активов. При этом следует учесть, сколько лет будет использоваться объект, режим его эксплуатации, влияние агрессивной среды, порядок проведения ремонтов, а также срок, установленный прилагаемой технической документацией. Определить срок полезного использования нематериального актива можно исходя, например, из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объекта интеллектуальной собственности, или из ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

Так как срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией только один раз - при принятии объекта к бухгалтерскому учету - то изменять этот срок в период его эксплуатации нельзя.

3. АУДИТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ОАО «ДАЛЬТРУБОПРОВОДСТРОЙ»

3.1 План и программа аудиторской проверки учета основных средств

При планировании аудита основных средств, прежде всего, составляется программа аудита. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении и т.д.

Открытое акционерное общество “Дальтрубопроводстрой” (ДТПС) зарегистрировано постановлением мэрии г. Хабаровска №1360 от 15.12.1993г. Это предприятие создано на базе строительно-монтажных организаций, действовавших на территории Хабаровского края с 1960 года. В 1993г. зарегистрирован единственный выпуск именных обыкновенных бездокументарных акций ОАО "Дальтрубопроводстрой". Контрольный пакет акций принадлежит работникам общества, что обеспечивает ему самостоятельность. Пакетом в 20% акций общества владеет Комитет по управлению государственным имуществом г. Хабаровска. Уставный капитал Общества составляет 19835 тыс. руб.

Общество является юридическим лицом и создано без ограничения срока действия. Предприятие выполняет строительно-монтажные работы, а также оказывает услуги с целью извлечения прибыли, развития производственной базы и удовлетворения общественных потребностей.

Основными направлениями деятельности ОАО "Дальтрубопроводстрой" являются: строительство и капитальный ремонт магистральных газонефтепродуктопроводов, компрессорных станций; реконструкция, расширение и техническое перевооружение действующих газотранспортных объектов; строительство жилых и производственных зданий. Общество имеет пакет разрешительных документов на все виды деятельности.

Каждая аудиторская фирма самостоятельно устанавливает требования к формам аудиторских программ.

Программа аудита основных средств ОАО «Дальтрубопроводстрой» приведена в Приложении 1.

3.2 Первичный учет и оценка основных средств

Движение основных средств, связанное с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств, в ОАО «ДТПС» оформляется следующими типовыми формами первичной учетной документации.

Акт о приеме-передаче основных средств, кроме зданий и сооружений (ф. № ОС-1) применяется для зачисления в состав основных средств отдельных объектов, поступивших за плату от других организаций. Акт используется для учета ввода объектов в эксплуатацию, внутреннего перемещения основных средств, передачи со склада (из запаса) в эксплуатацию, а также выбытия при их продаже.

При оформлении приемки объекта акт составляется в одном экземпляре и подписывается членами приемочной комиссии, а затем вместе с приложенной технической документацией передается в бухгалтерию. Акт утверждается руководителем организации. Выбытие основных средств оформляется аналогичным актом (накладной) с отражением в инвентарной карточке учета основных средств.

Накладная на внутреннее перемещение объекта основных средств (ф. № ОС-2) используется в ОАО «ДТПС» при оформлении внутреннего перемещения объектов акт выписывается в двух экземплярах: первый -- с распиской получателя и сдатчика передается в бухгалтерию; второй -- структурному подразделению-сдатчику.

Актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. № ОС-3) оформляется приемка-сдача основных средств из ремонта, после реконструкции, модернизации. Акт подписывается представителем принимающего подразделения и представителем подразделения, выполнившего работы по ремонту (реконструкции, модернизации). При выполнении работ сторонней организацией акт составляется в двух экземплярах; первый - остается в ОАО «ДТПС»; второй - передается производителю работ. Оформленные акты сдаются в бухгалтерию, а в технический паспорт объекта вносятся необходимые изменения в раздел характеристики объекта. Акт, подписанный главным бухгалтером, утверждается руководителем ОАО «ДТПС».

Для оформления полного или частичного списания основных средств (кроме автотранспортных) применяется Акт о списании объекта основных средств (ф. № ОС-4). Составляется в двух экземплярах, подписывается членами комиссии, утверждается руководителем ОАО «ДТПС». Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй - остается у материально ответственного лица и является основанием для сдачи на склад материалов, запасных частей после разборки (демонтажа) объекта. Затраты по списанию и стоимость оставшихся материальных ценностей отражаются в разделе акта «Справка о затратах, связанных со списанием основных средств, и о поступлении материальных ценностей от их списания».

Акт о списании автотранспортных средств (ф. № ОС-4а) составляется в ОАО «ДТПС» в двух экземплярах, подписывается членами комиссии и утверждается руководителем организации. Первый экземпляр вместе с документом, подтверждающим снятие объекта с учета в автоинспекции, передается в бухгалтерию; второй - остается у материально ответственного лица и является основанием для сдачи на склад материальных ценностей, оставшихся после списания.

Для пообъектного учета всех видов основных средств применяется Инвентарная карточка учета объекта основных средств (ф. № ОС-6), которая заполняется в одном экземпляре на основании первичных документов на поступление, выбытие, ремонт основных средств. При значительном изменении качественных и количественных показателей в характеристике объекта (достройка, дооборудование и т. п.) может быть открыта новая карточка, а старая сохраняется как справочный документ.

Обязательными реквизитами карточек являются:

ь наименование и назначение объекта,

ь инвентарный номер,

ь организация-изготовитель,

ь дата и номер документа на оприходование,

ь первоначальная стоимость,

ь признак собственности,

ь краткая индивидуальная характеристика объекта,

ь срок полезного использования, норма амортизации, ее код.

В процессе эксплуатации в карточках делаются отметки о перемещении объекта внутри организации, о его ремонте и выбытии с указанием причины. Основанием для того служат данные первичных документов - актов (накладных) приема-передачи основных средств, актов на списание основных средств. При этом обязательными являются подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций. По наиболее важным объектам в отделе главного механика организации оформляется специальный паспорт.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в ОАО «ДТПС» по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. К ним относятся:

ь суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

ь суммы, уплачиваемые ОАО «ДТПС» за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

ь регистрационные сборы, государственные пошлины, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

ь невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

ь вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств.

В первоначальную стоимость объектов основных средств также включаются фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Переоценка объекта основных средств в ОАО «ДТПС» в рассматриваемом периоде не производилась.

3.3 Проверка учета основных средств по существу

1) Аналитический и синтетический учет основных средств

Учет основных средств в ОАО «ДТПС» ведется в соответствии с ПБУ 6/01 и организуется на основе принятого классификатора в разрезе инвентарных объектов. В настоящее время аналитический учет в ОАО «ДТПС» базируется на использовании унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Постановлением Госкомстата РФ от 5 января 2004 г. № 1.

Основным регистром аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки (ф. № ОС-6) (Приложение 2,3). Инвентарный объект как единица учета основных средств представляет собой объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенного вида работ. Если объект включает несколько частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается в ОАО «ДТПС» как самостоятельный инвентарный объект.

Для правильной организации аналитического учета и обеспечения контроля над сохранностью основных средств в ОАО «ДТПС» каждому инвентарному объекту, находящемуся в эксплуатации или в запасе, присвоен инвентарный номер, которые имеют кодовое обозначение. При этом для каждой номенклатурной группы основных средств отводится серия порядковых номеров, чтобы по коду можно было определить принадлежность объекта к той или иной классификационной группе. Инвентарный номер объекта сохраняется за ним в течение всего периода его эксплуатации в данной организации. Он проставляется на всех первичных документах, оформляющих наличие и движение объекта. При выбытии объекта его номер считается ликвидированным и вновь поступившему объекту не присваивается в течение пяти лет.

Синтетический учет основных средств в ОАО «ДТПС» ведется в соответствии с рабочим Планом счетов, утвержденным Приказом об учетной политике ОАО «ДТПС» Приложение 4.

Счет 01 «Основные средства» предназначен для учета наличия и движения основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, в доверительном управлении.

Счет 02 «Амортизация основных средств» применяется для отражения накопленной амортизации за время эксплуатации основных средств, принадлежащих организации на правах собственности и сданных в аренду, включая финансовую аренду.

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» применяется для обобщения информации о затратах ОАО «ДТПС» в объекты, которые будут затем приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Счет 19 «НДС по приобретенным ценностям» предназначен для обобщения информации об уплаченных или причитающихся к оплате ОАО «СПТС» суммах налога по приобретенным ценностям. К этому счету открыт субсчет 1 «НДС при приобретении основных средств.

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода ОАО «ДТПС». На этом счете находят отражение поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств, а также расходы по продаже, выбытию объектов основных средств.

2) Учет приобретения основных средств за плату в ОАО «ДТПС»

Приобретенное оборудование, не требующее монтажа, зачисляются в основные средства по дебету счета 01 «Основные средства» с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» по соответствующим субсчетам в сумме фактически произведенных затрат, включая затраты на доставку. При этом для отражения поступления каждого объекта основных средств используется утвержденный руководителем акт о приеме-передаче типовой формы (№ ОС-1), на основе которого составляются инвентарная карточка объекта и иные документы, подтверждающие их государственную регистрацию.

Для учета НДС при осуществлении вложений во внеоборотные активы в ОАО «ДТПС» используется счет 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет «НДС при приобретении основных средств», на котором учитываются суммы налога, выделенные в расчетных документах по строительству и приобретению основных средств. На сумму налога по приобретенным объектам дебетуется счет 19, субсчет и кредитуются счета расчетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

10 ноября 2004 года ОАО «ДТПС» приобрело по договорной цене у ПБОЮЛ Корнев В.М. автомобиль ГАЗ 3102. Стоимость автомобиля составляет 223 708,33 руб. НДС по приобретенному автомобилю - 44 741,67 руб. 12 ноября в соответствии с Приказом № 272 автомобиль принят на баланс ОАО «ДТПС». При этом были составлены следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств» К-т сч. 60 «Расчеты с разными поставщиками» - на стоимость автомобиля - 223 708,33 руб.;

Д-т сч. 19 «НДС», субсчет «НДС при приобретении основных средств» К-т сч. 60 «Расчеты с разными поставщиками» - на сумму НДС по приобретенному автомобилю - 44 741,67 руб.

Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» - на стоимость автомобиля, принятого к учету - 223 708,33 руб.

При этом была бухгалтером ОАО «ДТПС» оформлена Инвентарная карточка учета объекта основных средств (ф. № ОС-6) на автомобиль в одном экземпляре на основании счет-фактуры 212 от 10.11.2004 г.

3) Учет приобретения основных средств в ОАО «ДТПС» по договору лизинга

Бухгалтерский учет операций по финансовой аренде в ОАО «ДТПС» ведется в соответствии с Приказом Минфина РФ «Об утверждении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» от 17.02.1997 г. № 15 (в ред. от 23.01.01 № 7н).

В декабре 2001 года в ОАО «ДТПС» поступил по договору среднесрочного финансового лизинга № FL/006/2001 от 29.05.01 г. экскаватор 325 CL s/n CRB00174 от ООО «Барлоуорлд Сибирь». Стоимость приобретения составила 2 398 017,3 руб. Фактический срок эксплуатации экскаватора составляет 22 месяца при сроке полезного использования 85 месяцев. Сумма начисленной амортизации на дату ввода в эксплуатацию экскаватора составила - 1 014 545,8 руб., остаточная стоимость - 1 383 471,5 руб. Договором о лизинге предусмотрен выкуп экскаватора ОАО «ДТПС» (лизингополучателем) по истечении срока лизинга при условии внесения лизингополучателем всей обусловленной договором выкупной цены. Договором определено, что имущество учитывается на балансе лизингодателя. Экскаватор принят к бухгалтерскому учету в результате перехода права собственности к ОАО «ДТПС» 24.12.2004 г.

У ОАО «ДТПС» (лизингополучателя) лизинговое имущество - экскаватор, учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства». В ОАО «ДТПС» по учету операций финансовой аренды (лизинга) сделаны следующие бухгалтерские проводки: