Аналіз дебіторської заборгованості на підприємстві (на прикладі ТОВ "НВП "ПРОТЕК")

Таблиця 2.10 Кореспонденції рахунків з обліку розрахунків з підзвітними особами

№ п/п	Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Видача грошей під звіт	372 "Розрахунки з підзвітними особами"	30 "Каса"
2	Придбання через підзвітних осіб матеріальних цінностей	201 "Сировина і матеріали" 203 "Паливо" 207 "Запасні частини" 22 "МШП" 28 "Товари"	372 "Розрахунки з підзвітними особами"
3	Суми, використані на відрядження, списуються на ті рахунки, з якими було пов'язано відрядження	92 "Адміністративні витрати" 93 "Витрати на збут"	372 "Розрахунки з підзвітними особами"
4	Видача під звіт експедитору чекових книжок	372 "Розрахунки з підзвітними особами"	331 "Грошові документи в національній валюті"
5	Перераховано гроші підзвітній особі в іншу місцевість	372 "Розрахунки з підзвітними особами"	31 "Рахунки в банках"
6	Внесення в касу невикористаного залишку підзвітних гр.	30 "Каса"	372 "Розрахунки з підзвітними особами"
7	Утримання підзвітних сум із заробітної плати працівника	66 "Розрахунки з оплати праці"	372 "Розрахунки з підзвітними особами"
8	Суми, виплачені понад установлені норми граничних добових й оплата проїзду без подання документів з дозволу керівник	949 "Інші витрати операційної діяльності"	372 "Розрахунки з підзвітними особами"
9	Придбання через підзвітних осіб необоротних і нематеріальних активів, які не вимагають монтажу	10 "Основні засоби" 11 "Інші необоротні матеріальні активи" 12 "Нематеріальні активи" 15 "Дебіторську заборгованість" (вимагають монтажу)	372 "Розрахунки з підзвітними особами"

Аналітичний облік розрахунків з підзвітними особамиведуть на ТОВ "НВП "Протек" у Відомості 3.2. Відомість 3.2 призначена для аналітичного обліку поточної дебіторської заборгованості (з підзвітними особами, за авансами виданими, за претензіями, за відшкодуванням завданих збитків, за позиками членів кредитних спілок та за іншими операціями). Сальдо визначається за кожним дебітором і переноситься в графи 5 і 6 Відомості 3.2 на наступний місяць. Розглянемо деякі записи ТОВ "НВП "Протек" в бухгалтерському обліку, повязані з розрахунками з підзвітними особами.

Видача грошей під звіт:

Дт 372 "Розрахунки з підзвітними особами"

Кт 301 "Каса"6528,50 грн. (В.3.2)

Дт 372 "Розрахунки з підзвітними особами"

Кт 302 "Каса"2492,75 грн. (В.3.2)

Повернення не використаних грошей, отриманих в підзвіт, в касу:

Дт 301 "Каса"

Кт 372 "Розрахунки з підзвітними особами" 941,65 грн. (В.3.2)

Списано суми, використані на відрядження:

Дт 92 "Адміністративні витрати"

Кт 372 "Розрахунки з підзвітними особами" 6205,82 грн. (В.3.2)

На ТОВ "НВП "Протек"паралельно з іншими регістрами обліку ведеться журнал контролю за поверненням грошових коштів підзвітними особами, що є позитивним.

Субрахунок 373 "Розрахунки за нарахованими доходами" призначений для відображення нарахованих дивідендів, відсотків, роялті, які належить отримати підприємству від спільної діяльності, володіння корпоративними правами в порядку участі в капіталі, в асоційованих і неасоційованих підприємствах.

УТОВ "НВП "Протек" протягом досліджуваного періоду спільної діяльності не проводилось, тому методика таких розрахунків у роботі не розглядається.

Субрахунок 374 "Розрахунки за претензіями" слугує для контролю за договірною дисципліною та відшкодуванням витрат при доставці вантажів й порушенні умов договорів поставок. На субрахунку 374 обліковуються претензії, які висуває підприємство постачальникам, підрядникам, транспортним організаціям, що визнані винними юридичними особами чи господарським судом.

На субрахунку 374 ведеться облік претензій за: завищення цін на виробничі запаси й інші цінності; арифметичні помилки при підрахунках сум у документах; невідповідність якості поставлених цінностей умовам договору; нестачу вантажів при прийманні на залізниці, на складі; браковану продукцію; у оплату простоїв з вини постачальника; помилково списані чи зараховані на поточні рахунки суми з вини працівників банку; нестачі вантажів при їх перевезенні; пені, штрафи, неустойки за порушення умов договору; інші причини.

Суми претензій розраховуються на основі актів приймання матеріальних цінностей, письмової згоди постачальників відшкодувати збитки, рішень господарських судів, розрахунків бухгалтерії щодо нестач, крадіжок у дорозі тощо. Претензія розглядається в місячний термін із дня її отримання. Про результати розгляду заявникові повідомляється письмово.

Субрахунок 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків" призначений для розрахунків за шкоду, заподіяну в результаті нестач і витрат від псування цінностей, нестач і крадіжок готівки, якщо винна особа не встановлена. Факти розкрадань, нестач, знищення (псування) матеріальних цінностей - досить типове явище на українських підприємствах. Виявляються втрати матеріальних цінностей, як правило, при інвентаризації. При цьому виникає питання хто і в якому розмірі повинен відшкодовувати виявлені крадіжки, нестачі, псування.

Покриття працівниками шкоди в розмірі, що не перевищує середнього місячного заробітку, відбувається за розпорядженням власника чи уповноваженої ним особи, а в інших випадках - шляхом подання власником позову до районного (міського) суду. Розмір шкоди визначається за фактичними витратами на підставі даних бухгалтерського обліку, виходячи з балансової вартості матеріальних цінностей за мінусом зносу за встановленими нормами. При розкраданні, нестачі, знищенні чи псуванні цінностей розмір шкоди визначається за цінами даної місцевості на день відшкодування збитків.

Щоб притягти особу до відповідальності, треба врахувати: наявність і розмір шкоди: неправомірні дії та обставини, за яких заподіяно шкоду; чи входили до функцій працівника відповідні обов'язки; чи були створені належні умови для зберігання цінностей; майновий стан працівника; ступінь вини працівника; правомірність застосування повної чи часткової матеріальної відповідальності.

Субрахунок 376 "Розрахунки за позиками членам кредитних спілок" ведеться в кредитних спілках, які відкриваються на підприємствах, за місцем проживання громадян або за професійною ознакою та ін. У ТОВ "НВП "Протек" таки розрахунки протягом досліджуваного періоду відсутні.

Субрахунок 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" використовують для обліку розрахунків із таких операцій, які не можуть бути відображені на попередніх субрахунках (розрахунки з персоналом (крім розрахунків з оплати праці та підзвітними особами), сплата мита й митних зборів, перерахування орендної плати до бюджету, також плати за оренду необоротних активів орендодавцям тощо).

Всі дані за рахунком 37 "Розрахунки з різними дебіторами", як було визначено раніше, відображаються у Відомості 3.2, після чого підсумки граф 16-21 цієї відомості переносяться до графи 6 розділу IЖурналу 3.

Оскільки у ТОВ "НВП "Протек" має місце у досліджуваному періоді дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом, розглянемо стисло методику і її обліку.

Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом - дебіторська заборгованість фінансових і податкових органів, а також переплата за податками, зборами та іншими платежами до бюджету. Облік такої заборгованості ведеться на рахунку 641 "Розрахунки за податками" та частково на рахунку 642 "Розрахунки за обов'язковими платежами". Крім платежів до бюджету, на 642 рахунку ведеться облік платежів до позабюджетних фондів.

На субрахунку 641 "Розрахунки за податками" ведеться облік податків, які нараховуються та сплачуються відповідно до чинного законодавства (податок на прибуток, ПДВ, інші податки).

На субрахунку 642 "Розрахунки за обов'язковими платежами" ведеться облік розрахунків за зборами (обов'язковими платежами), які справляються відповідно до чинного законодавства та облік яких не ведеться на рахунку 65 "Розрахунки з страхування".

Отже, облік розрахунків з різними дебіторами у ТОВ "НВП "Протек" здійснюється записами у регістрах обліку, після чого облікову інформацію узагальнюють і складають звітність.

2.4 Податковий облік дебіторської заборгованості ТОВ "НВП "Протек"

Податковий облік дебіторської заборгованості регламентується ПКУ і низкою нормативно-правових актів, які містять суперечливі трактування. Так, у ПКУ існують неузгодженості між визнанням заборгованості безнадійною і можливістю визнання її витратами, що відносяться до розрахунку оподатковуваного прибутку. Запропоновано ввести додаткові ознаки визнання дебіторської заборгованості сумнівним боргом: порушення термінів, зазначених договором і відсутність забезпечення гарантіями; прострочення терміну платежу відповідно до виставлених рахунків; ведення претензійної роботи щодо її погашення. Вимоги податкового законодавства до введення у 2011 р. Податкового кодексу України (далі ПКУ) суперечили принципам нарахування і відповідності доходів і витрат фінансового обліку; сплата податків відбувалася за принципом "першої події" незалежно від моменту надходження грошових коштів від дебіторів на поточний рахунок підприємства. Постійне дотримання вимог податкового законодавства без урахування надходження реальних грошових коштів у погашення дебіторської заборгованості призводить до вимивання власного капіталу підприємства - на мікрорівні, що негативно впливає на результативність показників макрорівня.

Отже, в рамках зближення бухгалтерського і податкового обліку було прийнято Податковий кодекс України. Однак приємний, на перший погляд, підпункт 138.10.6 "г" Податкового кодексу на практиці виявив неоднозначний характер його застосування. Згідно даного підпункту до складу інших витрат включаються: "інші витрати звичайної діяльності (крім фінансових витрат), не пов'язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, зокрема: .. г) витрати на створення резерву сумнівної заборгованості визнаються витратами з метою оподаткування в сумі безнадійної дебіторської заборгованості з урахуванням підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу".

Нагадаємо, що у бухгалтерському обліку відповідно до П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість" (п.4) та враховуючи платоспроможність дебіторів дебіторську заборгованість розглядають як сумнівну та безнадійну. Сумнівним боргом є поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником. У випадку, якщо існує впевненість в неповерненні певної суми заборгованості боржником або минув строк позовної давності така дебіторська заборгованість набуває статусу безнадійної. Резерв сумнівних боргів визначається до дебіторської заборгованості за умови:

* заборгованість виникла внаслідок звичайної господарської діяльності (окрім набутої заборгованості і заборгованості, призначеної для продажу);

* заборгованість є поточною дебіторською заборгованістю, оскільки для довгострокової заборгованості резерв не розраховується;

* заборгованість не є безнадійною, оскільки по безнадійній заборгованості є впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Виходячи із норми підпункту 138.10.6 поняття резерву сумнівних боргів для бухгалтерського обліку відрізняється від резерву сумнівних боргів для податкового обліку. З метою податкового обліку можна віднести до складу витрат лише ту частину резерву сумнівних боргів, яка відповідає поняттю безнадійної дебіторської заборгованості із підпункту 14.1.11 ПКУ.

Таким чином, підпункт 138.10.6 встановлює наступне обмеження: витрати на створення резерву сумнівних боргів в момент такого створення до витрат по податковому обліку відразу - не включаються. А включаються вони в момент, коли відповідна дебіторська заборгованість стає безнадійною з точки зору Податкового кодексу.

Отже, при формуванні витрат згідно підпункту 138.10.6 "г" платнику податків необхідно бути уважним і врахувати наступні умови:

По-перше, заборгованість повинна відповідати поняттю безнадійної заборгованості, визначеному підпунктом 14.1.11 ПКУ: безнадійна заборгованість - заборгованість, яка відповідає одній із наступних ознак:

а) заборгованість по зобов'язаннях, за якою минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна фізичної особи, за умови, що дії кредитора, що спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості;

в) заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна суб'єктів господарювання, оголошених банкрутами у встановленому законом порядку або зняти з реєстрації в якості суб'єктів господарювання у зв'язку з їх ліквідацією;

г) заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних від продажу на відкритих аукціонах (публічних торгах) та іншим способом, передбаченим умовами договору застави, майна позичальника, переданого у заставу як забезпечення зазначеної заборгованості, за умови, що інші юридичні дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника не призвели до повного покриття заборгованості;

ґ) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажору), підтверджених у порядку, передбаченому чинним законодавством;

д) прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також визнаних у судовому порядку безвісно відсутніми, померлими або недієздатними, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі та ін.

В принципі, будь-яка із вище перерахованих заборгованостей у бухгалтерському обліку також визнається безнадійною і, навіть, момент визнання її такою настає у бухгалтерському обліку раніше ніж у податковому.

Основна відмінність порядку створення резерву сумнівних боргів у бухгалтерському обліку від податкового полягає у визначенні суми резерву: з метою оподаткування сума відрахувань у резерв залежить від періоду прострочення погашення боргу, в бухгалтерському обліку - від бухгалтерського стану (платоспроможності) боржника і оцінки ймовірності погашення боргу повністю або частково. Процедура оцінки ймовірності погашення боргу в нормативних документах з бухгалтерського обліку не прописана. Підприємству доцільно прописати порядок визначення суми резерву у своїй обліковій політиці.

По-друге, навіть якщо заборгованість і відповідає поняттю безнадійної, на наш погляд, доцільно все ж таки відносити її на витрати саме через резерв сумнівної заборгованості.

Разом з тим має право на існування і альтернативний варіант віднесення підприємством безнадійної дебіторської заборгованості (за умови визнання її такою згідно ПКУ) до складу своїх витрат напряму без використання резерву сумнівних боргів. В обґрунтування цьому звертаємо увагу на пункт 11 П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість", згідно якого у разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість списується з активів на інші операційні витрати; поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено (набута та призначена для продажу), у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат. Такий вид витрат, які включають інші витрати операційної діяльності, пов'язані із господарською діяльністю згідно підпункту 138.10.4 ПКУ включаються до складу інших витрат.

Однак певну суперечність викликає форма податкової декларації по податку на прибуток. В додатку ІВ відображаються як інші витрати звичайної діяльності, так і інші операційні витрати.

Витрати на створення резерву сумнівних боргів прямо вказані по рядку 06.5.4 додатка ІВ. Водночас витрати, понесені у зв'язку зі списанням безнадійної заборгованості без створення резерву сумнівних боргів, можуть бути відображені тільки по рядку 06.5.37 "Інші витрати господарської діяльності, відносно яких розділом ІІІ Податкового кодексу України прямо не встановлені обмеження щодо віднесення до складу витрат".

По суті, даний рядок цілком підходить для відображення витрат по списанню безнадійної заборгованості без створення резерву сумнівних боргів. Оскільки Податковий кодекс не встановлює обмежень по віднесенню на витрати безнадійної заборгованості. Ним встановлено обмеження щодо віднесення на витрати резерву сумнівних боргів, обмежуючи його сумою безнадійної дебіторської заборгованості.

Підсумовуючи вище викладене та розглянувши обидва варіанта віднесення на витрати безнадійної дебіторської заборгованості, ми схиляємося до першого, тобто відносити в податковому обліку на витрати безнадійну заборгованість саме через резерв сумнівних боргів. При цьому можлива ситуація, коли підприємство в порушення норм П(С)БО 10 в момент списання тієї ж довгострокової заборгованості, щодо якої резерв не створюється, нарахує у бухгалтерському обліку резерв сумнівних боргів, за рахунок якого і спише безнадійну довгострокову заборгованість.

Разом з тим існує думка, що не варто визнавати у бухгалтерському обліку безнадійною заборгованістю ту заборгованість, яка ще не стала безнадійною по податковим нормам. Тому що існує небезпека, якщо у разі віднесення такої заборгованості до інших операційних витрат або списання за рахунок резерву сумнівних боргів в більш ранньому періоді, ніж вона стане безнадійною з точки зору Податкового кодексу України, податковий інспектор не дозволить відобразити такі витрати у тому періоді, коли заборгованість стане безнадійною по ПКУ.

Таким чином, хоч податковий облік і наблизився до бухгалтерського, однак в повній мірі все ще не об'єднався із ним, а тому цілком можлива наявність заборгованості в податковому обліку за відсутності її у бухгалтерському. Розглянемо порядок ведення управлінського обліку.

2.5 Управлінський облік дебіторської заборгованості ТОВ "НВП "Протек"

Під управлінським обліком розуміється рішення керівництва підприємства, які направлені на покращення фінансового-господарського стану підприємства, оптимальне використання грошових, матеріальних і трудових ресурсів. Це процес розробки та прийняття рішень по всіх основних аспектах його формування, розподілення та використання на базовому підприємстві.

Для удосконалення процесу погашення поточних зобов`язань необхідно на підприємстві використовувати оптимізацію розрахунків.

Сутність методу оптимізації управлінських рішень щодо управління дебіторською заборгованістю полягає у розробленні кількох сценаріїв з метою вибору найбільш оптимального варіанта (рис.2.1).

Рис.2.1 Етапи планування заборгованості за методом оптимізації фінансових рішень щодо управління дебіторською заборгованістю

З огляду на специфіку фінансово-господарської діяльності підприємства у процесі управління дебіторською заборгованістю і визначення та обґрунтування розрахункових операцій на основі використання методу оптимізації фінансових рішень доцільно використовувати такі критерії оптимізації фінансових рішень та реалізації моделі грошових розрахунків:

максималізація вартості капіталу підприємства;

мінімізація накладних витрат;

скорочення строку іммобілізації фінансових ресурсів у сферу обігу;

максимізація використання ефекту фінансового лівериджу;

максималізація абсолютної суми прибутку підприємства та максимізація прибутку на одиницю вкладеного капіталу;

максимізація рентабельності власного капіталу;

мінімізація тривалості обороту капіталу, тобто прискорення оборотності капіталу;

мінімізація податкових зобов'язань та ін.

Отже, слід навести деякі загальні рекомендації, які дозволять в певній мірі керувати дебіторською заборгованістю.

По-перше, необхідно постійно контролювати стан розрахунків з дебіторами, особливо по відстроченим заборгованостям.

По-друге, встановити певні умови надання кредиту дебіторам, а саме:

покупець отримує знижку у розмірі 2% за умови оплати за товар протягом 10 днів з моменту його одержання;

покупець розраховується за товар повністю, якщо оплата здійснюється у період з 11 по 30 день кредитного періоду; за умови несплати протягом місяця заборгованих підприємству коштів покупець змушений додатково оплатити штраф, розмір якого залежить від моменту оплати;

По-третє, потрібно раціонально підходити до ділових стосунків, так підприємства-партнери перестануть співпрацювати з ТОВ "Протек", якщо той буде затримувати виплати більш ніж на період зазначений в договорі, це призведе до падіння ділового іміджу підприємства. Отже, політика ТОВ "Протек" повинна бути направлена на врегулювання та підтримку "дружніх" відносин підприємства із існуючими або потенційними кредиторами;

По-четверте, по можливості орієнтуватися на більшу кількість як покупців так і кредиторів, щоб зменшити ризик несплат (або відмов від послуг) одним або декількома замовниками.

По-п'яте, слідкувати за співвідношенням дебіторської та кредиторської заборгованостей.

Для закріплення виробничої дисципліни, виявлення центру відповідальності за ті чи інші події у виробництві, забезпечення достовірності інформації, доцільності, правильності, законності господарських операцій, повноти і своєчасності відображення їх в обліку, якісного виявлення відхилень, що виникають в ході виробництва, та їх характеристики необхідне здійснення внутрішнього бухгалтерського контролю.

Процес прийняття управлінських рішень є досить складним, на нього впливає безліч різноманітних факторів. До найважливіших з поміж них належать такі:

cтупінь ризику - розуміється, що завжди існує імовірність прийняття неправильного рішення, яке може несприятливо впливати на підприємство. Ризик - фактор, який менеджери враховують свідомо, або підсвідомо, при прийнятті рішення, оскільки він пов'язаний із зростанням відповідальності.

час, який відведений менеджерові для прийняття рішення. На практиці більшість керівників не мають можливості проаналізувати усі можливі альтернативи, відчуваючи дефіцит часу.

ступінь підтримки менеджера колективом - цей фактор враховує те, що нових менеджерів сприймають не відразу. Якщо порозуміння і підтримки інших менеджерів і підлеглих не вистачає, то проблему слід усувати за рахунок своїх особистих рис, які повинні сприяти виконанню прийнятих рішень.

особисті якості менеджера - один з найбільш важливих факторів. Незалежно від того, як менеджери приймають рішення і відповідають за них, вони повинні мати здібності до того, щоб приймати вірні рішення.

політика організації - у даному випадку враховується суб'єктивний фактор при прийнятті рішення. Статус, влада, престиж, легкість виконання - усе це може вплинути на прийняття того, чи іншого рішення.

Кінцевим результатом прийняття рішення є саме управлінське рішення, яке постає, як первісний, базовий елемент процесу управління, що забезпечує функціонування підприємства.

Загалом, модель прийняття управлінських рішень в ПП "Козацький курінь"має такий вигляд (рис.2.2).

Діагноз проблеми включає: виявлення та опис проблемної ситуації; встановлення мети вирішення проблемної ситуації (визначення бажаного кінцевого результату вирішення проблемної ситуації); ідентифікація критеріїв прийняття рішення (визначення ознак, на закладі яких буде проводитись оцінка вирішення проблемної ситуації, а також упорядкування цих ознак за ступенем важливості).

Рис. 2.2 Технологія прийняття та реалізації управлінських рішень

Накопичення інформації про проблему означає збирання й обробку різноманітних відомостей щодо проблеми, яка розглядається. Якість вирішення проблеми залежить від якості інформації про неї. Якість інформаційних матеріалів у свою чергу оцінюється за допомогою таких критеріїв, як об'єктивність, лаконічність, актуальність, своєчасність, комунікативність.

Розробка альтернативних варіантів означає розробку, опис та складання переліку усіх можливих варіантів дій, що забезпечують вирішення проблемної ситуації. Складність управління полягає в опрацюванні щонайповнішої сукупності альтернатив, яка містить всі допустимі варіанти дій для досягнення встановленої мети. З іншого боку, збільшення кількості альтернатив ускладнює, збільшує вартість і розтягує у часі процес прийняття рішень. Тому обґрунтоване зменшення кількості альтернатив є фактором підвищення ефективності процесу прийняття рішень.

В процесі розробки альтернатив з метою обмеження їх кількості необхідно враховувати наступні вимоги до них: взаємовиключеність альтернатив, забезпечення однакових умов опису альтернатив.

На етапі оцінки альтернативних варіантів кожна альтернатива перевіряється за критеріями: реалістичність (можливість її здійснення взагалі з урахуванням зовнішніх обставин, не залежних від самого підприємства); відповідність ресурсам, які має у своєму розпорядженні підприємство; прийнятність наслідків реалізації альтернативи (реалізація альтернативи призводить до наслідків як пов'язаних, так і не пов'язаних з досягненням встановленої мети, якщо в процесі прийняття рішення не прийматимуться до уваги такі наслідки, можна отримати результат, який повністю нейтралізує очікуваний ефект).

На етапі безпосереднього прийняття рішення здійснюється порівняння альтернатив за очікуваними ефектами їх реалізації та вибір кращої альтернативи на закладі критеріїв, ідентифікованих на етапі діагнозу проблеми. Для управління дебіторською заборгованістю та зниження ризику її виникнення в рамках самостійного управління наТОВ "НВП "Протек"можливе використання таких заходів:

контроль за станом розрахунків з дебіторами для зменшення/ліквідації відстроченої/простроченої заборгованості;

орієнтація на більшу кількість дебіторів для зменшення ризику несплати одним або кількома великими дебіторами;

відстеження співвідношення дебіторської та кредиторської заборгованості (значне перевищення дебіторської заборгованості створює загрозу фінансовій стійкості підприємства);

використання методу надання знижок за умови дострокового погашення заборгованості. Як свідчить практика ведення бізнесу в країнах з розвинутою ринковою економікою надання знижок широко застосовується підприємницькими структурами (оскільки така політика забезпечить прибуток на одержані достроково кошти, і його розмір буде більшим, аніж розмір наданої знижки). Якщо компанії не використовують знижку за умови дострокового погашення заборгованості, то вони втрачають частину прибутку;

оцінка платоспроможності та ділової репутації дебіторів; в цьому контексті важливою буде інформація про нових ділових партнерів;

робота тільки за умови 100% передоплати, якщо є невпевненість в погашенні дебіторської заборгованості; робота за 100% передоплатою при перших поставках товару, виконанні робіт, наданні послуг, тобто перевірка сумлінності і платіжної дисципліни нового контрагента;

лімітування дебіторської заборгованості, тобто встановлення максимальних сум кредитування контрагентів, наприклад, при продажу товарів в кредит. Встановлення термінів надання кредиту;

ретельний юридичний аналіз договірної документації. Використання в договорі пункту про санкції за порушення умов співпраці та інших способів забезпечення зобов'язань;

самострахування ризиків, пов'язаних з дебіторською заборгованістю, зокрема шляхом створення резерву сумнівних боргів.

Можна рекомендувати базовому підприємству ТОВ "НВП "Протек"також інший спосіб управління дебіторською заборгованістю - "аутсорсинг" - передача на договірній основі непрофільних функцій іншим організаціям (аутсорсинговим компаніям), що спеціалізуються на виробництві конкретної продукції, виконанні робіт, наданні послуг і мають відповідний досвід, знання, персонал і технічні засоби.

Отже, прискорення процесу погашення дебіторської заборгованості на ТОВ "НВП "Протек" відбувається за допомогою сучасних форм її рефінансування - переведення дебіторської заборгованості в інші форми оборотних активів підприємства (грошові кошти або високоліквідні цінні папери) з метою прискорення розрахунків: спонтанне фінансування, факторинг, облік векселів або їх продаж на фондовому ринку, форфейтинг.

2.6 Шляхи удосконалення бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості на ТОВ "НВП "Протек"

У сучасних умовах господарювання одним з найбільш складних і суперечливих питань українського обліку можна вважати облік дебіторської заборгованості, що пов'язано із загостренням проблем неплатежів.

Перш за все слід зазначити, що у П(С)БО 10 не передбачено чіткого розмежування понять довгострокової та короткострокової дебіторської заборгованостей. У вищезазначеному стандарті не відзначено, що їх облік ведеться на різних рахунках бухгалтерського обліку, поточна заборгованість є оборотним активом, а довгострокова - необоротним. Потрібно створити спеціальну класифікацію дебіторської заборгованості, що надасть можливість здійснювати порівняльний аналіз варіантів угрупування розрахунків з дебіторами за класифікаційними ознаками.

Існують проблеми зближення бухгалтерського обліку сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості та обліку її для цілей оподаткування. Хоча законотворці і наполягають, що із введенням у дію Податкового кодексу України податковий облік максимально наближено до бухгалтерського обліку, але, як показує практика, проблеми їх взаємозв'язку, протиріч та розбіжностей залишилися і досі.

Однією з проблем організації обліку дебіторської заборгованості можна назвати непристосованість методів визначення резерву сумнівних боргів до обліку на підприємствах. Тому часто отримаємо недостовірні дані при відображенні резерву сумнівних боргів в балансі. Розрахунок резерву необхідно проводити на підставі середніх статистичних даних.

Необхідно приділити значення вибору форм розрахунків з покупцями та замовниками. Серед усіх форм безготівкових розрахунків найнадійнішою є акредитив. Він виставляється в банку постачальника і забезпечує своєчасність розрахунків за відвантажену продукцію. Таким чином з метою надання якісної бухгалтерської інформації про заборгованість господарчого суб'єкту, користувачам для прийняття рішень, пропонується розробити таку форму бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості, для якої властиві:

- єдиний правильний підхід до обліку дебіторської заборгованості;

- якісний облік довгострокової дебіторської заборгованості, зумовлений наявністю розробки єдиного підходу до реєстрації та обліку довгострокової дебіторської заборгованості в системі синтетичних рахунків; веденням аналітичного обліку за кожним видом довгострокової дебіторської заборгованості в розроблених відомостях аналітичного обліку; узагальненням та накопичуванням аналітичної інформації про довгострокову дебіторську заборгованість.

Для вдосконалення системи обліку та контролю дебіторської заборгованості можна рекомендувати:

1. Розробити комплекс заходів щодо:

- по-перше, пошуку можливостей збільшення кількості покупців і замовників підприємства з тим, щоб зменшити масштаб ризику несплати боргів;

- по-друге, постійного моніторингу потенційних дебіторів (оцінювання фінансового стану та платоспроможності, ринкової репутації, іміджу тощо).

2. Створювати резерв сумнівних боргів та виробити порядок його визначення в обліковій політиці підприємства.

3. Своєчасно здійснювати контроль за співвідношенням дебіторської і кредиторської заборгованості. Значне перевищення фактичної дебіторської заборгованості створює загрозу фінансовій стабільності підприємства і робить необхідним залучення додаткових джерел фінансування. Також доводиться впроваджувати в практику управління лімітування дебіторської заборгованості як у загальних обсягах, так і у розрахунку на одного дебітора (існуючого чи потенційного) і періодично переглядати граничні суми.

4. Систематично проводити інвентаризацію заборгованості.

На нашу думку, висвітлені проблеми організації обліку дебіторської заборгованості потребують подальшого дослідження і вдосконалення.

Крім того, серед основних недоліків існуючої системи обліку дебіторської заборгованості на ТОВ "НВП "Протек" можна визначити такі:

а) для прийняття зацікавленими особами адекватних та вчасних рішень щодо існуючої політики управління істотне значення мають актуальність і якість інформації про стан розрахунків з дебіторами, що формується на базі даних бухгалтерського обліку конкретних суб'єктів господарювання. Однак форма бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості, яку рекомендували нормативно, не враховує специфіки даного активу, що зумовлює наявність різних ознак його класифікації і велику кількість методів оцінювання. Так, рекомендована нормативами форма бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості журнал-ордер №3 не враховує специфіки даного активу - наявності різних ознак його класифікації і велику кількість методів оцінювання, а рекомендовані облікові регістри не передбачають накопичення інформації про розрахунки з дебіторами різного рівня деталізації і узагальнення. Саме через це неможливим є отримання якісної і неупередженої інформації щодо дебіторської заборгованості для проведення аналізу розрахунків з кожним окремим дебітором. Це зумовлює неможливість отримання інформації про дебіторську заборгованість в обсязі і вигляді, достатньому для проведення аналізу розрахунків з дебіторами зокрема і заборгованості загалом з метою прогнозування ймовірності настання платіжної кризи суб'єктів господарювання, складання рекомендацій щодо її попередження;

б) невирішені проблеми відображення в обліку довгострокової дебіторської заборгованості, оцінки поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи та послуги.

в) застосовування у наших умовах традиційної за кордоном методики аналізу дебіторської заборгованості не завжди доцільно через відсутність необхідного обсягу вірогідної і доступної інформації щодо розрахунків з дебіторами. Крім цього, загальна криза неплатежів, характерна для сучасної української економіки, змушує сумніватися в об'єктивності, своєчасності і корисності отриманих результатів аналізу. Використання вітчизняних методик не дає змоги однозначно оцінити стан дебіторської заборгованості, а також ступінь його впливу на фінансово-господарський стан підприємств.

Зазначені проблеми вказують на необхідність пошуку специфічних засобів аналізу дебіторської заборгованості, спрямованих на отримання інформації комплексного характеру, достатньої для прийняття рішень щодо глибини кризи неплатежів аналізованого суб'єкту.

Щоб покращити методику обліку розрахунків з дебіторамина ТОВ "НВП "Протек", передусім необхідно внести зміни у П(С) БО 10 "Дебіторська заборгованість", в яких чітко були б розмежовані поняття довгострокової та короткострокової дебіторської заборгованостей. Їх облік нині ведеться на різних рахунках бухгалтерського обліку, що не відзначено у вищезазначеному стандарті. Разом із тим слід вказати, що поточна дебіторська заборгованість є оборотним активом, а довгострокова - необоротним, і вони обліковуються на різних рахунках.

На мою думку, потрібно зробити уточнення визначення поточної дебіторської заборгованості, оскільки згідно з П(С) БО 10, поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, послуги визначається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів і послуг та оцінюється за первісною вартістю. Але утворення поточної дебіторської заборгованості не завжди слід пов'язувати з доходом, оскільки дохід вимірюється сумою очікуваних грошових надходжень, тому якщо не очікується погашення дебіторської заборгованості у звітному періоді, то наступні надходження коштів або певних матеріальних цінностей не можна вважати доходом.

Необхідно також створити системний класифікатор дебіторської заборгованості з використанням таких параметрів: ознак, принципів та мети класифікації, якісної характеристики ознаки, користувачів інформації, типів класифікації. Використання даної розробки сприяє наданню якісної бухгалтерської інформації для контролю, аналізу та управління залежно від конкретних потреб користувачів у період антикризового регулювання.

З метою мінімізації відхилень розрахункової вартості боргу від її реальної величини можна запропонувати комплексний підхід до оцінювання дебіторської заборгованості, що базується на коригуванні первісної вартості дебіторської заборгованості відповідно до коефіцієнта часу. Коефіцієнт часу дає змогу оцінити заборгованість господарюючого суб'єкта у даний час з урахуванням зростання вартості в часі та зміни загальної купівельної спроможності грошових коштів. Використання в бухгалтерському обліку комплексного оцінювання дебіторської заборгованості забезпечує врахування впливу на зміну вартості водночас минулих і умовно можливих минулих тимчасових процесів, що створює можливість для прогнозування напрямків і обсягів поточних та майбутніх грошових потоків підприємства.

Потребують розробки також моделі співвідношення дебіторської та кредиторської заборгованостей і певного інструментарію, який дозволив би швидко та якісно виявляти негативні явища, що впливають на кількісні та якісні зміни цих заборгованостей. Бажаним є співвідношення, коли кредиторська заборгованість переважає дебіторську на 10-20%. Однак, як показують дослідження, на деяких підприємствах кредиторська заборгованість переважає зобов'язання дебіторів у 10 і більше разів.

При проведенні такого аналізу потрібно враховувати специфіку підприємств і організацій, сезонність їх роботи, зв'язки з покупцями та постачальниками тощо. Варто також зважати на принцип "Вимагай оплати якомога швидше та оплачуй якомога пізніше", який дозволяє довший період володіти певними активами й отримувати від них вигоду. Крім цього наявність великих обсягів дебіторської заборгованості, як вірно говорить Ф. Ф.Бутинець, спричиняє низьку платоспроможність підприємства. Відзначимо, що значна сума кредиторської заборгованості не завжди є негативним явищем; зокрема, коли підприємство володіє такою кількістю високоліквідних активів, при погашенні заборгованості ними це суттєво не вплине на подальшу його діяльність.

Сьогодні облік дебіторської та кредиторської заборгованостей ведеться в одному регістрі - Журналі №3. На нашу думку, це зовсім різні об'єкти бухгалтерського обліку, які лише частково пов'язані між собою.

Ще одним шляхом покращення обліку дебіторської заборгованості можна вважати цифровий аналіз як засіб контролю законності та вірогідності господарських операцій, пов'язаних з дебіторською заборгованістю. Запропонований аналіз ґрунтується на зіставленні частот розподілу чисел за законом Бенфорда. Використання цифрового аналізу дозволяє виявити факти шахрайства, неефективної кредитної та інкасаційної політики, помилок у бухгалтерському обліку. Для забезпечення такого принципу бухгалтерського обліку, як "обачність", дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи і послуги відображається в бухгалтерській звітності у чистій реалізаційній вартості, що враховує величину резерву сумнівних боргів. Питання визначення величини такого резерву потребує доопрацювання в плані конкретизації методики розрахунку. Слід запропонувати комплексний методичний підхід до розрахунку резерву сумнівних боргів, розробити комплексну методику розрахунку такого резерву, що містить аналітичну і математичну моделі розрахунку. А також потрібно внести зміни у податковий облік щодо відображення резерву сумнівних боргів у складі валових витрат.

Отже, вирішення цих проблемних питань щодо обліку дебіторської заборгованості допоможе здійснювати правильний її аналіз. В свою чергу, правильний аналіз дебіторської заборгованості допоможе мінімізувати розмір простроченої заборгованості та строків інкасації боргу.

Для управління дебіторською заборгованістю необхідним є розробка заходів щодо скорочення або стягнення простроченої або сумнівної дебіторської заборгованості. При цьому можуть використовуватися різноманітні методи управління дебіторською заборгованістю, які можна класифікувати на такі групи:

1) юридичні - претензійна робота, подача позову до суду.

2) економічні - фінансові санкції (штраф, пеня, неустойка), передача в заставу майна і майнових прав, призупинення постачань продукції.

3) психологічні - нагадування по телефону, факсу, пошті, використання ЗМІ чи поширення інформації серед суміжних постачальників, що загрожує боржнику втратою іміджу.

4) фізичні - арешт майна боржника, вироблений органами державної виконавчої служби.

Важливу роль в управлінні дебіторською заборгованістю відіграють планування, організація та контроль роботи з дебіторами. Отже, правильно організований облік та проведений аналіз дебіторської заборгованості повинен зменшити її розмір. А для цього потрібно:

- визначати ступінь ризику несплати рахунків покупцями;

- збільшувати коло покупців з метою мінімізації втрат від несплати одним або декількома покупцями;

- контролювати співвідношення дебіторської заборгованості і кредиторської заборгованості;

- вести оперативний контроль за надходженням готівки;

- своєчасно визначати сумнівну заборгованість;

- вести претензійну роботу співпрацюючи з юридичною службою;

- своєчасно надавати платіжні документи;

- припиняти дію договорів з покупцями, що порушують платіжну дисципліну тощо.

В умовах використання сучасних засобів обчислювальної техніки завданням автоматизації бухгалтерського обліку є підвищення якості роботи як бухгалтерів, так і бухгалтерії в цілому. Комп'ютер - це тільки інструмент, що дозволяє максимально повно використовувати кваліфікацію спеціаліста й максимально спрощувати повсякденну рутинну роботу.

Перехід до автоматизованого бухгалтерського обліку вимагає не лише бажання і коштів, а й значної підготовчої роботи як організаційної, так і методичної. Перехід потрібно організовувати плавно, поетапно, краще за все до початку звітного періоду (кварталу, року). Звірений баланс, залишки, звітність за попередній період необхідні як вхідна інформація для введення в комп'ютер. Потрібно також правильно оцінити склад і обсяг необхідного документообігу, визначити, які документи будуть вестись в електронному вигляді, а які - в паперовому. Для цього насамперед необхідно точно визначити завдання автоматизації.

Звичайно, найбільша кількість помилок в обліку при паперовій технології виникає на етапі переносу даних з одного облікового регістру до другого, а також при складанні різноманітних довідок і звітів. Використання автоматизованого обліку дає змогу повністю звільнитися від такого роду помилок, оскільки, як правило при автоматизованому обліку ведеться тільки один обліковий регістр, всі інші формуються автоматично і ризик помилки при переносі даних між регістрами обліку дорівнює нулю.

Використання засобів автоматизації дає змогу практично протягом лічених хвилин підготовити найрізноманітніші й деталізовані бухгалтерські дані. Потрібно також звернути увагу на те, що правильний вибір засобів автоматизації і програмного забезпечення дозволяє легко і швидко адаптувати роботу бухгалтерії до частих змін правових норм, які вносяться Урядом України.

Автоматизація обліку підвищує якість обліку та якість бізнесу підприємства. Але вибір засобів автоматизації завжди має здійснюватися безпосередньо зацікавленими спеціалістами - бухгалтером і керівником підприємства.

Як було раніше визначено, на підприємствіТОВ "НВП "Протек" облік автоматизовано. В бухгалтерії використовується програма "1С: Бухгалтерія 7.7". Розглянемо особливості автоматизації обліку дебіторської заборгованості з використанням програми "1С: Бухгалтерія 7.7".

Облік розрахунків підприємства з його контрагентами (різними дебіторами) ведеться в типовій конфігурації в розрізі так званих документів-замовлень.

Документом-замовленням в програмі є перший документ в пов'язаній за змістом послідовності документів, які впливали на стан розрахунків з контрагентом (регламентували відносини з ним). Прикладами такої послідовності можуть бути:

рахунок-фактура - видаткова накладна - банківська виписка (в цьому випадку замовленням є рахунок-фактура);

рахунок-фактура - банківська виписка - видаткова накладна (замовленням також є рахунок-фактура);

договір - прибуткова накладна - банківська виписка (замовленням є договір);

договір - рахунок-фактура - видаткова накладна - банківська виписка (замовленням є договір);

видаткова накладна - банківська виписка (замовленням є видаткова накладна); вхідний рахунок - банківська виписка - прибуткова накладна (замовленням є вхідний рахунок).

Варіант обліку взаєморозрахунків з клієнтом - по рахунках/накладних або за договорами визначається для кожного клієнта в реквізиті "Вид взаиморасчетов" форми елементів довідника "Контрагенти". Документом, відповідно до якого проводяться розрахунки з покупцями, є "Счет-фактура".В програмі "1С: Бухгалтерия 7.7" облік розрахунків з підзвітними особами ведеться на субрахунку 372 "Розрахунки з підзвітними особами" з розрізі аналітичних рахунків за окремими особами.

Для обліку розрахунків з підзвітними особами в програмі "1С: Бухгалерия 7.7" призначені наступні документи: "Приходная накладная", "Расходний кассовый ордер", "Приходний кассовый ордер", "Авансовый отчет".

Факт видачі коштів в під звіт реєструється документом "Расходный кассовый ордер". Повернення невикористаних коштів підзвітною особою в касу підприємства оформлюється за допомогою документа "Приходний кассовый ордер".



Рис.2.3. Документ "Авансовый отчет"

Якщо в документі "Приходная накладная" встановлено параметр програми "Через подотчетное лицо", то даний документ, що реєструє оприбуткування запасів, придбаних підзвітною особою, відображає дві різні господарські операції, що оформлюються в обліку різним набором проводок. У першому випадку відбувається часткове чи повне закриття взаєморозрахунків з постачальником через списання сум, виданих підзвітній особі, у другому випадку - просте списання сум з підзвітної особи.

Документом, що оформлює підзвітні кошти, є авансовий звіт. Документ "Авансовий отчет" (рис.3) є багатофункціональним документом. За допомогою цього документу можна оформити як операцію по розрахунках з підзвітною особою, так і операцію оприбуткування матеріальних і нематеріальних активів придбаних підзвітною особою.

Вибором з довідника "Налоги и отчисления" визначається ставка ПДВ для даного документа та вказується місце зберігання, оприбуткованих від підзвітної особи запасів.

У табличній частині документа вказується:

дати початку і закінчення відрядження, що використовуються в основному в друкованих формах звітів про відрядження;

бухгалтерський рахунок, на який повинні бути віднесені поточні витрати та аналітика обраного рахунка;

довідкова інформація, про те, за що і по якому документу здійснено витрати;

кількість об'єктів, що оприбутковуються;

ціна без ПДВ запасів, які оприбутковуються (для витрат останні дві графи недоступні для редагування);

сума поточних витрат без ПДВ;

сума податку на додану вартість (у валютному авансовому звіті це поле заповнювати не потрібно);

загальна сума по поточних витратах з ПДВ (вартість з ПДВ об'єктів, що оприбутковуються);

ознака проведення рядка документа;

ознака включення поточних витрат до складу валових витрат (для того, щоб поточні витрати входили до складу валових витрат у реквізиті "Валовые затраты" потрібно встановити значення "Да").

Після заповнення необхідних даних у довідники та введення даних у форми первинних документів автоматично формуються регістри бухгалтерського обліку. Програма дозволяє отримати їх у будь-якому зручному для користувача вигляді: аналізу рахунку, картки рахунку, оборотно-сальдовій відомості по рахунку, а також - зведеної оборотно-сальдовій відомості, шаховій відомості і, навіть, побачити, як вплинула та чи інша операція на фінансову звітність, якщо сформувати регламентний звіт (для попереднього перегляду і своєчасного внесення корегувань) на будь-яку дату за допомогою меню програми "Отчеты".

В той же час потрібно зауважити, що бухгалтерська програма, яку використовує базове підприємство, на сьогоднішній день вже є морально застарілою. Сьогодні керівництву підприємства для ефективного управління потрібна інформація не лише бухгалтерського обліку, але й управлінського, яка формується з використанням методів економічного (фінансового) аналізу. Частково таку інформацію дозволяє отримати бухгалтерська програма "1С: Бухгалтерія" на новій 8 платформі версії 8.2.

Нова архітектура програми розділяє функціональність між клієнтською частиною та сервером, завдяки чому тепер немає обмежень на масштаб та швидкість роботи нової платформи. Користувач тепер має змогу самостійно налаштовувати свій інтерфейс без задіяння програміста чи адміністратора. У програмі виконано більш зручне керування звітами, їх налаштунками, фільтрами, формою тощо. Робота може здійснюватися в режимі тонкого клієнту, веб-клієнту; он-лайн, в тому числі, через мобільний Інтернет. Підприємству слід знайти можливість для придбання та переходу на ведення обліку у програмі "1С: Бухгалтерія 8.2".

Отже, створення ефективної моделі обліку дебіторської заборгованості дозволить уникнути ризиків неплатоспроможності і зниження показників ліквідності внаслідок отримання об'єктивної та своєчасної інформації для прийняття оптимальних управлінських рішень.

2.7 Висновки до 2 розділу

Написання 2 розділу дипломної роботи дозволило зробити наступні висновки:

1. Створення цілісної та ефективної системи бухгалтерського обліку неможливе без застосування такого специфічного елементу як облікова політика. Сукупність методів і процедур ведення бухгалтерського обліку визначається підприємством в наказі про облікову політику.

У ТОВ "НВП "Протек" такий наказ створено. Щодо дебіторської заборгованості, у Наказі визначена класифікація дебіторської заборгованості, яка необхідна для достовірної її оцінки для цілей бухгалтерського обліку та відображення у фінансовій звітності, у робочому Плані рахунків (додаток до Наказу) визначаються рахунки для обліку дебіторської заборгованості.

2. Бухгалтерський облік ТОВ "НВП "Протек" організовує та здійснює на основі Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", діючих П(С)БО, а також інших діючих нормативних актів, положень, інструкцій тощо. Основними об'єктами організації облікового процесу є: облікові документи; носії облікових документів; рух носіїв; технологія і забезпечення облікового процесу.

3. Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку синтетичний облік розрахунків з різними дебіторами у Товаристві ведеться на рахунку 37 "Розрахунки з різними дебіторами" та субрахунках вказаного рахунку. Аналітичний облік ведеться за кожним дебітором, за видами заборгованості, термінами її виникнення й погашення.

4. Облік ведеться у бухгалтерській програмі "1С:Бухгалтерія" конфігурації "1С: Бухгалтерський облік для України 7.7".

В той же час потрібно зауважити, що бухгалтерська програма, яку використовує базове підприємство, на сьогоднішній день вже є морально застарілою. Сьогодні керівництву підприємства для ефективного управління потрібна інформація не лише бухгалтерського обліку, але й управлінського, яка формується з використанням методів економічного (фінансового) аналізу. Таку інформацію дозволяє отримати типова бухгалтерська програма "1С: Підприємство" на новій 8 платформі версії 8.2. Тому підприємству доцільно придбати її.