Облік та аудит розрахунків з дебіторами (на прикладі ТОВ "ЄС-Транс Лоджистік 928")

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

ОДЕСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Дипломна робота

з теми «Облік та аудит розрахунків з дебіторами (на прикладі ТОВ «ЄС-Транс Лоджистік 928»)»

ОДЕСА - 2014 року

ЗМІСТ

ВСТУП

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОБЛІКУ РОЗРАХУНКІВ З ДЕБІТОРАМИ

1.1 Економічна сутність і значення розрахунків з дебіторами

1.2 Імплементація МСФЗ в обліку дебіторської заборгованості

1.3 Огляд нормативної бази з обліку розрахунків з дебіторами

1.4 Особливості бухгалтерського обліку та податкових розрахунків посередницьких операцій

РОЗДІЛ 2. ОБЛІК ТА АУДИТ РОЗРАХУНКОВИХ ОПЕРАЦІЙ З ДЕБІТОРАМИ НА ТОВ «ЄС-ТРАНС ЛОДЖИСТІК 928»

2.1 Організаційно-економічна характеристика підприємства

2.2 Організація синтетичного та аналітичного обліку розрахунків з дебіторами на ТОВ «ЄС-Транс Лоджистік 928»

2.3 Проведення аудиту розрахунків з дебіторами на підприємстві

2.4 Удосконалення обліку розрахунків з дебіторами на ТОВ «ЄС-Транс Лоджистік 928»

РОЗДІЛ 3. РОЗРАХУНКИ З ДЕБІТОРАМИ У ПРИЗМІ АНАЛІЗУ ТА ЕКОНОМІКО-МАТЕМАТИЧНОГО МОДЕЛЮВАННЯ

3.1 Аналіз основних показників господарської діяльності

3.2 Економіко-математичне моделювання розрахунків з дебіторами

3.3 Шляхи вдосконалення розрахунків з дебіторами на ТОВ «ЄС-Транс Лоджистік 928»

ВИСНОВКИ

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

ДОДАТКИ

ВСТУП

У процесі фінансово-господарської діяльності кожне підприємство вступає в певні економічні взаємовідносини з іншими суб'єктами господарювання в результаті чого відбуваються господарські операції, суттєвою складовою яких, з погляду фінансової стабільності підприємства, є дебіторська заборгованість.

Облік розрахунків із дебіторами є значною ланкою бухгалтерського обліку, оскільки у процесі фінансово-господарської діяльності у організацій виникають розрахункові відносини, відбуваються взаємні зобов'язання, пов'язані з продажем матеріальних цінностей, виконанням робіт чи наданням послуг одна одній [71, с. 220].

Сучасний стан розвитку економіки України характеризується рядом чинників, які зумовлюють прискорення інфляційних процесів, погіршення платіжної дисципліни, зростання заборгованості підприємств і негативно впливають на рівень управління розрахунками суб'єктів підприємницької діяльності. Суб'єкти господарювання на перший план висувають вирішення власних проблем, замість виконання фінансових зобов'язань по платежах перед партнерами. Відсутність майнової відповідальності за невиконання власних договірних зобов'язань дає їм змогу ухилятись від взаєморозрахунків з партнерами.

Результати дослідження нормативно-правової бази, теоретичних та практичних аспектів обліку, аналізу і контролю розрахунків з покупцями і замовниками підприємств сфери послуг свідчить, що дана проблема перебуває у зоні постійної уваги як законотворчих органів, так і відповідних міністерств та відомств. Розгляду окремих питань присвячено праці відомих вчених і провідних фахівців з обліку, аналізу та аудиту.

Теоретичні та методологічні аспекти політики управління дебіторською заборгованістю знайшли відображення в наукових працях багатьох вітчизняних науковців і практиків, серед яких: І.А. Бланк, Ф.Ф. Бутинець, М.Д. Білик, О.С. Іванілов, С.А. Кузнецова, О.Г. Лищенко. Н.М. Новікова, Л.О. Лігоненко та інших.

Сучасні умови господарювання вимагають вирішення цілого ряду нерозв'язаних облікових проблем. Зокрема, це є теоретичні і методичні аспекти класифікації та відображення заборгованості в системі рахунків бухгалтерського обліку; невизначеність обліку простроченої і безнадійної заборгованості та її рефінансування; аналіз заборгованості та автоматизація бухгалтерського обліку взаєморозрахунків.

Отже, актуальність теми дипломної роботи обумовлено відсутністю комплексних підходів до організації і методики контролю розрахунків з покупцями і замовниками та необхідністю оперативного вирішення проблеми прискорення розрахунків в умовах кризи неплатежів, що є надзвичайно актуальною для вітчизняної економіки.

Метою дипломної роботи є дослідження теоретичних і практичних аспектів організації обліку і аудиту дебіторської заборгованості, а також розробка на цій підставі шляхів удосконалення.

Для досягнення визначеної мети дипломного дослідження передбачається вирішення наступних завдань:

- дослідження теоретичних аспектів організації обліку дебіторської заборгованості у тому числі нормативно-правового забезпечення управління розрахунками з покупцями і замовниками;

- здійснення аналізу та оцінка стану бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості на підприємстві, а саме ознайомитися з організаційною характеристикою підприємства; визначити порядок ведення первинного, аналітичного та синтетичного обліку дебіторської заборгованості на підприємстві; висвітлити основні моменти щодо проведення аудиту;

- з'ясування особливостей бухгалтерського обліку та податкових розрахунків посередницьких операцій;

- визначення проблем та недоліків в обліку дебіторської заборгованості на підприємстві та перспективи їх вдосконалення.

Об'єкт дослідження - є фінансово-господарська діяльність ТОВ «ЄС-Транс Лоджистік 928».

Предметом дипломного дослідження є організація обліку, аудиті, аналізу та економіко-математичного моделювання розрахунків з покупцями і замовниками підприємства.

При виконанні дипломної роботи застосовано загальнонаукові і спеціальні методи дослідження. Особливого значення у вирішенні поставлених питань набули такі загальнонаукові методи, як аналіз, синтез, абстрагування, конкретизація, моделювання. Спеціальні методи (групування, порівняння, балансовий метод, метод коефіцієнтів тощо) застосовувались переважно в економічному аналізі розрахунків з покупцями і замовниками.

Теоретичною та методологічною основою написання дипломної роботи є джерела навчальної, монографічної те періодичної літератури з обраної теми, а також нормативно-правові документи присвячені організації обліку дебіторської заборгованості. Практична частина дипломної роботи виконана на базі внутрішніх нормативних документів, облікових регістрів аналітичного та синтетичного обліку, фінансової звітності та іншої документації підприємства ТОВ «ЄС-Транс Лоджистік 928».

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОБЛІКУ РОЗРАХУНКІВ З ДЕБІТОРАМИ

1.1 Економічна сутність і значення розрахунків з дебіторами

Для підприємства будь якої галузі та форми власності невід'ємною частиною його системи бухгалтерського обліку та фінансової звітності є організація та аналіз розрахунків з дебіторами. Така підвищена увага в умовах економічної кризи до стану розрахунків з дебіторами пов'язана із необхідністю врахування змін бізнес-середовища, що змушує суб'єктів господарювання опрацьовувати нові форми та методи аналізу дебіторської заборгованості.

Серед вітчизняних науковців багато уваги приділяється дослідженню терміну «дебіторська заборгованість», саме ж поняття «розрахунків з дебіторами» є не недостатньо розкритим. Теоретичним підґрунтям для розгляду сутності поняття «розрахунки з дебіторами» є розкриття сутності таких категорій як: «дебіторська заборгованість», «дебітор», «розрахунки».

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість». Норми П(С)БО 10 застосовуються всіма підприємствами, крім бюджетних установ. Керуватися зазначеним Положенням слід з урахуванням правил, встановлених іншими П(С)БО.

Згідно з П(С)БО 10 Дебіторська заборгованість - це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату. Вона визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума. Майбутня економічна вигода від дебіторської заборгованості полягає в тому, що в результаті її погашення в майбутньому відбудеться пряме надходження грошових коштів або отримання грошей на банківський рахунок від здійснення факторингової операції [17].

Деякі вітчизняні вчені розглядають дебіторську заборгованість як неоплачені юридичними та фізичними особами товари (роботи, послуги) або вилучені кошти з кругообігу підприємства, що мають документальне підтвердження, яке надає право на отримання боргу у вигляді грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів [35].

З іншого боку дебіторська заборгованість вважається важливою складовою оборотного капіталу, яка представляє собою вимоги до фізичних чи юридичних осіб щодо оплати товарів, робіт, послуг [38].

Більшість з науковців трактують дебіторську заборгованість як: заборгованість дебіторів на певну дату, грошові кошти до оплати та кошти у розрахунках, борги, права на повернення боргу тощо.

Не менш цікавий підхід до тлумачення дебіторської заборгованості у закордонних авторів. Так, accounts receivable (анг.) поряд із дебіторською заборгованістю має такі варіанти перекладу: рахунки до отримання, рахунки дебіторів, дебітор за розрахунками.

Іншим ключовим поняттям, яке розкриває сутність дебіторської заборгованості є «дебітор» (від латинського debitum - борг, обов'язок). Згідно з П(С)БО 10, дебітори - це юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів [17].

Розрахунки з дебіторами пов'язані з вхідними та вихідними фінансовими потоками. Стан цих розрахунків у певний момент часу розкривається через суми дебіторської заборгованості на цей момент. Таким чином, облік розрахунків з дебіторами полягає у визначенні сум дебіторської заборгованості підприємства, оцінки і класифікації їх для відображення у фінансовій звітності.

Умовою достовірної оцінки дебіторської заборгованості є договір, у якому конкретно визначено ціну за виконані послуги, а також документи, що підтверджують факт отримання покупцем послуг за договірною ціною на зафіксовану суму.

З наведеного випливає, що відображати в Балансі та інших формах звітності підприємства дебіторську заборгованість належить лише в тому разі, коли існує імовірність її погашення, внаслідок чого підприємство отримає економічну вигоду, і якщо при цьому вона може бути достовірно оцінена.

Дебіторська заборгованість у бухгалтерському обліку класифікується в залежності від: термінів її погашення; ймовірності її погашення; оцінки її відображення в балансі.

Проблемам управління різними видами дебіторської заборгованості присвячено ряд праць учених-економістів: І.А. Бланка, В.М. Костюченко, Є.В. Дубровська, Л.В. Гуцайленко, О.М. Колеснікова, Л.В. Таратута., О.М. Рибалко, О.Г. Лищенко та ін.

Розрізняють поточну і довгострокову дебіторську заборгованість. Поточна дебіторська заборгованість -- це сума дебіторської заборгованості, яка виникає вході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців від дати балансу. Вона поділяється на три види, які представлено в таблиці 1.1.

Таблиця 1.1

Види поточної дебіторської заборгованості

Вид заборгованості	Визначення	Умови переходу до іншого стану
01	02	03
Нормальна	Дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість у її погашенні боржником	Перехід заборгованості у сумнівну супроводжується нарахуванням резерву сумнівних боргів
Сумнівна	Дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість у її погашенні боржником	Перехід заборгованості у безнадійну пов'язаний із списанням заборгованості із балансу, оскільки вона перестає відповідати визначенню балансу
Безнадійна	Дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість у її непогашенні боржником або строк позовної давності якої закінчився

Таким чином поточна дебіторська заборгованість поділяється на три види. При цьому сумнівна випливає з нормальної при нарахуванні резерву сумнівних боргів, а безнадійна із сумнівної при списанні заборгованості з балансу.

Одним із завдань організації бухгалтерського обліку розрахунків з дебіторами є правильний вибір ознак класифікації дебіторської заборгованості, що повинні відповідати чинному законодавству.

Класифікація дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги здійснюється групуванням дебіторської заборгованості за строками її непогашення (рис. 1.1.) із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Коефіцієнт сумнівності встановлюється підприємством, виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги за попередні звітні періоди. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості.

Рис. 1.1 Класифікація дебіторської заборгованості за своєчасністю погашення

Довгостроковою дебіторською заборгованістю є сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу й буде погашена після 12 місяців від дати балансу. У балансі підприємства довгострокова дебіторська заборгованість відображається у розділі І «Необоротні активи» за статтею «Довгострокова дебіторська заборгованість», а короткострокова -- у розділі II «Оборотні активи» за статтями «Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги», «Дебіторська заборгованість за розрахунками», «Інша поточна дебіторська заборгованість» [15].

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визначається активом одночасно з визначенням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первинною вартістю. У разі відстрочення платежу за послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (відсотками) у періоді її нарахування.

Поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості визначається як різниця між первинною її вартістю та резервом сумнівних боргів. Первинна вартість дебіторської заборгованості за послуги складається із суми заборгованості покупців і замовників за виконані послуги відповідно до укладених договорів, яка залишилася не погашеною на дату складання звітності.

Розглядаючи оцінку дебіторської заборгованості, зазначимо, що наприкінці не всі борги дебіторів повертаються підприємству. Тому у підприємства завжди є сумніви у повному погашенні наявної у нього на балансі дебіторської заборгованості. П(С)БО 10 за поточною дебіторською заборгованістю за продукцію передбачено створювати резерв сумнівних боргів як частину загальної суми такої заборгованості, щодо якої існує невпевненість у її погашенні боржниками. Що таке «впевненість» у цьому випадку, П(С)БО 10 не уточнює.

Згідно П(С)БО 10 підприємства мають можливість формувати резерв сумнівних боргів двома способами:

- або за методом абсолютної суми сумнівної заборгованості;

- або за методом застосування коефіцієнта сумнівності.

Коли у підприємства є порівняно невелика кількість дебіторів та інформація про можливе непогашення ними наявної заборгованості використовується перший метод. При застосуванні методу абсолютної суми сумнівної заборгованості резерв визначається шляхом оцінки платоспроможності окремих дебіторів. Тобто підприємство аналізує поточну дебіторську заборгованість на предмет виявлення сум сумнівної заборгованості, після чого на загальну суму виявленої сумнівної заборгованості створює резерв та відображає це в своєму обліку.

Методи визначення резерву сумнівних боргів, які наведені в П(С)БО 10, не пристосовані до обліку на українських підприємствах. Це, у свою чергу, може викликати недостовірність відображення даних резерву сумнівних боргів у балансі. Крім того, оскільки за недотримання вимог П(С)БО не передбачено серйозної відповідальності, то деякі бухгалтери не завжди розраховують додаткові показники при визначенні резерву сумнівних боргів.

Як на практиці, так і в літературі, зустрічаються суперечливі роз'яснення, пов'язані з вибором методу формування резерву сумнівних боргів. Подолянюк Р.В. вважає, що шляхом удосконалення методів визначення резерву сумнівних боргів є затвердження переліку документів, що підтверджують і обґрунтовують визнання заборгованості сумнівною (безнадійною). Також досить суттєвим є внесення змін у діюче законодавство для того, щоб стимулювати підприємства для правильного визначення резерву сумнівних боргів [59, с. 115].

При створенні резерву сумнівних боргів збільшуються інші витрати операційної діяльності, а списання безнадійної заборгованості відбувається не за рахунок зменшення раніше нарахованого доходу, а за рахунок зменшення резерву сумнівних боргів.

Безнадійна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи або послуги списується в момент її визнання за рахунок резерву сумнівних боргів, який формується на дату балансу на підставі даних бухгалтерського обліку минулих звітних періодів.

Якщо для списання безнадійної заборгованості покупців (замовників) не вистачило резерву сумнівних боргів, різниця списується на витрати періоду. Якщо резерву сумнівних боргів постійно не вистачає для списання безнадійної заборгованості, підприємству необхідно переглянути методику його формування.

Для відображення сум витрат на формування резерву сумнівних боргів і на пряме списання поточної дебіторської заборгованості в новому Плані рахунків передбачений субрахунок 944 «Сумнівні і безнадійні борги» рахунка 94 «Інші витрати операційної діяльності». Нарахування резерву сумнівних боргів відображається по кредиту рахунка 38 «Резерв сумнівних боргів», а списання безнадійної заборгованості за рахунок резерву - по дебету цього рахунка, якщо не вистачило резерву: дебет 944 «Сумнівні та безнадійні борги» [5].

Підводячи підсумок можна навести наступну класифікацію дебіторської заборгованості для цілей бухгалтерського обліку:

Таблиця 1.2

Класифікація дебіторської заборгованості для цілей бухгалтерського обліку

	Класифікаційна ознака		Вид заборгованості
01	02	03	04
1.	За способом виникнення	1.1	Пов'язана з реалізацією товарів, робіт, послуг
		1.2	Інша (або не пов'язана з реалізацією товарів, робіт, послуг)
2.	За термінами погашення
2.1	Очікуваним строком погашення	2.1.1	Короткострокова
		2.1.2	Довгострокова
2.2	Реальним строком погашення	2.2.1	Термінова
		2.2.2	Прострочена
		2.2.3	Відстрочена
2.3	За впевненістю в погашенні	2.3.1	Нормальна
		2.3.2	Сумнівна
		2.3.3	Безнадійна
3.	За контрагентами	3.1	Вітчизняних дебіторів
		3.2	Іноземних дебіторів
4.	За забезпеченістю	4.1	Забезпечена
		4.2	Незабезпечена
5.	За формою погашення	5.1	Монетарна
		5.2	Немонетарна
6.	За ступенем дотримання фінансової дисципліни	6.1	Допустима
		6.2	Невиправдана

Встановлення господарських відносин суб'єкта підприємницької діяльності з іншими фізичними та юридичними особами передбачене виникненням між ними певних прав та зобов'язань. Під зобов'язаннями сторін у цивільному законодавстві розуміють усі дії, які кожна зі сторін договору повинна здійснити на користь іншої сторони і які обумовлені договором, адміністративними актами, юридичними вчинками та іншими підставами, що не суперечать законодавству.

На відміну від цього, у бухгалтерському обліку підприємства зобов'язання виникають не в момент укладення договору, а після здійснення однією зі сторін передбачених у ньому дій (або бездіяльності), внаслідок яких виникає заборгованість однієї сторони перед іншою.

Виникнення заборгованості пов'язано з тим, що одночасне виконання обома сторонами зустрічних зобов'язань за договором відбувається дуже рідко. Як правило, спочатку свої зобов'язання виконує одна зі сторін, внаслідок чого у неї виникає право вимагати компенсації за заборгованістю, а з іншої сторони -- обов'язок оплатити цю заборгованість. Тобто у бухгалтерському обліку у першої сторони в складі господарських засобів виникає актив у вигляді дебіторської заборгованості, а з іншої сторони виникає зобов'язання перед кредитором погасити цю заборгованість, яка називається кредиторською заборгованістю.

Є багато факторів, що впливають на дебіторську заборгованість на підприємстві. В таблиці 1.3 наведено узагальнену класифікацію факторів.

Таблиця 1.3

Фактори, що впливають на розмір та структуру дебіторськоі? заборгованості

Зовнішні фактори	Внутрішні фактори
Стан економіки в країні	Кредитна політика підприємства
Загальний стан розрахунків в країні	Наявність системи оперативного управління дебіторською заборгованістю підприємства
Рівень інфляції в країні	Наявність системи контролю за дебіторською заборгованістю
Податкова політика в країні	Людський фактор, тобто професійні та ділові якості менеджменту підприємства, що займається управлінням дебіторською заборгованістю підприємства
Ефективність грошово-кредитної політики НБУ
Місткість ринку і ступінь його насичення	Належне (достовірне та повне) обліково-анаітнчне забезпечення управління дебіторською заборгованістю
Рівень конкурентоспроможності галузі	Стратегія та план розвитку підприємства
Види розрахунків, що застосовуються в галузі	Види розрахунків, що застосовуються в межах підприємства
Обмеження щодо цінової політики в галузі	Наявність чіткої політики по роботі з клієнтами зі стягання заборгованості
Кредитна політика банків та інших фінансових установ	Облікова політика щодо резерву сумнівних боргів
Вимоги до сертифікації продукції	Використання програмних продуктів
Вид послуг	Методи встановлення і розрахунку ціни на готову продукцію

Поряд із зазначеними факторами слід відмітити недосконалість украі?нського законодавства, де немає чіткого регулювання відносин між кредиторами та дебіторами. Зовнішні чинники не залежать від організаціі? діяльності підприємства, і обмежити і?х вплив неможливо або в окремих випадках практично неможливо. Внутрішні фактори залежать від професіоналізму фінансового менеджменту компаніі?, від наявності та ефективного функціонування системи управління дебіторською заборгованістю, особливо системи оперативного управління.

Тому правильна організація розрахунків потребує суворого дотримання фінансової дисципліни, власної оплати боргів по зобов'язаннях і забезпечення своєчасного одержання коштів за надані послуги.

Дебіторська заборгованість спричиняє вилучення коштів з обороту, що негативно позначається на їх фінансовому стані, а несвоєчасна оплата боргів і зобов'язань веде до залучення в оборот коштів, які належать іншим підприємствам.

Завданнями бухгалтерського обліку розрахункових операцій є:

- дотримання встановлених правил розрахункових відносин;

- своєчасність розрахунків і запобігання випадкам прострочення сплати дебіторської заборгованості;

- періодична звірка даних бухгалтерського обліку з дебіторами;

- правильне і своєчасне документальне оформлення розрахункових операцій, їх відображення в регістрах бухгалтерського обліку;

- своєчасне і достовірне ведення аналітичного і синтетичного обліку розрахунків;

- своєчасне відображення розрахункових операцій у податковому обліку;

- своєчасне взаємне звіряння розрахунків з дебіторами і кредиторами;

Політика управління дебіторською заборгованістю підприємства, основні елементи та певні рекомендації, що дозволяють управляти дебіторською заборгованістю наведено в ілюстрації 1.3.



Рис. 1.3 Основні елементи та рекомендації щодо управління дебіторською заборгованістю підприємства

1.2 Імплементація МСФЗ в обліку дебіторської заборгованості

На відміну від національних стандартів України, в яких існує окремий П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» міжнародного стандарту, який регламентує питання відображення в обліку дебіторської заборгованості, не існує. Але є стандарти, які проводять ідентифікацію всіх позицій щодо оцінки, обліку, визнання, вибуття та розкриття інформації у фінансовій звітності даного інструменту фінансового обліку.

Визнання, класифікація та розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості містять МСФЗ 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації», МСБО 1 «Подання фінансових звітів» та МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка». На базі даних стандартів було проведено узагальнення інформації щодо дебіторської заборгованості та розкриті основні позиції даного розділу [11, 8, 10].

Визначення термінів, що стосуються дебіторської заборгованості узагальнено в таблиці 1.4.

Таблиця 1.4

Визначення термінів, які використовуються про обліку дебіторської заборгованості

№	Терміни	Визначення
1	Фінансовий інструмент	Financial Instrument	Це будь-який контракт, який приводить до фінансового активу одного підприємства і фінансового зобов'язання або інструмента власного капіталу іншого підприємства.
2	Контракт	Agreements	Це угоди між двома або кількома сторонами з чітко визначеними економічними наслідками, яких сторони майже не можуть уникнути, тому що закон, як правило, вимагає здійснення такої угоди. Контракти, а значить і фінансові інструменти, можуть набирати різноманітних форм; вони необов'язково складаються у письмовій формі.
3	Позики та дебіторська заборгованість	Loans and Receivables	це непохідні фінансові активи з фіксованими платежами або платежами, які підлягають визначенню та не мають котирування на активному ринку, за винятком тих: - що їх суб'єкт господарювання має намір продати негайно або найближчий час, що їх слід класифікувати як утримувані для продажу, а також тих, що їх суб'єкт господарювання визначає за справедливою вартістю з відображенням переоцінки як прибутку або збитку; - що їх суб'єкт господарювання після первісного визнання визначає як доступні для продажу, або - щодо яких утримувач може не відшкодувати значною частиною всю суму початкової інвестиції, з інших причин, ніж зменшення кредиту, які слід класифікувати, як доступні для продажу. Частка, придбана у пулі активів, які не є позиками або дебіторською заборгованістю (наприклад, частка у взаємному фонді або подібному фонді), також не є позикою або дебіторською заборгованістю.
4	Фінансові активи, доступні для продажу	Available-for-sale Financial Assents	це непохідні фінансові активи, визначені як доступні для продажу і не класифіковані як: а) позики та дебіторська заборгованість; б) утримувані до строку погашення інвестиції або в) фінансові активи за справедливою вартістю з відображенням переоцінки як прибутку або збитку.
5	Право згортання	The right to liquidate	це визначене контрактом або іншим чином юридичне право дебітора погашати чи інакше вилучати всю суму (або частину суми) до сплати кредиторові шляхом зарахування цієї суми в суму до сплати від кредитора. За незвичайних обставин дебітор може мати юридичне право зараховувати суму до сплати від третьої сторони в суму до сплати кредиторові за умови, що існує угода між трьома сторонами, у якій чітко встановлено право дебітора на згортання. Оскільки право на згортання є юридичним правом, умови, які визначають це право, можуть бути різними в різних юрисдикціях і слід обережно визначати, які закони застосовувати до взаємовідносин між сторонами.
6	Фінансовий актив	Financial Assents	це будь-який актив, що є: - грошовими коштами; - інструментом власного капіталу іншого підприємства; - контрактним правом, щоб отримувати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства чи обмінювати фінансові інструменти з іншим підприємством; - контрактом, розрахунки за яким здійснюватимуться або можуть здійснюватися власними інструментами капіталу підприємства

Класифікація дебіторської заборгованості за фінансовим обліком МСФЗ та П(С)БО наведено в таблиці 1.5.

Таблиця 1.5

Класифікація дебіторської заборгованості за фінансовим обліком МСФЗ та П(С)БО

П(С)БО	Код рахунку	Назва рахунку за П(С)БО	МСФЗ (IFRS)	Код рахунку (accounts IFRS)	Назва рахунку за МСФЗ (IFRS)
10	18	Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи	IAS 1, 39; IFRS 7	All	Довгострокова дебіторська заборгованість:
				A.10	Довгострокові фінансові інвестиції
10	181	Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду	IAS 1, 39	A.11.01	Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду
10	182	Довгострокові векселі одержані	IAS 1, 39	A.10.03	Довгострокові інвестиції
10	183	Інша дебіторська заборгованість	IAS 1, 39	A.11.03	Торгова довгострокова дебіторська заборгованість
відсутні	IAS 1, 39	A.11.02.	Довгострокові депозити більше одного року
10	183	Інші необоротні активи	IAS 1, 39	A.11.04	Довгострокові кредити співробітникам
				A.11.05	Довгострокові кредити третім особам
10	36	Рахунки з покупцями та замовниками	ІАБ1, 39	А.03.01	Дебіторська заборгованість, нетто
10	37	Розрахунки з різними дебіторами	ІАБ 1, 39	А.04	Авансові платежі постачальникам та інші оборотні активи
10	371	Розрахунки з виданими авансами	ІАБ 1, 39	А.04.01	Авансові платежі постачальникам
10	372	Розрахунки з підзвітними особами	ІАБ 1, 39	А.04.05	Інша дебіторська заборгованість
10	373	Розрахунки за нарахованими доходами	ІАБ 1, 39	А.04.06	Відсотки до одержання
10	374	Розрахунки за претензіями	ІАБ 1, 39	А.04.05	Інша дебіторська заборгованість
10	375	Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків	ІАБ 1, 39	А.04.05	Інша дебіторська заборгованість
10	376	Розрахунки за позиками членам кредитних спілок	ІАБ 1, 39	А.04.05	Інша дебіторська заборгованість
10	377	Розрахунки з іншими дебіторами	ІАБ 1, 39	А.04.05	Інша дебіторська заборгованість
10	38	Резерв сумнівних боргів	Ш1, 39	А.03.02	Резерв на сумнівну дебіторську заборгованість
10	39	Витрати майбутніх періодів	ІАБ 1, 39	А.04.03	Витрати майбутніх періодів

Порівняння понять за МСФЗ та П(С)БО, що стосуються дебіторської заборгованості наведено в таблиці 1.6.

Таблиця 1.6

Порівняння понять за МСФЗ та П(С)БО

П(С)БО	МСФЗ
Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/ або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.	Поточні активи складаються з активів (таких як запаси та дебіторська торговельна заборгованість), які продаються, споживаються чи реалізуються як частина нормального операційного циклу, навіть якщо не очікується, що вони будуть реалізовані протягом дванадцяті місяців після дати балансу. Поточні активи складаються також з активів, утримуваних в основному з метою продажу (фінансові активи в межах цієї категорії класифікуються як утримувані для продажу відповідно до МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка»), та поточної частини непоточних фінансових активів.
Дебіторську заборгованість класифікують на: - поточну - сумнівну - безнадійну	Дебіторську заборгованість класифікують на: - суми до отримання від торгових клієнтів; - суми до отримання від зв'язаних сторін; - авансові платежі - інші суми.
Дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.	Рахунки, які ми виставляємо нашим покупцям чи замовникам називають рахунками до отримання. Вони являють собою суми грошових коштів, що не були сплачені і є заборгованістю клієнтів за товари, роботи чи послуги, що були реалізовані виконані чи надані в ході одного звичайного операційного циклу. Ці рахунки називають дебіторською заборгованістю, які підтверджуються рахунок-фактурами або іншими документами, інколи - звичайним письмовим борговим зобов'язанням. Рахунки до отримання включають в себе суми до отримання або на протязі року, або на протязі операційного циклу підприємства.
Довгострокова дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу. Поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу. Сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.	Звичайним строком погашення прийнято вважати строк від 30 до 60 днів по закінченні якого рахунки до отримання є простроченими. Окремі рахунки до отримання з кредитовим сальдо (в залежності від переплати чи попередньої оплати) мають бути перекласифіковані та звітувати по них потрібно як за зобов'язаннями. Ці кредитові сальдо не включаються до дебіторської заборгованості. Відповідно до МСБО 39 дебіторська заборгованість визнається в балансі тоді, коли підприємство стає стороною контракту і внаслідок цього має юридичне право отримати грошові кошти.
Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/ або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.	Під час первісного визнання підприємством дебіторську заборгованість слід оцінювати їх за їхньою справедливою вартістю плюс витрати на операцію, які прямо відносяться до фінансового активу. Після первісного визнання підприємству слід оцінювати дебіторську заборгованість за амортизованою собівартістю, застосовуючи метод ефективного відсотка (Effective Interest Method) .Цей метод обчислення амортизації із застосовуванням ефективної ставки відсотка фінансового активу. В свою чергу, ефективна ставка відсотка (Effective Interest Rate) - це ставка, яка точно дисконтує очікуваний потік майбутніх грошових платежів до строку погашення до поточної чистої балансової вартості фінансового активу.

Імплементація МСФЗ з дебіторської заборгованості передбачає розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості у фінансовій звітності. У вітчизняному законодавстві в примітках до фінансової звітності наводиться така інформація:

1. Перелік дебіторів і суми довгострокової дебіторської заборгованості.

2. Перелік дебіторів і суми дебіторської заборгованості пов'язаних сторін, з виділенням внутрішньо-групового сальдо дебіторської заборгованості.

3. Склад і суми статті балансу «Інша дебіторська заборгованість».

4. Метод визначення величини резерву сумнівних боргів.

5. Сума поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги в розрізі її класифікації за строками непогашення.

6. Залишок резерву сумнівних боргів за кожною статтею поточної дебіторської заборгованості, його утворення та використання у звітному році. бухгалтерському балансі довгострокову дебіторську заборгованість подано у складі розділу І «Необоротні активи», а поточну дебіторську заборгованість у складі розділу II «Оборотні активи» за такими статтями:

Списану дебіторську заборгованість відображають у позабалансовому обліку впродовж не менш як три роки з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у разі зміни майнового становища боржника.

Дебіторську заборгованість остаточно списують з позабалансового обліку після вирішення питання щодо визнання винних осіб або у зв'язку із закінченням строку обліку такої заборгованості.

Відповідно до Міжнародних стандартів фінансової звітності МСБО 32 та МСБО 39 [9, 10]:

1. Фінансовий актив слід згортати і чисту суму подавати в балансі, якщо і тільки якщо підприємство:

а) має юридично забезпечене право на згортання визнаних сум;

б) має намір погасити зобов'язання на нетто-основі або продати актив й одночасно погасити зобов'язання.

Обліковуючи передачу фінансового активу, який не відповідає вимогам щодо припинення визнання, підприємство не слід згортати переданий актив та пов'язане з ним зобов'язання.

2. Операції з фінансовими інструментами можуть приводити до того, що підприємство прийме на себе або передасть іншій стороні один чи більше з наведених нижче фінансових ризиків. Відповідне розкриття дає інформацію, яка допомагає користувачам фінансових звітів визначати ступінь ризиків, пов'язаних із фінансовими інструментами:

а) ринковий ризик охоплює три типи ризику:

- валютний ризик - це ризик того, що вартість фінансового інструмента коливатиметься внаслідок змін курсу обміну валют;

- відсотковий ризик справедливої вартості - це ризик того, що вартість фінансового інструмента коливатиметься внаслідок змін ринкової ставки відсотка;

- ціновий ризик - це ризик того, що вартість фінансового інструмента коливатиметься внаслідок змін ринкових цін незалежно від того, спричинені ці зміни факторами, які властиві окремому інструментові або його емітенту, чи факторами, які впливають на всі інструменти, з якими здійснюються операції на ринку. Ринковий ризик означає не лише ймовірність збитків, а й імовірність прибутків;

б) кредитний ризик - це ризик того, що одна сторона контракту про фінансовий інструмент не зможе виконати зобов'язання і цим завдасть фінансового збитку іншій стороні;

в) ризик ліквідності (який називають також ризиком фінансування) - це ризик того, що підприємство зустрінеться з труднощами при залученні коштів для виконання зобов'язань, пов'язаних із фінансовими інструментами. Ризик ліквідності може бути наслідком неможливості швидко продати фінансовий актив за ціною, близькою до його справедливої вартості;

г) відсотковий ризик грошових потоків - це ризик того, що майбутні грошові потоки від фінансового інструмента коливатимуться внаслідок змін ринкової ставки відсотка.

Отже на сучасному етапі розвитку норм правового законодавства можлива лише часткова імплементація з МСФЗ. Тому що на практиці єдиним ефективним способом імплементації є загальні, приватні чи конкретні відсилання до МСФЗ, що не були інкорпоровані або трансформовані у правову систему України, а існують в міжнародному праві як самостійні джерела, і звернення до них обумовлено суперечливістю і недостатністю національного законодавства, а також всього внутрішньодержавного права по відношенню до міжнародного [77].

Тим не менш, імплементація МСФЗ необхідна, так як цей крок дозволяє осмислити недоліки вітчизняного законодавства відповідно до міжнародно-правових стандартів.

1.3 Огляд нормативної бази з обліку розрахунків з дебіторами

Методичні засади бухгалтерського обліку розрахунків з дебіторами визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість» (П(С)БО 10). Стандарт визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності підприємств незалежно від форм власності [17].

Методи оцінки дебіторської заборгованості повинні забезпечити дотримання одного з основних принципів фінансової звітності -- обачності, згідно з яким сума оцінки активів і доходів підприємства не повинна бути завищена.

Розрахункові операції здійснюються відповідно до законодавства України у порядку, встановленому Національним банком України.

Законодавством України передбачений порядок проведення розрахунків між підприємствами, підприємствами і фізичними особами як у безготівковій формі, так і за готівку. Порядок розрахунків безготівковими коштами викладений в інструкції «Про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті», затвердженій постановою Правління Національного банку України від 29.03.2004 р. № 22 [6].

Підприємство самостійно обирає форми розрахунків, передбачені Інструкцією НБУ № 22, і зазначає їх при укладанні договорів.

Безготівкові розрахунки між підприємствами і фізичними особами здійснюються у національній валюті України через банк шляхом перерахування грошових коштів. Грошові кошти з рахунку підприємства списуються за розпорядженням його власника, крім випадків, коли чинним законодавством передбачений порядок безакцептного списання коштів.

Розрахункові документи приймаються банком до виконання тільки у межах коштів, наявних на рахунку клієнта.

Кожен з документів повинен бути заповнений відповідним чином і засвідчений підписами і печаткою.

Формами розрахункових документів. за якими можуть здійснюватися безготівкові розрахунки. наведено на ілюстрації 1.4.

Рис. 1.4 Форми розрахункових документів

Використання банківських платіжних карток та векселів як платіжних інструментів регулюються чинним законодавством, у тому числі окремими нормативно-правовими актами Нацбанку України.

Крім зазначених форм розрахунків, розділом 8 Інструкції «Про безготівкові розрахунки в Україні» передбачений порядок розрахунків шляхом заліку взаємної заборгованості [6].

При безготівкових розрахунках між підприємствами, підприємствами і громадянами встановлений термін позовної давності. Позовна давність -- встановлений законом термін для захисту порушеного права.

На підставі цивільного кодексу України встановлений загальний термін для захисту права за позовом особи, право якої порушене (позовна давність), тривалістю три роки [20].

Термін позовної давності починається з дня виникнення права на позов, тобто з моменту відвантаження продукції (виконання робіт, надання послуг) або з моменту здійснення розрахунків, передбачених умовами договору.

Якщо умовами договору не передбачені ці терміни, тоді відлік терміну позовної давності починається з:

а) дати надходження коштів на поточний рахунок підприємства-продавця (якщо товари замовникові не відвантажені, роботи не виконані);

б) дати відвантаження підприємством-постачальником продукції, надання послуг (якщо оплата від замовника (покупця) не надходила);

в) дати оприбуткування товарно-матеріальних цінностей підприємством-покупцем або відображення в бухгалтерському обліку виконаних робіт, наданих послуг підприємством-замовником (якщо оплата не здійснена).

Закінчення терміну позовної давності до пред'явлення позову є підставою для відмови у позові.

Дебіторська заборгованість з терміном позовної давності, що минув, списується за рішенням керівника підприємства на результати фінансової діяльності після того, як були прийняті всі заходи для її стягнення (пред'явлення претензій, позовів до суду (господарського суду) до дебіторів-підприємств і до суду - до фізичних осіб).

На сьогодні для того щоб визнати в бухгалтерському обліку дебіторську заборгованість безнадійною, не потрібно документального підтвердження. Досить, щоб була виконана одна з умов:

- закінчився строк позовної давності (3 роки);

- існує впевненість у тому, що боржник не погасить свою заборгованість.

При списанні дебіторської заборгованості, що утворилася не в результаті відвантаження товарів, виконання робіт, надання послуг, застосовується метод прямого списання сум такої заборгованості на витрати періоду. Після списання безнадійної дебіторської заборгованості підприємство зобов'язане враховувати її суму на забалансовому рахунку протягом не менше трьох років для спостереження за можливістю її стягнення у випадках зміни майнового стану боржника. Для обліку сум списаної заборгованості застосовується субрахунок 071 «Списана дебіторська заборгованість» забалансового рахунка 07 «Списані активи».

Якщо протягом трьох років заборгованість не буде відшкодована боржником, слід остаточно списати її суму із забалансового рахунка. Сума заборгованості, відшкодованої після списання, відображається в бухгалтерському обліку по дебету рахунків 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках» або інших рахунків обліку активів. Одночасно на цю ж суму слід відобразити дохід по кредиту субрахунка 716 «Відшкодування раніше списаних активів» рахунка 71 «Інший операційний дохід».

1.4 Особливості бухгалтерського обліку та податкових розрахунків посередницьких операцій

Взаємовідносини, які виникають між сторонами за договором комісії, регламентуються главою 69 ЦК України від 16.01.2003 № 435-IV [20].

За договором комісії одна сторона (Комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (Комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок Комітента.

Тобто предметом договору комісії є надання посередницьких послуг в сфері торгового обороту, що передбачає вчинення одного або кількох правочинів, за винятком правочинів, які мають особистий характер. Тобто предметом договору комісії виступає діяльність Комісіонера, а саме послуга, яка ним надається, а не сам правочин як результат діяльності Комісіонера.

Відображення в бухгалтерському обліку розрахунків, коли клієнт доручає експедитору на підставі договору транспортного експедирування придбати від свого імені або від імені клієнта і за його рахунок послуги сторонніх осіб має свої особливості. До них відносяться:

- для розрахунків експедитора з клієнтом використовується субрахунок 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;

- для розрахунків експедитора з суб'єктами підприємницької діяльності, залученими для виконання послуг за таким договором, використовується субрахунок 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».

Витрати експедитора на залучення інших суб'єктів підприємницької діяльності за договорами комісії та іншими аналогічними договорами не можуть бути визнані власними витратами (п. 9.1 П(С)БО 16 «Витрати»), а суми, отримані експедитором як відшкодування таких витрат, не визнаються доходами (п. 6.2 П(С)БО 15 «Доходи»), оскільки це не відповідає визначенням доходів і витрат, наведеним у п. 5 П(С)БО 16 та п. 5 П(С)БО 15 [18, 19].

Після виконання договору транспортного експедирування на суму понесених витрат, що відшкодовуються клієнтом (замовником експедиторських послуг), експедитор виробляє залік взаємної заборгованості проводками за дебетом субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» (клієнт) і кредитом субрахунку 377 «Розрахунки з іншими де6іторамі» (виконавець послуг) .

За своєю суттю надання транспортно-експедиторських послуг є різновидом посередницьких операцій, а отже, відображення цього виду діяльності в 6ухгалтерском обліку здійснюється за принципом обліку посередницьких операцій. У зв'язку з цим, з точки зору бухгалтерського обліку, оплата вартості таких операцій складається з двох складових:

- компенсації витрат експедитора, пов'язаних з проведенням взаєморозрахунків з третіми особами за надані послуги під час перевезення транзитного вантажу через територію України;

- оплати посередницьких послуг експедитора у вигляді винагороди, розмір якого передбачений в договорі транспортної експедиції.

Згідно п. 6.2 . П(С)БО 15 «Доходи» [18] не визнаються доходами, суми надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.

Отже, отримані суми коштів від вантажовласника для компенсації витрат, пов'язаних з оплатою транзитних послуг за договорами, які укладені з третіми особами, у експедитора не визнаються доходами.

В Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291, із змінами та доповненнями, для обліку суми попередньої оплати (авансів), отриманих від замовників за виконані роботи (надані послуги), призначений субрахунок 681 «Розрахунки за авансами одержаними» рахунку 68 «Розрахунки за іншими операціями» [5].

Аналітичний облік розрахунків з іншими кредиторами ведеться окремо по підприємствах і організаціям, з якими здійснюються розрахунки .

Суми отриманих передплат (авансів) в іноземній валюті нерезидента від вантажовласника у експедитора відображаються за дебетом субрахунку 312 «Поточний рахунок в іноземній валюті » і кредиту су6счета 681 «Розрахунки за авансами одержаними».

Після складання та передачі вантажовласникові звіту про проведені витратах, з додатком до нього виправдувальних документів, експедитор виробляє залік заборгованості за передплатами (авансами) записом за дебетом субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними» і кредитом субрахунку 371 «Розрахунки за авансами виданими». При цьому згідно з п. 9 П(С)БО 16 «Витрати» витрати, пов'язані з проведенням взаєморозрахунків з третіми особами за надання транзитної послуги, не визнаються у експедитора витратами й не включаються до Звіту про фінансові результати [19].

Якщо договір транспортного експедирування містить елементи договору комісії або доручення та оплата послуг залучених суб'єктів підприємницької діяльності проводиться за рахунок клієнта на підставі наданого експедитором звіту, то до валового доходу експедитора включається тільки винагорода за надані власні експедиторські та посередницькі послуги. Сума відшкодування витрат експедитора по залученню третіх осіб до виконання умов договору не включається до валових витрат.

Сума винагороди на підставі складеного акту наданих послуг відображається у складі доходу підприємства-експедитора записом за дебетом рахунку 362 «Розрахунки з іноземними покупцями» і кредитом субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».

Транспортно-експедиторські послуги відносяться до тих видів діяльності, до яких, як правило, застосовується особливий порядок оподаткування ПДВ. У першу чергу це стосується договорів, які містять елементи договорів комісії.

Виходячи з визначення терміна «продаж (реалізація) товарів», наданого в п.п. 14.1.202 ПКУ, операції з надання товарів у межах договорів комісії не вважаються продажем товарів, адже зазначені договори не передбачають переходу прав власності на товари, що передаються. Як наслідок, вартість товару, отриманого від комітента для реалізації при комісії на продаж (або придбаного для комітента при комісії на купівлю) у податковому обліку комісіонера ніяк не відображається, тобто ні до доходів, ні до витрат комісіонера не включається (пп. 153.4.1, 153.4.2 ПКУ). Так само операції з передачі товарів від комітента до комісіонера у межах договору комісії не призводять до змін в оподаткуванні в комітента (дохід не виникає), оскільки така операція не є продажем зважаючи на відсутність передачі права власності на такий товар [16].

За приписами п.п. 136.1.19 ПКУ грошові кошти або вартість майна, що надходять комісіонеру у межах договорів комісії не враховуються у складі податкових доходів для визначення об'єкта оподаткування так само, як і платежі платника податку в сумі вартості товару, перераховані на виконання зазначених договорів на користь комітента не включаються за нормами п.п. 139.1.2 ПКУ до податкових витрат такого платника -- комісіонера [16].

Оподаткуванню в комісіонера за будь-яким договором комісії (і на продаж, і на купівлю) підлягає тільки сума комісійної винагороди (плата за послуги посередника), яку він згідно з п.п. 135.4.1 ПКУ визнає доходом від операційної діяльності з відображенням у рядку 02 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за формою, затвердженою наказом № 1213. Згідно з вимогами п. 135.4 ПКУ дохід від операційної діяльності визначається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше суми, отриманої в будь-якій формі компенсації [14].