Учет, анализ и аудит формирования себестоимости услуг жилищного хозяйства

Организации жилищного хозяйства составляют отчет по себестоимости услуг по формам калькуляций, утвержденным по каждому виду деятельности с учетом его специфики. Калькуляция себестоимости услуг жилищного хозяйства представлена формой 6Ж, представленной ниже. В такой же форме калькуляции формируется нормативная себестоимость услуг с целью определения тарифов (цен) на услуги по содержанию и текущему ремонту жилищного фонда. По окончании отчетного периода, производится расчет отклонений фактических затрат от нормативных, с целью дальнейшего планирования и анализа хозяйственной деятельности.

1.3 Бухгалтерский учет и формирование себестоимости услуг МУП «ЖЭС»

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направления деятельности организации разделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

Бухгалтерский учет расходов по обычным видам деятельности осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации, ПБУ 10/99», утвержденным приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №33н с учетом отраслевых особенностей, а именно Методики планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства, утвержденная постановлением Государственного комитета по строительной, архитектурной и жилищной политики от 23.02.99 г. №9 (с изменениями от 12.10.2000 г.).

Расходы по обычным видам деятельности связаны с выполнением работ, оказанием услуг учитываются на счетах учета затрат на производство (20,25 и др.).

Обоснованными считаются экономически оправданные затраты. С этой целью по некоторым затратам для целей налогообложения устанавливаются лимиты, в пределах которых они подлежат признанию. В бухгалтерском учете подобные расходы признаются по фактическим затратам.

Документально подтвержденными считаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в установленном законодательством порядке.

Основным видом деятельности МУП «ЖЭС» являются услуги по содержанию, текущему и капитальному ремонту жилого фонда.

Фактическая себестоимость услуг по содержанию, текущему и капитальному ремонту жилого фонда формируется на счете 20 «Основное производство» согласно следующей группировки:

· материальные затраты;

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизация;

· прочие затраты

В МУП «ЖЭС» затраты на производство учитываются в разрезе предоставляемых услуг, по которым к сч. 20 открыты следующие субсчета:

20.1 - Содержание жилищного фонда (расходы участка по содержанию домохозяйства и содержанию аварийно-диспетчерской службы);

20.2 - текущий ремонт жилищного фонда (ремонтно-строительный участок);

20.3 - капитальный ремонт жилищного фонда (расходы по капитальному ремонту, выполняемому хозяйственным способом и с привлечением подрядчиков).

20.4 - прочая деятельность (услуги, оказываемые населению и юридическим лицам).

Расходы, формирующие себестоимость услуг по текущему ремонту и текущему содержанию, как для целей формирования цен, так и для целей учета фактических затрат, группируется по видам работ на основании установленных стандартов эксплуатации жилищного фонда в соответствии с Правилами и нормами технической эксплуатацией жилищного фонда, утвержденными Постановлением Госстроя России №170, и Перечня работ, связанных с текущим ремонтом общего имущества жилых домов, утвержденного Постановление Правительства РФ №392.

Формирование себестоимости осуществляется по статьям затрат (заработная плата, отчисления на социальные нужды, материалы, охрана труда, услуги вспомогательных цехов, услуги сторонних организаций и т.д.), сгруппированным соответственно видам выполняемых работ.

Одним из основных нормативных документов в организациях жилищного хозяйства является «Методика калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства», утв. Постановлением Государственного комитета по строительной, архитектурной и жилищной политике от 23 февраля 1999 года №9. В данной методике отражены: состав затрат, включаемый в себестоимость услуг; классификация затрат, включаемых в себестоимость услуг; состав калькуляционных статей и их характеристика и содержание; рекомендации по планированию услуг жилищно-коммунального хозяйства и учету затрат; формы калькуляций, используемых в жилищно-коммунальном хозяйстве.

Учет затрат в МУП «ЖЭС» осуществляется по статьям калькуляций на основе первичных документов, оформленных в установленном порядке.

На предприятии используются следующие методы калькулирования:

1. Позаказный метод применяется для учета затрат и калькулирования себестоимости При выполнении ремонтных работ капитального характера.

2. Попроцессный (простой) метод учета затрат применяется при выполнении работ по содержанию жилищного фонда.

Обоснование общей потребности в финансовых средствах на содержание и ремонт жилищного фонда в Методических рекомендациях производится через нормативную себестоимость, которая отражает нормативные затраты, сгруппированные по экономическим элементам и статьям калькуляции.

Предприятие составляет отчет по себестоимости услуг по формам калькуляций, утвержденными по каждому виду деятельности с учетом его специфики. В такой же форме калькуляции формируется нормативная себестоимость услуг с целью определения тарифов (цен) на услуги по содержанию и текущему ремонту жилищного фонда. По окончании отчетного периода, производится расчет отклонений фактических затрат от нормативных, с целью дальнейшего планирования и анализа хозяйственной деятельности.

Фактические расходы по управлению предприятием формируются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции по кредиту счетов 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 (услуги сторонних организаций), 71 (почтовые расходы, командировочные расходы и т.п.), 70 «Расходы по оплате труда» 69 «Отчисления от фонда заработной платы» и пр, которые распределяются на счет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» пропорционально начисленному фонду оплаты труда основных производственных рабочих (табл. 1.1).

Таблица 1.1. Распределение расходов по управлению МУП «ЖЭС» за декабрь 2009 года

№ п/п	Наименование подразделений	Начисленный ФОТ, руб.	% к общему	Сумма к распределению, руб.	Корреспонденция счетов
1.	Содержание домохозяйства	412302,58	34,2	159136,33	Дт.20/1 Кт.26
2	Аварийно-диспетчерское обслуживание	98461,76	8,2	38155,50	Дт.20/1 Кт.26
3	Содержание конструктивных элементов жилых зданий	30982,18	2,6	12098,08	Дт.20/1 Кт.26
4	Содержание внутридомового инженерного оборудования	155068,78	12,9	60025,11	Дт.20/1 Кт.26
5	Текущий ремонт жилого фонда	195261,26	16,2	75380,37	Дт.20/2 Кт.26
6	Капитальный ремонт жилого фонда	123879,57	10,3	47927,02	Дт.20/3 Кт.26
7	Производственная база	15170,52	1,3	6049,04	Дт.23 Кт.26
8	Автогараж	82878,75	6,9	32106,45	Дт.25 Кт.26
9	Прочая деятельность	16667,82	1,3	6049,05	Дт.20/4 Кт.26
	ИТОГО	1204937,15	100	465310,92

По дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» в МУП «ЖЭС» учитываются расходы автогаража в корреспонденции по кредиту счетов 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 (услуги сторонних организаций), 70 «Расходы по оплате труда» 69 «Отчисления от фонда заработной платы» и пр, которые распределяются в дебет субсчетов 20 «Основное производство» по производственным участкам пропорционально единицам техники, закрепленными за таковыми (табл. 1.2).

Таблица 1.2. Распределение расходов автогаража МУП «ЖЭС» за декабрь 2009 года

№ п/п	Наименование подразделений	Количество единиц техники	% к общему	Сумма к распределению, руб.	Корреспонденция счетов
1.	Содержание домохозяйства	5	38,5	136147,48	Дт.20/1 Кт.25
2	Аварийно-диспетчерское обслуживание	1	7,7	27229,50	Дт.20/1 Кт.25
3	Содержание конструктивных элементов жилых зданий	1	7,7	27229,50	Дт.20/1 Кт.25
5	Содержание внутридомового инженерного оборудования	2	15,3	54105,36	Дт.20/1 Кт.25
6	Текущий ремонт жилого фонда	3	23,1	81688,49	Дт.20/2 Кт.25
7	Капитальный ремонт жилого фонда	1	7,7	27229,50	Дт.20/3 Кт.25
	ИТОГО	13	100	353629,83

Фактическая себестоимость услуг по содержанию, текущему и капитальному ремонту жилого фонда формируется по дебету счета 20 согласно следующей группировки:

· материальные затраты;

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизация;

· прочие затраты

Материальные затраты отражают стоимость приобретенных сырья, материалов, топлива, покупных комплектующих изделий, необходимых для выполнения работ, оказания услуг, для обеспечения нормального производственного процесса, а также для целей управления; стоимость работ и услуг производственного характера, выполненных сторонними организациями или отдельными гражданами, не являющимися работниками организации.

По элементу «Затраты на оплату труда» учитываются затраты на оплату труда работников организации, физических лиц, связанных с производственным процессом, выполнением работ, оказанием услуг, в управлении, а также другие выплаты работникам, предусмотренные действующим законодательством и коллективными договорами, локальными нормативными актами организации и обусловленные выполнением работниками своих обязанностей.

В элементе «Отчисления на социальные нужды» учитываются суммы налога в связи с обязательным социальным страхованием работников, их пенсионным обеспечением и медицинским страхованием. В указанном элементе учитываются взносы организаций по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ.

Размер отчислений на социальные нужды в МУП «ЖЭС»: обязательные взносы в ПФ - 20%, ФСС - 2,9%, ФФОМС - 1,1%, ТФОМС - 2,0%, взносы от несчастных случаев и профзаболеваемости - 1,2%.

По элементу «Амортизация» учитываются суммы погашения стоимости амортизируемого в установленном порядке имущества, используемого или предназначенного для использования в процессе производства, выполнения работ, оказания услуг, а также обслуживания этих процессов, управления ими и управления организаций в целом.

В элементе «Прочие затраты» учитываются иные затраты, формирующие затраты на производство, выполнение работ, оказание услуг, управление, но не относящиеся к ранее перечисленным.

Для получения информации о затратах по экономическим элементам используют данные синтетических счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» и других счетов для учета прочих затрат (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.).

В МУП «ЖЭС» все расходы, связанные с выполнение работ и оказанием услуг в течение месяца собираются на счетах учета затрат, а в конце месяца списываются в дебет счета 90.2 «Себестоимость продаж».

Приведем пример хозяйственных операций по учету в МУП «ЖЭС» в таблице 1.3.

Таблица 1.3 Пример хозяйственных операций МУП «Жилищно-эксплуатационная служба» по учету затрат на производство

№ операции	Документ и краткое содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма
		Д	К	частная	общая
1	31.12.2009 г. Материальный отчет М-19 Переданы в производство материалы - на производственную базу - на участок по ремонту жилого фонда - на участок по санитарному содержанию жил. фонда - в автогараж - в управление предприятия	23 20 20 25 26	10	12500 126378 24536 13105	179519
2	31.12.2009 Расчетно-платежная ведомость Начислена заработная плата - рабочим производственной базы - рабочим участка по ремонту жилого фонда - рабочим по санитарному содержанию жил. фонда - рабочим автогаража - работникам управления предприятия - рабочим прочей деятельности	23 20/2 20/1 25 20 20/4	70	15170,52 195261,26 412302,58 82878,75 268401,43 16667,82	990682,36
3	31.12.2009 Расчетная ведомость Произведены обязательные отчисления от ФЗП - рабочим производственной базы - рабочим участка по ремонту жилого фонда - рабочим по санитарному содержанию жил. фонда - рабочим автогаража - работникам управления предприятия - рабочим прочей деятельности	23 20/2 20/1 25 20 20/4	69	4126,24 53116,23 112146,30 22543,02 73005,19 4533,65	269470,63
4	28.12.2009 г. Счет-фактура №138 от 27.12.2009 г. от ООО «Профилактика», услуги сторонних организаций Принят к оплате счет по дератизации и дезинсекции жилого фонда	20/1	60/1		18600
5	29.12.2009 г. Авансовый отчет №76 На основании командировочного удостоверения приняты к учетурасходы по командировке	26	71		200
6.	31.12.2009 г. Справка-расчет бухгалтерии Распределены расходы автогаража согл. расчета (табл. 1.3.2.)	20	25		353629,83
7.	31.12.2009 г. Справка-расчет бухгалтерии Отражена себестоимость услуг	90/2	20		4607580,3

Данные учета затрат себестоимости услуг по сч 20 «Основное производство» являются основой составления отчетной калькуляции себестоимости услуг по содержанию и ремонту жилищного фонда, кроме того первичные документы по учету затрат на производство являются основными данными для проведения комплексного экономического анализа и одним из источником информации для проведения аудита.

2. Аудит формирования себестоимости услуг жилищного хозяйства

2.1 Методология проведения аудиторской проверки затрат на производство

В программе реформирования ЖКХ, утвержденной приказом Госстроя РФ №17-32 от 11.12.97 г., аудит жилищно-коммунального хозяйства рассматривается как механизм реализации снижения затрат на производство и оказание услуг.

При проверке финансово-хозяйственной деятельности жилищно-эксплуатационных предприятий устанавливается правильность и законность совершения хозяйственных операций по обеспечению сохранности жилищного фонда; эффективность расходования материальных и финансовых ресурсов, выделяемых на ремонтно-эксплуатационные нужды и повышение уровня благоустройства жилых домов; выполнение основных количественных и качественных технико-экономических показателей, от величины которых зависит размер доходов и эксплуатационных расходов домохозяйств: размер жилой и нежилой площади, находящейся в эксплуатации, число квартиросъемщиков и проживающих, жилая площадь, оборудованная водопроводом, канализацией, центральным отоплением, горячим водоснабжением, газом, электрическим освещением; стоимость жилищного фонда и его техническое состояние; наличие аварийных жилых домов.

Аудит в отрасли жилищного хозяйства - это не столько проверка бухгалтерской отчетности и финансовой документации, сколько оказание аудиторских услуг, способствующих урегулированию экономико-финансовых, правовых и трудовых отношений в отрасли. При оказании аудиторских услуг учитывается специфика жилищного хозяйства, заключающаяся в единстве взаимоотношений между физическими и юридическими лицами, потребляющими жилищные услуги, организациями, производящими эти услуги, и органами местного самоуправления, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации и федеральными органами управления, которые в рамках своей компетенции регулируют эти отношения. ЖКХ - единственная отрасль, которая имеет такую сквозную взаимозависимость всех этих уровней: потребления, производства и управления.

Основные предпосылки необходимости проведения аудита в ЖКХ вызваны действующим сегодня затратным механизмом формирования себестоимости производимых предприятиями отрасли услуг и низкой платежеспособностью потребителей. Предприятия ЖКХ не в состоянии влиять самостоятельно на тарифы и цены своих основных поставщиков. Существующие финансово-хозяйственные связи в ЖКХ, с высоким удельным весом бартерных расчетов и «перекрестных субсидий», приводит к общему удорожанию расчетных схем и, в конечном счете, к повышению цены продукции. Рост тарифов одного предприятия-монополиста ведет к росту тарифов всей отрасли.

Решение перечисленных проблем не возможно без четкой методики контроля за затратами и доходами ЖКХ.

Методика проверки деятельности предприятий ЖКХ может включать следующие формы: перечень основных нормативных документов, источники информации для аудита, описание контрольных процедур (цель и задачи). Критериями для проверки затрат деятельности муниципальных предприятий ЖКХ служат Федеральные и местные Законы и нормативно-правовые акты, принятые органами местного самоуправления и определяющие порядок формирования затрат, ценообразование и тарифную политику по регулируемой деятельности, а также правила и нормы технической эксплуатации объектов, инструкции и положения по ведению бухгалтерского учета и другие документы, обязательные для исполнения хозяйствующими субъектами.

При аудите себестоимости жилищно-эксплуатационных предприятий определены следующие методические компоненты контроля затрат:

- проверка обоснованности, полноты и правильности формирования себестоимости и прибыли;

- проверка состава себестоимости отдельных видов услуг;

- проверка состава, технического состояния, загрузки, использования мощностей основных фондов предприятия;

- анализ финансового положения предприятия.

Основная цель аудита производственного цикла заключается в проверке обоснованности формирования и правильности учета затрат на производство, от которых в итоге зависит уровень достоверности конечного финансового результата от реализации произведенной услуги [48, С. 7]. В процессе аудита изучаются организационные и технические особенности предприятия, характер его деятельности, производственные ресурсы и перспективы развития. Перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции, установлен Методикой планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства, утв. Постановлением Государственного комитета по строительной, архитектурной и жилищной политике от 23 февраля 1999 г. №9 (с изменениями на 12.10.2000 г.).

Согласно этому положению необходимо установить правильность и законность отражения затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг). Следует документально подтвердить правильность исчисления себестоимости услуг, т.к. себестоимость - один из наиболее важных синтетических показателей, позволяющих оценить эффективность использования материальных и трудовых затрат, рентабельность и прибыльность предприятия.

Источниками информации для проведения аудита являются:

ь учетная политика организации;

ь плановые, нормативные и фактические калькуляции;

ь учетные регистры по распределению заработной платы, начислению амортизации, распределению общехозяйственных и общепроизводственных расходов;

ь журналы-ордера;

ь Главная книга;

ь Формы №2 и №5 бухгалтерской отчетности.

При проверке учета затрат перед аудитором стоят следующие задачи:

- определить соблюдение принципа постоянства в учете затрат;

- соответствие выбранного метода учета затрат отраслевым и технико-экономическим особенностям организации;

- верность разграничения производственных затрат по отчетным периодам;

- верность оценки израсходованных на производство продукции материальных ресурсов;

- правильность начисления износа по основным средствам, нематериальным активам и малоценным и быстроизнашивающимся предметам;

- обоснованность сумм накладных расходов и способы их распределения по объектам калькуляции.

Для проведения аудита затрат на производство и формирования себестоимости услуг необходимо составление плана, в котором указывается [35, С. 186]:

Ш наименование проверяемой организации;

Ш период проведения аудиторской проверки;

Ш руководитель аудиторской группы и ее состав;

Ш планируемый аудиторский риск;

Ш планируемый уровень существенности;

Ш перечень планируемых видов работ, период их проведения и ответственный исполнитель.

Проверяя состав затрат жилищно-коммунальных предприятий, необходимо учесть, что большинство из них не имеют незавершенного производства и работают без сырья, а предприятия энергоснабжения, теплофикации, водоснабжения получают продукцию от промышленных предприятий и транспортируют ее к потребителям. В связи с этим калькуляция себестоимости строится путем отнесения каждого вида затрат на единицу продукции или услуг. В то же время уровень себестоимости коммунальных услуг вследствие отсутствия незавершенного производства, сырья, малой материалоемкости производства при большем удельном весе в себестоимости амортизационных отчислений и повременной заработной платы находится в значительной зависимости от объемов производства.

Показатели, характеризующие производственную деятельность коммунальных предприятий, строятся в соответствии с технологическими процессами, которые по каждому виду коммунальных услуг имеют свою специфику. Эта специфика нашла свое отражение в отраслевых методических указаниях по планированию, учету и калькулированию себестоимости (работ, услуг).

В условиях формирования экономико-правовых основ функционирования предприятий ЖКХ и реформирования российского бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами, аудит фактических затрат предполагает установление достоверности отнесения их на себестоимость по принципам:

- производственной направленности затрат, т.е. прямой обусловленности затрат производственной деятельностью предприятия;

- номенклатурного соответствия, т.е. правомерности списания только тех затрат, которые разрешено списывать в себестоимость;

- количественного соответствия, т.е. обусловленности списываемых затрат производственными нормами, установленными регулирующими органами, отраслевыми нормативными материалами или самим предприятием;

- действительности произведения затрат, т.е. правомерности списания только действительно произведенных затрат, что устанавливается выборочной проверкой отдельных производственных участков, по которым произошло списание фактических затрат.

При проверке расходов на эксплуатацию жилого фонда рассматривается:

- выполнение мероприятий по обеспечению сохранности жилищного фонда, внедрению современных технических средств при эксплуатации и ремонте зданий, автоматизации и диспетчеризации управления инженерным оборудованием жилых домов и механизации труда эксплуатационного персонала;

- целесообразность и эффективность использования средств, предназначенных на содержание домовладений - вывозку мусора и снега, обоснованность оплаты счетов на эти работы, наличие случаев отнесения на содержание домовладений неплановых расходов по содержанию улиц и дорог общего пользования, перерасходов воды и электроэнергии, не возмещенных квартиросъемщиками, и т.п.;

- выполнение текущего ремонта жилых домов в натуральном и денежном выражении, наличие утвержденных графиков профилактического ремонта и осмотра инженерного оборудования, своевременность устранения неисправности оборудования по заявкам квартиросъемщиков, участие жильцов и домовых комитетов в приеме и контроле за количеством и качеством выполненных ремонтных работ;

- наличие случаев проведения за счет средств жилищно-эксплуатационной организации внутриквартирного ремонта, который должен выполняться за счет квартиросъемщиков;

- правильность применения установленной системы оплаты труда и положений о премировании ремонтных рабочих за выполнение качественных показателей работы, наличие учета показателей премирования, обеспечение сохранности материалов, предназначенных на текущий ремонт, наличие подтверждений объемов выполненных работ и израсходованных материалов ответственными квартиросъемщиками, осуществление контроля за правильностью применения расценок на выполненные работы при осуществлении текущего ремонта специализированными подрядными организациями.

Необходимо отметить, что на себестоимость эксплуатации жилищного фонда оказывают влияние как внешние, так и внутренние факторы. Первые не зависят от предприятия: экономическая политика региона, распределение бюджетных финансовых потоков в регионе, правовой статус субъектов рынка ЖКУ, доходы и уровень занятости населения. Внутренние факторы зависят от предприятия и его руководства: система планирования и учета показателей деятельности муниципальных предприятий, оперативный контроль качества и объемов выполненных работ, система оплаты и стимулирования труда, структура штатного расписания и т.п.

Проверка и подтверждение достоверности отчетных данных о фактической себестоимости услуг

В бухгалтерском учете себестоимость продукции определяется как совокупность

Расходов по обычным видам деятельности, понесенных в связи с производством и реализацией продукции в отчетн6ом периоде. Расходы, определяемые для целей налогообложения, являются величиной, уменьшающей налогооблагаемую базу.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Принцип документирования затрат определяет задачу аудитора - подтвердить наличие оправдательных документов для обоснования затрат, формирующих себестоимость, а также проверить отражение этих операций в бухгалтерском учете.

Проверка обоснованности метода учета затрат

В жилищном хозяйстве, как правило, используются следующие методы калькулирования:

Позаказный метод применяется для учета затрат и калькулирования себестоимости индивидуальной продукции или группы однородных изделий (работ, услуг). Его применение возможно, если единица продукции (работ, услуг) обладает характерными свойствами, а сама продукция изготовляется отдельными партиями, количество которых можно определить. (При выполнении ремонтных работ капитального характера).

Попроцессный (простой) метод учета затрат применяется в организациях с небольшой номенклатурой продукции, где, как правило, отсутствует незавершенное производство. В данном случае учет затрат ведется не по видам продукции, а по местам возникновения затрат в разрезе каждого отчетного месяца. (При выполнении работ по содержанию жилищного фонда).

Обоснование общей потребности в финансовых средствах на содержание и ремонт жилищного фонда в Методических рекомендациях производится через нормативную себестоимость, которая отражает нормативные затрат, сгруппированные по экономическим элементам и статьям калькуляции.

Полная нормативная себестоимость содержания и ремонта жилищного фонда определяется как сумма нормативных затрат на ремонт конструктивных элементов жилых зданий, ремонт и обслуживание внутридомового инженерного оборудования и обеспечение санитарного состояния жилых зданий и придомовых территорий, создание ремонтного фонда, прочих прямых затрат, общеэксплуатационных и внеэксплуатационных расходов.

Нормативная себестоимость калькуляционной единицы (кв. м. общей площади жилья) определяется путем деления полной нормативной себестоимости на общую площадь жилья с учетом его классификации.

До начала документальной проверки аудитору необходимо изучить организационные и технологические особенности предприятия, специализацию, масштабы и структуру каждого вида его производственной деятельности. На основе анализа учетной политики и особенностей производства аудитор выясняет обоснованность применяемого на практике метода учета затрат.

Если в процессе проверки установлено, что в учетной политике обоснован метод учета затрат, отвечающий требованиям технологического процесса, а фактически использование элементов этого метода не осуществляется, аудитор должен зафиксировать данное отклонение в рабочих документах и определить его влияние на формирование себестоимости продукции. Если описанный в учетной политике метод учета затрат не соответствует особенностям технологического процесса, то аудитор может порекомендовать клиенту ряд изменений, которые позволят организовать производственный учет в соответствии с требованиями нормативных докуменов.

Проверка правильности разграничения затрат по отчетным периодам

Согласно п. 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактический выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

В ходе изучения документов аудитор должен проверить соответствие отнесения на производственные счета затрат к тому периоду, к которому они относятся.

Проверка правильности классификации затрат

Общие правила формирования, классификации, оценки и признания расходов по обычным видам деятельности установлены Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. №33н (в ред. Приказа Минфина РФ от 30 декабря 1999 г. №107н и от 30 марта 2001 г. №27 н).

Отраслевые особенности учета затрат на производство, а также вопросы калькулирования коммерческой (полной) себестоимости товарной продукции рассматриваются в отраслевых нормативных документах и применяются в той части, в которой они не противоречат нормативным и правовым актам.

Классификация затрат, включаемых в себестоимость услуг организаций жилищного хозяйства отражена в Методике планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства.

Затраты на производство и оказание услуг жилищного хозяйства группируются по элементам и статьям, формируются по месту возникновения, объектам учета, планирования и калькулирования себестоимости.

При калькулировании важное значение имеет классификация затрат по элементам. Затраты, включаемые в себестоимость, согласно отраслевой Методике группируются в зависимости от их экономического содержания по следующим элементам:

Ш материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

Ш затраты на оплату труда;

Ш отчисления на социальные нужды;

Ш амортизация основных средств (кроме жилищного фонда);

Ш прочие затраты, включая ремонтный фонд.

Подтверждая достоверность оформления и отражения в учете прямых и накладных расходов, аудитор выясняет обоснованность отнесения каждого вида затрат на себестоимость продукции, правильность разграничения затрат по отчетным периодам и объектам учета, соответствие выполненных корреспонденций счетов бухгалтерского учета установленным нормативными документами. При этом изучаются рабочие документы, уже сформированные аудитором.

Материальные затраты

Аудитору необходимо проверить:

ь правильность оценки материальных ценностей, включенных в себестоимость услуг;

ь правильность отражения в бухгалтерском учете процесса приобретения материалов в зависимости от принятой учетной политики предприятия;

ь имели ли место списания на себестоимость затрат, не относящихся к материалам, используемым в производстве, а также случаи списания на производственные счета стоимости НДС;

ь были ли случаи отнесения на затраты основной деятельности материалов, использованных при строительстве, ремонте, содержании объектов социально-культурной сферы, т.е. расходы, подлежащие возмещению за счет прибыли организации или других соответствующих источников финансирования;

ь правильность установления норм расходов сырья и материалов в соответствии с уровнем технического состояния и технологии производства продукции;

ь ведение аналитического учета затрат, которые отнесены на себестоимость сверх установленных лимитов, норм и и нормативов.

Аудитору важно знать, что стоимость материальных ресурсов, отражаемая по этому элементу, формируется из цен их приобретения (без учета НДС); наценок (надбавок). В стоимость материальных ресурсов включаются также затраты предприятий на приобретение тары и упаковки, полученных от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех случаях, когда цены на тару установлены особо сверх цены на эти ресурсы.

Аудитор проверяет правильность оценки материальных ресурсов, списанных на себестоимость в соответствии с методом оценки, закрепленными в приказе по учетной политике организаций для целей финансового учета.

Затраты на оплату труда

Аудитору необходимо проверить:

ь соблюдается ли соответствие начисление заработной платы с утвержденным Положением по оплате труда, утвержденным в Учетной политике предприятия и существующем в организации штатном расписании;

ь существует ли аналитический учет затрат на оплату труда при формировании себестоимости услуг по статьям калькуляции;

ь все ли виды оплаты труда включаются в себестоимость услуг жилищного хозяйства.

Наиболее распространенной ошибкой при проверках данного элемента затрат является несоблюдение принципа производственной направленности затрат. При проверке первичных документов по начислению заработной платы (табелей, расчетно-платежных ведомостей) аудитор может выявить факты включения в себестоимость основной деятельности расходов на оплату труда работников, занятых в другой сфере деятельности. Выявить это можно путем сличения данных по кредиту сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в части, списанной на производственные счета, и показателей по итогу сводной ведомости по оплате труда в части ее начисления. Данные по итогу сводной ведомости, как правило, должны быть больше, чем данные по дебету производственных счетов.

Отчисления на социальные нужды

Аудитору необходимо проверить:

ь правильность исчисления единого социального налога;

ь правильное отнесение ЕСН в дебет производственных счетов.

К этому элементу относят выплаты по установленным законодательством нормам в обязательные внебюджетные фонды. При проверке правильности отнесения на себестоимость отчислений необходимо обратить внимание на соблюдение прямой зависимости источника начисления взносов во внебюджетные фонды от источника начисления самого фонда оплаты труда. Аудитор должен знать, что источник выплаты должен совпадать с источником уплаты взносов, т.е. либо себестоимость, либо другие источники финансирования.

Амортизация основных средств

Аудитору необходимо проверить:

ь правильность отражения в учете первоначальной стоимости основных средств, а также случаи включения в первоначальную стоимость стоимости НДС;

ь правильность начисления амортизации по методу, принятому учетной политики предприятия;

ь имели ли место списания амортизации на себестоимость затрат, по объектам основных средств не используемым в производстве, а также случаи списания на производственные счета стоимости НДС.

Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» организация вправе выбрать один из возможных способов начисления амортизации:

Ш линейный способ;

Ш способ уменьшаемого остатка;

Ш способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

Ш способ списания пропорционально объему продукции (работ).

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;

при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

В соответствии с принятым и утвержденным в организации способом списания основных средств аудитор должен проверить правильность начисления амортизации, достоверность ее списание на производственные счета.

Прочие затраты, включая ремонтный фонд

Аудитору необходимо проверить:

ь обоснованность отнесения затрат по данному элементу расходов в соответствии с

Методикой планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства, утв. Постановлением Государственного комитета по строительной, архитектурной и жилищной политике от 23 февраля 1999 г. №9 (с изменениями на 12.10.2000 г.).

При этом необходимо учитывать, что в себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства не относятся следующие виды расходов:

- премии, выплачиваемые за счет средств специального назначения и целевых поступлений;

- материальная помощь (в том числе безвозмездная материальная помощь работникам для первоначального взноса на кооперативное жилищное строительство, на частичное погашение кредита, предоставляемого на жилищное строительство), беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности;

- оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей, оплата проезда членов семьи работника к месту использования отпуска и обратно (в соответствии с действующим законодательством для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдельных районах Дальнего Востока);

- надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты), выплачиваемые по акциям и вкладам трудового коллектива организации, компенсационные выплаты в связи с повышением цен, производимые сверх доходов по решениям Правительства Российской Федерации, компенсация удорожания стоимости питания в столовых, буфетах и профилакториях, либо предоставление его по льготным ценам или бесплатно (кроме специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных законодательством);

- оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом (за исключением сумм, подлежащих отнесению на себестоимость услуг);

- ценовые разницы по продукции (работам, услугам), предоставляемой работникам предприятия или отпускаемой подсобными хозяйствами для общественного питания в организации;

- оплата путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах, посещений культурно - зрелищных и физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки и товаров для личного потребления работников и другие аналогичные выплаты и затраты, производимые за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия;

- другие виды выплат, не связанные непосредственно с оплатой труда;

- мероприятия по охране здоровья и организации отдыха, не связанные непосредственно с участием работников в производственном процессе, которые осуществляются за счет средств, выделяемых на социальные нужды, затраты по их проведению.

Оценка правильности калькулирования себестоимости услуг

Проверив правильность группировки затрат по элементам, аудитор должен оценить правильность калькулирования себестоимости услуг жилищного хозяйства.

Проверка правильности калькулирования является важной составляющей аудита формирования себестоимости.

Аудитору следует знать, что по статьям расходов затраты группируются в зависимости от места и цели их возникновения и относятся на каждый вид услуг прямым или косвенным способом. Состав расходов в отрасли жилищно-коммунального хозяйства отражен в Методике планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства, утв. Постановлением Государственного комитета по строительной, архитектурной и жилищной политике от 23 февраля 1999 г. №9 (с изменениями на 12.10.2000 г.).

Одной из задач аудиторской проверки является подтверждение выбранного организацией метода калькулирования.

Кроме того, аудитор должен подтвердить правильность применяемого метода распределения косвенных расходов, закрепленного в Учетной политике организации.

В аудиторской практике часто встречается ситуация, когда организация, осуществляющая несколько видов деятельности, не распределяет косвенные расходы между ними. В этом случае происходит искажение себестоимости, скрываются реальные финансовые результаты.

Особенно внимание аудитору необходимо обратить при проверке правильности применения предприятием варианта калькулирования: по полной или усеченной себестоимости. При первом варианте в течение отчетного периода на счетах учета затрат на производство собираются прямые (сч. 20) и накладные расходы (сч. 25,26). По окончании отчетного периода накладные расходы распределяются между объектами калькулирования и списываются на сч. 20 - таким образом в учете формируется полная фактическая себестоимость выпущенной продукции. При втором варианте, общехозяйственные расходы, собранные на сч. 26, списываются без распределения на уменьшение выручки от реализации продукции (в Дт. Сч. 90/2).

Типичными ошибками, выявляемые в ходе проверки затрат на производство являются [22, С. 291]:

- несоответствие применяемого метода учета затрат, зафиксированному в учетной политике;

- расходы организации не соотнесены с доходами;

- неправильная оценка материальных запасов;

- неправильное разграничение расходов по отчетным периодам;

- необоснованное отнесение непроизводственных расходов на себестоимость услуг;

- необоснованное (без документального оформления) включение в себестоимость отдельных видов затрат.

Аудитор проверяет правильность ведения сводного учета затрат на производство и формирования себестоимости услуг и дает аудиторское заключение.

2.2 Аудиторское заключение, порядок его оформления

затраты себестоимость аудит бухгалтерский

Аудиторское заключение - это официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц и держащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации (индивидуального аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица и соответствия порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации [48, С. 201].

Заключение аудиторской организации по результатам проверки годовой отчетности является неотъемлемым элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, подлежащих в соответствии с действующим законодательством обязательному аудиту.

Аудиторское заключение составляется в соответствии с требованиями, сформулированными в правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности». По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности предприятия аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в одной из следующих форм [22, С. 202]:

Безусловно положительное заключение означает, что отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов предприятия на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из требований действующих нормативных актов.

Условно положительное заключение означает, что за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов предприятия на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из требований действующих нормативных актов.

Отрицательное заключение означает, что в связи с определенными обстоятельствами отчетность подготовлена таким образом, что она не обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов предприятия на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из требований действующих нормативных актов.

Заключение с отказом выражения своего мнения о достоверности отчетности (отказ от выдачи заключения) означает, что в результате определенных обстоятельств аудиторская организация не может выразить и не выражает мнение о бухгалтерской отчетности предприятия (в одной из приведенных выше форм).

В аудиторском заключении указывается объект аудита: наименование предприятия, все формы бухгалтерской отчетности, в отношении которых проводился аудит, отчетный период и отчетная дата. Если предприятие имеет филиалы и представительства, то проверяемая отчетность должна содержать показатели их деятельности. В заключении должны быть учтены все существенные обстоятельства, влияющие на достоверность отчетности. Существенность этих обстоятельств определяется аудиторской организацией исходя из требований нормативных актов и аудиторских стандартов. Если заключение, выдаваемое аудиторской организацией, не является безусловно положительным, то в нем должны быть раскрыты все существенные обстоятельства такого заключения.

Аудиторское заключение должно быть составлено на русском языке, содержать стоимостные показатели, выраженные в рублях, быть подписано руководителем аудиторской организации и аудиторами, принимавшими участие в аудите. К нему должна быть приложена бухгалтерская отчетность, в отношении которой проводился аудит. Исправления в аудиторском заключении не допускаются.

Аудиторское заключение должно состоять из трех частей [22, С. 203].:

1. Вводная часть содержит название документа «Аудиторское заключение аудиторской организации… о достоверности бухгалтерской отчетности предприятия… за _ _ год» и представляет собой общие сведения об аудиторской организации (наименование аудиторской организации, ИНН, юридический адрес, номер, дата выдачи и срок действия лицензии, наименование органа, ее выдавшего, номер и дата выдачи свидетельства о государственной регистрации, банковские реквизиты, Ф.И.О. аудиторов, принимавших участие в аудите, данные их квалификационных аттестатов).

2. Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской организации предприятию об основных результатах проверки состояния внутреннего контроля, учета и отчетности, а также соблюдения предприятием действующего законодательства при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

Аналитическая часть должна содержать название данной части «Отчет аудиторской организации», кому она адресована (администрации), наименование предприятия, объект аудита, общие результаты проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности, соблюдения предприятием действующего законодательства в финансово-хозяйственной деятельности, анализ финансового состояния предприятия (финансовой устойчивости, ликвидности баланса, платежеспособности, эффективности деятельности и др.). Результаты проверки представляются в произвольной форме.

Изложение результатов проверки состояния внутреннего контроля на предприятии должно включать: указание на ответственность исполнительного органа предприятия за состояние и организацию внутреннего контроля, цель и характер его изучения при аудите, стенку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности предприятия.

Характеристика общих результатов проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности на предприятии должно включить: общую оценку соблюдения установленного порядка ведения учета и отчетности, описание выявленных в ходе аудита существенных нарушений такого порядка. Описание общих результатов проверки соблюдения предприятием действующего законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций должно включать: общую оценку соответствия совершенных предприятием операций действующим нормативным актам, соблюдения положений учредительных документов, характеристику выявленных нарушении.

Важно также оценить допущение непрерывности деятельности предприятия, то есть его возможность продолжать деятельность в обозримом будущем (не менее 12 месяцев, следующих за отчетным периодом) и исполнять свои обязательства. Для этого в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Применимость допущения непрерывности деятельности» в аудиторском заключении должны найти отражение доказательства, позволяющие сделать вывод о применимости (или неприменимости) допущения о непрерывности деятельности предприятия в обозримом будущем. Такие доказательства могут быть получены по результатам выполнения ряда процедур: анализ и обсуждение с управленческим персоналом денежных потоков и прибыли по состоянию на дату, ближайшую к дате подписания аудиторского заключения; рассмотрение условий договоров займа и других долговых обязательств и анализ фактов их нарушения; запрос сведений о любых существенных для предприятия правовых проблемах и др.

Если в процессе аудиторской проверки выявлены искажения бухгалтерской отчетности, то в аналитической части следует отразить конкретные нарушения, которые привели к появлению этих искажений. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности» определяет следующие возможные виды нарушений:

отклонения от установленных законодательством правил ведения и организации бухгалтерского учета и отчетности;

отсутствие или несоблюдение в течение отчетного периода принятой учетной политики отражения в бухгалтерском учете отдельных хозяйственных операций и оценки имущества;

нарушения гражданского, налогового и валютного законодательства; прочие виды нарушений, влияющих на искажение бухгалтерской отчетности.

В аналитической части заключения должна быть также отражена оценка влияния существенных нарушений нормативных актов на достоверность бухгалтерской отчетности предприятия. Исходя из требований правила (стандарта) аудиторской деятельности «Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита» в процессе такой оценки аудиторы должны учесть возникновение следующих негативных для предприятия последствий нарушения действующего законодательства: взыскание штрафных санкций в проверяемом отчетном периоде; появление угрозы отчуждения имущества, стоимостная оценка которого отразится ни структуре имущества предприятия; прекращение деятельности предприятия, появление сомнений в правдивости и достоверности данных, отраженных в бухгалтерской отчетности.