На данном этапе проверяется эффективность и тип контроля.

Этап 5. Оценка эффективности полученных результатов

На этом этапе формируется и выполняется система тестов, подтверждающих правильность исполнения контрольных процедур.

Полученные результаты помогают совершенствовать контрольные процедуры и систему внутреннего контроля в целом. В крупной компании может проводиться более тысячи контрольных процедур и столько же тестов, поэтому процесс тестирования автоматизируется с помощью специализированного IТ-решения [41].

Переход российских компаний на новый уровень развития привел к качественным изменениям в управлении ими: собственники либо полностью выходят из управления, либо происходит разделение в управлении, когда собственники концентрируют свою работу на стратегическом развитии бизнеса, а текущая работа по выполнению решений и планов собственников остается за наемными менеджерами.

При этом потребность в контроле со стороны собственников возрастает и, что очевидно, затрудняется. СВК призвана обеспечивать безопасность интересов собственников и в то же время не должна ограничивать менеджеров предприятия в выполняемых ими функциях [60].

Таким образом, отечественные предприятия в настоящее время имеют значительную потребность в серьезной методологической поддержке при разработке новой и совершенствовании действующей системы внутреннего контроля за движением денежных средств.

Поэтому, повышение интереса к вопросам организации внутреннего контроля со стороны российских предприятий в последнее время оправдано и обусловлено многими причинами.

При этом система внутреннего контроля денежных средств представляет собой совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством экономического субъекта в качестве средств для упорядоченного и эффективного контроля за движением денежных средств при ведении хозяйственной деятельности.

2. Организация учета и системы внутреннего контроля денежных средств в обществе с ограниченной ответственностью «АН Потенциал»

2.1. Краткая экономическая характеристика предпринимательской деятельности ООО «АН Потенциал»

В результате ознакомления с учредительскими документами ООО «АН Потенциал», была установлена организационно-правовая форма, структура административно-управленческого аппарата, рассмотрена отраслевая принадлежность и основные виды деятельности предприятия.

Организационно-правовая деятельность Общества осуществляется в соответствии с действующим законодательством и Учредительными документами.

Общество с ограниченной ответственностью «АН Потенциал» учреждено и действует в порядке, предусмотренном Гражданским Кодексом РФ [1; 2], Федеральным законом № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» [6].

Полное наименование Общества: Общество с ограниченной ответственностью «АН Потенциал». Сокращенное наименование Общества: ООО «АН Потенциал».

Целью создания Общества является осуществление предпринимательской деятельности и на этой основе получение прибыли.

Общество было создано по Решению учредителя № 1 от 14. 11. 2004 года - гражданина РФ, который является его единственным участником.

Предприятие имеет свидетельство о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц о юридическом лице от 01. 12. 2004 года, выданное Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Промышленному району г. Самары. Как указано в Уставе предприятия ООО «АН Потенциал» (Приложение 2) и в соответствии с ОКВЭД [19], основными направлениями деятельности Общества являются:

70.3. Предоставление посреднических услуг, связанных с недвижимым имуществом

74.1. Деятельность в области права, бухгалтерского учета и аудита, консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления предприятием.

Деятельность Общества не ограничивается деятельностью, оговоренной в Уставе. Сделки, выходящие за пределы уставной деятельности, но не противоречащие законодательству, признаются действительными. Виды деятельности, подлежащие лицензированию, осуществляются только после получения соответствующих лицензий.

Высшим органом ООО «АН Потенциал» является - Решение Учредителя. В Обществе, состоящем из одного участника, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания, принимаются единственным участником Общества единолично и оформ-ляются письменно. Учредитель ООО «АН Потенциал» не отвечает по его обязательствам и несет риск убытков, связанных с деятельностью предприятия, в пределах стоимости внесенного им вклада.

Органом контроля за финансово-хозяйственной деятельностью Общества является ревизионная комиссия (внутренний аудитор). Внутренний аудитор назначается Решением Учредителя. Должностная инструкция внутреннего аудитора представлена в Приложении 3.

Оперативное управление и руководство финансовой и производственно-хозяйственной деятельностью ООО «АН Потенциал» осуществляет его директор. Так как ООО «АН Потенциал» учреждено единственным участником, директор назначается решением Учредителя. Согласно Уставу ООО «АН Потенциал» к компетенции директора относится:

· оперативное руководство работой Общества в соответствие с его программой и планами; распоряжение имуществом Общества в пределах, установленных законодательством;

· выступление без доверенности от имени Общества, представление его во всех учреждениях, предприятиях и организациях, как в РФ, так и за границей;

· совершение всякого рода сделок и иных юридических действий, выдача доверенностей, открытие в банках расчетных, валютных и иных счетов Общества; утверждение правил внутреннего распорядка и обеспечение их соблюдения;

· утверждение должностных инструкций сотрудников Общества;

· утверждение штатного расписания и сметы расходов на содержание аппарата управления Общества;

· прием на работу и увольнение работников Общества. С наемными работниками заключаются контракты на срок, определенный общим собранием участников; утверждение программы финансово-хозяйственной деятельности Общества.

Организационная схема управления ООО «АН Потенциал» приведена на рисунке 1 Приложения 4.

Общество является юридическим лицом, имеет в собственности обособленное имущество, самостоятельный баланс, расчетные счета.

Общество является собственником имущества, переданного в качестве вкладов Учредителем, а также имущества, приобретенного Обществом по иным законным основаниям в результате хозяйственной и предпринимательской деятельности.

Структура собственного капитала, подлежащего учету, определяется структурой седьмого раздела «Капитал», действующего Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению [13].

В соответствии с ним в составе капитала учитываются: уставный капитал; акции, выкупленные у акционеров; добавочный капитал; резервный капитал; нераспределенная прибыль и целевое финансирование (рисунок 2).

Уставный капитал ООО «АН Потенциал» является частью его имущества, используемого для предпринимательской деятельности, и определяет минимальный размер его имущества, гарантирующего интересы кредиторов Общества.

Рисунок 2. Структура собственного капитала предприятия

Размер уставного капитала ООО «АН Потенциал» определен Решением № 1 Учредителя при создании общества. При этом был учтен минимальный размер, установленный Законом «Об обществах с ограниченной ответственностью». Уставный капитал Общества составляет - 10 000 (десять тысяч) рублей. Уставный капитал на момент регистрации Общества оплачен его Участником в размере 100 % денежными взносами.

Таблица 3

Выписка из журнала хозяйственных операций

Дата	Наименование хозяйственной операции	Документ	Сумма, руб.	Корр. Счетов
14.11.04	Отражена сумма объявленного уставного капитала	Решение учредителя № 1	10000,0	К80-Д75
22.11.04	Оплачен Уставный капитал	Квитанция об оплате	10000,0	К75-Д 51
01.12.04	Произведено сопоставление объявленного и оплаченного капитала		10000,0	К 80-Д80

Согласно Уставу ООО «АН Потенциал» (п. 5.8.) в Обществе создается резервный фонд. Резервный фонд формируется за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, а также путем ежегодных отчислений в размере 10 % от чистой прибыли текущего года. Отчисления на пополнение этого капитала в отчетном периоде не должны превышать 50% налогооблагаемой прибыли.

Под добавочным капиталом организации обычно понимают часть ее собственного капитала, которая выделена в качестве отдельного объекта бухгалтерского учета, показывает общую собственность всех участников организации, а также является самостоятельным показателем отчетности [38].

Добавочный капитал в настоящее время учитывается в разрезе следующих составных частей: прирост стоимости внеоборотных активов, выявленный по результатам их переоценки; сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость; курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала [30].

Однако направления и пропорции распределения прибыли определяются в ООО «АН Потенциал» в соответствии с законодательством и Решением учредителя. Однако есть определенные ограничения на принимаемые им решения, что не соответствует экономической сущности прибыли как составной части капитала организации, полученной в результате ее производственно-хозяйственной деятельности.

Если доходы учредителя представляют собой изъятие капитала организации, то реинвестирование полученной в отчетном году прибыли в хозяйственную деятельность организации, представляет собой капитал организации и увеличивает собственность учредителя [49]. К счету 83 «Добавочный капитал» могут открываться следующие субсчета:

83-01 «Прирост стоимости внеоборотных активов по переоценке»;

83-02 «Уценка внеоборотных активов в сумме произведенной ранее дооценки»;

83-03 «Эмиссионный доход»;

83-80 «Прочее» [38].

Поэтому в соответствии с Уставом и Решением учредителя добавочный капитал в ООО «АН Потенциал» формируется за счет ежегодных отчислений в размере 10 % от чистой прибыли текущего года для капитализации прибыли и увеличения собственности Учредителя. Структура собственного капитала за 2005-2007 годы представлена на рисунке 3.

2005 год	2006 год	2007 год

Рисунок 3. Структура собственного капитала ООО «АН Потенциал» за 2005-2007 годы

Анализ данных рисунка 3 показывает, что в структуре собственного капитала наблюдается рост доли добавочного, резервного капитала и нераспределенной прибыли.

Доля собственного капитала в структуре всего имущества ООО «АН Потенциал» также имеет тенденцию к росту.

Структура имущества ООО «АН Потенциал» представлена на рисунке 4.



Рисунок 4. Структура имущества ООО «АН Потенциал» за 2004 - 2007 г.г.

Диаграмма рисунка 4 показывает рост имущества ООО «АН Потенциал», причем в структуре имущества по данным 2007 года значительная доля принадлежит оборотным активам (61,1%) (запасам (22,8%) и денежным средствам (14,1%)) и собственному капиталу(50,8%). При этом долгосрочным обязательствам в структуре пассивов принадлежит 10,7%, а краткосрочным обязательствам - 38,5%.

2005 год	2006 год	2007 год

Рисунок 5. Структура имущества ООО «АН Потенциал» в 2005-2007 г.г.

Анализ диаграмм на рисунке 5 показывает, что доля собственного капитала в структуре имущества имеет тенденцию к увеличению с 19,17% (2005 г.) до 25,38% (2007 г.). Доля заемного капитала в структуре имущества наоборот снизилась с 30,80% (2005 г.) до 24,62% (2007 г.).

Для собственника предприятия важны не столько финансовые результаты деятельности организации, сколько рост стоимости компании.

Анализ, проведенный с использованием программы «ФинАнализ 3.0», показал, что оценочная стоимость ООО «АН Потенциал» увеличилась сначала значительно с 5852,14 тыс. руб. в 2005 году до 10419,21 тыс. руб. в 2006, а в 2007 году по сравнению с 2006 годом - всего на 355,7 тыс. руб.

За три года (2005-2007) стоимость компании выросла на 4922,77 тыс. руб.

Предварительный анализ динамики изменения структуры капитала и оценочная стоимость компании по модели Ольсона, показывает, то деятельность исполнительных органов ООО «АН Потенциал» направлена на увеличение стоимости собственности Учредителя Общества.

Таблица 4

Оценка стоимости компании по модели Ольсона

Параметры информационной динамики	Годы
	2005	2006	2007
Вес влияния прибыли (w)	0,80	0,80	0,80
Вес влияния прочей информации (g)	0,34	0,34	0,34
Чистые активы (Bt)	2284,74	3576,81	5908,23
Чистая прибыль (Xt)	1988,77	2308,07	4247,18
Ставка дисконтирования (WACC) ®	29,49%	33,57%	36,00%
«Обобщенные» дивиденды (dt)	1086,11	1016,00	1915,76
Вклад прочих факторов в прибыль (vt)	369,29	1813,54	268,05
Оценочная стоимость компании (P)	5852,14	10419,21	10774,91

Ведение бухгалтерского учета в ООО «АН Потенциал» возложено на главного бухгалтера, решающего все вопросы, связанные с учетом, последующим контролем, своевременностью оформления документов и сдачей их в архив.

Поскольку ООО «АН Потенциал» образовано в конце 2004 года, в структуре бухгалтерии используется вертикальная организация. Ведение бухгалтерского учета возложено на главного бухгалтера, решающего все вопросы, связанные с учетом, последующим контролем, своевременностью оформления документов и сдачей их в архив, сводом затрат, ведением Главной книги, составлением бухгалтерского баланса и других форм бухгалтерской отчетности.

Кроме того, главный бухгалтер сдает отчетность по начислению налогов и сборов в федеральный, региональный и местный бюджеты, страховых взносов в государственные внебюджетные социальные фонды.

Главный бухгалтер ООО «АН Потенциал» назначается и освобождается от должности только на основании приказа руководителя предприятия и ему непосредственно подчиняется. Руководитель создает приказ об учреждении бухгалтерской службы, на основе этого создается Положение о бухгалтерской службе, а также должностные инструкции работников бухгалтерии (Приложение 5).

Для обеспечения сохранности имущества, законности и целесообразности ведения финансово-хозяйственной деятельности, а также достоверности учетных и отчетных данных в ООО «АН Потенциал» существует система внутрихозяйственного контроля. Предусматривается, что лица, которые распоряжаются денежными средствами и материальными ценностями, не ведут бухгалтерский учет операций с этими активами и не имеют доступа к учетным регистрам, кроме кассира, который ведет кассовую книгу.

Ведение кассовых операций на предприятии возложено на кассира-бухгалтера, которая несет полную материальную ответственность за сохранность принятых ценностей (Приложение 6).

Договор предусматривает ответственность бухгалтера-кассира за сохранность ценностей в кассе ООО «АН Потенциал» и за правильное оформление кассовых документов. Договор составлен в двух экземплярах:

· один экземпляр - у кассира;

· второй экземпляр - в бюро кадрового менеджмента [47].

Ведение бухгалтерского учета по направлениям в организации возложено на бухгалтеров на участке:

1. Бухгалтер на участке 1 - риэлтерское направление

2. Бухгалтер на участке 2 - направление экспертно-аналитическое

Бухгалтер на участке 3 - управленческая и вспомогательная деятельность

Одним из основных документов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета ООО «АН Потенциал», является учетная политика.

Способы учета, закрепленные в этом документе, оказывают непосредственное влияние на финансовый результат хозяйственной деятельности (Приложение 7).

Под учетной политикой понимается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета. К ним относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, обработки информации, системы регистров бухгалтерского учета и т.д.

Основными задачами бухгалтерского учета, как указано в учетной политике ООО «АН Потенциал», являются:

· формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении,

· обеспечение контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами,

· своевременное предупреждение негативных явлений в хозяйственно - финансовой деятельности,

· выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов.

В соответствии с Законом № 129-ФЗ [4] и учетной политикой ООО «АН Потенциал» ответственными являются:

· за организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций - руководитель организации;

· за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное предоставление полной и достоверной бухгалтерской отчетности - главный бухгалтер организации.

Форма ведения учета в ООО «АН Потенциал» - автоматизированная, с использованием программы «1С: Предприятие. Версия 7.7, в обновлении 8.0» и «Первичные документы».

Для осуществления предпринимательской деятельности и обработки статистических данных финансовой отчетности в ООО «АН Потенциал» используют программы «Финанализ 3.0» и «Альт-инвест».

Учетная политика утверждается директором организации и включает в себя следующее:

· рабочий план счетов (Приложение 7);

· правила документооборота и технология обработки учетной информации (Приложение 7);

· порядок контроля за хозяйственными операциями.

В учетной политике ООО «АН Потенциал» раскрыты организационно-технические аспекты организации бухгалтерского дела и ее особенности: учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется способом двойной записи в соответствии с рабочим планом счетов бухгалтерского учета, разработанным на основании плана счетов, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. № 94н.

Первичные документы составляют основу всего бухгалтерского учета, поэтому их регистрация, учет и хранение представляют собой весьма важную задачу. Как указано в учетной политике (Приложение 7) ООО «АН Потенциал», «Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а также расчеты бухгалтерии».

Документы, противоречащие законам, главный бухгалтер вправе не подписывать и не принимать к исполнению [31]. Об этом он обязан письменно уведомить директора ООО «АН Потенциал».

Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и предоставлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений в полном объеме и заданные сроки обязательны для всех работников предприятия.

ООО «АН Потенциал» применяет типовые формы первичных учетных документов, отраженные в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации с использованием программы «Первичные документы».

В ООО «АН Потенциал»:

1. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.

2. Бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

3. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Данные аналитического учета соответствуют оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

4. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

5. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, оформляются оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

6. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, обязательно утверждены приказом директора и содержат обязательные реквизиты.

7. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации приказом по согласованию с главным бухгалтером.

8. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером.

9.Первичный учетный документ составляется в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

ООО «АН Потенциал» является многопрофильной организацией. Для представления в бухгалтерской отчетности информации по операционным сегментам, выделенным в соответствии с п.9 ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» отчетные сегменты, организации должны формировать в бухгалтерском учете показатели о доходах, расходах и финансовых результатах по каждому сегменту [10].

Учет продаж в ООО «АН Потенциал» по видам деятельности ведется по подразделениям. Поэтому в ООО «АН Потенциал» такая структура бухгалтерской службы, где главный бухгалтер ведет финансовую отчетность, зарплату управленческого персонала, на каждое направление деятельности (сегмент) и обслуживающее направление поставлены бухгалтера на участке (рисунок 6).



Рисунок 6. Структура бухгалтерии ООО «АН Потенциал»

В учетной политике организации закреплены основы контроля за финансово-хозяйственной деятельностью организации. Внутренний контроль в организации осуществляется посредством проведения инвентаризации.

Порядок проведения инвентаризации в ООО «АН Потенциал» устанавливается приказом руководителя (Приложение 8).

Так, инвентаризация кассы должна проводиться не реже одного раза в квартал, а также в случаях передачи денежных средств другому материально-ответственному лицу. Инвентаризация основных средств проводиться один раз в три года. Инвентаризация остатков материально-производственных запасов на складе проводится в четвертом квартале перед сдачей годового баланса.

Аудит учетной политики для целей бухгалтерского учета является одним из важнейших разделов аудита. Поэтому в ходе исследования постановки бухгалтерского учета в ООО «АН Потенциал» по программе аудита была изучена и проанализирована учетная политика анализируемой организации.

Целью проверки стало не только подтверждение факта наличия утвержденной учетной политики и отражения в ней способов ведения учета организации, но и оценка правильности и рациональности выбранных методов и форм, регламентирующих методические и организационные основы ведения бухгалтерского учета и порядка налогообложения.

План аудиторской проверки учетной политики представлен в таблице 1 Приложения 9.

В ходе аудита было выявлено, что в учетной политике ООО «АН Потенциал» установлен порядок ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, материальных активов, материально-производственных запасов, затрат на производство, создания резервов.

При проверке учетной политики анализировались следующие документы аудируемого лица:

· приказ (распоряжение) об учетной политике проверяемой организации;

· рабочий планом счетов бухгалтерского учета;

· перечень утвержденных форм первичных документов и форм документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

· правила документооборота и технологии обработки учетной информации;

· методика учета отдельных показателей и другими приложениями к приказу об учетной политике проверяемой организации;

· изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчетности в отчетном году или в периодах, следующих за отчетным.

Рабочий план счетов ООО «АН Потенциал» относится к документам системы нормативного регулирования бухгалтерского учета на уровне организации.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета утвержден приказом директора ООО «АН Потенциал», что соответствует п. 3 ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете».

Аудит рабочего плана счетов выявил, что при составлении данного документа не достаточно полно отражена специфика деятельности организации, т.е. достаточность введенных синтетических счетов и аналитических позиций (включая субсчета) для адекватного отражения всех хозяйственных операций, осуществляемых организацией.

Например, ООО «АН Потенциал» имеет в своем составе несколько обособленных подразделений. Рекомендуется аналитический учет доходов, расходов, активов и обязательств организации вести в разрезе подразделений на аналитических счетах, включенных в рабочий план счетов. Такое устройство рабочего плана счетов позволит в любой момент определить имущественное и финансовое состояние каждого подразделения, а также существенно облегчить расчет налоговых обязательств организации по месту нахождения ее обособленных подразделений.

При разработке рабочего плана счетов бухгалтерия ООО «АН Потенциал» отвела в нем на субсчет один знак. В развитие синтетического счета 90 «Продажи» открыты субсчета, рекомендованные Минфином России в Плане счетов бухгалтерского учета (таблица 5).

Таблица 5

Синтетический счет 90 «Продажи»

№	Субсчет	Наименование субсчета
1	90-1	«Выручка»
2	90-2	«Себестоимость продаж»
3	90-3	«Налог на добавленную стоимость»
4	90-4	«Акцизы»
5	90-9	«Прибыль/убыток от продаж»

Таким образом, при разработке рабочего плана счетов ООО «АН Потенциал» не учтены особенности организационной структуры предприятия.

Необходимо добавить десять дополнительных субсчетов (по два на каждую аналитическую позицию), а свободных только пять. Становится очевидной необходимость увеличения числа разрядов, отводимых под субсчет. Такое нововведение, особенно если речь идет об изменении плана счетов в автоматизированной системе, повлечет за собой полную перестройку рабочего плана счетов. Если бы изначально на субсчет было отведено два знака, изменения могли бы быть локальными, и затронули бы только субсчета к счету 90.

Таблица 6

Рекомендуемый синтетический счет 90 «Продажи»

№	Субсчет	Наименование субсчета	Сегменты
			Отдел № 1	Отдел № 2	Отдел № 3
1	90-10	«Выручка»	90-11	90-12	90-13
2	90-20	«Себестоимость продаж»	90-21	90-22	90-23
3	90-30	«Налог на добавленную стоимость»	90-31	90-32	90-33
4	90-90	«Прибыль/убыток от продаж»	90-91	90-92	90-93

Поскольку по правилам бухгалтерского учета все хозяйственные операции должны быть зарегистрированы на счетах бухгалтерского учета, глубина аналитического учета будет зависеть от возможности организации переработать соответствующий объем информации (бухгалтерских записей). Хорошо построенная система аналитических счетов может позволить оптимизировать процесс обработки информации в целях составления управленческой, статистической, налоговой отчетности.

Аудит учетной политики для целей налогового учета включает организационно-технический и методологический разделы. В рамках аудиторской проверки были выяснены организационно-технические моменты ведения налогового учета в ООО «АН Потенциал».

Аудит учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета, показал, что выбор вариантов учетной политики осуществляется в ООО «АН Потенциал» в соответствии с ПБУ и Налоговым кодексом РФ [3].

К недостаткам учетной политики ООО «АН Потенциал» за 2006-2007 годы следует отнести отсутствие обязательных по законодательству приложений в виде графика документооборота, порядка проведения инвентаризаций.

Однако на 2008 год к учетной политике по ООО «АН Потенциал» в качестве приложений являются рабочий план счетов, график документооборота и график внутреннего аудита хозяйственных операций (Приложение 7).

Управление денежными потоками входит в состав системы внутреннего контроля ООО «АН Потенциал» и осуществляется в рамках финансовой политики компании. Оно направлено на идентификацию денежных потоков по их отдельным видам.

В рамках управления денежными потоками определяется общий объем денежных потоков разных видов, а затем происходит распределение общего объема денежных потоков по отдельным интервалам исследуемого периода. Также проводится анализ и оценка факторов внутреннего и внешнего характера, которые влияют на формирование денежных потоков.

Система управления денежными потоками в ООО «АН Потенциал» - это совокупность методов, инструментов и специфических приемов целенаправленного, непрерывного воздействия со стороны ее контрольной службы на движение денежных средств для достижения поставленной цели - рационального и эффективного использования денежных средств и повышение стоимости предприятия.

Несмотря на то, что ООО «АН Потенциал» относится к малым предприятиям, и предоставляет в качестве бухгалтерской отчетности только Формы № 1 и 2, для внутреннего аудита Общество составляет отчет о движении денежных средств (Приложение 10). Это определено системой внутреннего контроля.

Разнообразие хозяйственных операций ООО «АН Потенциал» обуславливает наличие самых различных видов денежных потоков. Самой распространенной на практике является классификация денежных потоков по видам хозяйственной деятельности. ООО «АН Потенциал» представляет движение денежных средств в результате ведения операционной, инвестиционной и финансовой деятельности в такой форме, которая наиболее адекватна специфике ее хозяйственной деятельности. Классификация потоков по категориям деятельности обеспечивает представление информации, позволяющей пользователям оценить влияние каждого вида деятельности на финансовое положение компании и на сумму денежных средств (и их эквивалентов). Данная информация может также использоваться для анализа связи между указанными категориями деятельности [32]. Сумма денежных средств, возникающая в результате операционной деятельности, является важнейшим показателем того, создает ли данная категория деятельности достаточно денежных средств для погашения займов, поддержания производительной способности компании, выплаты дивидендов (и осуществления новых инвестиций) без привлечения внешних источников финансирования. Денежные потоки по операционной деятельности формируются главным образом в ходе основной деятельности, создающей выручку ООО «АН Потенциал». Они обычно являются результатом операций, влияющих на образование чистой прибыли. Примерами потоков денежных средств по операционной деятельности в ООО «АН Потенциал» могут служить:

· поступления от продажи услуг;

· выплаты поставщикам товаров (и услуг);

· выплаты работникам;

· выплаты налогов на прибыль, кроме относящихся к финансовой или инвестиционной деятельности.

К инвестиционной деятельности относится деятельность ООО «АН Потенциал», связанная с осуществлением финансовых вложений. Отдельное раскрытие информации о денежных потоках по инвестиционной деятельности отражает масштабы расходов на ресурсы, предназначенные для создания в будущем дохода и потоков денежных средств.

Примерами потоков денежных средств по инвестиционной деятельности ООО «АН Потенциал» могут служить:

· выплаты для приобретения основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов;

· выплаты по приобретению акций или долговых инструментов других предприятий;

· поступления от продажи акций (или долговых инструментов) других предприятий.

К финансовой деятельности относится деятельность ООО «АН Потенциал», в результате которой изменяются величина и состав ее собственного капитала, заемных средств. Отдельное раскрытие информации о потоках денежных средств по финансовой деятельности необходимо для прогнозирования денежных требований со стороны тех, кто предоставляет компании капитал.

Примерами денежных потоков по финансовой деятельности в ООО «АН Потенциал» могут служить:

· выплаты в погашение займов.

Так как согласно Правилам составления отчета о движении денежных средств, установленным МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств»:

· для составления отчета в части операционной деятельности допускается использование двух методов: прямого и косвенного;

· информацию о денежных потоках в разрезе финансовой и инвестиционной деятельности можно представлять только прямым методом, то в ООО «АН Потенциал» используют прямой метод составления отчета о движении денежных средств (Приложение 10).

2.2. Бухгалтерский учет кассовых операций и операций на расчетных счетах в банках

Денежные средства - это средства, которые быстро и легко преобразуются в любые другие материальные ценности, и потому служат показателем их ликвидности [23].

В процессе изучения данного участка анализируемой организации был проанализирован порядок отражения учета и системы внутреннего контроля денежных средств и соответствие их основным инструктивным материалам.

Учет денежных средств, расчетных и кредитных операций в организации ООО «АН Потенциал» ведется в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ, Планом счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению, утвержденному приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н, а также в соответствии с Инструкцией Центробанка РФ о «Порядке ведения кассовых операций в РФ» от 04.10.1993 № 18 [17].

В состав основных операций с денежными средствами ООО «АН Потенциал» включаются операции в кассе (50), на расчетном счете (51), бланки строгой отчетности (006) .

Учет наличных денежных средств в кассе ООО «АН Потенциал» осуществляется на активном синтетическом счете 50 «Касса». К счету 50 «Касса» открыты субсчета:

1) 50-1 «Касса организации»;

2) 50-2 «Денежные документы»;

3) 50-3 «Бланки строгой отчетности».

Проверка бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля кассовых операций в ООО «АН Потенциал» была проведена в следующей последовательности:

1. инвентаризация кассы и обследование условий хранения денежных средств;

2. проверка наличия и качества составления внутренних распорядительных документов, перечень подотчетных лиц и т.п.;

3. проверка правильности документального оформления операций;

4. проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств;

5. аудиторская проверка правильности списания денежных средств;

6. проверка соблюдения кассовой дисциплины;

7. оформление результатов проверки.

В целях проведения правильности учета кассовых были проверены и проанализированы договоры о материальной ответственности кассовая книга, отчеты кассира, приходные и расходные ордера, авансовые отчеты, список подотчетных лиц, выписки банка, справка банка об установленном лимите остатка кассы, чековые книжки, журнал регистрации приходных и расходных ордеров, книга регистрации расчетно-платежных ведомостей, приказы руководителя.

Кассовые операции в ООО «АН Потенциал» осуществляет кассир, который является материально ответственным лицом. Свою деятельность кассир осуществляет на основании договора о полной индивидуальной материальной ответственности.

В бухгалтерском учете ООО «АН Потенциал» используют основные типовые межведомственные формы учетных документов и регистров:

1) приходный кассовый ордер (форма № КО-1);

2) расходный кассовый ордер (форма № КО-2);

3) журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (форма № КО-3);

4) кассовая книга (форма № КО-4);

5) книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств (форма № КО-5) (Приложение 3).

Первичные документы оформляются согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н. Для оформления первичной документации по движению денежных средств в кассе используется программа «Первичные документы».

Денежные средства, поступающие в кассу организации приходуются:

1) от работников - приходным кассовым ордером стандартной формы;

2) от физических лиц - бланками строгой отчетности - форма БО-3;

3) от частных предпринимателей - ПКО и бланком организации с планом консультации.

4) от работников ООО «АН Потенциал» - ПКО и авансовым отчетом с подтверждающими документами.

Формы учетной документации по кассе представлены в Приложении 11.

Аудит кассовых учетных документов показал, что наличные деньги в кассу принимаются по приходному кассовому ордеру, подписанному кассиром и главным бухгалтером, с выдачей лицу, сдавшему деньги в кассу, квитанции о приеме, которая является частью приходного ордера и заполняется одновременно с ним, выдается после получения денег кассиром.

Выдачу наличных из кассы оформляют расходным кассовым ордером. Основанием для выдачи служит платежная ведомость, распоряжение директора, командировочное удостоверение, заявление о произведенных расходах с приложенными к ним товарными чеками, квитанциями, справками, удостоверяющими факт расходования денег, и иные оправдательные документы.

Аудит синтетического учета денежных средств показал, что здесь также не учтены особенности организационной структуры ООО «АН потенциал».

Например, 8 января 2007 года на основании приказа о направлении работника в командировку, директору ООО «АН Потенциал» по РКО № 1 от 08.01.2007 года было выдано 25 000 руб.

11.01.2007 года в кассу было возвращено 920 руб. неизрасходованных подотчетных сумм. К приходному кассовому ордеру № 2 от 11.01.2007 года был приложен авансовый отчет № 1 от 11.01.2007 года на сумму 24080 руб., подтвержденный оправдательными документами (Приложение 11).

Таблица 7

Схема корреспонденции по счету 50 «Касса» в ООО «АН Потенциал»

Дата	Содержание хозяйственной операции	Документ	Сумма, руб.	Кор-ция счетов
08.01.07	Выданы наличные денежные средства	Приказ № 1 от 08.01.07 РКО № 1 от 08.01.07	25000,0	К50 -Д 71
11.01.07	Возвращены наличные денежные средства	ПКО № 2 от 11.01.07 Авансовый отчет № 1 от 11.01.07	920,0	К 71 -Д50

В журнале хозяйственных операций отражено движение денежных средств по кассе, которое не позволяет проследить учет затрат по видам деятельности.

Согласно п. 5-7 Порядка ведения кассовых операций [17] наличные деньги могут храниться в кассе только в пределах лимита, установленного банком.

Лимит остатка кассы, установленный банком для ООО «АН Потенциал», составляет 5000 руб. (Приложение 11)

Цели расходования наличной денежной выручки ООО «АН Потенциал» определены обслуживающим банком, в соответствии ограничением, приведенным в Указании ЦБ РФ от 20.06.2007 № 1843-У «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» [39].

Заработная плата, премии в ООО «АН Потенциал» выплачиваются по расчетно-платежной ведомости. На общую сумму выданной наличности по истечении трех дней выписывается расходный кассовый ордер. Если деньги выдаются по доверенности, то в ведомости делается надпись «По доверенности», а сама доверенность прилагается к платежной ведомости.

Бухгалтеру Яковлевой Т.И. 14.09.2007 г. из кассы ООО «АН Потенциал» выдан аванс за сентябрь в сумме 3000 руб. Налог с аванса не исчислялся и в бюджет не перечислялся.

14.09.07. Д-т 70 - К-т 50 - Выдан аванс Яковлевой Т.И. в счет заработной платы, 3000 руб.

29.09.2007 г. работнику за январь начислена зарплата в сумме 8000 руб. Сумма исчисленного налога с зарплаты за сентябрь по ставке 13% составила 1040 руб.

Таблица 8

Выдача заработной платы в ООО «АН Потенциал»

Дата	Содержание хозяйственной операции	Документ	Сумма, руб.	Кор-ция счетов
14.09.07	Выдан аванс Яковлевой Т.И. в счет заработной платы	Приказ № 72к РКО № 187 от 14.09.2007	3000	К50 -Д70
29.09.07	Начислена з/плата по подразделению «Управление» - Яковлева Т.И.	РПВ № 9 от 29.09.2007	8000	К 70-Д 26
29.09.07	Сумма исчисленного налога с зарплаты за сентябрь -Яковлева Т.И.	РПВ № 9 от 29.09.2007	1040	К68-Д70
10.10.07	Перечислена в бюджет сумма налога на ДФЛ, в том числе Яковлева Т.И. в размере	Платежное поручение № 87 от 10.09.2007	1040	К51-Д68
10.10.07	Получены с расчетного счета денежные средства на выдачу зарплаты за сентябрь 2007, в том числе - Яковлева Т.И.	ПКО № 293 от 10.10. 2007	3960	К50-Д70

Следовательно, Яковлевой Т.И. причитается к выдаче на руки 3960 руб.

10 октября организация получила с расчетного счета денежные средства, в том числе и на выдачу зарплаты Яковлевой за сентябрь в сумме 3960 руб. В этот же день сумма налога в размере 1040 руб. была перечислена в бюджет. Здесь так же в журнале хозяйственных операций отражено движение денежных средств по кассе, которое не позволяет проследить учет затрат по видам деятельности.

Приходные и расходные кассовые ордера и другие, приходные и расходные документы регистрируются в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов.

Все факты поступления и расходования денежных средств записываются в кассовой книге (Приложение 11). Кассовая книга ведется автоматизированным способом с формированием листов в виде машинограмм «Вкладной лист кассовой книги». Одновременно формируется машинограмма «Отчет кассира».

Необходимо отметить, что в условиях ведения автоматизированного ведения кассовой книги должна производиться проверка правильности работы программных средств обработки кассовых документов, однако таких мероприятий в результате опроса кассира и главного бухгалтера ООО «АН Потенциал», не было выявлено.

Бланки строгой отчетности учитываются на счете 006 «Бланки строгой отчетности» в условной оценке. Аналитический учет по счету 006 ведется по каждому виду бланков строгой отчетности и местам их хранения.

Бланки строгой отчетности БО-3, покупаются главным бухгалтером ООО «АН Потенциал» в типографии «Росбланкиздат» и сначала регистрируются в налоговой инспекции Промышленного района, затем приходуются в кассу.

В бухгалтерском учете они отражаются на счете 10 «Материалы» по наименованию, количеству и фактической стоимости покупки. Их учет и расходование должны сопровождаться двойным контролем.

При выдаче бланков в кассу предприятия они списываются бухгалтером на счет 26 «Общехозяйственные расходы» и одновременно приходуются на забалансовый счет 006 «Бланки строгой отчетности».

Механизм их бухгалтерского учета представлен следующей совокупностью проводок:

Д 60 - К 51(50) - произведена оплата поставщику бланков строгой отчетности;

Д 10 - К 60 - отражена учетная стоимость бланков (без НДС);

Д 19 - К 60 - учтена сумма НДС по приобретенным бланкам;

Д 68-НДС - К 19 - осуществлен зачет с бюджетом по НДС;

Д 26 - К 10 - отражена передача бланков в кассу;

Д 006 - переведена стоимость выданных бланков на забалансовый счет.

ООО «АН Потенциал» имеет три расчетных счета для удобства ведения раздельного бухгалтерского учета, так как является многопрофильной организацией.

Порядок совершения и оформления операций по расчетному счету регламентируется правилами, инструкциями и положениями Центрального Банка РФ.

Для открытия счета в банке ООО «АН Потенциал» представило следующие документы:

· заявление на открытие счета;

· копия Решения учредителя № 1 о создании Общества и Устав Общества

· свидетельство о регистрации;

· карточка с образцами подписей директора Общества и бухгалтера и оттиска печати;

· свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

Движение денежных средств по расчетному счету отражаются в бухгалтерском учете ООО «АН Потенциал» на основании банковских платежных документов - объявление на взнос наличными, платежные поручения, платежные требования, чеки, аккредитивы (Приложение 12).

С расчетного счета организации оплачиваются обязательства, расходы и поручения организации, проводимые безналичным способом, а также осуществляются выдачи средств на выдачу зарплаты работникам организации. Аналитический учет по счету 51 «Расчетные счета» ведется по каждому расчетному счету.

Таблица 9

Движение денежных средств за февраль по расчетному счету

ООО «АН Потенциал»

Дата	Содержание хозяйственной операции	Документ	Сумма, руб.	Кор-ция счетов
05.02.07	Выданы деньги из кассы, превышение лимита наличных денежных средств	РКО № 24 от 05.02.2007	10000	К50 -Д71
05.02.07	Зачислены наличные денежные средства на расчетный счет риелторского отдела	Объявление № 3	10000	К 71-Д 51
09.02.07	Сняты с расчетного счета риелторского отдела на зарплату января	Справка	344680	К51-Д71
09.02.07	Получены в кассу денежные средства на зарплату риелторского отдела	ПКО № 18 от 09.02.07	344680	К71-Д 50
20.02.07	Перечислены с расчетного счета за услуги Интернета	Платежное поручение № 12 от 20.02. 2007	3932	К51-Д60

Большая часть работы в ООО «АН Потенциал» строится на договорной основе, эти операции проходят через расчетные счета организации, в зависимости от сектора, подписавшего договор.

Таблица 10

Выручка по отделу оценки (Выписка из журнала хозяйственных операций)

Дата	Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
01.02.08	Получен аванс от ООО «ИСА-сервис»	9440	К62-Д51-1
	Начислен НДС с аванса	1440	К 68-Д 62
02.02.08	Отражена выручка от реализации услуг в рамках договора	11800	К 90 -Д 62
02.02.08	Начислен НДС	1800	К68 - Д 90/3
02.02.08	Восстановлена сумма НДС, начисленная с аванса	1800	К 68 - Д62
02.02.08	Зачтен ранее полученный аванс	9440	К 62-Д62

Синтетический учет ведется в журнале-ордере № 2. Журнал-ордер № 2 состоит непосредственно из самого журнала-ордера № 2 для учета операций по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и ведомости 2 для учета операций по дебету счета 51 «Расчетные счета».

Все записи производятся на основании выписок. На основании результатов журнала-ордера и ведомости № 2 делаются записи в Главную книгу.

Объявление на взнос наличными представляет собой комплект документов, состоящий из объявления, ордера и квитанции. В объявлении на взнос наличными указана дата их фактического представления в банк. Они заполнены одновременно вручную или на ЭВМ с сохранением всех реквизитов бланка.

Остаток средств на расчетном счете в банке приводится в ведомости только начало и конец месяца. На протяжении месяца, для оперативных целей, используются данные об остатках средств, показанные в выписках банка.

Итоговые обороты и сальдо по журналу-ордеру и ведомости переносятся в конце месяца в Главную книгу на счет 51 «Расчетный счет» (Приложение 12).

Бухгалтерская отчетность ООО «АН Потенциал», содержащая информацию по движению денежных средств, представлена бухгалтерским балансом и отчетом о движении денежных средств.

Валютных и специальных счетов у организации нет.

2.3. Бухгалтерский учет финансовых вложений

Организации, занимающиеся предпринимательской деятельностью, исходя из рода занятий, должны уделять особое внимание вопросам учета движения финансовых средств [59]. Для ведения бухгалтерского учета финансовых вложений Планом счетов и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина РФ от 31.10. 2000 г. № 94н, предусмотрен счет 58 «Финансовые вложения».

В настоящее время наиболее распространенным видом финансовых вложений выступают ценные бумаги, приобретенные по договорам купли-продажи. В связи с этим бухгалтерский учет таких финансовых инвестиций ведется в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденного Приказом Минфина РФ от 10.12.2002 г. № 126н [11].

В частности данное Положение предписывает самостоятельный выбор организацией единицы бухгалтерского учета.

Выбранная единица должна обеспечивать формирование полной и достоверной информации о финансовых вложениях, надлежащий контроль за их наличием и движением.

Возможные варианты ведения бухгалтерского учета финансовых вложений в зависимости от момента перехода права собственности на них и момента оплаты представлены в таблице 1 Приложения 13.

В ООО «АН Потенциал» для раздельного учета различных финансовых вложений к счету 58 предусмотрено открытие нескольких субсчетов, перечень которых представлен в таблице 11.

По данным таблицы 11 можно сделать вывод о том, что применяемые в ООО «АН Потенциал» аналитика счета 58 не соответствует действующему Плану счетов.

Таблица 11

Перечень счетов для учета финансовых вложений по данным Рабочего плана счетов ООО «АН Потенциал»

Номер счета	Наименование счета
58	Финансовые вложения
58-1	Краткосрочные инвестиции в облигации государственных и муниципальных займов
58-2	Долевые ценные бумаги (акции)
58-3	Долговые ценные бумаги, депозиты

К недостаткам аналитического учета финансовых вложений в ООО «АН Потенциал», следует также отнести отсутствие раздельного учета долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений, что особенно важно для достоверного раскрытия информации по ним в отчетности.

В ходе анализа учетной политики и данных бухгалтерской отчетности ООО «АН Потенциал» в части, приходящейся на финансовые вложения, было установлено, что они недостоверно отражают фактическое состояние дел в организации: сведения разных форм отчетности противоречат друг другу и расходятся с данными регистров бухгалтерского учета.

В учетной политике ООО «АН Потенциал» на 2007 год информация о единице бухгалтерского учета финансовых инвестиций в ценные бумаги отсутствует. Более того, политикой не урегулированы многие альтернативные варианты ведения бухгалтерского учета финансовых инвестиций, в связи, с чем затрудняется контроль соблюдения организацией принципа последовательности применения выбранного метода ведения учета той или иной категории финансовых вложений (Приложение 13).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02) одним из условий к принятия к учету активов в качестве финансовых вложений является наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств и других активов, вытекающее из этого права [11].

Таким образом, признание в бухгалтерском учете финансовых инвестиций возможно лишь при наличии соответствующих документов, подтверждающих права хозяйствующего субъекта на эти инвестиции.

Для правильного документального оформления финансовых вложений, представленных ценными бумагами, следует руководствоваться Гражданским кодексом российской Федерации [1; 2] и Федеральным законом «О рынке ценных бумаг» [5]. Гражданский кодекс Российской Федерации предусматривает необходимость оформления сделки, связанной с приобретением финансовых вложений, договором.

В общем виде договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, применении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Приобретение финансовых инвестиций оформляется договором купли-продажи, носящим возмездный характер.

Основная часть финансовых вложений большинства российских компаний представлена ценными бумагами, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. Осуществление инвестиций в эти ценные бумаги возможно только при участии брокера, выступающего посредником в сделках купли-продажи ценных бумаг.

В связи с этим договор на брокерское обслуживание является также одним из документов, оформляющих сделки с финансовыми инвестициями.

Таким образом, документальное оформление финансовых вложений, в первую очередь состоит в заключении договоров с посредниками, через которых приобретаются финансовые вложений, с последующим оформлением договоров купли-продажи ценных бумаг и актов приема-передачи ценных бумаг [53].