Источник: собственная разработка на основании данных главной книги (Приложение К).

Сводный учет начисленных налогов и сборов из выручки осуществляется в журналах-ордерах №8, 10/1.

Общие итоги переносятся в главную книгу предприятия, которая составляется автоматизировано и представляет собой Свод проводок (Приложение К).

2.4 Учёт реализации продукции и определение финансового результата

Завершающей стадией процесса кругооборота средств организации является реализация продукции, работ, услуг, в результате чего готовые изделия, работы, услуги превращаются в деньги. Моментом реализации считается или дата зачисления на расчетный счет платежа от покупателя (заказчика), или дата отгрузки (отпуска) продукции, работ, услуг и предъявления покупателям (заказчикам) расчетно-платежных документов. При расчетах в порядке плановых платежей моментом реализации является дата отгрузки продукции потребителю.

Для обобщения информации о процессе реализации готовой продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а также для определения финансовых результатов от реализации этих ценностей (работ, услуг) предназначен результатный счет 90 "Реализация". На нем отражаются себестоимость и выручка (доходы) по готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства; работам и услугам промышленного характера; работами услугам непромышленного характера; покупным изделиям (приобретенным для комплектования); строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геологоразведочным, научно-исследовательским и т.п. работам; товарам; услугам по перевозке грузов и пассажиров; услугам транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям; услугам связи; предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (лизинга); предоставлению заплату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.

К этому счету в ОАО «Дятловский сыродельный завод» открываются следующие субсчета: 90/101 "Реализация продукции основного производства"; 90/102 «Реализация продукции растениеводства»; 90/104 «Реализация свиней живым весом»; 90/106 «реализация по магазину».

Суммы по предъявленным покупателям платежным документам за отгруженную (отпущенную) продукцию, сданные работы, услуги или зачисленные на счета денежные средства в банках (кассе организации) за указанную продукцию, работы, услуги (субсчет 1), а также убытки от реализации (субсчет 9) фиксируются на кредите счета 90 "Реализация", а по его дебету показываются фактическая производственная себестоимость отгруженной (реализованной) продукции, сданных работ и услуг (субсчет 2), расходы на реализацию, относящиеся к отгруженной продукции, стоимость тары, оплачиваемой сверх стоимости продукции, налоги (субсчета 3, 4, 5,6), относимые на реализованную продукцию, работы, услуги (НДС, акцизы и др.) и прибыль (субсчет 9) (рис. 2.1).

По дебету счета 90 учитываются фактические затраты по реализованной продукции, расходы по экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям (транспорт, связь) и др.

Записи данных по субсчетам 1 -- 6 производятся накопительно в течение отчетного года. Модель отражения операций по определению финансового результата от реализации продукции представлена на таб. 2.1.

Таблица. 2.1 - Модель отражения операций по отгрузке и реализации продукции, работ, услуг, выявлению финансового результата

Ежемесячно путем сопоставления кредитового оборота по субсчету 1 «Выручка от реализации» счета 90 и его совокупного итога дебетового оборота по субсчетам 2-6 определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации за отчетный месяц. Этот финансовый результат на исследуемом пердприятии ежемесячно заключительными оборотами списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Согласно ведомость аналитического учёта реализации продукции, отразим результат реализации продукции в табл. 2.5.

Таблица 2.5 - Выявление результата процесса реализации

2.5 Международные стандарты и зарубежный опыт учёта отгрузки и реализации продукции

В процессе заключения договоров и согласовании их условий стороны исходят из положений национального законодательства, а так же норм соответствующих международных соглашений, если партнером по сделке выступает субъект хозяйствования другого государства.

Наиболее часто применяемыми международными документами являются, в частности, Венская Конвенция о Международной купле-продаже товаров 1980г. и Международные правила толкования торговых терминов «Инкотермс», а так же ряд других соглашений, касающихся исковой давности и арбитражного урегулирования споров, вытекающих из договора купли-продажи. Венская Конвенция применяется к договорам купли-продажи товаров между сторонами, коммерческие предприятия которых находятся в разных государствах:

a) когда эти государства являются Договаривающимися Государствами;

b)когда согласно нормам международного частного права применимо право Договаривающегося государства.

Настоящая Конвенция не применяется к продаже:

a) товаров, которые приобретаются для личного, семейного или домашнего использования, за исключением случаев, когда продавец в любое время до или в момент заключения договора не знал и не должен был знать, что товары приобретаются для такого использования;

b) с аукциона;

c) в порядке исполнительного производства или иным образом в силу закона;

d) фондовых бумаг, акций, обеспечительных бумаг, оборотных документов и денег;

e) судов водного и воздушного транспорта, а также судов на воздушной подушке;

f) электроэнергии.

Договоры на поставку товаров, подлежащих изготовлению или производству, считаются договорами купли-продажи, если только сторона, заказывающая товары, не берет на себя обязательство поставить существенную часть материалов, необходимых для изготовления или производства таких товаров.

Договор может быть изменен или прекращен путем простого соглашения сторон. Письменный договор, в котором содержится положение, требующее, чтобы любое изменение договора или его прекращение соглашением сторон осуществлялись в письменной форме, не может быть иным образом изменен или прекращен соглашением сторон. Однако поведение стороны может исключить для нее возможность ссылаться на указанное положение в той мере, в какой другая сторона полагалась на такое поведение.

Продавец обязан поставить товар, передать относящиеся к нему документы и передать право собственности на товар в соответствии с требованиями договора и настоящей Конвенции.

Если продавец не исполняет какого-либо из своих обязательств по договору или по настоящей Конвенции, покупатель может:

a) осуществить права, предусмотренные в статьях 46 - 52 Венской Конвенции;

b) потребовать возмещения убытков, как это предусмотрено в статьях 74 - 77 Венской Конвенции.

При этом покупатель обязан уплатить цену за товар и принять поставку товара в соответствии с требованиями договора и настоящей Конвенции.

Инкотермс ("Международные правила толкования торговых терминов") - унифицированные правила международной торговли публикуются и регулярно дополняются Международной торговой палатой. В некоторых странах Инкотермс являются официальным источником права и имеют силу закона [15].

В настоящее время уже широко применяется редакция Инкотермс 2000 года, однако стороны в своих правоотношениях могут использовать и редакцию 1990 года, которая получила наибольшее распространение на территории стран СНГ. Экспортеры и импортеры, которые желают использовать этот документ в конкретном договоре, должны указать, что к их договору применяется Инкотермс и указать год редакции. Указание года является обязательным, поскольку на сегодняшний день кроме редакций 2000 и 1990 годов имеются и редакции, датированные 1936, 1953, 1967, 1976, 1980 годами. Необходимость внесения изменений в "Международные правила толкования торговых терминов" вызваны постоянным совершенствованием как внутреннего, так и международного законодательства, разработкой новых институтов гражданского права, развитием научно-технического прогресса.

Целью Инкотермс является обеспечение комплекта международных правил по толкованию наиболее широко используемых торговых терминов в области внешней торговли. Таким образом, можно избежать или, по крайней мере, в значительной степени сократить неопределенность различной интерпретации таких терминов в различных странах.

Зачастую стороны, заключающие контракт, незнакомы с различной практикой ведения торговли в соответствующих странах. Это может послужить причиной недоразумений, разногласий и судебных разбирательств с вытекающей пустой тратой времени и денег. Для разрешения всех этих проблем Международная торговая палата опубликовала впервые в 1936 году свод международных правил для точного определения торговых терминов. Эти правила известны как "Инкотермс 1936". Поправки и дополнения были позднее сделаны в 1953, 1967, 1976, 1980, 1990 и в настоящее время в 2000 году для приведения этих правил в соответствие с современной практикой международной торговли.

Следует подчеркнуть, что сфера действия Инкотермс ограничена вопросами, связанными с правами и обязанностями сторон договора купли-продажи в отношении поставки проданных товаров (под словом товары здесь подразумеваются "материальные товары", исключая "нематериальные товары", такие как компьютерное программное обеспечение).

Наиболее часто в практике встречаются два варианта неправильного понимания Инкотермс. Первым является неправильное понимание Инкотермс как имеющих большее отношение к договору перевозки, а не к договору купли-продажи. Вторым является иногда неправильное представление о том, что они должны охватывать все обязанности, которые стороны хотели бы включить в договор.

Как всегда подчеркивалось Международной торговой палатой, Инкотермс имеют дело только с отношениями между продавцами и покупателями в рамках договоров купли-продажи, более того, только в определенных аспектах.

В то время как экспортерам и импортерам важно учитывать фактические отношения между различными договорами, необходимыми для осуществления международной сделки продажи, где необходим не только договор купли-продажи, но и договоры перевозки, страхования и финансирования - Инкотермс относятся только к одному из этих договоров, а именно договору купли-продажи.

Тем не менее договор сторон использовать определенный термин имеет значение и для всех прочих договоров. Приведем лишь несколько примеров: согласившись на условия CFR или CIF, продавец не может выполнить этот договор любым иным видом транспорта, кроме морского, так как по этим условиям он должен представить покупателю коносамент или другой морской транспортный документ, что просто невозможно при использовании иных видов транспорта. Более того, документ, необходимый в соответствии с документарным кредитом, будет обязательно зависеть от средств транспортировки, которые будут использованы.

Во-вторых, Инкотермс имеют дело с некоторыми определенными обязанностями сторон - такими, как обязанность продавца поставить товар в распоряжение покупателя или передать его для перевозки или доставить его в пункт назначения - и с распределением риска между сторонами в этих случаях.

Далее они связаны с обязанностями очистить товар для экспорта и импорта, упаковкой товара, обязанностью покупателя принять поставку, а также обязанностью представить подтверждение того, что соответствующие обязательства были должным образом выполнены. Хотя Инкотермс крайне важны для осуществления договора купли-продажи большое количество проблем, которые могут возникнуть в таком договоре, вообще не рассматриваются, например, передача права владения, другие права собственности, нарушения договоренности и последствия таких нарушений, а также освобождение от ответственности в определенных ситуациях. Следует подчеркнуть, что Инкотермс не предназначены для замены условий договора, необходимых для полного договора купли-продажи либо посредством включения нормативных условий, либо индивидуально оговоренных условий.

Инкотермс вообще не имеют дела с последствиями нарушения договора и освобождением от ответственности вследствие различных препятствий. Эти вопросы должны разрешаться другими условиями договора купли-продажи и соответствующими законами.

Инкотермс изначально всегда предназначались для использования в тех случаях, когда товары продавались для поставки через национальные границы: таким образом, это международные торговые термины. Однако Инкотермс на практике зачастую включаются в договоры для продажи товаров исключительно в пределах внутренних рынков. В тех случаях, когда Инкотермс используются таким образом, статьи А.2 и Б.2 и любые другие условия других статей, касающиеся экспорта и импорта, конечно, становятся лишними.

В Инкотермс 1990 условия были для облегчения понимания сгруппированы в четыре категории, отличающиеся между собой по существу: начиная с термина, согласно которому продавец только предоставляет товар покупателю на собственной территории продавца ("Е"-термин - EX Works); далее идет вторая группа, в соответствии с которой продавец обязан поставить товар перевозчику, назначенному покупателем ("F"-термины - FCA, FAS и FOB); далее "С"-термины, в соответствии с которыми продавец должен заключить контракт на перевозку, но не принимая на себя риск потери или повреждения товара или дополнительные затраты вследствие событий, имеющих место после отгрузки и отправки (CFR, CIF, CPT и CIP); и, наконец, "D"-термины, при которых продавец должен нести все расходы и риски, необходимые для доставки товара в страну назначения (DAF, DES, DEQ, DDU и DDP).

Что касается регулирования отношений по поставке товаров в СНГ, то в настоящее время оно нашло отражение в Соглашении об общих условиях поставок товаров между организациями государств-участников Содружества Независимых Государств.

Непосредственно и прямо регулирующих международных стандартов финансовой отчетности процесс реализации продукции как таковых нет. Существуют стандарты, которые косвенно отражают и регулируют процесс реализации. Свое отражение они находят в порядке отражения результатов реализации на счетах учета, отражения итогов реализации в финансовой отчетности и т.п.

Так, например, порядок отражения финансовых результатов реализации и правильность заполнения финансовой отчетности в международной практике регулируется следующими стандартами:

Международный стандарт финансовой отчетности № 1 «Представление финансовой отчетности», от 01.0.7.1998г.;

Международный стандарт финансовой отчетности № 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике», от 01.01.1995г.;

Международный стандарт финансовой отчетности № 10 «Условия события и события, произошедшие после отчетной даты», от 01.01.1980г.;

Международный стандарт финансовой отчетности № 12 «Налоги на прибыль», от 01.01.1998г.;

Международный стандарт финансовой отчетности № 18 «Выручка», от 01.01.1995г..

Данные стандарты регулируют и определяют порядок расчета финансового

результата, его составляющих и порядок отражения в финансовой отчетности данного результата. Моментом реализации продукции в международной практике является момент отгрузки продукции (оформление соответствующих документов, подтверждающих совершение сделки).

Данные международные стандарты служат базой для разработки национальных стандартов на территории Республики Беларусь. Кроме того, международная практика дает возможность сравнивать поставку (реализацию) продукции в РБ с реализацией в других государствах. Отрицательным является достаточно большой объем документации по отражению процесса реализации, а так же итогов данной деятельности и сложный процесс отражения реализации на синтетических счетах, последовательность отражения, принятие во внимание условий реализации и другие моменты. Все эти пункты усложняют работу, как бухгалтерии, так и финансового отдела. Все это требует работы над обеспечением своевременности реализации, достоверности и документальной обоснованности.

2.6 Совершенствование учёта отгрузки и реализации продукции в условиях развития системы автоматизированной обработки учётной информации

Эффективное применение возрастающего объема экономической информации при наименьших затратах на ее получение возможно только на базе внедрения высокопроизводительной вычислительной техники. При этом важно автоматизировать учет таким образом, чтобы все операции по выписке, обработке и передаче первичных документов осуществлялись автоматически. Данное направление является одним из важнейших в совершенствовании учетного процесса отгрузки и реализации продукции.

Правильный выбор программного продукта и фирмы разработчика - первый и определяющий этап автоматизации бухгалтерского учета. Для этого пользователь должен хорошо ориентироваться в классификации бухгалтерских программ. По функциональным возможностям и областям применения их можно условно разделить на несколько типов:

мини-бухгалтерия;