Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Минский филиал государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования

«Московский государственный университет экономики, статистики и информатики (МЭСИ)»

Кафедра бухгалтерского учета и финансов

Курсовая работа

по дисциплине Бухгалтерский управленческий учет

Тема Учет отгрузки и реализации продукции (работ, услуг)

Студент Монтик Н.В. Гр. № Э-65-БУА

Руководитель Антипенко Н.А.

Минск

2012 г.

СОДЕРЖАНИе

Введение

1. Реализованная продукция (работы, услуги) как важнейший экономический показатель деятельности предприятия

1.1 Экономическая сущность и значение отгрузки и реализации продукции (работ, услуг)

1.2 Обзор специальной и нормативной литературы по учету отгрузки и реализации продукции (работ, услуг)

2. Учет отгрузки и реализации продукции (работ, услуг)

2.1 Документальное оформление отгрузки продукции (работ, услуг)

2.2 Порядок оценки готовой продукции в текущем учете

2.3 Синтетический и аналитический учет отгруженной продукции (работ, услуг)

2.4 Учет расходов, связанных с рекламой и реализацией продукции (работ, услуг)

2.5 Определение и списание результатов от реализации продукции (работ, услуг) и их отражение в учете

2.6 Совершенствование учета реализации продукции (работ, услуг)

Заключение

Список использованных источников

Введение

В условиях рыночной экономики организации реализуют свою продукцию в соответствии с заключенными договорами поставок или путем свободной продажи через розничную сеть. Задача учета - предоставить аппарату управления достоверную и своевременную информацию о фактических издержках производства и продажи конкретных наименований выпущенной продукции.

Основной целью производства на предприятии является реализация готовой продукции покупателям для возмещения производственных затрат и получения прибыли, направляемой на расширение производства и социальное развитие трудового коллектива. В процессе реализации продукции предприятия производят расходы по ее сбыту и доведению до потребителей.

Выбор оптимального варианта формирования учетной политики по учету отгрузки и реализации продукции является важной предпосылкой достоверного исчисления финансового результата, к чему в конечном итоге стремится любая организация.

В настоящее время существует довольно много альтернатив по разрешению возникающих споров: будь то метод определения выручки от реализации или способы списания коммерческих расходов. Немаловажное значение имеет рассмотрение различных точек зрения по дискуссионным вопросам, как наших белорусских авторов, так и российских.

Курсовая работа включает два раздела. В первом определяется значение отгрузки и реализации для экономики, во втором - непосредственно синтетический и аналитический учет отгрузки и реализации продукции.

Итак, цель курсовой работы - закрепить и расширить теоретические знания и практические умения и навыки по учету отгруженной и реализованной продукции.

1. РЕАЛИЗОВАННАЯ ПРОДУКЦИЯ КАК ВАЖНЕЙШИЙ ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ПОКАЗАТЕЛЬ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ

1.1 Экономическая сущность и значение отгрузки и реализации продукции (работ, услуг)

Реализация произведенной продукции является завершающей стадией процесса кругооборота средств, где продукция превращается в деньги и происходит удовлетворение производственных потребностей предприятия в тех или иных материальных благах. В процессе реализации предприятию возмещаются в денежной (или иной) форме средства, затраченные на производство, и сбыт готовой продукции. Продажа продукции должна позволить не только возместить затраты по их производству и сбыту, но и получить прибыль - один из важнейших источников расширения и обновления производства.

Определение основных результатов деятельности предприятия производится на основании показателей отгруженной и реализованной продукции [2, с. 248].

Реализация продукции производится на основании договоров, в которых указываются ассортимент, сроки отгрузки, количество и качество продукции, цена, форма расчетов, санкции за невыполнение договорных обязательств и др.

Согласно статье № 224 ГК Республики Беларусь право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Передачей продукции признается вручение ее потребителю, сдача перевозчику для отправки потребителю или сдача в организацию связи для пересылки потребителю. Продукция считается врученной потребителю с момента её фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица. К передаче продукции также приравнивается передача на нее товарораспорядительных документов [15, с. 27-28].

Таким образом, если в договоре не установлено, что переход права собственности на отгруженные товарно-материальные ценности переходит от поставщика к покупателю после их оплаты, то после передачи груза или документов на него поставщик утрачивает право владения, пользования и распоряжения и риск его случайной гибели переходит к покупателю. Данная норма применяется при принятии решений по хозяйственным спорам, возникающим между поставщиком и покупателем. В соответствии со ст.4 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 25 июня 2001 года № 42-3 при ведении бухгалтерского учета организация должна обеспечить на протяжении отчетного года соблюдение единой принятой методики (учетной политики). Поэтому организациям в соответствии с пунктом 3.3 Основных положений по составу затрат включаемых в себестоимость продукции разрешено использовать один из следующих методов определения выручки от реализации продукции, работ, услуг:

- либо день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на расчетный счет, а в случае реализации продукции за наличные денежные средства - день поступления указанных денежных средств в кассу, но не позднее 60 дней со дня отгрузки (передачи права собственности или иного вещного права).

- либо день отгрузки продукции и предъявлению покупателю расчетных документов.

В Республики Беларусь получение оплаты является основополагающим принципом отражения выручки предприятия. Оплата продукции, работ, услуг может производиться денежными средствами, валютой или иным имуществом (сырьем, материалами, товарами и т.д.) [12, с. 125-126].

По данным отгрузочных и расчетных документов определяется объем выручки от продажи, в который включается стоимость отгруженной (или оплаченной) продукции и полуфабрикатов собственного производства другим организациям, выполненных работ и оказанных услуг для заказчиков, готовых изделий и полуфабрикатов, отпущенных своим обслуживающим производствам и хозяйствам. Если продукция потреблена в своем производстве, то ее стоимость не входит в выручку от продажи. Показатель выручки используется при проведении анализа хозяйственной деятельности организации, разработке бизнес-плана, налогообложении и т.д. [18, с. 344-345].

При условии ритмичного и умелого осуществления процесса реализации, создается возможность произвести расчеты с поставщиками материалов, с работниками по оплате труда, с бюджетом по налогам и сборам, платежа во внебюджетные фонды, с банком по кредитам, прочими кредиторами. Нарушение ритмичности в процессе реализации приводит к замедлению оборачиваемости оборотных средств, штрафным санкциям со стороны покупателей и заказчиков за невыполнение договорных обязательств и в целом ухудшает финансовое положение субъектов хозяйствования. Поэтому в настоящее время очень важно правильно сформулировать задачи, которые стоят перед бухгалтером, а также своевременно их выполнять [2, с. 344].

К задачам учета отгрузки и реализации продукции относятся:

- определение объема реализации путем исчисления количества реализованной продукции в целом и по отдельным ее видам в денежном и натуральном измерении;

- своевременное и достоверное оформление первичных документов по отгрузке и продаже продукции (работ, услуг);

- своевременная выписка и предоставление покупателю и банку расчетно-платежных документов;

- контроль за выполнением договоров-поставок по объему и ассортименту реализованной продукции;

- обеспечение информацией о наличии и движении продукции руководителей соответствующих подразделений в целях осуществления контроля за своевременным оприходованием, отгрузкой и сохранностью готовой продукции;

- контроль за своевременным поступлением денежных средств от продажи продукции, сверка взаимных расчетов с покупателями;

- достоверное выявление результата от реализации продукции (работ, услуг);

Итак, основная цель учета процесса отгрузки и реализации - собрать фактические затраты, связанные с реализованными ценностями (работами, услугами), поступившую за них выручку (или их договорную стоимость) и выявить финансовый результат от реализации, т.е. сумму прибыли или убытка.

1.2 Обзор специальной и нормативной литературы по учету отгрузки и реализации продукции (работ, услуг)

Курсовая работа написана на основании информации, содержащейся в учебных и нормативно- правовых источниках. При написании теоретической части работы использовались учебники по дисциплине «Бухгалтерский учет в промышленности».

Из учебников белорусских авторов хотелось бы отметить учебник Ладутько Н.И «Бухгалтерский учет», в котором достаточно глубоко рассматриваются теоретические и практические основы организации учета. Еще один важный источник информации - работа Разумова А.Ю. «Учет момента перехода права собственности». В ней рассмотрен широкий спектр возникающих вопросов по учету отгрузки и реализации продукции, с использованием впервые публикуемой столь полно аналитической информации о динамике учетной политики по реализации продукции на белорусских предприятиях, а также подробно изложен синтетический и аналитический учет отгруженной продукции.

Что касается российских литературных источников, то из них необходимо упомянуть учебник Керимова В.Э «Бухгалтерский учет на производственных предприятиях», в котором детально охарактеризованы коммерческие расходы, документальное оформление продажи продукции и др. Очень подробный учебник по данной теме Безруких П.С «Бухгалтерский учет». Основное внимание в нем уделяется аналитическому учету.

Основой написания раздела по совершенствованию учета отгрузки и реализации продукции послужили в основном статьи белорусских и зарубежных авторов: Бурдюк О.А «Пути развития учета и оптимизации коммерческих расходов», Щербаковой И. «Учет отгрузки и реализации продукции, работ, услуг», Бугаева А.В. «О методе определения выручки от реализации продукции, работ, услуг» и др.

В связи с тем, что последние изменения в учете реализации продукции еще не раскрыты во многих учебных пособиях, очень важным для написания курсовой работы является обзор нормативно-правовых документов из периодической печати и нормативно-правовой базы «Главбух-Инфо».

В первую очередь хотелось бы отметить Инструкцию о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции организациями промышленности, утвержденными постановлением Минфина РБ 31.12.2003 г. №1911263, в которой установлен новый порядок расчета и отражения в учете изменения суммы отклонений в себестоимости остатков готовой продукции, а также Инструкцию по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденную постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 182, в которой рассмотрен новый способ списания коммерческих расходов.

Общие вопросы формирования учетной политики организации содержатся в положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации». В нем, например, рассмотрены некоторые варианты по оценке готовой продукции. Основные задачи бухгалтерского учета выявляются в Законе Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности».

В «Основных положениях по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг» устанавливают два метода определения выручки от реализации продукции. Информация по данному вопросу содержится также в Налоговом кодексе Республики Беларусь.

Что касается документального оформления реализованной продукции, можно отметить следующие источники: Гражданский кодекс Республики Беларусь, в котором содержится исчерпывающая информация по договору поставки (купли- продажи), Инструкция о банковском переводе, где излагается подробное описание оформления платежных поручений, платежных требований- поручений и др.

И, наконец, при изучении материала использовался Типовой план счетов по бухгалтерскому учету и Инструкция по применению типового плана счетов бухгалтерского учета.

2. УЧЕТ ОТГРУЗКИ И РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ)

2.1 Документальное оформление отгрузки продукции (работ, услуг)

учёт отгрузка реализация продукция

Отгрузкой и отпуском продукции занимается, как правило, отдел сбыта (маркетинга) организации. Работники этой службы заключают договора с покупателями, оформляют документы на отгружаемую продукцию, осуществляют оперативный учет движения продукции на складе (на склад готовая продукция поступает по приемо-сдаточному акту), контролируют выполнение договорных обязательств, своевременность поступления средств от покупателей.

Отгрузка продукции осуществляется в соответствии с договорами (контрактами) поставки и планом отгрузки.

По договору купли-продажи (поставки) продавец обязуется передать продукцию в собственность покупателя, а покупатель - принять и оплатить ее. В договоре указываются наименования, количество, ассортимент, качество, комплектность поставленной продукции, цена, порядок расчетов, почтовые и платежные реквизиты поставщика и покупателя, отгрузочные документы, последствия нарушения условия договора и т.д.

Отпуск со склада продукции оформляется первичными документами. Отдел сбыта на основании договора поставки и графика отгрузки выписывает приказ-накладную, где указываются покупатель, наименование изделий, количество продукции, подлежащей отпуску и фактически отпущенной, договорная цена, сумма, стоимость упаковки, оплачиваемой сверх цены на продукцию. После оформления приказ-накладная передается на склад. Отпуск продукции со склада подтверждается в приказе-накладной подписью кладовщика и получателя или экспедитора отдела сбыта, если продукция отправляется железнодорожным, водным или автомобильным транспортом. При отгрузке продукции по железной дороге выписывается также железнодорожная накладная. Приказ-накладные и железнодорожные накладные передаются в финансовый отдел или бухгалтерию организации для выписки расчетно-платежных документов на имя покупателя. Местным покупателям продукция отпускается по доверенности [14, с.4-9].

В частности, здесь оформляются счета-фактуры, платежные требования и платежные требования-поручения. С помощью этих документов доводится до сведения покупателя о факте отгрузки (отпуска) готовой продукции и требование ее оплаты. Расчеты с покупателями (заказчиками) продукции, работ, услуг могут производиться с помощью платежных требований, платежных требований-поручений и др.

Платежное требование-поручение выписывается поставщиком в трех или четырех экземплярах и состоит из двух частей. Первую часть заполняет поставщик, в которой указываются реквизиты плательщика и получателя, местонахождение их банков, назначение платежа, общее наименование товара, работ, услуг, сумма к оплате, в т.ч. НДС, подписи руководителя и главного бухгалтера получателя денежных средств и печать. Два первых экземпляра платежного требования-поручения высылаются почтой покупателю, который после проверки подписывает и первый экземпляр сдает в банк для перечисления денежных средств поставщику продукции. К платежному требованию-поручению прилагаются счета-фактуры, квитанции транспортных накладных и др. Копии платежных требований-поручений (счетов-фактур) остаются на предприятии и служат основанием для учета отгруженных товаров [9, с. 28-29].

Кроме того, не позднее десяти дней с даты отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги) или предоплаты (аванса) организация-поставщик должна представить организации-покупателю счет-фактуру по НДС. В нем должны быть указаны: номер счета-фактуры и дата выписки; наименование продавца в соответствии с учредительными документами; УНП налогоплательщика; наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес; наименование товара (работы, услуги); стоимость (цена) товара (работ, услуг); налоговая ставка; сумма НДС; страна происхождения товара; сумма налога с продаж (заполняется справочно, т.е. стоимость должна указываться в счете-фактуре без налога с продаж). Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером поставщика, а также лицом, ответственным за отпуск товаров (работ, услуг), и скрепляется печатью организации. Счет-фактура, оформленный надлежащим образом, является основание для зачета (возмещения) покупателю НДС в установленном порядке.

Платежное требование используется при расчетах между организациями за отгруженную (отпущенную) продукцию, работы, услуги через банк путем инкассо.

Практически могут применяться два варианта расчетов с помощью платежных требований и платежных требований-поручений. В одном случае указанные документы используются совместно со счетом-фактурой (в платежном требовании или платежном требовании-поручении указывается только общая сумма к оплате, а в счете-фактуре - ассортимент, количество, тара и упаковка, железнодорожный тариф и др.). В другом - платежное требование или платежное требование-поручение является единым расчетным документом, в котором указываются все данные счетов-фактур об отгруженной продукции (используется оборотная их сторона).

При централизованной доставке продукции покупателям в ее получении со склада расписываются работники транспортно-экспедиционной службы. Указанная отправка продукции оформляется товарно-транспортной накладной. Выполненные работы и оказанные услуги оформляются Актом выполненных работ, где указываются виды работ и услуг, их объем и стоимость. Такой акт подписывается представителями подрядчика и заказчика [1, с. 217-222].

2.2 Порядок оценки готовой продукции в текущем учете

Готовая продукция должна показываться в балансе по фактической производственной себестоимости, а при использовании для учета затрат на производство счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» - по нормативной (плановой) себестоимости.

Фактическую себестоимость готовой продукции, как правило, можно определить только по окончании отчетного периода (месяца). В течение отчетного периода (месяца) постоянно происходит движение продукции (выпуск, отпуск, отгрузка, реализация и т.п.), поэтому для текущего учета необходима условная оценка продукции. В текущем учете оценка готовой продукции может производиться по плановой себестоимости, или свободным отпускным ценам, или фактической себестоимости, или свободным розничным ценам или фиксированным ценам.

Плановые, свободные отпускные, фиксированные и розничные цены называются учетными [16, с. 168-170].

При учете готовых изделий в течение отчетного периода (месяца) по плановым, свободным отпускным, фиксированным и свободным розничным ценам, отдельно выделяются отклонения фактической производственной себестоимости этих изделий от их стоимости по учетным ценам (плановым, свободным отпускным, фиксированным). Указанные отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются организацией, исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий. При этом плановые цены могут разрабатываться исходя из среднегодовой или среднеквартальной плановой производственной себестоимости с учетом инфляции. Процент отклонений определяется по следующей формуле:

X = [(О + O1) *100] / (Сп + Сп1),(1)

где О - сумма отклонений на остаток готовой продукции на складе на начало отчетного периода (месяца);

О1 - сумма отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного периода (месяца);

Сп - остаток готовой продукции на складе на начало отчетного периода (месяца) по учетным ценам;

Сп1 - поступление на склад из производства готовой продукции в течение отчетного периода по учетным ценам.

Отклонения показывают экономию или перерасход, допущенные организацией. Отклонения учитываются на тех же счетах, что и готовая продукция: экономия записывается красным сторно, а перерасход - обычной дополнительной проводкой [6, с. 426].

Готовые изделия, на которые цена в течение года снизилась, если они морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, оцениваются в бухгалтерском учете и отчетности на конец отчетного года по цене возможной реализации с отнесением разницы в ценах на убытки.

Международными стандартами предусмотрено оценивать готовую продукцию по фактической производственной себестоимости, если последняя ниже возможных цен ее реализации. При снижении продажных рыночных цен готовая продукция в отчетном балансе отражается в ценах возможной реализации, а возникшая разница относится на результаты хозяйственной деятельности организации отчетного периода.

При использовании для учета затрат на производство выпущенных изделий счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» готовая продукция отражается на счете 43 «Готовая продукция» по нормативной (плановой) себестоимости.

Инструкцией о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции организациями промышленности, утвержденными постановлением Минфина РБ и Минэкономики РБ 31.12.2003 г. № 191/263, установлен новый порядок расчета и отражения в учете изменения суммы отклонений в себестоимости остатков готовой продукции [10, с. 23].

Продажа продукции (работ, услуг) производится: по свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость (НДС), по государственным регулируемым оптовым ценам (тарифам), увеличенным на сумму НДС, и по государственным регулируемым розничным ценам, включающим в себя НДС. Свободные продажные цены согласовываются сторонами сделки, т.е. продавцом и покупателем. Если в расчетах используются свободные договорные цены, то они могут быть проверены со стороны налоговых органов. Проверке подвергаются цены при отклонении их более чем на 20 % от уровня рыночных цен на идентичные изделия, цены по договорам, заключаемым между взаимозависимыми организациями, по товарообменным операциям и внешнеторговым сделкам.

Итак, оценка готовой продукции является одним из самых важных моментов, поскольку в итоге от нее будет зависеть правильное исчисление себестоимости продукции.

2.3 Синтетический и аналитический учет отгруженной продукции (работ, услуг)

Наличие и движение отгруженной продукции (товаров) учитываются на синтетическом активном счете 45 «Товары отгруженные». На этом счете учитываются переданные транспортным или почтовым организациям, отгруженные собственным транспортом готовая продукция, товары и другие изделия в тех случаях, когда по условиям поставки или в соответствии с договором право владения и распоряжения грузом, риск ее случайной гибели (утраты) не переходит к покупателю в момент сдачи его к перевозке. То есть указанный счет применяется в случае, если организация отражает реализацию продукции, работ, услуг по мере оплаты ее покупателем (заказчиком). По дебету счета отражается стоимость поставленной покупателям продукции, а по кредиту происходит ее списание после получения средств [4, с. 3-28].

Операции по отгрузке, оплате и продаже продукции (товаров, работ, услуг) отражаются на синтетических счетах следующим образом:

Д-т сч. 45 «Товары отгруженные»

К-т сч. 43 «Готовая продукция» - на фактическую производственную себестоимость (плановую, нормативную) отгруженной продукции;

К-т сч. 41 «Товары»- на фактическую себестоимость отгруженных товаров

К-т сч. 20 «Основное производство» - на фактическую себестоимость услуг промышленного характера, оказанных на сторону;

К-т сч. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» - на фактическую себестоимость оказанных услуг обслуживающими производствами и хозяйствами на сторону;

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками подрядчиками» - на стоимость принятых к оплате счетов транспортных и других организаций за услуги, возмещаемые покупателями;

К-т сч. 71 «Расчеты, с подотчетными лицами» - на сумму командировочных расходов работников, сопровождающих отгруженную покупателям продукцию, возмещаемую согласно договору с покупателями;

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму выполненных и сданных работ по сбыту продукции, возмещаемую покупателями.

По мере поступления денежных средств за отгруженную продукцию, товары, выполненные работы, оказанные услуги либо сообщения комиссионера о реализации переданных ему изделий составляются проводки:

а) Д-т сч. 51 «Расчетный счет» (52, 55)

К-т сч. 90 «Реализация» - на стоимость по ценам реализации, ж/о 11 (06);

б) Д-т сч. 90 «Реализация»

К-т сч. 45 «Товары отгруженные» - на фактическую производственную себестоимость;

К-т сч. 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» - на сумму отклонений фактической себестоимости продукции, работ, услуг от нормативной (плановой), если применяется указанный счет;

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на начисленные налоги.

Расходы и услуги, возмещаемые покупателями, по мере их поступления в учете отражаются записью:

Д-т сч. 51 «Расчетный счет» (50, 52, 55)

К-т сч. 45 «Товары отгруженные».

При отражении реализации по мере предъявления платежных документов покупателям за отгруженную продукцию, товары, работы, услуги счетом 45 «Товары отгруженные» не пользуются. В этом случае на основании предъявленных к оплате расчетных документов в учете делаются проводки:

а) Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 90 «Реализация» - на стоимость продукции по ценам реализации с учетом НДС;

б) Д-т сч. 90 «Реализация»

К-т сч. 43 «Готовая продукция» (20, 21, 23, 29, 40, 41 и др.) - на фактическую производственную себестоимость;

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на начисленные налоги.

По мере поступления денежных средств за ранее отгруженную продукцию делаются записи:

Д-т сч. 51 «Расчетный счет» (52, 55)

К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

По месту нахождения товары отгруженные подразделяются на товары отгруженные, идущие в адрес грузополучателя, и товары, находящиеся на хранении у покупателя, не оплатившего их ввиду отказа от оплаты (не соблюдены условия договора, товар не заказан и др.). По срокам различают: товары отгруженные и сданные работы, услуги по предъявленным к оплате расчетным документам, сроки оплаты которых не наступили; товары отгруженные и сданные работы, услуги по расчетным документам, не оплаченным в срок покупателями и заказчиками; товары отгруженные и сданные работы, услуги, по которым документы не предъявлены к оплате. Внутри этих групп отдельно выделяются работы и услуги, по которым предъявляются счета заказчикам. В связи с особенностями этих работ (услуг) они не могут учитываться на счете готовой продукции и поэтому себестоимость их относится на счет 90 «Реализация» непосредственно с кредита счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и др.

При частичной оплате продукции, учитываемой в весовых, линейных или объемных единицах измерения (килограммах, метрах, литрах и т.п.), в выполнение плана реализации включают фактически оплаченную сумму, неоплаченная часть отгруженных по счету изделий продолжает числиться на счете 45 и показывается в балансе по статье «Товары отгруженные». Денежные средства, поступившие в частичную оплату изделий, измеряемых поштучно, учитываются как кредиторская задолженность на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (субсчет 4) (Д-т сч. 50, 51, 52, 55 и К-т сч. 62).

При оплате полной стоимости изделия, ранее полученные суммы засчитываются в объем реализации (Д-т сч. 62 и К-т сч. 90). При отгрузке продукции (выполнении работ, оказании услуг) подразделениями (филиалами, представительствами, отделениями), находящимися на отдельных балансах при централизованных расчетах в головной организации, делается следующая бухгалтерская запись:

Д-т сч. 90 «Реализация» (45)

К-т сч.79 «Внутрихозяйственные расчеты» (субсчет 2 - «По текущим операциям»).

В подразделениях:

Д-т сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты» (субсчет 2)

К-т сч. 43 «Готовая продукция»(20, 23, 29).

Аналитический учет отгруженной и отпущенной продукции предусматривает: необходимость текущей регистрации операций по отгрузке на основе предъявленных на инкассо или отправленных в адрес покупателей платежных документов (счетов-фактур, платежных требований, платежных требований-поручений и др.); наблюдение за оплатой грузов и продвижением товаров в случаях отказа от оплаты счетов; обобщение за каждый месяц произведенных записей в таком порядке, при котором видны бухгалтерские записи по синтетическим счетам и необходимые данные для составления отчетности.

При полной журнально-ордерной форме учет отгрузки и реализации продукции, работ, услуг ведется в ведомости № 16 «Движение готовых изделий, их отгрузка и реализация» (применяется при отражении реализации продукции, товаров, работ, услуг по мере поступления денежных средств на расчетный либо другой счет организации), ведомости № 16/1 «Учет реализации продукции, работ, услуг по отгрузке» (применяется в тех организациях, которые организуют учет реализованной продукции, работ, услуг по мере отгрузки и предъявления на оплату расчетных документов.

Ведомость № 16 «Движение готовых изделий, их отгрузка и реализация» предназначена для накапливания и группировки в необходимых разрезах данных счетов-фактур или других расчетных документов на отгруженные (отпущенные) продукцию и материальные ценности. Наряду с суммами по счетам-фактурам или заменяющим их документам в ведомости № 16 записываются и количественные данные по наименованиям этих изделий. Соответствующие данные счетов-фактур или других расчетных документов приводятся в ведомости № 16 по каждому из них отдельно с указанием необходимых справочных реквизитов документа. Против каждого документа делается отметка об его оплате либо указывается перечисляемая сумма со счетов отгрузки или реализации на счета, предназначенные для учета затрат или дебиторов. В этой ведомости наряду с суммами по расчетным документам показывается также стоимость отгруженной продукции по учетным ценам. На основании данных расчетных документов в ней также показываются суммы скидок, накидок и т.п.

Стоимость отгруженных (отпущенных) готовых изделий по учетным ценам определяется путем умножения количественных итогов за месяц по их отдельным наименованиям на учетную цену. Данные о количестве отгруженных готовых изделий за месяц и данные об учетных ценах используются для записей в сортовые оборотные ведомости (сальдовые книги) или в карточки учета готовой продукции.

В специальной таблице ведомости № 16 отражается также движение готовых изделий в ценностном выражении. В тех организациях, где разница между стоимостью по учетным ценам и фактической себестоимостью готовых изделий может резко колебаться по отдельным наименованиям, данные о движении готовых изделий отражаются по их группам. Распределение изделий по группам производится организацией самостоятельно исходя из уровня отклонений фактической себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий с тем, чтобы в каждой группе учитывались изделия с примерно одинаковыми отклонениями.

При применении в текущем учете учетных цен на готовую продукцию необходимо определять отклонения фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам.

Для оценки остатков готовой продукции на складах на конец отчетного периода (месяца), а также определения фактической себестоимости товаров отгруженных рассчитывают процент отклонений:

О = ОГПф + ПГПф / ОГПу + ПГПу(2)

где О - отношение фактической себестоимости остатка изделий на складе и поступления в течение отчетного периода (месяца) к их стоимости по учетным ценам, % ;

ОГПф - остаток готовой продукции на складах в оценке по фактической себестоимости на начало отчетного периода (месяца);

ПГПф - поступление готовой продукции из производства по фактической себестоимости в течение отчетного периода (месяца);

ОГПу - остаток готовой продукции на складах в оценке по учетным ценам на начало отчетного периода (месяца);

ПГПу - поступление готовой продукции из производства по учетным ценам в течение отчетного периода (месяца).

Фактическая себестоимость остатков готовой продукции на складах на конец отчетного периода (месяца) определяется путем умножения ее стоимости по учетным ценам на рассчитанный по вышеприведенной модели процент отклонений. Аналогично определяется фактическая себестоимость товаров отгруженных за отчетный период, когда количество товаров отгруженных в оценке по учетным ценам корректируется на этот же процент отклонений.

При этом необходимо обратить внимание на ошибку, нередко допускаемую предприятиями при расчете процентного отношения в условиях частого изменения учетных цен. В случае изменения учетных цен, приступая к расчетам за месяц, необходимо в первую очередь произвести корректировку учетных цен по остаткам готовой продукции. Если такой пересчет не сделать, то будет искажаться процентное отношение фактической себестоимости к стоимости по учетным ценам. В некоторых случаях (например, при значительном росте учетных цен) у предприятий из-за такой ошибки кредитовый оборот по счету 43 «Готовая продукция» может превысить сумму остатка и прихода по этому счету, т.е. могут образоваться отрицательные остатки.

Инструкцией, утвержденной Минфина РБ и Минэкономики РБ 31.12.2003 г. № 191/263 о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции в организациях промышленности рекомендован порядок расчета и учета сумм отклонений в составе себестоимости остатков готовой продукции на складе и в отгрузке в условиях инфляции. Выявленные отклонения в учете отражаются следующими записями на счетах:

Д-т сч. 43 «Готовая продукция» - на сумму отклонений, относящихся к остатку готовой продукции на складе;

Д-т сч. 45 «Товары отгруженные»- на сумму отклонений, относящихся к остатку товаров отгруженных;

К-т сч. 83 «Добавочный фонд» (субсчет «Фонд сохранения оборотных средств в условиях инфляции»);

В случае отрицательных отклонений делаются аналогичные сторнировочные записи на счетах.

При учете реализации продукции, работ, услуг по мере ее отгрузки и предъявления на оплату расчетных документов в условиях полной журнально-ордерной формы счетоводства применяется ведомость № 16/1 «Учет реализации продукции, работ, услуг по отгрузке». В ней совмещен учет расчетов с покупателями (счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками») и учет реализации продукции, работ, услуг - счет 90.

В ведомости выявляется также финансовый результат от реализации (прибыль или убыток) как разница между итогом графы «По цене реализации (к-т сч. 90 в д-т сч. 62)» отчетного периода (месяца) и графы «Итого по фактической (отпускной) стоимости».

Данные по отгрузке, отпуску и реализации продукции, работ, услуг из ведомостей № 16 и 16/1 переносятся в журнал-ордер № 11, в котором отражаются обороты по кредиту счетов 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на реализацию», 45 «Товары отгруженные», 90 «Реализация» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (сч. 41, 42) в разрезе корреспондирующих счетов.

Данные по кредиту счета 43 в части фактической себестоимости отгруженных и отпущенных (в порядке реализации) готовых изделий (к-т сч. 43 и д-т сч. 45) отражаются в журнале-ордере № 11 на основе показателей, содержащихся в таблице аналитических данных (второй раздел ведомости № 16). Остальные данные по кредиту счета 43 показываются в этом журнале на основе соответствующих первичных документов.

Кредитовые обороты по счету 43 записываются в журнал-ордер № 11 по данным ведомости № 15. В случае необходимости расходы на реализацию распределяются между отдельными группами реализованной продукции, работ, услуг в соответствии с порядком, установленным в организации.

Обороты по кредиту счета 45 в части фактической себестоимости реализованной продукции записываются в указанный журнал по показателям таблицы аналитических данных (второй раздел ведомости № 16), а остальные данные по кредиту этого счета - на основе соответствующих первичных документов.

Поступивший платеж от покупателей (заказчиков) и списание (обороты по к-ту сч. 90) приводятся в журнале-ордере № 11 по итоговым данным ведомостей № 16 и 16/1, а остальные операции по кредиту этого счета (погашение задолженности покупателям) - на основе показателей ведомостей по сч. 50 «Касса», сч. 51 «Расчетный счет» и т.п. или соответствующих первичных документов.

Сумма налога на добавленную стоимость определяется по данным расчетных таблиц. Общая сумма налога должна равняться его величине, отраженной в журнале-ордере № 8 по к-ту счета 68.

2.4 Учет расходов, связанных с рекламой и реализацией продукции (работ, услуг)

Расходы, связанные с рекламой и реализацией продукции, товаров, работ и услуг, обобщаются на активном синтетическом счете 44 «Расходы на реализацию». Вместе с производственной себестоимостью эти расходы составляют полную себестоимость продукции. В их состав входят следующие расходы:

А. Расходы по организации сбыта (маркетинговые операции):

1. Оплата услуг сторонних организаций (оплата услуг сторонних организаций по маркетингу; затраты на оплату процентов по краткосрочным ссудам банков, связанным с операциями по сбыту продукции; оплата услуг банков по осуществлению в соответствии с заключенными договорами торгово-комиссионных (факторинговых) операций; комиссионные сборы и вознаграждения, уплачиваемые сбытовым и внешнеторговым организациям).

2. Расходы на рекламу (затраты на разработку и издание рекламных изделий); на разработку и изготовление эскизов, этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов упаковки и т.д.; на рекламные мероприятия (объявления в печати передача по радио и телевидению, размещение в Интернете); на световую и иную наружную рекламу; на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и др.; на хранение и экспедирование рекламных материалов; на оформление витрин, выставок-продаж комнат образцов; на проведение иных рекламных мероприятий; расходы, вызванные участием организации в выставках в пределах республики, аукционах, товарных биржах, в международных ярмарках и выставках за границей).

Б. Транспортно-экспедиционные расходы:

1. Расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции. Другие операции, обеспечивающие сохранность грузов при перевозке (услуги вспомогательных цехов или участков по изготовлению тары и упаковки, по консервации и затариванию продукции; расходы на оплату труда рабочих, занятых упаковкой, консервацией и затариванием продукции на складе готовой продукции отдела сбыта; отчисления в бюджет и внебюджетные фонды от средств на оплату труда; стоимость материалов, расходуемых при упаковке готовой продукции; стоимость тары, приобретаемой на стороне.

2. Расходы на погрузку и транспортировку продукции (стоимость услуг вспомогательных цехов по доставке продукции на станцию или пристань отправления и погрузке ее в вагоны и суда; оплата услуг специализированных транспортно-экспедиционных и посреднических организаций; расходы по креплению изделий на железнодорожных платформах и вагонах).

3. Прочие расходы по сбыту (другие расходы, связанные с реализацией продукции).

Не относятся к расходам на реализацию затраты по упаковке и транспортировке продукции, возмещаемые покупателями. Указанные расходы отражаются на счете 45 «Товары отгруженные». Также на счете 45 (минуя счет 44) учитывается оплата доставки продукции до станции или пристани назначения, если цены установлены франко-станция отправления. Указанные расходы включаются в расчетно-платежные документы сверх стоимости товара [19, с. 23-27].

При этом делаются следующие проводки:

Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» (46)

К-т сч. 10 «Материалы» (субсчет 4) - на стоимость тары, не включенной в отпускные цены.

По мере оплаты стоимость транспортных расходов и тары списывается со счета 45 (Д-т сч. 51, 52, 50 и др. и К-т сч. 45, 90).

Синтетический активный счет 44 «Расходы на реализацию», предназначенный для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией продукции имеет два субсчета: 1 - Коммерческие расходы; 2 - Издержки обращения. В дебет этого счета относятся все расходы по отгрузке и реализации продукции в соответствии с указанной номенклатурой, а в кредит - суммы, списанные в отчетном месяце на реализованную продукцию (сч. 90).

При ведении учета по полной журнально-ордерной форме счетоводства кредитовые обороты по счету 44 отражаются в журнале-ордере № 11, а дебетовые - в журналах-ордерах № 1,2, 7, 10/1. Аналитический учет в разрезе установленной номенклатуры статей ведется в ведомости № 15 как за отчетный месяц, так и нарастающим итогом с начала года, что обеспечивает условия для анализа расходов на реализацию и составления отчетности. Расходы на реализацию не имеют в балансе отдельной статьи, и поэтому при его заполнении остаток по счету 44 на конец месяца присоединяется к остатку по счету 45. В условиях организации учета по сокращенной журнально-ордерной форме синтетический и аналитический учет по счету 43 ведется в журнале-ордере № 6.

На расходы по реализации, возмещаемые покупателями, в цене реализации, в учете делаются записи:

Д-т сч. 44 «Расходы на реализацию»

К-т сч. 10 «Материалы» (субсчет 4) -- на стоимость тары и упаковки, использованных на складе готовой продукции;

К-т сч. 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» - на фактическую себестоимость оказанных услуг цехами вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств по упаковке и отгрузке продукции;

К-т сч. 50 «Касса» (51, 52, 55) - на оплату через кассу и счета организации в учреждениях банков работ и услуг, относимых непосредственно на расходы на реализацию;

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на фактическую стоимость коммерческих услуг, оказанных сторонними организациями (предпринимателями) - транспортные, рекламные и др.;

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на заработную плату работникам за погрузочно-разгрузочные работы;

К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - на сумму отчислений в Фонд социальной защиты населения;

К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами» - на стоимость оплаченных за счет подотчетных сумм услуг по отгрузке;

К-т сч. 02 «Амортизация основных средств» - на сумму начисленной амортизации основных средств, используемых на погрузочно-разгрузочных работах;

К-т сч. 05 «Амортизация нематериальных активов» - на сумму начисленной амортизации по нематериальным активам, используемым при отгрузке и реализации продукции, работ, услуг;

К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов» - на списание расходов будущих периодов, относящихся к коммерческой деятельности;

К-т сч. 43 «Готовая продукция» - на сумму использованной готовой продукции при ее отгрузке и реализации;

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на суммы налогов и сборов, отчисляемых в бюджет и внебюджетные фонды по работам, связанным со сбытом продукции;

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на суммы выполненных и сданных разными организациями и лицами работ, связанных со сбытом и рекламой продукции, работ, услуг, неудовлетворенных претензий к транспортным и сбытовым организациям, относящихся к коммерческим расходам, на суммы страховых взносов в случае страхования отгруженной продукции, на суммы отчислений во внебюджетные фонды и др.

К-т сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» - на суммы резерва средств на оплату отпусков рабочих грузовых площадок, эстакад, занятых погрузкой готовой продукции и состоящих в штате отдела сбыта организации, на ремонты основных средств; других резервов средств, относимых на коммерческие расходы;

К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - оплата услуг банка по дисконту векселей и других долговых обязательств со сроком погашения не более одного года, связанных с отгрузкой продукции, прочими операциями и затратами, включаемыми в расходы на реализацию.

По окончании месяца суммы расходов на реализацию, учтенные на дебете счета 44, списываются по следующим направлениям:

Д-т сч. 90 «Реализация» - на сумму расходов, относящуюся к реализованной продукции, работам, услугам;

Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» - на расходы, связанные с продажей объектов основных средств, нематериальных активов, материальных ценностей и иных активов;

К-т сч. 44 «Расходы на реализацию».

В организациях, где учет реализованной продукции, работ, услуг считается по мере поступления выручки на счёта в банках, соответствующая доля расходов на реализацию может относиться на счет 45 «Товары отгруженные» без бухгалтерской проводки. При упаковке готовой продукции (изделий) на складе доля расходов на реализацию, относящихся к затаренной, но неотгруженной продукции, присоединяется к ее остатку на складе.

Порядок включения расходов на реализацию в полную себестоимость отдельных видов реализованных изделий зависит от особенностей производства и характера выпускаемой продукции и предусматривается в отраслевых методических указаниях (инструкциях). Расходы на тару и упаковку могут относиться на себестоимость отдельных видов продукции по прямому назначению на основе соответствующих первичных документов. В других случаях расходы на реализацию распределяются между отдельными видами изделий пропорционально их массе или объему, а комиссионные сборы (отчисления), скидки с цены за организуемый оборот и прочие расходы по сбыту - пропорционально производственной себестоимости реализованной продукции.

В некоторых отраслях промышленности общую сумму расходов на реализацию распределяют между изделиями пропорционально плановой или фактической производственной себестоимости реализованной продукции или же ее объему по отпускным (оптовым) ценам (таблица 1).

Таблица 1. Распределение расходов на реализацию, руб.

Показатели	По фактической себестоимости	Расходы на реализацию
Остаток товаров, отгруженных на начало месяца
Отгружено в отчетном месяце	32 284 399	800 000
Итого	32 284 399	800 000
Процентное отношение расходов на реализацию к фактической себестоимости		2,5 %
Остаток товаров, отгруженных на конец месяца	12 407 000	310 175
Реализовано за отчетный месяц	19 877 399	489 825

Наряду с рассмотренным способом списания коммерческих расходов на себестоимость с 1 января 2004 года организации могут применять и другой метод. В соответствии с инструкцией по бухгалтерскому учету « Расходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 №182, коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости реализованных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по видам деятельности.

При переходе организаций с начала отчетного года в соответствии с принятой учетной политикой на данный метод не списанные в прошлом отчетном году коммерческие расходы подлежат включению в себестоимость реализованных продукции, работ, услуг на начало отчетного года или организацией может быть принято решение о равномерном включении этих сумм в себестоимость реализованных продукции, товаров, работ, услуг в течение отчетного периода времени (например, квартал или полугодие).

Получается, если организацией выбран первый способ списания коммерческих расходов, то на конец отчетного периода на счете 44-1 «Коммерческие расходы» должен быть остаток коммерческих расходов на упаковку и транспортировку, приходящийся на нереализованную продукцию. Если же выбран второй способ их списания, то сальдо на счете 44-1 «Коммерческие расходы» на конец отчетного периода, естественно, будет равно нулю.

Таким образом, расходы на реализацию выступают в качестве как прямых, так и косвенных. Расходы на реализацию не относятся на себестоимость работ и услуг для своего капитального строительства и непромышленных производств и хозяйств.

2.5 Определение и списание результатов от реализации продукции (работ, услуг) и их отражение в учете

Для обобщения информации о процессе реализации готовой продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а также для определения финансовых результатов от реализации этих ценностей (работ, услуг) предназначен результатный счет 90 «Реализация». На нем отражаются себестоимость и выручка (доходы) по готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства; работам и услугам промышленного характера; работам и услугам непромышленного характера; покупным изделиям (приобретенным для комплектования); строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геологоразведочным, научно-исследовательским и т.п. работам; товарам; услугам по перевозке грузов и пассажиров; услугам транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям; услугам связи; предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (лизинга); предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности [11, с. 262-267].

К этому счету могут быть открыты субсчета: 1 «Выручка от реализации»; 2 «Себестоимость реализации»; 3 «Налог на добавленную стоимость»; 4 «Акцизы»; 5 «Прочие налоги и сборы из выручки»; 6 «Экспортные пошлины»; 9 «Прибыль/убыток от реализации» и др.

Продажа принадлежащих организации основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, валютных ценностей, ценных бумаг и иных активов учитывается на результатном счете 91 «Операционные доходы и расходы». К этому счету могут быть открыты субсчета: 1 «Операционные доходы»; 2 «Операционные расходы»; 3 «Налог на добавленную стоимость»; 4 «Прочие налоги и сборы из операционных доходов»; 9 «Сальдо операционных доходов и расходов» и др. [17, с. 106].

Суммы по предъявленным покупателям платежным документам за отгруженную (отпущенную) продукцию, сданные работы, услуги или зачисленные на счета денежные средства в банках (кассе организации) за указанную продукцию, работы, услуги (субсчет 1), а также убытки от реализации (субсчет 9) фиксируются на кредите счета 90 «Реализация», а по его дебету показываются фактическая производственная себестоимость отгруженной (реализованной) продукции, сданных работ и услуг (субсчет 2), расходы на реализацию, относящиеся к отгруженной продукции, стоимость тары, оплачиваемой сверх стоимости продукции, налоги (субсчета 3, 4, 5,6), относите на реализованную продукцию, работы, услуги (НДС, акцизы и др.) и прибыль (субсчет 9).

Записи данных по субсчетам 1 - 6 производятся накопительно в течение отчетного года [3, с. 529-532].