Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Банковская гарантия - это письменное обязательство банка (выступающего гарантом), выданное по просьбе клиента (принципала) или другой стороны, уполномоченной на это клиентом-принципалом, по которому банк - гарант обязуется уплатить кредитору клиента - принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого банком - гарантом обязательства, денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

Банки осуществляют операции по выдаче банковских гарантий на основании лицензий, выданных Банком России, поскольку выдача банковских гарантий, в соответствии с Законом «О банках и банковской деятельности», относится к числу банковских операций.

Банковская гарантия является одним из способов обеспечения исполнения обязательства. Виды и цели банковских гарантий достаточно разнообразны и потому данный вид банковских услуг очень распространен и востребован.

В ГК РФ названы существенные условия гарантии: предмет гарантии и срок, на который она выдана.

Целью данной работы является рассмотрение существенных условий гарантии, а также описание видов и целей банковских гарантий, порядка их проведения. Очень важно при этом рассмотреть методологию бухгалтерского учета операций банков по предоставлению банковской гарантии.



1. История возникновения банковской гарантии в России

банковский бухгалтерский гарантия учет

Банковская гарантия является достаточно новым для Российской Федерации способом обеспечения исполнения обязательств, впервые введенным в отечественное гражданское право ч. 1 Гражданского кодекса РФ 1994 г.

В литературе, посвященной способам обеспечения обязательств, предлагается выделять и такие функции, как: штрафная, предупредительная, воспитательная и другие, которые, однако, являются менее значимыми, так как по существу вытекают из основных.

Тем не менее, в литературе до сих пор нет единства мнений относительно появления и развития института банковской гарантии в отечественном законодательстве,

Так, О. Олейник считает, что "гарантия как один из способов обеспечения обязательств давно известна российскому и русскому гражданскому праву".

Действительно, ГК РСФСР 1964 г. устанавливал возможность обеспечения исполнения обязательств между социалистическими организациями гарантией (ч. 2 ст. 186). Гарантия по ГК 1964 г. была самостоятельным способом обеспечения исполнения обязательств, отличавшимся от поручительства субъектным составом участников (как на стороне гарантов, так и на стороне принципалов), субсидиарной ответственностью гаранта (вместо солидарной поручителя), а также отсутствием у гаранта права регресса к должнику.

Специфика гарантии и ее отличия от поручительства были обусловлены строго ограниченной сферой ее применения. Институт гарантии использовался в отношениях между государственными организациями, когда государственный банк кредитовал государственное предприятие под гарантию его вышестоящего государственного органа. В случае нарушения обязательства государственным предприятием, вышестоящий орган выплачивал денежные средства вместо него, однако права регресса не возникало в связи с тем, что в условиях административно-командной экономики в том не было необходимости, так как все имущество государственных предприятий принадлежало единому собственнику - государству (действовала система "единого кармана").

Такое положение вещей позволяет говорить, что самостоятельность гарантии как способа обеспечения исполнения обязательств по ГК 1964 г. была искусственной, а, по сути, гарантия служила учетной формой соблюдения расчетных интересов сторон.

В результате реформирования экономики с целью ее разгосударствления, постепенного перевода предприятий на самостоятельный (хозяйственный) расчет Основы гражданского законодательства Союза ССР от 31 мая 1991 г. отказались от выделения такого специфического способа обеспечения исполнения обязательств как гарантия социалистических организаций, поэтому гарантия была полностью отождествлена с поручительством (п. 6 ст. 68). Сам термин "гарантия" использовался для обозначения договора поручительства.

По общему правилу ответственность гаранта (поручителя) была субсидиарной, однако допускалась и солидарная ответственность в случаях, предусмотренных законом или договором. Принципиальным моментом был тот факт, что у исполнившего основное обязательство гаранта (поручителя) в любом случае возникало право регресса к должнику (абз. 2 п. 6 ст. 68 ОГЗ 1991 г.).

Судебная практика того времени также исходила из отождествления понятий поручительства и гарантии. Высший арбитражный суд в письме от 20.05.1993 № С-13/ОП-167 "Об отдельных рекомендациях, принятых на совещаниях по судебно-арбитражной практике" указал, что договор поручительства (гарантии) должен быть заключен в письменной форме, соблюдением которой признавалось наличие двух документов: гарантийного письма и сообщения в письменном виде (письмом, телеграммой, телетайпограммой, телефонограммой и т.п.) кредитора гаранту о том, что он принимает полученное от последнего гарантийное письмо. В силу того, что гарантия (поручительство) по ОГЗ 1991 г. представляла собой обязательство, которое являлось дополнительным к основному обязательству, обеспечиваемому гарантией, ссылку в основном договоре между кредитором и должником на гарантийное письмо гаранта суд также рекомендовал считать достаточной для соблюдения письменной формы договора гарантии (поручительства).

Таким образом, до принятия ч. 1 ГК РФ 1994 г. отечественное законодательство знало такой способ обеспечения исполнения обязательств как поручительство, его разновидность - гарантию, а впоследствии и вовсе отказалось от каких-либо различий между ними.

Предусмотренная действующим ГК РФ банковская гарантия является новым, самостоятельным способом обеспечения исполнения обязательств, принципиально отличающимся от использовавшейся ранее гарантии как разновидности поручительства. Данной точки зрения в настоящее время придерживается большинство исследователей.

Следует отметить, что банковская гарантия, хотя и не была ранее известна российскому законодательству, закреплена в новом Гражданском кодексе РФ не случайно.

Институт гарантии активно применялся и применяется в международном обороте. Причем в большинстве своем гражданские кодексы зарубежных государств не содержат специальных норм о гарантии, а регулирование данных отношений в основном осуществляется обычаями делового оборота.

Первая систематизация существовавших в международной практике обычаев применения гарантий была осуществлена Международной Торговой Палатой в "Унифицированных правилах по договорным гарантиям" (редакция 1978 г.).

Правила 1978 г. применялись к любой гарантии, поручительству или подобному обязательству, если стороны согласились на подчинение конкретной гарантии Правилам и в самой гарантии была сделана специальная оговорка об этом (ст. 1 Правил 1978 г.). В случае противоречия Правил положениям права страны какого-либо из участников сделки, применимого к гарантиям, от которого стороны не могли отступать, приоритет отдавался обязательным нормам национального права.

Основной особенностью Правил 1978 г. было регулирование порядка исполнения обязательства гаранта перед бенефициаром, в соответствии с которым предпочтение было отдано защите интересов гаранта от возможного недобросовестного поведения бенефициара.

В соответствии с изменившимися условиями в апреле 1992 г. в целях уравновешения интересов различных сторон и недопущения злоупотреблений при требовании платежей по гарантиям Международная Торговая Палата издала "Унифицированные правила для гарантий по первому требованию".

Основной смысл в регулировании гарантий по первому требованию заключается в том, что обязанностью гаранта является уплата денежной суммы бенефициару по представлении последним письменного требования об уплате (п. b ст. 2 Правил 1992 г.). Приоритет в данном случае на стороне бенефициара, который имеет возможность при любой неисполнительности должника (принципала) обратиться к гаранту с письменным требованием об уплате денежной суммы. Одного письменного требования достаточно для произведения выплаты, у бенефициара нет необходимости предварительно обращаться в какие-либо юрисдикционные органы для осуществления своего права требования по гарантии.

Такое изменение подхода к проблеме реализации бенефициаром своих прав по гарантии было обусловлено, в первую очередь, требованиями расширяющегося международного оборота товаров и услуг, когда все стороны заинтересованы в максимально возможном ускорении исполнения контрактов и, соответственно, максимально быстрой реализации способов обеспечения исполнения контрактов в случае ненадлежащего исполнения какой-либо из сторон. Модель гарантии по первому требованию полностью удовлетворяет этим условиям, поэтому пользуется заслуженной популярностью в международном обороте.

Учитывая вышеуказанные мировые тенденции, нормы новейшего гражданского законодательства России, посвященные банковской гарантии, были разработаны именно на основе Правил 1992 г.

Банковская гарантия по российскому законодательству, по существу, является аналогом гарантии по первому требованию в соответствии с международными Правилами 1992 г.

Тем не менее, при разработке Гражданского кодекса был учтен не только международный опыт, но и принята во внимание российская действительность, особенности отечественного хозяйственного оборота. В результате банковскую гарантию по ГК 1994 г. некоторые исследователи называют "самобытным институтом российского гражданского права".

С одной стороны, некоторые положения Правил 1992 г. не вошли в Гражданский кодекс, с другой стороны, в Гражданском кодексе РФ появились нормы, не имеющие аналога в Правилах 1992 г.

В соответствии с п. а ст. 2 Правил 1992 г. гарантом для гарантии по первому требованию может выступать банк, страховая компания или любое другое юридическое или физическое лицо.

В ст. 368 Гражданского кодекса РФ содержится легальное определение банковской гарантии - в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

Из данного определения следует, что гарантом может выступать ограниченное число субъектов - банк, иное кредитное учреждение или страховая организация.

Таким образом, очевидно различие в подходах к определению круга субъектов по международному и внутреннему законодательству.

В отечественной литературе существует мнение о том, что законодатель необоснованно ограничил круг субъектов по банковской гарантии, что "гарантия должна стать общедоступной правовой конструкцией, а не оставаться только специальной банковской сделкой".

Следует заметить, что подобные ограничения по кругу субъектов существуют во внутреннем законодательстве не только России, но и других стран. Например, во Франции операции по предоставлению различного рода банковских гарантий до недавнего времени являлись монополией банков. Позднее к банкам добавились Общества взаимного поручительства (SCM) и страховые компании.

Более проработанным по сравнению с действующим ГК РФ является раздел Правил 1992 г. о существенных условиях банковской гарантии. Статья 3 Правил к таким условиям относит: наименования гаранта, принципала, бенефициара, указание на основное обязательство, срок, сумма гарантии и другие.

Таким образом, можно сделать вывод, что при принятии первой части Гражданского кодекса РФ 1994 г. российским законодателем был введен совершенно новый для России способ обеспечения исполнения обязательств - банковская гарантия.

Необходимо отметить, что международное регулирование гарантий также не стоит на месте и постоянно развивается.

Одним из последних существенных международных актов в этой сфере является Конвенция ООН "О независимых гарантиях и резервных аккредитивах", принятая Генеральной Ассамблеей ООН 11 декабря 1995 года.

Основной смысл Конвенции состоит в унификации международно-правовых норм, касающихся не только гарантий, но и резервных аккредитивов.

Как отмечают разработчики Конвенции, она призвана содействовать использованию независимых гарантий и резервных аккредитивов там, где традиционно используется только какой-либо один из этих двух инструментов. Конвенция должна способствовать также укреплению общих основных принципов и признаков независимых гарантий и резервных аккредитивов,

Положения Конвенции в основном соответствуют положениям Правил 1992 г., но также дополняют их путем регулирования вопросов, выходящих за сферу действия Правил 1992 г. В частности, в Конвенции регулируются вопросы о мошенничестве или злоупотреблениях при предъявлении бенефициаром требования платежа, а также средства правовой защита в таких случаях.

Поскольку независимая гарантия (резервный аккредитив) является обязательством в пользу бенефициара, то основное внимание Конвенция уделяет отношениям между гарантом и бенефициаром, а отношения между гарантом и принципалом, в основном, не входят в сферу правового регулирования Конвенции.

В отношении конкретных случаев применения Конвенции сторонам предоставляется полная свобода действий, если они желают полностью исключить применение Конвенции (ст. 1) в пользу применения другого права. Даже если Конвенция является применимой, основу ее регулирования составляют диспозитивные нормы, которые предоставляют сторонам широкие возможности для исключения или модификации положений Конвенции.

Следует отметить, что сфера применения Конвенции ограничивается обязательствами, имеющими международный характер.

Завершая анализ истории возникновения банковской гарантии в российском законодательстве и международного опыта ее применения, необходимо подчеркнуть, что институт гарантии (договорные гарантии, независимые гарантии, гарантии по первому требованию) существует в международном обороте и внутреннем обороте зарубежных государств достаточно давно, поэтому при разработке российских внутренних правил о банковской гарантии были учтены передовые на тот момент тенденции развития правового регулирования гарантий. Вместе с тем российский законодатель не просто скопировал международный опыт, но и учел особенности внутреннего правового регулирования.

2.Основные положения о банковской гарантии в РФ

* Назначение банковской гарантии - обеспечение надлежащего исполнения принципалом его обязательства перед бенефициаром.

* За выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.

* Банковская гарантия не зависит от того обязательства в обеспечение исполнения которого она выдана.

* Банк - гарант не может отозвать выданную им банковскую гарантию, если только в условиях самой гарантии не предусмотрено иное.

* Если гарантией не предусмотрено иное, то бенефициар не вправе передавать прав требования к гаранту по банковской гарантии другому лицу.

* Если иное не предусмотрено условиями банковской гарантии, то она вступает в силу со дня ее выдачи.

* Требование бенефициара по банковской гарантии должно быть представлено гаранту до окончания определенного в гарантии срока, на который она выдана.

* Предусмотренное банковской гарантией обязательство гаранта перед бенефициаром ограничивается уплатой суммы, на которую выдана гарантия. Ответственность гаранта перед бенефициаром за невыполнение или ненадлежащее выполнение гарантом обязательства по гарантии не ограничивается суммой, на которую выдана гарантия, если в гарантии не предусмотрено иное.

* Обязательства банка-гаранта перед бенефициаром прекращаются при:

1) уплате бенефициару суммы, на которую выдана гарантия;
2) окончании определенного в гарантии срока, на который она выдана;
3) отказе бенефициара от своих прав по гарантии и возвращении ее гаранту;
4) отказе бенефициара от своих прав по гарантии путем письменного заявления об освобождении гаранта от его обязательств.

* Банк-гарант имеет право потребовать от принципала в порядке регресса возмещения сумм, уплаченных бенефициару по банковской гарантии. Условия такого возмещения определяются соглашением гаранта с принципалом, во исполнение которого была выдана гарантия.

* При этом банк-гарант не вправе требовать возмещения сумм, уплаченных не в соответствии с условиями гарантии или за нарушение обязательства гаранта перед бенефициаром, если соглашением гаранта с принципалом не предусмотрено иное.

3. Наиболее распространенные виды банковских гарантий

Платежная гарантия (Payment Guarantee)

С помощью платежной гарантии продавец (экспортер) может обеспечить свое требование оплаты покупной цены покупателем (импортером). Платежная гарантия обычно используется как обеспечение платежного обязательства любого типа. В том числе: по оплате товаров, работ, услуг с рассрочкой платежа, по оплате займов и кредитов и т.д. Т.е., основная функция платежной гарантии - обеспечение платежа, в соответствии с заключенными договорами и контрактами.

Тендерная гарантия (гарантия предложения или конкурсная гарантия) (Bid Bond)

Тендерная гарантия обеспечивает исполнение обязательств участником, подавшим предложение на участие в тендере (конкурсе). Основная функция тендерной гарантии - предотвращение случаев, когда организация-участник подает предложение на участие в тендере, однако при выигрыше торгов не подписывает соответствующий контракт, поскольку за это время по каким то причинам интерес к сделке утрачен. С помощью тендерной гарантии заказчик имеет возможность оградить себя от не надежных предложений и от издержек в связи с новым размещением заказа и оценкой предложений. Часто тендерные гарантии требуются в рамках международных открытых конкурсов на размещение заказов.

Тендерная гарантия обеспечивает заказчику выплату установленной суммы в случае если организация-участник подавший предложение:

v снимает предложение до истечения срока действия гарантии,

v не готов принять заказ (т.е. подписать договор купли-продажи или подряда на выполнение работ или услуг);

v не может или не хочет дать требуемую гарантию исполнения.

Гарантия исполнения (The performance guarantee)

Банковская гарантия исполнения предназначена для обеспечения своевременного выполнения поставки или предоставления услуги согласно договору (контракту). Банк-гарант принимает на себя обязательство выплатить бенефициару по поручению продавца гарантированную сумму, если поставщик не сможет выполнить свои обязательства по поставке. При этом у банка-гаранта не возникает обязанности контроля надлежащего осуществления поставки или выполнения услуги.

Необходимо учитывать нижеследующее:

v Дата истечения срока гарантии исполнения должна быть конкретно. В ином случае договор купли-продажи или договор подряда на выполнение работ или предоставление услуг должен точно указывать, до какого времени действует банковская гарантия исполнения.

v Если работа до истечения срока соответствующей гарантии выполнена не полностью, принципал обращается с просьбой продлить срок действия гарантии исполнения. В противном случае Бенефициар может потребовать пролонгации от гарантирующего банка. Такое требование чаще всего сопровождается ссылкой на то, что в случае отказа гарантийная сумма должна быть выплачена.

Авансовая гарантия (The advance payment guarantee)

Авансовая гарантия или гарантия возврата авансового платежа выдается банком-гарантом по поручению (импортера) продавца на сумму аванса оплаченного покупателем за товары, работы услуги в соответствии с условиями договора (контракта). Цель предоставления авансовой гарантии - обеспечение возврата суммы уплаченного аванса в случае, если продавец (экспортер) не исполняет свои обязательства по поставке товара. Банковская гарантия может предусматривать автоматическое уменьшение по мере выполнения условий договора (контракта) - осуществления поставок, выполнения работ, услуг.

В данном случае банк-гарант, отслеживает поступление необходимых документов, подтверждающих исполнение принципалом своих обязательств перед бенефициаром, и производит уменьшение суммы гарантии на соответствующую величину.

Безусловным документом, подтверждающим выполнение принципалом своих обязательств, может служить письменное заявление бенефициара об освобождении банка-гаранта, от части или от всех обязательств по гарантии в связи с выполнением принципалом своих обязательств.

Гарантия коносамента

Банковская гарантия на коносамент выдается банком-гарантом по просьбе импортера в пользу компании-перевозчика. Цель предоставления гарантии коносамента - компания-перевозчик выдает груз импортеру без коносамента, который может задержаться или затеряться в пути. При этом, возможные убытки компании-перевозчика, которые могут возникнуть в случае, если импортер окажется незаконным получателем груза, покрывает банк-гарант.

Таможенная гарантия

Банковская гарантия является одним из основных способов обеспечения уплаты таможенных платежей.

Выдается банком-гарантом по поручению клиента-принципала таможенному органу (бенефициару). В соответствии с таможенной гарантией банк гарант обязуется в случае неисполнения клиентом - принципалом своих обязательств по уплате таможенных платежей различного рода произвести платеж таможенному органу - бенефициару в пределах указанной суммы денежных средств.

Таможенная гарантия может быть выдана не любым банком, а лишь банком, соответствующим требованиям, предусмотренным статьей 142 Федерального закона от 27 ноября 2010 г. № 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации" и включенным в «Реестр банков, иных кредитных организаций и страховых организаций, обладающих правом выдачи банковских гарантий уплаты таможенных пошлин, налогов», который ведет федеральная таможенная служба РФ.

Максимальная сумма таможенных гарантий выданных одним банком ограничивается Минфином РФ в зависимости от размера собственных средств и норматива достаточности собственных средств.

Таможенные гарантии обеспечивают исполнение клиентом-принципалом:

1. Уплаты таможенных платежей (например, в случаях отсрочки и рассрочки):

(ввозная таможенная пошлина; вывозная таможенная пошлина; налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ; акциз, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ; таможенные сборы).

2. Выполнение своих обязательств:

v как владельца таможенного склада или склада временного хранения:

банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение владельцем таможенного склада своих обязательств по уплате таможенных пошлин, налогов в отношении товаров, хранящихся на таможенном складе, в случае их утраты либо выдачи без разрешения таможенного органа, а также таможенных пошлин, налогов в случае недоставки иностранных товаров в таможенный орган назначения, если владельцем таможенного склада получено разрешение на внутренний таможенный транзит.

v как таможенного брокера:

банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение таможенным брокером перед таможенными органами своих обязательств по уплате сумм таможенных платежей, возможных процентов и пени, возникающих при осуществлении принципалом деятельности в качестве таможенного брокера.

v как таможенного перевозчика:

банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение таможенным перевозчиком своих обязательств по уплате сумм таможенных платежей, возможных процентов и пени, возникающих при осуществлении принципалом деятельности в качестве таможенного перевозчика.

v при внутреннем транзите:

банковская гарантия обеспечивает уплату таможенных платежей для получения разрешения на перевозку товаров по процедуре внутреннего таможенного транзита.

об использовании акцизных марок для маркировки алкогольной продукции, возврате неиспользованных и (или) поврежденных акцизных марок, а также своевременном предоставлении отчета об использовании приобретенных акцизных марок.

v при помещении своих товаров под таможенные режимы: переработка на таможенной территории, переработка для внутреннего потребления, переработка вне таможенной территории, временный ввоз, реэкспорт.

Банковская гарантия обеспечения кредита

Банковская гарантия выдается по поручению клиента-принципала в пользу его кредитора и является обеспечением полного и своевременного исполнения обязательств принципала по кредитному договору или договору займа.

Судебная гарантия

Выдается согласно статьям 94, 182 и 283 АПК РФ по поручению истца в пользу ответчика в качестве встречного обеспечения взамен мер по обеспечению иска. Сумма гарантии устанавливается в пределах имущественных требований истца, а также суммы процентов от этих требований и не может быть менее половины размера имущественных требований.

Банковские гарантии в пользу налоговых органов

Банковские гарантии, предоставляемые банком-гарантом по поручению клиента-принципала налоговым органам, в обеспечение уплаты налоговых платежей.

v Банковская гарантия возврата возмещенного НДС

Предназначена для налогоплательщиков, применяющих заявительный порядок возмещения НДС. Выдается в порядке, предусмотренном ст.176.1 Налогового Кодекса РФ. Представляет собой обязательство банка уплатить в бюджет на основании требования налогового органа за налогоплательщика суммы налога, излишне полученные им (зачтенные ему) в результате возмещения налога в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке будет отменено полностью или частично.

v Банковская гарантия оплаты акцизов

Банковская гарантия выдается в пользу налогового органа для освобождения производителя алкогольной и/или спиртосодержащей продукции от уплаты авансового платежа акциза.

Представляет собой обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в установленном порядке и в установленные сроки, документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, и неуплаты им акциза и (или) пеней. Выдается в соответствии со ст.204 Налогового Кодекса РФ.

Контргарантия

Выдается по поручению банка принципала другим банком (банком-гарантом) в пользу бенефициара.

Представляет собой обязательство банка принципала уплатить банку-гаранту денежную сумму в соответствии с условиями этого обязательства в случае предъявления банком-гарантом письменного требования. Используются в случаях, когда бенефициару необходима гарантия не банка принципала, а другого конкретного банка.

4. Методология бухгалтерского учета операций банков по предоставлению банковской гарантии

Бухгалтерский учет банка по предоставлению банковской гарантии регулируется нижеследующими нормативными актами и разъяснениями Банка России:

v Положением "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" от 16 июля 2012 года № 385-П (далее - Положение 385-П);

v Положением "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности" от 26 марта 2004 года № 254-П (далее - Положение 254-П);

v Положением "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери" от 20 марта 2006 года № 283-П (далее - Положение 283-П);

v Официальное разъяснение Банка России от 03.01.2001 № 6-ОР "О некоторых вопросах применения правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации"

v Письмо Банка России от 11.02.2011 N 18-1-2-9/121 "Об отражении в учете обеспечения по выданной гарантии"

v Письмо ЦБР от 17 августа 2011 г. № 18-1-2/9/1064 "О предложении внесения изменений в План счетов бухгалтерского учета" (Об учете денежного обеспечения по выданным гарантиям)

Бухгалтерский учет операций по предоставлению банковских гарантий, проводимых банком, осуществляется на счетах:

Номер и аналитика счета	Характеристика счета
301 (А) В разрезе договоров корреспондентского счета	Корреспондентские счета
32301 (А) По каждому договору, заключенному с банком-нерезидентом	Прочие размещенные средства в банках-нерезидентах
32401 (А) По каждому договору, заключенному с кредитной организацией	Просроченная задолженность по предоставленным межбанковским кредитам, депозитам и прочим размещенным средствам, предоставленным кредитным организациям
32402 (А) По каждому договору, заключенному с банком-нерезидентом	Просроченная задолженность по предоставленным межбанковским кредитам, депозитам и прочим размещенным средствам, предоставленным банкам-нерезидентам
32403 (П) В разрезе договоров, заключенных с кредитной организацией /банком-нерезидентом	Резервы на возможные потери
431-440 В разрезе договоров	Прочие привлеченные средства
47417 (А) В разрезе договоров корреспондентского счета	Суммы, списанные с корреспондентских счетов, до выяснения
47422 (П) По каждому контрагенту и виду операций	Обязательства по прочим операциям
47423 (А) По каждому контрагенту и виду операций	Требования по прочим операциям
47425 (П) В разрезе контрагентов	Резервы на возможные потери
45805-45814,45816 (А) По договорам предоставления банковских гарантий	Просроченная задолженность по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам
45818 (П) По договорам предоставления банковских гарантий	Резервы на возможные потери
60315 (А) По каждой выданной гарантии	Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам
60324 (П) По каждой выданной гарантии	Резервы на возможные потери
61403 (А) В разрезе каждого договора	Расходы будущих периодов по другим операциям
70601 (П) По символам доходов: 12301 - доходы от выдачи банковских гарантий и поручительств 16305 - другие операционные доходы от восстановления сумм резервов на возможные потери 17102 - штрафы, пени, неустойки по другим банковским операциям и сделкам	Доходы
70606 (А) По символам расходов: 25204 - комиссионные сборы за полученные гарантии и поручительства 25302 - отчисления в резервы на возможные потери	Расходы
91311 (П) По договорам залога	Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам
91312 (П) По договорам залога и видам обеспечения /по договорам гарантийного депозита	Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов
91315 (П) В разрезе выданных гарантий	Выданные гарантии и поручительства
91319 (П) В разрезе генеральных соглашений	Неиспользованные лимиты по выдаче гарантий
91414 (А) По каждому договору поручительства /по каждой полученной в качестве обеспечения гарантии	Полученные гарантии и поручительства
90803 (А) По каждому договору хранения	Ценные бумаги на хранении по договорам хранения
98000 (А) По местам хранения	Ценные бумаги на хранении в депозитарии
98020 (А) По материально-ответственным лицам	Ценные бумаги в пути, на проверке, переоформлении
98040 (П) По каждому клиенту	Ценные бумаги владельцев
98070 (П) По договорам залога	Ценные бумаги, обремененные обязательствами

Учет банковских гарантий, выдаваемых банком, осуществляется на внебалансовом счете 91315 "Выданные гарантии и поручительства". В соответствии со статьей 373 Гражданского кодекса РФ, банковская гарантия вступает в силу со дня ее выдачи, если в гарантии не предусмотрено иное, таким образом, на счете 91315 банковская гарантия должна быть отражена в момент ее выдачи, если в гарантии не предусмотрена иная дата или условие (условия) вступления ее в силу.

Схема бухгалтерских проводок по учету операций по предоставлению банковской гарантии

Бухгалтерский учет выданной банковской гарантии в день вступления ее в силу
ДТ 99998	Отражение в бухгалтерском учете выданной банковской гарантии, в сумме гарантии
КТ 91315
ДТ 70606 (символ 25302)	Создание резерва под выданную банковскую гарантию в сумме, определенной в порядке Главы 3 Положения 283-П
КТ 47425

С 2013 года обязательства банка по выдаче гарантий в рамках заключенных с клиентом генеральных договоров (соглашений) должны быть учтены на счете 91319:

ДТ 99998	Отражение в бухгалтерском учете лимита по выдаче гарантий, установленного генеральным соглашением (договором)
КТ 91319
ДТ 91319	В сумме выданной гарантии в пределах установленного лимита в день очередной выдачи или списание лимита в день прекращения действия генерального договора (соглашения)
КТ 99998

По банковским гарантиям, выданным в пользу бенефициара-нерезидента (далее - международная гарантия), условиями договора между банком и иностранным банком может быть предусмотрено перечисление суммы покрытия в пользу иностранного банка.

Учет перечисления покрытия по международной гарантии
ДТ 32301	Перечисление суммы покрытия по международной гарантии в пользу иностранного банка в дату перечисления, установленную условиями договора
КТ 30114
ДТ 30114	Возврат суммы покрытия, ранее перечисленного в пользу иностранного банка, в дату возврата
КТ 32301

Обеспечение банковской гарантии

Банковская гарантия может быть обеспечена способами, предусмотренными законодательством РФ, а именно:

v залогом ценных бумаг;

v залогом имущества (кроме ценных бумаг);

v поручительством или гарантией третьих лиц;

v гарантийным депозитом.

Следует отметить, что Положением 302-П не предусмотрено отражение в бухгалтерском учете на внебалансовых счетах обеспечения, полученного под какие-либо внебалансовые статьи, в том числе по выданным гарантиям. Это подтверждает Письмо Банка России от 11 Февраля 2011 г. №18-1-2-9/121. В целях обеспечения надлежащего учета обеспечения полученного по выданным банковским гарантиям можно порекомендовать внесистемный учет такого обеспечения. Порядок такого учета соответствующих договоров залога/поручительства необходимо регламентировать во внутренних документах банка.

В то же время, полученные в обеспечение банковской гарантии ценные бумаги подлежат отражению на соответствующих счетах в нижеследующем порядке.

Если обеспечением по выданной банковской гарантии являются ценные бумаги, в том числе собственные векселя банка, принятые в хранилище ценностей банка на основании договора хранения, заключенного отдельно или являющегося составной частью договора залога (заклад), необходимо отразить такие ценные бумаги на счете 90803 "Ценные бумаги на хранении по договорам хранения".

Бухгалтерский учет принятых в заклад по договорам хранения документарных ценных бумаг, являющихся обеспечением по выданной банковской гарантии
ДТ 90803	Отражение в бухгалтерском учете получения в заклад документарных ценных бумаг по номинальной стоимости в дату получения ценных бумаг, но не ранее даты вступления в силу банковской гарантии
КТ 99999



В том случае, если в залог получены ценные бумаги (документарные или бездокументарные) без заключения договора хранения они подлежал отражению в депозитарном учете банка:

Бухгалтерский учет принятых в залог документарных и бездокументарных ценных бумаг, являющихся обеспечением по выданной банковской гарантии
ДТ 98000	Отражение по счетам депо получения в залог документарных ценных бумаг в дату обременения в пользу банка ценных бумаг (в штуках)
КТ 98070
ДТ 98040	Отражение по счетам депо получения в залог бездокументарных ценных бумаг в дату обременения в пользу банка ценных бумаг (в штуках)
КТ 98070

Полученный в качестве обеспечения банковской гарантии гарантийный депозит отражается по счетам 431-440 "Прочие привлеченные средства":

Бухгалтерский учет гарантийного депозита, принятого в обеспечение выданной банковской гарантии
ДТ р/счет клиента, 301	Отражение в бухгалтерском учете суммы гарантийного депозита в дату поступления суммы депозита
КТ 431-440

Следует учесть, что после отражения суммы банковской гарантии, выплаченной банком-гарантом бенефициару по его требованию, на балансовом счете 60315 "Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам", имеющееся по данной гарантии обеспечение необходимо отразить на соответствующих внебалансовых счетах.

Внесение изменений и прекращение действия банковской гарантии

По просьбе клиента в текст банковской гарантии могут быть внесены изменения. Порядок внесения изменений в текст выданных банковских гарантий должен быть регламентирован внутренними документами банка.

Обязательства банка перед бенефициаром по выданной банковской гарантии прекращаются в случаях:

v уплаты банком суммы выданной банковской гарантии по требованию бенефициара;

v истечения срока действия банковской гарантии;

v письменного отказа бенефициара от своих прав по гарантии путем письменного заявления об освобождении банка от его обязательств возвращения ее банку.

Банковская гарантия снимается с учета в конце операционного дня в который прекратилось ее действие.

Бухгалтерский учет списания банковской гарантии или изменения ее условий (изменение предела ответственности)
ДТ 91315	Прекращение банковской гарантии по основаниям, предусмотренным законом, в том числе, в связи с необходимостью выдачи банковской гарантии на новых условиях (уменьшение суммы банковской гарантии, внесением изменений в ее текст) на сумму действующей гарантии/сумму на которую уменьшается банковская гарантия,в дату прекращения действия гарантии/дату подтверждения согласия бенефициара на уменьшение суммы банковской гарантии
КТ 99998
ДТ 47425	Восстановление резерва, созданного ранее под выданную банковскую гарантию
КТ 70601 (символ 25302)
ДТ 99998	Выдача новой гарантии в связи с необходимостью изменения текста ранее выданной банковской гарантии /увеличения суммы банковской гарантии, в дату предоставления новой гарантии/ в дату вступления в силу изменения об увеличении суммы гарантии, на сумму новой гарантии/ сумму на которую увеличивается гарантия
КТ 91315
ДТ 70606 (символ 25302)	Создание (корректировка) резерва
КТ 47425

Учет сумм, выплаченных банком по предоставленным банковским гарантиям, осуществляется на лицевых счетах балансового счета 60315 "Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам", открытых в разрезе каждой предоставленной гарантии.

При оплате банком-гарантом денежных средств по выданной гарантии по требованию бенефициара, обязательства банка-гаранта перед данным бенефициаром прекращаются. Возмещение сумм, выплаченных по предоставленным гарантиям, банк-гарант имеет право требовать с принципала в порядке регресса, в установленном договором порядке.

В случае неисполнения в срок принципалом своих обязательств по возмещению банку-гаранту сумм денежных средств, оплаченных по банковской гарантии, остатки по счетам 60315 переносятся на счета по учету просроченной задолженности.

В случае частичной оплаты банком сумм по выданной банковской гарантии с внебалансового счета 91315 списывается сумма, эквивалентная произведенной выплате.

Под суммы, выплаченные банком по предоставленным банковским гарантиям, не возмещенным принципалом, формируется резерв на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности в соответствии с Положением 254-П на счете балансовом счете 60324.

Бухгалтерский учет оплаты банком предоставленных банковских гарантий по требованию бенефициара
ДТ 60315	Оплата банком-гарантом денежных средств по выданной банковской гарантии в сумме требований бенефициара
КТ счет бенефициара
ДТ 91315	Списание с внебалансового учета банковской гарантии полностью или в части произведенной бенефициару выплаты
КТ 99998
ДТ 47425	Корректировка резерва соразмерно сумме банковской гарантии списанной с 91315
КТ 70601 (символ 16305)
ДТ 70606 (символ 25302)	Создание резерва под суммы, уплаченные банком-гарантом бенефициару по банковским гарантиям, но не взысканные с принципала
КТ 60324
Отражение залога, полученного ранее по предоставленной банковской гарантии в день оплаты банком-гарантом денежных средств по выданной банковской гарантии бенефициару
ДТ 99998	Отражение на внебалансовом учете ценных бумаг, полученных в обеспечение по банковской гарантии (проводка делается дополнительно к ранее сделанным проводкам по счетам депо или счету 90803)
КТ 91311
ДТ 99998	Отражение полученного в обеспечение банковской гарантии имущества (кроме ценных бумаг)
КТ 91312
ДТ 91414	Отражение полученных в обеспечение банковской гарантии, поручительств и гарантий третьих лиц
КТ 99999
В дату, определенную договором, как дата оплаты принципалом своих обязательств по возмещению банку - гаранту сумм денежных средств, оплаченных по банковской гарантии
ДТ 45805-45814, 45816, 32401, 32402	Перенос оплаченных банком - гарантом сумм по банковской гарантии по требованию бенефициара, не возмещенных в срок принципалом, в сумме остатка по счету 60315,открытом под данную гарантию
КТ 60315
ДТ 60324	Восстановление резерва
КТ 70601 (символ 16305)
ДТ 70606 (символ 25302)	Создание резерва под просроченную задолженность по возмещению суммы оплаченного банком требования бенефициара
КТ 45818, 32403
В дату поступления денежных средств от принципала:
ДТ счет клиента-принципала	Возмещение принципалом сумм, оплаченных банком-гарантом
КТ 60315, 45805-45814, 45816, 32401, 32402
ДТ 60324, 45818,32403,	Восстановление резерва соразмерно сумме денежных средств возмещенных принципалом
КТ 70601 (символ 16305)
Списание с внебалансового учета обеспечения, полученного по банковской гарантии:
ДТ 91312	имущества (кроме ценных бумаг)
КТ 99998
ДТ 91414	полученных поручительств и гарантий третьих лиц
КТ 99999
ДТ 91311	ценных бумаг
КТ 99998
ДТ 99999	Возврат ценных бумаг, полученных в обеспечение банковской гарантии и находящихся в хранилище на основании договора хранения
КТ 90803
ДТ 98070	Снятие с учета документарных/бездокументарных ценных бумаг
КТ 98000
ДТ 98070
КТ 98040

О комиссиях и расходах по банковским гарантиям

За предоставление банковской гарантии клиентом-принципалом оплачивается вознаграждение банку в порядке и размерах предусмотренных договором и тарифами. При расчете вознаграждения за предоставление банковской гарантии общее количество дней в году соответствует фактическому количеству календарных дней в году (365 или 366), общее количество дней в месяце - фактическому количеству дней в соответствующем месяце. Начисление суммы вознаграждения осуществляется за период действия банковской гарантии, определенный договором о предоставлении банковской гарантии, течение которого начинается в дату вступления банковской гарантии в силу (если договором не предусмотрен иной способ расчета вознаграждения). Первый и последний день включаются в расчет периода для расчета вознаграждения по банковской гарантии. Если в гарантии указано, что срок ее действия истекает в календарную дату, являющуюся нерабочим днем, то днем окончания срока действия данной гарантии в соответствии с требованиями законодательства РФ является ближайший следующий за ним рабочий день.

Доходы, полученные банком за предоставление банковских гарантий, отражаются на счетах доходов по символу 12301. Начисление банком сумм комиссионного вознаграждения по предоставленным банковским гарантиям производится ежемесячно на балансовом счете 47423, в суммах, относящихся к текущему месяцу, вне зависимости от даты уплаты комиссии клиентом. Бухгалтерский учет полученных банком комиссий осуществляется в общем порядке.

За подтверждение банковской гарантии выданной в пользу бенефициара-нерезидента (международная гарантия) банк - гарант уплачивает комиссию в пользу иностранного банка. Кроме того, банк производит оплату прочих расходов, предусмотренных соглашением между банком и иностранным банком, которые, как правило, возмещаются банку клиентом-принципалом.

Оплата банком комиссионного вознаграждения за подтверждение международной гарантии
ДТ 47422/47423	Оплата банком комиссии иностранному банку за подтверждение международной гарантии в день фактической оплаты
КТ 30114/47417
ДТ 61403	Перенос всей суммы оплаты (включая сумму, относящуюся к текущему месяцу) в дату фактической оплаты
КТ 47422/47423
ДТ 70606 (символ 25204)	Отнесение на расходы суммы оплаченной банком комиссии, относящейся к текущему месяцу в последний календарный день месяца и по окончании срока действия между народной гарантии
КТ 61403
Учет оплаты банком почтовых, телеграфных, телекоммуникационных и прочих расходов, возмещаемых в дальнейшем клиентом-принципалом
ДТ 47423	Оплата банком расходов
КТ 3014/47417
ДТ 70606 (символ 25302)	Создание резерва под сумму оплаченных расходов, не возмещенных клиентом, в порядке, предусмотренном Положением 283-П
КТ 47425
ДТ Счет клиента	Возмещение клиентом суммы оплаченных банком расходов
КТ 47423
ДТ 47425	Восстановление ранее созданного резерва на возможные потери
КТ 70601 (символ 16305)
ДТ Счет клиента	Оплата клиентом неустойки, предусмотренной договором, в случае несвоевременного возмещения расходов банку
КТ 70601 (символ 17102)

4. Практическая часть

Общие исходные данные для выполнения курсовой работы

1. Аудиторская проверка, проведенная в феврале текущего года, подтвердила достоверность показателей отчетности кредитной организации за предыдущий год.

2. Расчетный резерв, создаваемый под ценные бумаги, отчужденные с обязательством их обратного приобретения равен нулю.

3. Не имеются источников собственных средств для формирования которых инвесторами использованы ненадлежащие активы.

4. Резерв на возможные потери по ссудной задолженности, отнесенной к 1 группе риска составляет 30% от общей суммы резервов, учитываемых на соответствующих счетах.

5. Субординированный кредит составляет 70% общей суммы задолженности на указанных счетах.

6. Недосозданных кредитной организацией резервов по п. 4 порядка расчета показателя собственного капитала методических указаний не имеется.

7. Превышения совокупной суммы кредитов, банковских гарантий и поручительств, предоставленных кредитной организацией своим участникам (акционерам) и инсайдерам, над ее максимальным размером не имеется.

8. Превышения действительной стоимости доли, причитающейся вышедшему участнику кредитной организации в организационно-правовой форме общества с ограниченной (или дополнительной) ответственностью, над стоимостью, по которой доля была реализована другому участнику общества не имеется.

Расчет показателя собственных средств (капитала) ОАО «Сбербанк» (Январь 2013)

Величина собственных средств (капитала) кредитных организаций в соответствии с настоящей методикой определяется как сумма основного капитала и дополнительного капитала, за вычетом показателей, перечисленных в пунктах 4 и 5 настоящего Порядка.

Основной капитал определяется как сумма источников собственных средств, перечисленных в пункте 2.1 (строка 107) настоящего Порядка, за вычетом показателей, перечисленных в пункте 2.2 (строки с 108 по 114) настоящего Порядка.

В состав источников собственных средств, принимаемых в расчет основного капитала кредитной организации, включаются:

Уставный капитал (строка 101) кредитной организации в организационно-правовой форме акционерного общества, сформированный в результате выпуска и размещения обыкновенных акций, а также привилегированных акций определенного типа, не относящихся к числу кумулятивных, в соответствии с федеральными законами и нормативными актами Банка России. Уставный капитал кредитной организации в организационно-правовой форме акционерного общества принимается в состав источников основного капитала в части акций, отчет об итогах выпуска которых зарегистрирован Банком России на дату расчета собственных средств (капитала). Величина уставного капитала определяется исходя из номинальной стоимости выпущенных акций в валюте Российской Федерации - рублях, но не более суммы, фактически поступившей в оплату акций.

· Сумма по счету 10207 = 67760844

Эмиссионный доход (строка 102) кредитной организации в организационно-правовой форме акционерного общества.

Эмиссионный доход кредитной организации в организационно-правовой форме акционерного общества включается в расчет основного капитала на основании данных балансового счета 10602.

· Сумма по счету 10602 = 228054226

Резервный фонд (строка 103) кредитной организации, сформированный в соответствии с требованиями Федерального закона "Об акционерных обществах"и Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью", по решению общего собрания акционеров (участников) кредитной организации и в порядке, установленном учредительными документами кредитной организации, за счет прибыли предшествующих лет, остающейся в распоряжении кредитной организации. Резервный фонд включается в состав на основании данных годового бухгалтерского отчета кредитной организации, подтвержденного аудиторской организацией.