Современные подходы управленческого учета затрат

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Понятие затрат, их классификация

2. Затраты в управленческом учете

3. Современные подходы управленческого учета затрат

Заключение

Литература

Введение

В настоящее время в условиях снижения темпов роста мировой экономики и одновременного усиления конкурентной борьбы из-за вступления России во Всемирную торговую организацию (ВТО) возрастает актуальность поиска новых путей повышения конкурентоспособности отечественных предприятий. Одним из эффективных современных инструментов повышения конкурентоспособности предприятий по праву считается эффективный управленческий учет затрат.

Процесс производства представляет собой нечто иное как совокупность хозяйственных операций, необходимых для создания готовой продукции, выполнения работ или оказания услуг. В процессе создания продукции формируется фактическая себестоимость - сумма затрат на ее изготовление, иными словами, себестоимость продукции - это выраженная в денежной форме сумма текущих затрат организации на производство и дальнейший сбыт продукции.

Затраты играют большую роль в деятельности организации. От величины затрат зависит финансовый результат от продажи готовой продукции, выполнения работ, услуг. Ведь финансовый результат определяют как разницу между выручкой от продажи продукции без вычетов, предусмотренных законодательством и затратами на ее производство и реализацию. Так как затраты, связанные с производством и продажей продукции, оказывают непосредственное влияние на себестоимость. Перечень затрат строго регламентирован. С этих позиций тема данной курсовой работы является актуальной.

Объектом исследования является учет затрат на предприятии. Предметом исследования является учет затрат в управленческих целях.

Целью данной курсовой работы является изучение затрат как основного объекта управленческого учета. Для выполнения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

определить понятие затрат;

дать подробную классификацию затратам;

определить значение затрат в управленческом учете;

рассмотреть современные подходы управленческого учета затрат.

По структуре работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы. В первой главе работы рассмотрены основные вопросы определения и классификации затрат. Вторая глава исследования посвящена изучению особенности затрат в управленческом учете. В третьей главе основное внимание уделено управленческому учету затрат в рамках концепции «бережливого производства».

1. Понятие затрат, их классификация

Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства. В отечественной практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин «затраты на производство».

Чаще всего в экономической литературе понятие «затраты» отождествляется с термином «расходы». Однако при более внимательном изучении этих понятий раскрываются их серьезные различия. Согласно Международными стандартами бухгалтерского учета в понятие расходы входят и затраты и убытки, возникающие вследствие основной деятельности организации, как правило, принимая форму оттока или уменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Такой подход называется соответствием доходов и расходов. В бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами. Это состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах 10 «Материалы», 02 «Амортизация», 70 «Расчеты по оплате труда», затем на счетах 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» и не списываться на счета продаж, до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы. Лишь в момент продажи предприятие признает свои доходы и связанную с ними часть затрат - расходы [2; 98].

Затраты как экономическая категория являются тем «краеугольным камнем», информация о котором необходима менеджерам любых предприятий (коммерческих и некоммерческих, промышленных и социальной сферы) [7; 32]. Затраты как потребленные ресурсы отражают влияние на прибыль, на способность быть конкурентоспособным и устойчивым предприятием. Категорию затрат используют все экономические дисциплины, называя их также расходами или издержками. Если для бухгалтерского и налогового учета существуют законодательно установленные различия между терминами «расходы» и «затраты», как говорилось выше, то в управленческом учете все вышеназванные имена затрат являются синонимами. В отношении видов затрат необходимо отметить то, что состав затрат многообразен: одни из них непосредственно связаны с производственной деятельностью; другие возникают вне производственного процесса; что касается третьих затрат, то необходимо лишь определить их будущую целесообразность расходования или сравнить с аналогичными расходами конкурентов. Поэтому принято говорить, что в управленческом учете для разных целей менеджмента используют разные виды затрат [4; 122].

Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов.

По месту возникновения затраты группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для продажи. Эта группировка необходима для определения себестоимости продукции [3; 76].

По видам затраты группируются: по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции.

Для осуществления функций контроля и регулирования в управленческом учете различают регулируемые и нерегулируемые затраты. Особое внимание здесь уделяется корректировке затрат с учетом фактически достигнутого объема производства, т. е. составлению гибких смет.

Необходимо отметить, что в зарубежной практике классификация затрат по экономическим элементам имеет основной характер, регламентируется законодательством и системами национальных счетов, а классификация затрат по калькуляционным статьям носит вспомогательный характер. Отсюда, в системе бухгалтерской информации потребляемые в производстве ресурсы должны не только учитываться на конкретном бухгалтерском счете, но в обязательном порядке содержать код экономического элемента затрат на производство.

Традиционная группировка затрат по элементам и калькуляционным статьям затрат в учебной литературе расширена и представляется в виде классификации затрат. При этом классификация (как способ распределения изучаемых явлений по каким-либо существенным признакам) позволяет глубже изучить категорию затрат, выбрать наиболее их оптимальный вид в зависимости от целей управления вообще и затратами в частности.

В управленческом учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. К основным задачам управленческого учета относят [8; 122]:

расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;

принятие управленческого решения и планирования;

контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.

Решению каждой из названных задач соответствует своя классификация затрат. Так, для расчета себестоимости произведенной продукции и определения размера полученной прибыли затраты классифицируют на [9; 137]:

входящие и истекшие;

прямые и косвенные;

основные и накладные;

входящие в себестоимость продукции (производственные) и внепроизводственные (периодические или затраты периода);

одноэлементные и комплексные;

текущие и единовременные.

Входящие затраты - это те средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и должны принести доходы в будущем. В балансе они отражаются как активы. Если эти средства (ресурсы) в течение отчетного периода были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход, то они переходят в разряд истекших. В бухгалтерском учете истекшие затраты отражаются по дебету счета 90 «Продажи». Таким образом, входящие затраты являются синонимом термина «затраты», а истекшие - тождественны понятию «расходы». Расходы - это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода [4; 78].

Прямые затраты непосредственно связаны с производством конкретных видов продукции, и их можно непосредственно (прямо) отнести на себестоимость. Такими затратами чаще всего бывают затраты на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, основную заработную плату производственных рабочих и т.п.

Косвенные затраты нельзя непосредственно включить в себестоимость, так как они одновременно участвуют в производстве всех видов продукции. К таким затратам относятся расходы управленческого характера, а именно общепроизводственные и общехозяйственные [10; 60]. В строительстве под косвенными затратами понимают расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов, которые участвуют в строительстве многочисленных зданий и других строительных объектов. Косвенные расходы включаются в себестоимость конкретных видов продукции в определенной доле, т.е. распределяются между видами продукции. Способ распределения обязательно оговаривается в приказе по учетной политике предприятия.

Основные расходы связаны с основным технологическим процессом изготовления продукции и включают в себя такие статьи, как сырье и материалы, топливо и энергию на технологические цели, покупные полуфабрикаты, заработную плату производственных рабочих, отчисления на социальные нужды с этой заработной платы и другие аналогичные расходы.

Накладные расходы не связаны с основным производственным процессом, однако без них производственная деятельность не возможна, так как это расходы по управлению в цехах, производствах и на предприятии в целом. В составе накладных расходов присутствуют административно- управленческие расходы по содержанию предприятия и его подразделений, оплате труда управленческого персонала и другие аналогичные расходы, связанные с обслуживанием и управлением производством.

В бухгалтерском учете в составе накладных расходов в зависимости от места возникновения (цех, производство, предприятие) отдельно выделяют общепроизводственные и общехозяйственные расходы [1].

В международной практике основные затраты выступают в виде производственных (или затраты на продукт), а накладные - периодических затрат. Такая группировка не характерна для теории и практики отечественного бухгалтерского учета, однако широко применяется в странах с развитой рыночной экономикой, использующих систему учета «Директ-костинг». Затраты на продукт распределяются между себестоимостью реализованной продукции запасами, незавершенного производства и готовой продукции. Эти затраты относятся на уменьшение прибыли только в момент продажи продукции, который не совпадает с периодами ее производства.

Периодические затраты (затраты на период) учитываются при исчислении прибыли того отчетного периода, в котором они были произведены. Периодические затраты от обычных видов деятельности не проходят стадию запасов, а сразу же относятся на уменьшение себестоимости реализованной продукции. В отечественном бухгалтерском учете они могут отражаться по дебету счета 90 «Продажи» в корреспонденции со счетом 26 «Общепроизводственные расходы». В составе «периодических затрат» от прочих видов деятельности могут быть начисленные проценты за кредит, начисленные штрафы и т.д. [1]

Типичными представителями данных затрат в западном управленческом учете являются административные и коммерческие расходы при калькуляционной системе «абзорпшен-костинг», постоянные - при «ди-рект-костинге», отклонения - при «стандарт-косте». В этом случае получаемая учетная информация более адекватно отражает процесс рыночного ценообразования и позволяет всесторонне анализировать и планировать соотношение объемов производства, цен и себестоимости продукции [11; 105].

Одноэлементные расходы представляют собой однородные по своему экономическому содержанию статьи затрат. Например, сырье и материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, заработная плата (основная и дополнительная) производственных рабочих и т.п.

Комплексные расходы объединяют несколько элементов затрат. К ним относятся расходы на подготовку и освоение производства, общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы, потери от брака, прочие производственные расходы и т.п.

К текущим относятся затраты, возникающие постоянно в течение каждого отчетного месяца. К таким затратам относятся сырье и материалы, расходуемые на изготовление продукции и на обслуживание производства и управление, заработная плата, начисленная рабочим и служащим предприятия в рамках обеспечения производственного процесса и т. п.

Единовременные затраты возникают нерегулярно, эпизодически и в силу тех или иных причин не могут быть полностью отнесены (списаны) на себестоимость отчетного месяца. К таким затратам, например, относятся расходы на подготовку и освоение новых производств, новых технологических процессов, новых видов продукции и т.п.

Для принятия решения и планирования различают [12; 127]:

постоянные, переменные, условно-постоянные (условно-переменные) затраты;

планируемые и непланируемые;

затраты будущего периода;

безвозвратные затраты;

вмененные затраты;

предельные и приростные затраты.

Переменные затраты - те, что изменяются (увеличиваются или уменьшаются) в зависимости от изменения объемов производства продукции. К таким затратам, в частности, относятся стоимость сырья, материалов, топлива и энергии, израсходованных на технологические цели, суммы сдельной заработной платы производственных рабочих и т.п.

Постоянные (или условно-постоянные) затраты существенно не изменяется при увеличении или уменьшении объемов выпуска продукции. К таким затратам, в частности, могут быть отнесены административно- управленческие расходы, амортизация основных средств и т.п. Деление затрат на постоянные и переменные применяется в системе «директ-костинг», основанной на концепции маржинальной прибыли.

Затраты, входящие в себестоимость продукции (производственные), - это материализованные затраты, и поэтому их можно инвентаризировать (в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99) Они состоят их трех элементов:

прямые материальные затраты;

прямые затраты на оплату труда;

общепроизводственные затраты.

В элемент «Материальные затраты» включается стоимость покупных сырья, материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий, всех видов топлива и энергии, включая затраты на их приобретение и доставку, израсходованных предприятием на производственные и управленческие нужды.

В элементе «Затраты на оплату труда» отражаются все виды основной и дополнительной заработной платы производственного персонала предприятия.

В элементе «Отчисления на социальные нужды» отражаются отчисления на социальное страхование и пенсионное обеспечение в виде единого социального налога, рассчитываемого по установленным ставкам от сумм затрат на оплату труда.

В элемент «Прочие расходы» включаются все затраты, которые по своему экономическому содержанию не могут быть отнесены ни к одному из перечисленных выше элементов затрат, например, плата за аренду имущества, налоги и сборы, включаемые в себестоимость, оплата услуг связи, оплата расходов на командировки, плата сторонним организациям за оказание охранных услуг и т.п.

Планируемые расходы могут быть измерены, и их увеличение или снижение зависит от стратегических целей предприятия.

На непланируемые расходы менеджеры предприятия не могут оказать существенного воздействия вследствие их внешней природы происхождения. Например, размер налоговых или экологических платежей, амортизационных расходов может быть оптимизирован, но не принципиально уменьшен; размер оплаты труда не может быть ниже установленного минимума и т.п.

Безвозвратные затраты. Это произведенные ранее затраты, которые не могут быть изменены никакими управленческими решениями. Безвозвратные затраты не учитываются при принятии решений.

Однако не всегда не принимаемые в расчет при оценках затраты являются безвозвратными.

Вмененные (воображаемые) затраты. Данная категория присутствует лишь в управленческом учете. Бухгалтер финансового учета не может позволить себе «вообразить» какие-либо затраты, так как он строго следует принципу их документальной обоснованности.

В управленческом учете для принятия решения иногда необходимо начислить или приписать затраты, которые могут реально и не состояться в будущем. Такие затраты называются вмененными.

Приростные и предельные затраты. Приростные затраты являются дополнительными и появляются в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции. В приростные затраты могут включаться, а могут и не включаться постоянные затраты. Если постоянные затраты изменяются в результате принятого решения, то их прирост рассматривается как приростные затраты. Если постоянные затраты не изменяются в результате принятого решения, то приростные затраты будут равны нулю. Аналогичный подход применяется в управленческом учете и к доходам.

Планируемые и непланируемые затраты. Планируемые - это затраты, рассчитанные на определенный объем производства. В соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами, они включаются в плановую себестоимость продукции.

Непланируемые - затраты, которые отражаются в фактической себестоимости продукции. При использовании метода фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости бухгалтер-аналитик имеет дело с непланируемыми затратами.

В связи с тем, что одной из задач является подготовка информации для внутренних пользователей, необходимых для принятия ими управленческих решений, и своевременное доведение этой информации до руководства предприятия, то вышеприведенная классификация затрат является весьма актуальной [15; 89].

По экономическому содержанию затраты подразделяются на экономические элементы и статьи калькуляции. Экономическим элементом называют первичный однородный вид затрат, который на уровне предприятия невозможно разложить на составные части.

Группировка по экономическим элементам позволяет укрупненно выделить расходы, связанные как с непосредственным производством продукции, так и с обслуживанием и управлением предприятием в целом. Недостатком такой группировки является невозможность определить составляющие затрат конкретного вида продукции, работы или услуги. Поэтому в бухгалтерском учете содержится группировка затрат по калькуляционным статьям, которая используется при калькулировании себестоимости продукции как в целом по предприятию, так и ее отдельных видов.

В разных отраслях производственной и непроизводственной сферы используется своя группировка калькуляционных статей затрат, учитывающая специфические особенности технологического процесса. В то же время некоторые калькуляционные статьи затрат являются одинаковыми для большинства предприятий, поэтому номенклатура таких статей называется типовой.

В зависимости от специфики принимаемых решений затраты подразделяются на релевантные и нерелевантные. Релевантными (т.е. существенными, принимаемыми в расчет) считают только те затраты, которые зависят от рассматриваемого управленческого решения. В частности, затраты прошлых периодов не могут быть релевантными, поскольку повлиять на них уже нельзя. В то же время вмененные затраты (упущенная выгода) релевантны для принятия управленческих решений.

Явные - это предполагаемые затраты, которые должно нести предприятие при выполнении производственной и коммерческой деятельности.

Затраты же, обусловленные отказом от одного товара в пользу другого, называют альтернативными (вмененными) затратами. Они означают упущенную выгоду, когда выбор одного действия исключает появление другого действия, и возникают в случае ограниченности ресурсов. Если ресурсы не ограничены, вмененные издержки равны нулю.

На результаты принимаемых решений существенное влияние может оказать деление затрат на эффективные и неэффективные. Эффективные - это производительные затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти затраты. Неэффективные - это затраты непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт. Неэффективные затраты - это потери на производстве от брака, простоев, недостачи и порчи товарно-материальных ценностей и др. Обязательность выделения неэффективных затрат трактуется тем, чтобы не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование.

Таким образом, было рассмотрено понятие затрат, дана общая классификация затрат. Необходимо отметить, что упорядочение классификации затрат в рамках Положения об их составе, включаемом в себестоимость продукции (товаров, работ и услуг), имеет принципиальное приоритетное значение при разработке системы счетов управленческого учета.

2. Затраты в управленческом учете

Учет затрат и калькулирование себестоимости являются частью процесса управления предприятием, и в то же время подсистемой управленческого учета, предназначенной для предоставления информации, необходимой при принятии решений по управлению затратами. Субъектами управления затратами выступают руководители и специалисты организации и производственных подразделений (производств, цехов, отделов, участков и т.п.). Например, менеджер планово-экономической службы подготавливает планы (бюджеты) производственных затрат и себестоимости продукции; диспетчер координирует и регулирует производственный процесс, а следовательно, и производственные затраты; бухгалтер выполняет учет затрат и т.п.

Объектами управления являются затраты на разработку, производство, реализацию, эксплуатацию (использование) и утилизацию продукции (работ, услуг).

Как любая управленческая деятельность, управление затратами предполагает выполнение таких функций управленческого цикла, как прогнозирование и планирование, организация, координация и регулирование, активизация и стимулирование, учет и анализ.

В управлении затратами широко используются различные базовые концепции, влияющие на выбор системы учета затрат [18; 15]:

маржинальной прибыли;

затратообразующих факторов;

добавленной стоимости;

цепочки ценностей;

альтернативности затрат;

трансакционных издержек;

AB-костинга (АВС);

стратегического позиционирования.

Концепция маржинальной прибыли основана на делении затрат в зависимости от изменений объема выпуска продукции (работ, услуг) на переменные и постоянные. Обязательным элементом концепции является расчет маржинальной прибыли как разницы между выручкой от продаж и всеми переменными затратами, связанными с данным объемом продаж. Маржинальный подход широко используется в различных аспектах деятельности предприятий, например при принятии оперативных управленческих решений, а также при выработке ценовой политики. Основу маржинального подхода составляет метод калькулирования затрат «директ- костинг» (метод калькулирования себестоимости по переменным затратам) [13; 8].

Концепция затратообразующих факторов выделяет функциональные (операционные) и структурные затратообразующие факторы.

Первые связаны со способностью компании быть успешной при эффективном использовании внутренних материальных и интеллектуальных ресурсов. В числе структурных факторов - масштаб деятельности и объем инвестиций, горизонтальная и вертикальная интеграция, технологии, используемые на каждой стадии цепочки затрат, сложность, обусловленная широтой ассортимента изделий и услуг. Структурные факторы не соизмеряются пропорционально с показателями деятельности компании, т.е. для каждого из структурных факторов «больше» не всегда означает «лучше». Например, масштаб деятельности, наряду с экономией, может при определенных обстоятельствах превратиться в собственную противоположность. Следствием применения данной концепции явилось выделение среди затрат таких видов, как эффективные и неэффективные затраты.

В рамках концепции добавленной стоимости составляющие затрат рассматриваются на всех стадиях добавления стоимости, начиная с закупок сырья и материалов и заканчивая продажей собственной продукции, работ и услуг. Ключевым моментом является максимизация разницы (добавленной стоимости) между закупками и реализацией, соответственно из сферы внимания аналитиков выпадает большая часть материальных затрат. Такой подход сужает сферу влияния операционных расходов на затраты и малоэффективен для материалоемких производств.

Концепция цепочки ценностей была сформулирована Портером в конце 20 века (Porter, 1985). Акцент в анализе затрат переносится на процессы, происходящие за пределами фирмы, основывается на расширительном подходе к формированию и управлению затратами и предлагает учитывать затратообразующие механизмы по всей цепочке ценностей в рамках согласованного набора видов деятельности, начиная от исходных источников сырья и заканчивая готовой продукцией или услугами, полученными конечными пользователями [11; 98].

Концепция альтернативности затрат, или затрат упущенных возможностей основывается на том, что любое финансовое решение принимается в результате сравнения альтернативных затрат (например, осуществить доставку собственным транспортом или воспользоваться услугами специализированных компаний).

Альтернативные затраты, называемые также ценой шанса, или ценой упущенных возможностей, представляют собой сумму экономии (прирост дохода), которую могла бы получить компания, если бы избрала иной вариант использования ресурсов.

Концепция трансакционных издержек (Р. Коуза и О. Уильямсона) основана на выделении в ходе экономического взаимодействия (сделки, трансакции) двух видов издержек [11;99]:

производственных (операционных);

трансакционных.

Трансакция - это любой обмен товарами, юридическими обязательствами, сделками краткосрочного и долговременного характера, требующий детального документального оформления и предполагающий простое взаимопонимание сторон. Затраты и потери, которыми может сопровождаться такое взаимодействие, получили название трансакционных издержек. В современных условиях при каждой сделке необходимо проводить переговоры, осуществлять надзор, устанавливать взаимосвязи, устранять разногласия как с внешними субъектами рыночных отношений, так и внутри организации.

Трансакционные издержки включают издержки сбора и переработки информации, издержки измерения, спецификации и защиты прав собственности, проведения переговоров и принятия решений, контроля за соблюдением контрактов и принуждения к их выполнению.

Концепция ABC основана на поэтапном распределении накладных расходов, в зависимости от участия в формировании затрат специально выделяемых носителей затрат. Суть и возможности применения данной концепции будут подробнее рассмотрены в последующих темах [13; 9].

Концепция стратегического позиционирования, предложенная Дж. Шанком и В. Говиндараджаном, основана на включении в сферу управленческого учета и анализа затрат подробной информации о стратегическом развитии компании, отрасли и экономики в целом.

Известно, что компания может выдерживать конкуренцию, поддерживая низкие затраты (лидерство на основе затрат) либо предлагая превосходящую конкурентов продукцию (услуги). Эти две принципиально различающиеся стратегии должны представлять интерес не только в рамках стратегического менеджмента, они предполагают различные перспективы анализа затрат и управления затратами. Информация об издержках в той или иной форме важна для всех компаний, но различные стратегии требуют различных взглядов на затраты. Продолжением практического применения данной теории явились калькуляционные системы, где объектом калькулирования выступают жизненный цикл продукта, изделия и т.п.

Уже на этапе планирования величины необходимо четко определить не только величину планируемых затрат, а также объект и состав учета затрат.

Объект учета затрат - это место возникновения расходов отдельных участков, цехов, производств, фаз, переделов, технологических установок и т.д. В отличие от последнего, объект калькулирования означает предмет, конкретное изделие, услугу, себестоимость которых рассчитывается. Состав затрат - это виды, наименования расходов предприятия.

Многочисленные виды затрат и расходов выделяются в различных учетных системах, что объясняется целями учета. Бухгалтерский (финансовый) учет, как обязательная для ведения на предприятии учетная подсистема, подготавливает информацию для внешних пользователей о величине себестоимости и составляющих ее элементах. Для этого в системе бухгалтерского учета традиционно выделяют такие группы затрат, как прямые и косвенные, основные и накладные, элементы затрат.

В налоговом учете (ведение которого является также обязательным для всех предприятий в РФ) подготавливается информация для налоговых органов о составе налогооблагаемой базы и налогах, необходимых к уплате в бюджет. Налоговое законодательство использует термин «расходы», которые для целей налогообложения по налогу на прибыль подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Необходимо отметить, что виды расходов и их состав в НК РФ носят четко регламентированный характер, имеют подчас названия, одинаковые с расходами, применяемыми в бухгалтерском учете, но от последних принципиально отличаются.

В подсистеме управленческого учета, предназначенного для менеджеров предприятия, подготавливается информация о различных видах расходов, как связанных с производственной деятельностью, расчетом налогооблагаемой базы, так и с другими целями, например с определением предполагаемых затрат при расширении сфер бизнеса. Поэтому в управленческом учете виды используемых в управленческих бюджетах и отчетах затрат намного разнообразнее и законодательно не определены, как и сама организация управленческого учета.

3. Современные подходы управленческого учета затрат

Себестоимость продукции является важнейшим обобщающим показателем, представляющим собой результат производственной деятельность.

Себестоимость - это совокупность затрат живого и овеществленного труда. Данный показатель необходим с точки зрения управления не как самоцель, а как средство управления прибылью. Зависимость между прибылью и себестоимостью - прямая, вытекающая из алгоритма:

Прибыль = Выручка (без НДС и акцизов) - полная себестоимость продукции

Поэтому, в одной стороны, прибыль зависит от факторов: объема продаж и цены на готовую продукцию, а с другой - от затрат на производство этой продукции.

Себестоимость продукции является непременным атрибутом внутрихозяйственного управления.

Управление - это процесс обеспечения деятельности предприятия в соответствии с ее планами. В системе управления предприятием важное место отводится вопросам управления затратами на производство. Процесс управления затратами на производство - это процесс, охватывающий все аспекты хозяйственной деятельности, начиная со снабжения и заканчивая реализацией готовой продукции [5; 43].

Система управления затратами на производство предполагает [18; 17]:

нормирование и планирование затрат в целом, по видам затрат и продукции, по центрам затрат и ответственности;

учет затрат на производство;

контроль за отклонениями в затратах;

анализ затрат на производство - оперативный, текущий (годовой), перспективный;

регулирование затрат и принятие решений.

Эффективно управлять затратами означает, прежде всего, контролировать, то есть своевременно выявлять факт отклонения, его причины и виновников, давать им объективную оценку. Полный и своевременный контроль за отклонениями затрат способствует оперативному принятию управленческих решений.

В настоящее время в условиях снижения темпов роста мировой экономики и одновременного усиления конкурентной борьбы из-за вступления России во Всемирную торговую организацию (ВТО) возрастает актуальность поиска новых путей повышения конкурентоспособности отечественных предприятий. Одним из эффективных современных инструментов повышения конкурентоспособности предприятий по праву считается концепция бережливого производства, методы которой без существенных затрат позволяют устранить непроизводительные расходы, ускорить функционирование бизнес-процессов и улучшить качество конечной продукции.

Большое внимание повышению эффективности предприятий на базе принципов бережливого производства уделяется в российских регионах.

Однако по мере внедрения на отечественных предприятиях принципов и методов бережливого производства менеджеры все чаще начинают сталкиваться с противоречием: между достигнутыми улучшениями в бизнес-процессах, с одной стороны, и их отражением в управленческой отчетности, с другой. Данная проблема обусловливается тем, что традиционные методы формирования управленческой информации в условиях внедрения бережливого производства уже не могут обеспечивать менеджмент адекватной информацией о затратах и результатах, не позволяют оценить эффективность мероприятий по совершенствованию бизнес-процессов [16; 8].

Использование традиционных методов учета, основанных на необходимости отражения в управленческом учете полной себестоимости продукции, работ, услуг не позволяет в условиях бережливого производства правильно сформировать управленческую информацию, поскольку эти методы:

удовлетворяют лишь принципам массового, но не бережливого производства, так как мотивируют дисфункциональное поведение сотрудников, которое приводит к созданию потерь, прежде всего потерь перепроизводства;

не способны оценить экономической эффективности мероприятий по внедрению методов бережливого производства;

экономически не стимулируют внедрение бережливого производства, потому что, несмотря на совершенствование бизнес-процессов и операционные улучшения, традиционный расчет затрат демонстрирует увеличение себестоимости изделий;

характеризуются слабостью операционного контроля в системе управленческого учета, которая связана с длительностью формирования информации об отклонениях и преимущественно финансовым характером ключевых показателей деятельности (которые, к тому же являются в основном результативными), тогда как бережливость - это, прежде всего, скорость процессов и требуется ежедневное, а то и ежечасное обновление информации о бизнес-процессах (именно бизнес-процессах, а не результатах) преимущественно нефинансового характера.

Метод ABC также не лишен ряда недостатков, связанных с достоверным представлением информации о затратах для менеджмента в новых условиях [10; 61]:

ABC-метод может мотивировать сотрудников предприятия к созданию избыточных запасов и производству продукции крупными партиями, что противоречит принципам концепции бережливого производства. Например, если накладные затраты, связанные с закупками, будут распределяться пропорционально драйверу затрат «количество заявок на закупку», то возникнет мотивация к закупке сырья и материалов большими партиями и к снижению числа закупочных транзакций. Если затраты на переналадку оборудования будут распределяться пропорционально количеству выполненных переналадок, то возникнет мотивация к сокращению числа таких переналадок с соответствующим производством более крупных партий изделий;

ABC-метод требует значительных ресурсов по организации сбора и обработки информации, модель ABC непроста в обслуживании, если в ней подразумевается большое количество драйверов затрат и видов деятельности;

применение ABC-метода требует детальных описаний бизнес-процессов, которые постоянно устаревают в связи с организационными и техническими изменениями, а дорогостоящее обновление моделей обычно откладывается из-за нехватки ресурсов;

выбор драйверов затрат в ABC сам по себе субъективен, а многоступенчатость распределений может создавать лишь впечатление о точном распределении издержек, не отражая подлинного положения вещей;

При этом в рамках своей концепции бережливое производство предлагается рассматривать как один из современных подходов к менеджменту, главной задачей которого является упорядочение бизнес-процессов предприятия таким образом, чтобы максимально ускорить материальные и информационные потоки путём сокращения различных видов потерь, т.е. операций, не добавляющих ценность продукту с точки зрения потребителя

Если главная задача систем управленческого учета в массовых производствах всегда сводилась к снижению затрат путем контроля отклонений фактических ресурсов от их нормативных значений, то в рамках бережливого производства основное внимание концентрируется уже не на отклонениях, а на сокращении потерь и увеличении ценности продукта с точки зрения потребителей. В этой связи предложена новая классификация затрат в управленческом учете по признаку добавления ценности продукту, в которой разграничены [6; 215]:

затраты, которые добавляют ценность продукту с точки зрения потребителя (например, затраты на оплату труда производственных рабочих, затраты на разработку нового продукта и т.д.;

затраты, которые с точки зрения потребителя ценность продукту не добавляют, но являются необходимыми с точки зрения производства (например, затраты на переналадку оборудования или внутреннее перемещение материалов на предприятии);

затраты, которые не добавляют ценность продукту и должны быть устранены (например, излишняя обработка материалов или потери, связанные с ожиданием в процессах, потери от брака, затраты на хранение излишних запасов и т.д.).

Данную классификацию затрат рекомендуется использоваться в управленческом учете на отечественных предприятиях, в том числе при разработке форм управленческой отчетности, так как это может помочь менеджерам сконцентрировать внимание на сокращении и устранении затрат, не добавляющих ценность продукту и не являющихся оправданными с точки зрения потребителя, что будет способствовать достижению главной цели концепции бережливого производства - непрерывного увеличения ценности. При этом, на наш взгляд, важно рассчитывать соотношение затрат, добавляющих и не добавляющих ценность продукту (или отношение затрат, добавляющих ценность продукту, к совокупным затратам предприятия), что позволит в динамике продемонстрировать эффективность мероприятий, направленных на снижение потерь в потоках создания ценности, а также усилить мотивацию менеджеров на постоянное повышение ценности продукта для потребителей.

Относительно новый объект управленческого учета затрат - поток создания ценности, изучению которого в отечественной литературе по учету уделяется неоправданно мало внимания. В рамках бережливого производства поток (создания) ценности становится главным объектом учета затрат, поскольку на его уровне формируется большая часть затрат предприятия. Поскольку большая часть затрат, формируясь в потоке ценности, приобретает «прямой» характер, практически отсутствует необходимость в субъективных распределениях, которые имеют место в традиционных системах управленческого учета. Отсюда информация, подготовленная для менеджеров, становится более объективной и полезной с точки зрения обоснования управленческих решений.

Если в рамках традиционной парадигмы управленческого учета принято считать, что затраты предприятия зависят от потребления ресурсов, то в рамках бережливого производства, затраты потоков создания ценности зависят преимущественно от скорости потока, которая обычно определяется максимальным временем цикла рабочей ячейки, входящей в поток ценности. Чем выше скорость потока, тем ниже себестоимость изделия.

Несовершенство поточной системы оказывает неблагоприятное влияние не только на процессы производства, но и на финансы предприятия. Представитель американской бухгалтерской мысли начала XX века, А.Г. Черч, первым предвосхитивший появление в науке принципа потока, требовал, чтобы материалы как можно меньше времени оставались в форме сырья и незавершенного производства, чтобы предотвратить «замораживание» капитала, неоправданное использование ценного пространства и возникновение прочих проблем, требующих внимания руководства [67]. Эти идеи и сегодня приобретают особую актуальность в управленческом учете, так как традиционная система закупок и планирования производства, основанная на прогнозных оценках, приводит к искусственному созданию спроса внутри предприятия, совершению преждевременных закупок материалов и размещению производственных заказов. Менеджмент, главным образом, сфокусирован на исполнении бюджетов, а не максимизации ценности продукта с точки зрения потребителя, что обычно приводит к неоправданному увеличению запасов, которые только увеличивают потери и финансово-хозяйственные риски.

В отличие от калькулирования свойств и характеристик продукта, главная цель методики учета затрат по потокам ценности заключается в информационном обеспечении менеджмента для обоснования более широкого круга экономических решений. В практике деятельности производственных предприятий широко распространены следующие виды экономических решений [14; 91]: 1) по рационализации ассортимента продукции; 2) «принять ли дополнительный заказ»; 3) «производить самим или покупать»; 4) о капиталовложениях; 5) по ценообразованию и др.

В условиях массового производства для принятия большинства управленческих решений используется информация, подготовленная на базе традиционных методов управленческого учета, в основе которых лежит расчет полной себестоимости и рентабельности отдельных продуктов. В бережливом производстве, напротив, для расчета финансового эффекта от принятия тех или иных экономических решений используется информация о затратах и прибыльности потоков создания ценности.

Заключение

В настоящее время одним из эффективных современных инструментов повышения конкурентоспособности предприятий по праву является эффективный управленческий учет затрат.

Затраты как экономическая категория являются тем «краеугольным камнем», информация о котором необходима менеджерам любых предприятий. Затраты как потребленные ресурсы отражают влияние на прибыль, на способность быть конкурентоспособным и устойчивым предприятием.

Категорию затрат используют все экономические дисциплины, называя их также расходами или издержками. Если для бухгалтерского и налогового учета существуют законодательно установленные различия между терминами «расходы» и «затраты», как говорилось выше, то в управленческом учете все вышеназванные имена затрат являются синонимами. В отношении видов затрат необходимо отметить то, что состав затрат многообразен: одни из них непосредственно связаны с производственной деятельностью; другие возникают вне производственного процесса; что касается третьих затрат, то необходимо лишь определить их будущую целесообразность расходования или сравнить с аналогичными расходами конкурентов. Поэтому принято говорить, что в управленческом учете для разных целей менеджмента используют разные виды затрат.

Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов.

Учет затрат и калькулирование себестоимости являются частью процесса управления предприятием, и в то же время подсистемой управленческого учета, предназначенной для предоставления информации, необходимой при принятии решений по управлению затратами. Субъектами управления затратами выступают руководители и специалисты организации и производственных подразделений.

В управлении затратами широко используются различные базовые концепции, влияющие на выбор системы учета затрат: маржинальной прибыли; затратообразующих факторов; добавленной стоимости; цепочки ценностей; альтернативности затрат; трансакционных издержек; AB-костинга (АВС); стратегического позиционирования.

Управление - это процесс обеспечения деятельности предприятия в соответствии с ее планами. В системе управления предприятием важное место отводится вопросам управления затратами на производство. Процесс управления затратами на производство - это процесс, охватывающий все аспекты хозяйственной деятельности, начиная со снабжения и заканчивая реализацией готовой продукции.

Использование традиционных методов учета, основанных на необходимости отражения в управленческом учете полной себестоимости продукции, работ, услуг не позволяет в условиях бережливого производства правильно сформировать управленческую информацию.

При этом в рамках своей концепции бережливое производство предлагается рассматривать как один из современных подходов к менеджменту, главной задачей которого является упорядочение бизнес-процессов предприятия таким образом, чтобы максимально ускорить материальные и информационные потоки путём сокращения различных видов потерь, т.е. операций, не добавляющих ценность продукту с точки зрения потребителя.

Если главная задача систем управленческого учета в массовых производствах всегда сводилась к снижению затрат путем контроля отклонений фактических ресурсов от их нормативных значений, то в рамках бережливого производства основное внимание концентрируется уже не на отклонениях, а на сокращении потерь и увеличении ценности продукта с точки зрения потребителей. В этой связи предложена новая классификация затрат в управленческом учете:

затраты, которые добавляют ценность продукту с точки зрения потребителя (например, затраты на оплату труда производственных рабочих, затраты на разработку нового продукта и т.д.);

затраты, которые с точки зрения потребителя ценность продукту не добавляют, но являются необходимыми с точки зрения производства (например, затраты на переналадку оборудования или внутреннее перемещение материалов на предприятии);

затраты, которые не добавляют ценность продукту и должны быть устранены (например, излишняя обработка материалов или потери, связанные с ожиданием в процессах, потери от брака, затраты на хранение излишних запасов и т.д.).

Если в рамках традиционной парадигмы управленческого учета принято считать, что затраты предприятия зависят от потребления ресурсов, то в рамках бережливого производства, затраты потоков создания ценности зависят преимущественно от скорости потока, которая обычно определяется максимальным временем цикла рабочей ячейки, входящей в поток ценности. Чем выше скорость потока, тем ниже себестоимость изделия.

В условиях массового производства для принятия большинства управленческих решений используется информация, подготовленная на базе традиционных методов управленческого учета, в основе которых лежит расчет полной себестоимости и рентабельности отдельных продуктов. В бережливом производстве, напротив, для расчета финансового эффекта от принятия тех или иных экономических решений используется информация о затратах и прибыльности потоков создания ценности.

управленческий учет себестоимость экономический

Литература

1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации - приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. № 34н

2. Алексеева А.И., Васильева Ю.В., Малеева А.В., Ушвицкий Л.А. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности / Учебное пособие. - М.: Финансы и статистика, 2006. - 526 С.

3. Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 952 С.

4. Атаманов Д.Ю. Определение себестоимости методом Activity-Based Costing // Финансовый директор. - 2003. - № 7-8.

5. Вахрушина М.А. Управленческий анализ: учеб. пособие для студентов, обучающихся по спец. "Бухгалтерский учет, анализ и аудит". - М.: Омега-Л, 2010. - 399 С.

6. Вейдер М. Инструменты бережливого производства: Мини-руководство по внедрению методик бережливого производства. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2005. - 125 С.

7. Вумек Джеймс, Джонс Дэниел Бережливое производство: Как избавиться от потерь и добиться процветания вашей компании / Пер. с англ. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2005. - 473 С.

8. Гарифуллин К.М. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции на промышленных предприятиях. - Казань: Изд- во КФЭИ, 1992. - 99 С.

9. Гиляровская Л.Т., Ендовицкий Д.А., Лысенко Д.В. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учебник. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006. - 360 С.

10. Гончаренко А.В. Управленческий учет затрат и анализ производственных мощностей в рамках концепции бережливого производства // Казанский экономический вестник. - 2012. - № 1. - С. 90-92.

11. Данилов Г.В., Рыжкова И.Г., Войнова Е.С. Анализ и оптимизация структуры производственных мощностей предприятия // Научно-технические ведомости СПбГПУ. - 2010. - № 4. - С. 87-90.

12. Ельсукова Т.В. Анализ производственной мощности предприятия в управленческом учете на основе принципов теории ограничений // Экономика. Управление. Право. - 2012. - № 8(32). - С. 4-8.

13. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Магистр, 2008. - 305 С.

14. Каспина Р.Г., Закиров Э.А. Использование информации управленческого учета для оценки запасов в бухгалтерской отчетности «бережливых» предприятий // Экономика. Бизнес. Банки. - 2013. - № 2. - С. 60-72.

15. Кондукова Э.В. ABC: Себестоимость без искажений. - М.: Эксмо, 2008. - С. 60-62.

16. Маскелл Брайан, Баггали Брюс Практика бережливого учета: управленческий, финансовый учет и система отчетности на бережливых предприятиях. / Пер. с англ. - М.: Институт комплексных стратегических исследований, 2010. - 384 С.

17. Мельник М. В. Принципы современного управленческого учета // Управленческий учет. - 2008. - № 10. - С. 13-20.

18. Соколов А.Ю. Формирование информации о затратах в системе управленческого учета. - М.: Бухгалтерский учет, 2007. - 176 С.

Размещено на Allbest.ru