Облік і аудит реалізації робіт та послуг в сучасних умовах господарювання

3.

Балансовий прибуток

тис. грн.

12747,4

141219

15462,7

4.

Продуктивність праці працівників

тис. грн./чол.

66,51

70,34

75,93

5.

Фондовіддача

грн./грн.

1,29

1,3

1,34

6.

Рентабельність продукції

%

0,14

0,14

0,15

Проаналізувавши економічні показники, можна сказати, що перш за все спостерігається тенденція до зростання обсягів виробництва продукції.

Загальний ріст обсягу випуску продукції зумовлений тим, що:

1. Існує попит на продукцію;

2. Продукція експортується за кордон;

3. Підприємство має відповідні можливості, щодо виробничих потужностей;

4. Щороку підприємство шукає нові ринки збуту та розширює давно освоєні.

Враховуючи те, що потреби потенційних споживачів на кондитерські вироби зростає, підприємство, крокуючи в ногу з часом, розширює асортимент продукції, нарощуючи обсяги виробництва.

2. Бухгалтерський облік і аудит готової продукції та її реалізації (на прикладі ТОВ «КБФ»)

2.1 Первинний облік готової продукції та її реалізації

На ТОВ «КБФ» готовою продукцією, що повністю закінчена обробкою, пройшла всі стадії технічного випробування (якщо вимагають відповідні її особливості), відповідає технічним умовам і стандартам, не потребує подальшої обробки на цьому підприємстві і здана на склад є: батони, булочки, тістечка, торти, хліб та інші.

На даному підприємстві облік готової продукції на складі ведеться комірниками (матеріально-відповідальними особами, з якими укладені договори про повну індивідуальну матеріальну відповідальність). Так як специфіка роботи даного підприємства виробництво кондитерських виробів - цілодобове виробництво то і склад готової продукції працює цілодобово. Облік готової продукції на ТОВ «КБФ» ведеться таким чином, що всі документи фіксуються у відповідних реєстрах комп`ютерного обліку.

Організовано роботу на складі таким чином, що кожний комірник веде окремі ділянки та підпорядковується завідуючій складу готової продукції, яка є також матеріально-відповідальною особою. На кожний вид готової продукції, яка надійшла на склад, бухгалтерія виписує картку кількісного обліку уніфікованої форми №м-12, що дається завідуючому складом під розписку в спеціальному реєстрі. Записи в картках (надходження, вибуття) завідуючий складом робить на підставі первинних документів (у день здійснення операцій: при надходженні - на підставі накладних, виписаних підрозділом (цехом) - здавачем готової продукції; при вибутті - на підставі вимог на відпустку, виписується підрозділом, котрому тимчасово входить в обов`язок дозволяти відпуск або це робить відділ збуту.

Облік прийому і відпуску готової продукції оформлюється прибутковими і видатковими документами.

Першою операцією є приймання документів на склад готової продукції із виробництва, яке відбувається за графіком надходження документів із вказанням назви осіб, які передають і приймають, строків та порядку передавання та строків перевірки. Готова продукція передається з виробництва на склад готової продукції відповідно приймально - здавальною накладною, у шапці якої відбиті номер накладній, дата накладний, назва виду продукції, номер бригади і номер паспорта, час виходу продукції з печі і кількість продукції у візку. У нижній частині приймально-здавальної накладної зазначена загальна кількість переданої продукції, а також підпису начальника зміни виробничого цеху і комірника складу готової продукції. Треба зазначити, що облік на складі готової продукції ведуть у натуральному виражені.

На підприємстві організовано контроль за якістю готової продукції, яка поступає на склад. Накладна на відпуск продукції у лабораторію виписується начальником лабораторії для перевірки якості готової продукції і містить перелік продукції, кількість і суму.

У випадку псування продукції на складі складається акт на брак із вказівкою причини псування продукції, кількості по асортименту.

Приймання документів підтверджується підписом про прийняття у супровідному документі. Після прийняття документів бухгалтером настає перевірка за всіма ознаками: за змістом операцій; за законністю операцій; за правильністю оформлення всіх документів; за арифметичними розрахунками.

При надходженні на склад готова продукція повинна бути оціненою за фактичною виробничою собівартістю.

Для обліку витрат виробництва у плані рахунків передбачено рахунок 23 «Виробництво» до якого відкривають субрахунки 231 «Кондитерські вироби». Облік ведуть за видами готової продукції.

На субрахунку 232 ведеться облік витрат картонажної дільниці і калькулювання собівартості паперової упаковки. [39]

На ТОВ «КБФ» брак класифікують, як виробничий і експедиційний. Браковані вироби пускають у переробку за вартістю борошна і іншої сировини, витраченої на її виробництво.

Виникнення браку у виробництві документально оформлюють актом на брак. У цьому документі зазначають дані про забраковану продукцію, винуватця, причини браку, використані матеріали, інші витрати.

Для обліку та узагальнення інформації про втрати від браку використовується рахунок 24 «Брак у виробництві». За дебетом цього рахунку відображаються витрати через виявлений брак, за кредитом - суми, що відносяться на зменшення втрат від браку та сума, що списується на виробництво.

Облік витрат та визначення фактичної собівартості випуску готової продукції, її руху та реалізації є на підприємстві надзвичайно складним та трудомістким об'єктом обліку.

Для виконання вимог бухгалтерського обліку облікові працівники мають бути добре обізнані у своїй справі набуваючи для цього необхідні теоретичні та практичні знання й постійно підвищуючи свою кваліфікацію.

Таким чином, можна стверджувати, що організація обліку готової продукції на складі в діяльності будь - якого підприємства повинно займати важливе місце як об'єкт обліку. На досліджуваному підприємстві даному питанню приділяється достатня увага, облік ведеться згідно вимог чинного законодавства.

Облік реалізації продукції є самостійною підсистемою в загальній системі обліково-економічної інформації. На ТОВ «КБФ» можна виділити наступні обліково-економічні завдання щодо обліку продажу готової продукції: облік товарів відвантажених; облік витрат на збут; облік реалізації та аналіз за виконанням планів реалізації та прибутку; робота бухгалтерії з обліку продукції, її реалізації та розрахунків з покупцями.

Облікові заходи полягають у виборі і впровадженні в практику прогресивних носіїв вхідної і вихідної інформації, розробці раціональних і економічних систем обробки даних, створенні системи оперативного, аналітичного та синтетичного обліку за випуском, реалізацією продукції, виконанням плану по прибутку від реалізації продукції на основі НОТ. Найважливішими з передумов раціональної системи обліку на підприємстві є: правильна робота збутового апарату підприємства (забезпечення усього випуску продукції нарядами на збут продукції, наявність прямих договорів з покупцями, поставлена належним чином претензійна справа, ритмічність відвантаження продукції, суворе дотримання договірної дисципліни сторонами по збуту продукції); забезпеченість підприємства кваліфікованим обліковим апаратом і засобами механізації обліку. [35]

Основними нормативними документами є: Положення по плануванню, обліку і калькулюванню собівартості продукції, Положення про постачання, Положення по реалізації, міжгалузеві форми первинних документів. На ТОВ «КБФ» з обліку товарів відвантажених і реалізації зважуються такі питання: визначення способу передачі бухгалтерії відділом збуту планів реалізації, місячних графіків відвантаження і відпустки продукції, нарядів і рознарядок реалізації, договорів з покупцями й іншими документами, що являються для відпустки і відправлення продукції покупцям; вибір первинних документів на відпустку товарів (товарно-транспортна накладна, акт здачі продукції - накладна) і документів, службовців обов'язковими додатками до них (специфікація, свідоцтво про якість, сертифікат). [10]

На даному підприємстві розроблена також система контролю та охорони по відвантаженню товарів, їхньою збереженістю на шляху до покупця, порядок оформлення відвантажувальних документів, їхня обробка і передача установам банку і покупцям, вибираються способи розрахунку за продукцію, розроблено порядок контролю за вивозом продукції на контрольно-пропускних пунктах «Про пропускний і внутрішньо об'єктний режим контролю на підприємстві».

На ТОВ «КБФ» реалізованою продукцією вважається продукція (товари, роботи, послуги), за яку покупцеві (замовникові) пред`явлені розрахункові документи. Пред`явленими розрахунковими документами (покупцеві, замовникові) вважаються документи з моменту подачі їх до установи банку (за умови здійснення розрахункових операцій через установи банків), або передачі їх покупцеві (замовникові) відповідно до умов, передбачених договором (контрактом), тобто без участі установ банків.

Якщо покупець (замовник), за умови договору, одержує продукцію безпосередньо на підприємстві - виготовлювачі, то така продукція вважається реалізованою після видачі і відповідного оформлення документів та пред`явлення покупцеві - замовникові розрахункових документів.

Реалізованою також вважається продукція за яку підприємство - продавець одержало плату або авансові платежі.

На ТОВ «КБФ» для більш швидкого одержання виторгу за реалізовану продукцію установлено графік задачі - прийому і подальшої обробки документів з моменту відвантаження продукції. У зв'язку з цим організована двозмінна робота облікового апарату, застосовуються бланки рахунків-фактур і інших документів з максимальною кількістю реквізитів, надрукованих типографським способом, що значно знижує трудомісткість складання документів.

Оформляється відвантаження готової продукції покупцеві товарно-транспортною накладною, яка містить в собі реквізити вантажовідправника, вантажоодержувача, відомість про вантаж. Час з моменту відвантаження продукції і пред'явлення документів в установи банку повинне бути мінімальним. Основними регістрами бухгалтерського обліку системи є загальносистемний журнал обліку господарських операцій і реєстр залишків по синтетичних і аналітичних рахунках.

По закінченню звітного періоду формується зведена відомість руху готової продукції та її реалізації.

У зв`язку з реалізацією продукції підприємство здійснює витрати, пов`язані з вивезенням цієї продукції своїм транспортом. Ці витрати відносяться за рахунок підприємства і включаються до складу витрат, на збут. Вивезення відвантаженої продукції можливе також і транспортом сторонньої організації.

Розглядаючи облік продажу продукції доцільно розкрити як проводяться розрахунки з покупцями.

Покупці - це фізичні або юридичні особи, які купують готову продукцію.

Розрахунки з покупцями та замовниками - розрахунки за відвантажену продукцію, виконані роботи і послуги тільки на тих підприємствах на яких реалізація продукції планується по мірі їх відвантаження, здачі замовникам виконаних робіт. Тут враховують і заборгованість покупцям за отриману від них часткову оплату продукції, яка рахується у відвантажених товарах.

Реалізація готової продукції та розрахунків з покупцями відігравала важливу роль, у різні періоди розвитку економіки, оскільки обсяг реалізації продукції є одним із основних показників діяльності промислового підприємства, то кожне підприємство намагається збільшити об'єм реалізованої продукції з метою збільшення прибутку.

Для того, щоб підприємство отримало як найбільше прибутку потрібно виконувати всі задачі поставлені перед відділом маркетингу: здійснювати презентаційні заходи щодо реалізованої продукції; виявлення факторів, що впливають на об'єм реалізації; контроль за своєчасністю надходження виручки на поточний рахунок підприємства; перевірка дотримання договорів поставок і їх виконання; розробка заходів по збільшенню об'ємів реалізації продукції та прибутку.

Взаємодія з клієнтами полягає в проведенні взаємозаліків заборгованості дебіторської заборгованості, оперативно контролювати розрахунки по договорах з відстрочкою платежів (договорам «під реалізацію»).

Важливою умовою в правильності ведення обліку розрахунків з покупцями є своєчасне оформлення відповідної документації та бухгалтерських записів.

Звичайно, покупець щодня або один-два рази на тиждень виписує платіжні доручення або чеки на обумовлену суму, але це може робити і постачальник шляхом оформлення платіжних вимог. Не рідше одного разу на місяць постачальник і покупець уточнюють стан своїх розрахунків і роблять доплати або повернення відсутніх або зайвих сум.

На даному підприємстві налагоджена робота з покупцями таким чином, що кожному покупцеві подекадно складається реєстр ТТН, по яких провадяться звірки розрахунків між підприємством і покупцями. [28]

На підприємствах випуск продукції з виробництва та передача її на склад оформлюється накладними, відомостями, приймально-здавальними документами, актами приймання, в яких вказується: дата, шифр цеху і складу, найменування продукції, номенклатурний номер, одиниці виміру, кількість, ціна за одиницю. Вони виписуються в двох примірниках, один з яких призначений для здавальника, а інший залишається на складі. Кількість виробів, що оприбутковуються на склад, їх вага та обсяг повинні вимірюватися, підраховуватися і, при необхідності, зважуватися.

На складі готова продукція обліковується в кількісному виразі за її видами на картках або в книгах складського обліку. В картці або книзі визначаються назва продукції, її номенклатурний номер, одиниця виміру, розмір, марка, ціна за одиницю. Облік готової продукції на складі ведеться в міру її надходження на склад або відпуску зі складу. В картках або книгах складського обліку робляться записи про надходження та відпуск готової продукції і щоденно виводяться її залишки. Рух первинних документів з обліку готової продукції наведено на рисунку 2.4.

На підставі здавальних накладних, що виписуються у двох примірниках, складається Відомість випуску готової продукції за звітний місяць, у якій випущена з виробництва продукція групується по видах і сортам (номенклатурним номерам) і відображається в двох оцінках: за обліковими цінами (як правило, по плановій собівартості) і по фактичній собівартості (яка визначається наприкінці місяця після складання звітної калькуляції).

Шляхом порівняння цих показників між собою визначають відхилення між плановою і фактичною собівартістю (економію, перевитрату) як по окремих видах продукції, так і по усьому випуску. Ці дані використовуються для контролю за виконанням плану по собівартості продукції.

Рис. 2.4. Рух первинних документів з обліку готової продукції

Дані Відомості випуску готової продукції з виробництва служать підставою для її оприбуткування. Синтетичний облік наявності і руху готової продукції по фактичній виробничій собівартості ведеться на активному рахунку 26 «Готова продукція». При оприбуткуванні випущеної з виробництва готової продукції в бухгалтерському обліку роблять запис по дебету рахунка 26 «Готова продукція» і кредиту рахунка 23 «Виробництво».

Виконані і здані по актах замовникам роботи (зроблені послуги) по фактичній виробничій собівартості списують із кредиту рахунка 23 «Виробництво» на дебет рахунка 903 «Собівартість реалізованих робіт».

На підприємстві на кожний вид продукції складають виробничий акт, який використовують для складання накопичувальної відомості за місяць. Накопичувальна відомість потрібна для подальшого обліку готової продукції в бухгалтерії в натуральному і вартісному вираженні, яка заповнюється на підставі первинних документів протягом місяця. [41]

Залежно від виду випуск готової продукції з виробництва оформляється та відображається в обліку по-різному. Якщо продукція має речовий характер (виріб), то це означає, що її потрібно передати на склад. У такому разі на підставі первинних документів у бухгалтерському обліку буде зроблено запис, поданий на Рис. 2.5.

Рис. 2.5. Облік випуску готової продукції, що має кількісні та якісні характеристики і яку здають на склад

Якщо продукція не має натуральних параметрів - робота (монтаж) або послуга (транспортні послуги), то в бухгалтерському (обліку випуск рівнозначний передачі продукції замовнику, і то факт випуску відображається в бухгалтерському обліку (Рис. 2.6).



Рис. 2.6. Облік випуску готової продукції, що не має кількісних та якісних характеристик і яку не здають на склад

Коли продукція є унікальною (пароплав, будинок тощо), то відповідний випуск (передача замовнику) відображається записом, наведеним на рис. 2.7.

Відпуск продукції покупцю оформлюється видатковими накладними, приймально-здавальними актами із зазначенням номера накладної і дати оформлення, номера і дати договору з замовником, назви та реквізитів замовника, одиниць виміру, кількості, оптової ціни і вартості.

Рис. 2.7. Облік випуску готової продукції, яка не здається на склад

Документи на готову продукцію щодня надходять до бухгалтерії, яка веде кількісно-натуральний облік випуску продукції за її видами, сортами. Наприкінці місяця загальну кількість випущеної продукції оцінюють за прийнятими в обліку цінами підприємства і фактичною собівартістю. За даними відомості випуску готової продукції визначають результат роботи підприємства у процесі виробництва (різниця між фактичною і взятою для обліку собівартістю випущеної продукції), економію або перевитрати. Щомісяця звіряють дані облікових реєстрів з даними книги залишків готової продукції і напівфабрикатів свого виробництва, контролюють записи, стан запасів готової продукції на складі, своєчасне і правильне її оприбуткування, забезпечення зберігання, своєчасне відвантаження, а також виконання обов'язків за поставками продукції споживачам. [25]

2.2 Синтетичний облік готової продукції та її реалізації

В бухгалтерському обліку готова продукція оцінюється у відповідності до П(С) БО 9 «Запаси» за первісною вартістю, яка визначається згідно з П(С) БО 16 «Витрати».

П(С) БО 16 «Витрати» визначає два поняття собівартості готової продукції:

1) собівартість реалізованої продукції;

2) виробнича собівартість продукції.

До виробничої собівартості продукції входять наступні витрати:

Рис. 2.1. Склад витрат виробничої собівартості готової продукції

Оцінка готової продукції при її продажу залежить від облікової політики підприємства, в частині оцінки запасів при їх вибутті. При цьому можуть застосовуватися методи, передбачені П(С) БО 9 «Запаси».

При відображенні продажу готової продукції в бухгалтерському обліку зазначаються дві її оцінки: оцінка, що прийнята підприємством згідно з обліковою політикою, - первісна вартісна (по дебету рахунку 901 «Собівартість реалізації готової продукції»), та оцінка, що визначаються за домовленістю сторін (по кредиту рахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції»).

Собівартість реалізованої продукції складається з наступних витрат:

Рис. 2.2. Склад собівартості реалізованої готової продукції

Оскільки готова продукція в бухгалтерському обліку відображається за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації, то виникає необхідність в уцінці готової продукції, порядок проведення якої аналогічний уцінці виробничих запасів.

Випуск продукції з виробництва та передача її на склад оформлюється накладними, відомостями, приймально-здавальними документами, актами приймання, в яких вказується: дата, шифр цеху і складу, найменування продукції, номенклатурний номер, одиниці виміру, кількість, ціна за одиницю.

В бухгалтерії на підставі приймально-здавальних документів складається накопичувальна відомість випуску готової продукції, дані якої використовують для контролю за виконанням завдання по обсягу виробництва і для бухгалтерських записів на рахунках синтетичного обліку.

На складі в облікових регістрах (картках, відомостях, сальдових відомостях, оборотних відомостях або книзі складського обліку) готова продукція обліковується у кількісному вираженні. [33]

Кількісний облік готової продукції за її видами та місцями зберігання може бути організований декількома способами:

1) в сортових картках складського обліку, при якому в бухгалтерії складають або обробляють групувальні відомості оприбуткування продукції за її видами в розрізі підрозділів-виробників та за місцями зберігання;

2) безкартковим способом, при якому за допомогою ЕОМ кожен день складають оборотні відомості обліку випуску продукції з виробництва і руху готових виробів у розрізі складів та інших місць зберігання. Залишки готових виробів періодично інвентаризуються.

У картках або книгах складського обліку здійснюються записи про надходження і відпуск готової продукції та щоденно виводяться її залишки.

У кінці місяця за даними аналітичного обліку витрат на виробництво визначається фактична собівартість готової продукції.

Таблиця 2.1. Характеристика рахунку 26 «Готова продукція»

Назва та шифр	Призначення рахунку	По дебету відображається	По кредиту відображається	Облікові регістри	Місце у звітності
26 «Готова продукція»	Для узагальнення інформації про наявність та рух продукції, виготовленої підприємством	Надходження готової продукції власного виробництва за первісною вартістю	Сума відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції	Журнал-ордер №10	Баланс (ф. №1) р. 130

Основні операції з руху готової продукції відображені на рис. 2.3.

Дт 26 «Готова продукція» Кт

Рис. 2.3. Схема типових операцій по рахунку 26 «Готова продукція»

Продукція відвантажується згідно договорам. Робітник складу виписує накладну, яка разом з документами по транспортуванню надходить до бухгалтерії, де виписується рахунок - фактура на оплату продукції і податкова накладна. Покупець в свою чергу повинен надати довіреність на отримання продукції.

Облік розрахунків у постачальника ведуть на активно-пасивному рахунку 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками». На цьому рахунку відображають розрахунки за відвантажену продукцію, виконані роботи і послуги лише на тих підприємствах, у яких реалізація продукції планується в міру її відвантаження, здавання замовникам робіт та надання послуг. Тут обліковують також і заборгованість покупцям за одержану від них часткову оплату продукції, що знаходиться у відвантажених товарах або в платежах, що надійшли в оплату ще не відвантаженої продукції.

На даному підприємстві гроші отримані від покупців та замовників за реалізовану продукцію та послуги надходять через поточний рахунок, через внесення готівкових сум до каси.

Планові платежі прискорюють розрахунки, спрощують техніку проведення розрахунків. Варто мати на увазі, що при розрахунках у порядку планових платежів, на відміну від інших форм розрахунків, продукція рахується реалізованої, як правило, із дати її відвантаження покупцям.

Розрахунок із покупцями по експортно-імпортних операціях відбивають на окремому субрахунку №362 «Розрахунки з іноземними покупцями». Аналітичний облік ведуть по країнах, покупцям або номерам контрактів. Аналітичний рахунок відбиває суму розрахунку в іноземній валюті, її суму в грошовій одиниці, що діє в Україні, а також суми за строками платежу.

Бухгалтерський облік готової продукції ведуть на підприємстві в тісному контакті з планово-економічним і виробничими відділами та відділом маркетингу. Методика і техніка обліку розрахунків з покупцями розробляються на кожному підприємстві. Раціональна організація обліку розрахунків з покупцями передбачає наступні заходи: вибір форми розрахунків, найбільш придатний для розрахунків даного підприємства з покупцями; розробка картотек відвантажувальних, розрахункових, адресних і інших реквізитів покупців, методики і техніки синтетичного й аналітичного обліку розрахункових операцій; установлення порядку документування розрахункових операцій і оперативного контролю за станом розрахунків.

Можливість використовувати більш гнучкі системи знижок до цін на продукцію - залучення додаткових покупців. [49]

Облік руху готової продукції наведений в табл. 2.2.

Таблиця 2.2. Типові бухгалтерські записи обліку руху готової продукції

№ п/п	Зміст операцій	Кореспондуючі рахунки	Сума, грн.
		дебет	кредит
1	Відвантаження готової продукції за ціною продажу	361	701	91309,12
2	Нараховано ПДВ	701	641	15218,20
3	Списана в реалізацію відвантажена продукція за фактичною собівартістю	901	26	77430,29
4	Списання у порядку закриття рахунку 70:
	- чистого доходу;	701	791	76090,92
	- собівартість реалізованої продукції	791	901	77430,29
5	Надходження коштів за реалізовану продукцію	311	361	37838,56
6	Списано суму непокритого збитку	442	791	1339,37
7	Використано готову продукцію для внутрішніх потреб допоміжних цехів	232	26	3065
8	Відображено вартість готової продукції, виданої зі складу підзвітній особі	372	26	1509
9	Виявлено при інвентаризації недостачу готової продукції, яку віднесено на винну особу	375	26	548
10	Відображено вартість готової продукції, переданої у спільну діяльність	201	375	548
11	Використано готову продукцію, отриману під звіт, для адміністративних потреб	92	372	1509
12	Списано на фінансовий результат первісну вартість готової продукції, використаної для адміністративних потреб	791	92	1509

На ТОВ «КБФ» існує такий асортимент готової продукції:

1) Печиво, що включає:

А) печиво цукрове «Вальс»;

Б) печиво цукрове «Танго»;

В) печиво цукрове «Темпо», «Максі танго»;

2) Десерти, що включають:

А) Марбелла зі смаком полуниці, шоколаду;

Б) Пуфі зі смаком кокосу, полуниці;

3) Цукрове печиво з начинкою маршмалоу;

4) Крекери і соломка;

5) Бісквітні рулети, що включають:

А) Бісквітний рулет з молочним кремом «Соната»;

Б) Бісквітний рулет з молочним кремом і вишневим, полуничним і абрикосовим наповнювачем «Соната»;

В) Двокольоровий бісквітний рулет з шоколадним кремом «Сонатік»;

Г) Двокольоровий бісквітний рулет зі смаком полуниця - вишня «Соната»;

Д) Двокольоровий бісквітний рулет зі смаком абрикос - молоко «Сонатік»;

Е) Міні - рулет з шоколадом і полунично - молочною начинкою «Алпелла»;

Є) Бісквітний рулет з молочним кремом і вишневим, полуничним і абрикосовим наповнювачами «Рулетте»;

6) Печиво з ванільним, полуничним і апельсиновим кремом «Лорд»;

ТОВ «КБФ» реалізує свою продукцію покупцям на підставі укладених договорів (угод). Відпуск готової продукції покупцям оформляється накладною на відпуск товарно-матеріальних цінностей (ф. №М-20), яка є підставою для списання готової продукції підприємством-виробником. що здійснило її відпуск, для оприбуткування її підприємством-одержувачем та для дозволу на вивезення її з території підприємства-постачальника.

ТОВ «КБФ» реалізує свою готову продукцію за кордон. Реалізація готової продукції відбувається за допомогою залізниці, морських суден і вантажних автомобілів.

Для автомобілів:

Для відпуску готової продукції зі складу оформляються такі документи: Рахунок - фактура (Інвойс) (Додаток Д), пакувальний лист (Додаток Е), акт №32 до рахунку - фактури (Додаток Ж), специфікація №7 (Додаток З), шляховий лист вантажного автомобіля у міжнародному сполученні» (форма №1) (Додаток И), договір - доручення на транспортно-експедиторські послуги (Додаток К), вантажна митна декларація (Додаток Л).

Для морських суден:

Для відпуску готової продукції зі складу оформляються такі документи: рахунок фактура (інвойс) (Додаток М), фітосанітарний сертифікат (Додаток Н), вантажна митна декларація (Додаток П), сертифікат якості (Додаток Р), коносамент (Додаток С), договір (Додаток Т).

Для вагонів:

Для відпуску готової продукції зі складу оформляються такі документи:

накладна на відпуск готової продукції (ф. №М-20) (Додаток У), сертифікат про походження товару (форма СТ-1) (Додаток Ф), рахунок-фактура (Додаток Х), пакувальний лист (Додаток Ц), вантажна митна декларація (Додаток Ш).

2.3 Відображення у звітності підприємства готової продукції і її реалізації

Метою складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів підприємства.

Фінансова звітність - бухгалтерська звітність, яка містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Порядок надання фінансової звітності користувачам визначається чинним законодавством.

Фінансова звітність забезпечує інформаційні потреби користувачів у:

- Придбанні, продажу цінних паперів і володінні ними;

- Участі в капіталі підприємства;

- Оцінці якості управління;

- Оцінці здатності підприємства своєчасно виконувати свої зобов'язання;

- Забезпеченості зобов'язань підприємства;

- Визначенні суми дивідендів, які належить розподілити;

- Регулюванні діяльності підприємства;

- Інших рішеннях.

Фінансова звітність має задовольняти потреби користувачів, які не можуть вимагати звітів, складених з урахуванням їхніх конкретних інформаційних потреб.

Фінансові звіти містять статті, склад і зміст яких визначаються відповідними стандартами.

Фінансова звітність складається з Балансу, Звіту про фінансові результати та ін.

Бухгалтерський баланс - це спосіб узагальненого відображення в грошовій одиниці стану господарських засобів та джерел їх утворення на певну дату у формі звітної таблиці, складеної бухгалтером для внутрішніх та зовнішніх користувачів з метою прийняття ними управлінських та інвестиційних рішень.

Зміст, форма балансу та загальні вимоги до розкриття його статей визначаються П(С) БО 2 «Баланс». Норми П(С) БО застосовуються до балансів підприємств, організацій та інших юридичних осіб (надалі - підприємства) всіх форм власності (крім банків і бюджетних установ).

Особливості складання консолідованого Балансу визначаються П(С) БО 20 «Консолідована фінансова звітність».

Консолідована фінансова звітність - звітність, яка відображає фінансовий стан і результати діяльності юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці. [16]

Метою складання Балансу є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан підприємства на звітну дату.

У Балансі відображають активи, зобов'язання та власний капітал підприємства.

Згортання статей активів і зобов'язань не припускається, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами).

Підсумок активу Балансу має дорівнювати сумі зобов'язань і власного капіталу.

Форма Балансу є додатком до П(С) БО 2 Для малих підприємств може передбачатися скорочена форма Балансу.

Актив відображають у Балансі за умови, що оцінка його може бути достовірно визначена і очікується отримання в майбутньому економічних вигод, пов'язаних із використанням активу.

Витрати на придбання і створення активу, які не можуть бути відображені в Балансі, включають до витрат звітного періоду і відображають у Звіті про фінансові результати.

Зобов'язання відображають у Балансі, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.

Власний капітал відображають у Балансі одночасно з відображенням активів чи зобов'язань, що спричиняють його зміну.

В Балансі готова продукція відображається у розділі ІІ Оборотні активи в статті «Готова продукція» по найменшій з вартостей: по виробничій собівартості або по чистій реалізаційній вартості. [11]

Дохід (виручка) від реалізації готової продукції відображається у звіті про фінансові результати.

Зміст і форма Звіту про фінансові результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей, визначаються П(С) БО 3 «Звіт про фінансові результати».

Норми П(С) БО стосуються звітів про фінансові результати підприємств, організацій та інших юридичних осіб (надалі - підприємства) всіх форм власності (крім банків і бюджетних установ).

Особливості складання консолідованого Звіту про фінансові результати визначаються П(С) Б0 20 «Консолідована фінансова звітність».

Метою складання Звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої і неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки та збитки від діяльності підприємства за звітний період.

Для малих підприємств передбачається можливість складання Звіту про фінансові результати за скороченою формою.

За умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, дохід у Звіті про фінансові результати відображають у момент надходження активу або погашення зобов'язання, яке приводить до збільшення власного капіталу підприємства (крім зростання капіталу за рахунок внесків учасників).

За умови, що оцінка витрат може бути достовірно визначена, витрати відображаються у Звіті про фінансові результати в момент вибуття активу або збільшення зобов'язання, яке призводить до зменшення власного капіталу підприємства (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення чи розподілу власниками).

Якщо актив забезпечує економічні вигоди протягом кількох звітних періодів, то витрати відображають у Звіті про фінансові результати на основі їх систематичного та раціонального розподілу (наприклад, у вигляді амортизації) протягом тих звітних періодів, у яких одержують відповідні економічні вигоди.

Витрати одразу відображають у Звіті про фінансові результати, якщо економічні вигоди не відповідають критеріям визнання їх активами підприємства.

Згортання доходів і витрат не дозволяється, крім випадків, передбачених відповідними П(С) БО.

«Звіт про фінансові результати» є другим звітом, який є складовою фінансової звітності. Вимоги до його змісту і форми встановлені П(С) БО 3 «Звіт про фінансові результати», затвердженим наказом Міністерства фінансів України 31.03.99 р.

Звітним періодом для складання фінансової звітності, а отже, Звіту про фінансові результати, є календарний рік з 1 січня по 31 грудня включно. Складається наростаючим підсумком з початку року.

В статті «Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт послуг)» відображається загальний дохід від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг, без вирахування знижок, повернення проданих товарів та непрямих податків (ПДВ, акцизного збору і т. ін.). [12]

2.4 Аудит готової продукції та її реалізації

Організація проведення аудиту

Процес переходу України до ринкової економіки тісно пов'язаний з необхідністю удосконалення фінансово-економічного контролю та аудиту й обґрунтування його функціональних основ.

Відповідно до Закону «Про аудиторську діяльність» аудит - це незалежна перевірка(експертиза) публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої обліково-звітної інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності звітності, обліку, їх повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам. [5]

Для проведення аудиту підприємство подає лист - пропозиція (Додаток Щ).на здійснення аудиторської перевірки аудиторській фірмі. Якщо аудитор погоджується прийняти клієнта і надати йому аудиторські послуги, він підтверджує умови та строки виконання, відправляючи «Лист - зобов'язання» (Додаток Ю).

Для того щоб встановити обсяг необхідних аудиторських робіт і калькулювання їх вартості, необхідно оцінити систему внутрішнього контролю, а також потрібно вивчити систему бухгалтерського обліку. Для цього складаються тести. Порядок оцінки системи внутрішнього контролю показано на рис. 2.8.

Рис. 2.8. Порядок оцінки системи внутрішнього аудиту

Для того, щоб уникнути неправильного розуміння сторонами своїх обов'язків та прийнятного ступеня відповідальності, необхідно ясно обумовити в договорі усі аспекти, зокрема це стосується ціни на аудиторські послуги. (Додаток Я).

Оскільки, аудит - це складний процес, який направлений на захист інтересів власника та зменшення до прийнятного рівня інформаційного ризику для користувачів бухгалтерської звітності, то важливою складовою проведення перевірки є визначення рівня ризику. Аудиторський ризик - це ризик того, що аудитор виражає невідповідну аудиторську думку, коли в фінансовій звітності є суттєві помилки.

Аудиторський ризик розраховується за наступною формулою ризик контролю помножити на невід'ємний ризик і помножити на ризик не виявлення. Також необхідно враховувати допустиму помилку (максимальна помилка в сукупності якій допускає аудитор). Обсяг допустимої помилки розраховується як загальна вартість генеральної сукупності множиться на фактор довіри і цей добуток ділиться на допустиму помилку). Фактор довіри визначається за встановленою таблицею. За даними бухгалтерської звітності аудиторський ризик складає 4.67% - низький, що говорить про те, що ризик контролю і невід'ємний ризик високі, а ризик не виявлення - низький. В такому випадку необхідно проводити більше тестів на суттєвість. Дана помилка знаходиться нижче мінімальної межі суттєвості. В такому випадку аудитор не модифікує свій, якщо містить додаткові пояснення, але у самому висновку про обмеження не йдеться. Його моменти: визнання або невпевненість у самій діяльності підприємства; пояснення про попередні аудиторські перевірки; зміни принципів обліку протягом періоду перевірки тощо. [32]

Аудиторський процес складається з таких стадій:

o початкова,

o дослідна

o завершальна.

Початкова стадія включає визначення об'єкта аудиту й організаційно-методичну підготовку. При виборі об'єктів аудиторська фірма використовує складений план своєї діяльності. Для здійснення аудиту формується бригада або підбирається окремий аудитор, після чого видається наказ або розпорядження керівника аудиторської організації, в якому зазначаються найменування підприємства, що підлягає перевірці, період, за який воно обстежується, прізвище, ім'я, по батькові членів бригади (окремого аудитора), призначається керівник, котрий має кваліфікаційний сертифікат.

До виїзду на перевірку бригада вивчає економічний стан об'єкта аудиту, знайомиться з планами виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємства та їх виконанням, з річною і періодичною фінансовою звітністю, актом (висновком) попередньої аудиторської перевірки, аналізує фінансовий стан, вивчає акти (довідки) перевірок з боку банків, податкових та інших державних органів, після чого керівник бригади складає програму аудиту, яку затверджує директор аудиторської фірми. У програмі вказуються об'єкт аудиту, зміст перевірки, періоди суцільного та вибіркового контролю. Конкретизується аудит у плані-графіку, де відображено строки перевірки кожного розділу теми і виконавців робіт. Завершується початкова стадія процесу аудиту складанням робочого плану аудитора, де передбачено об'єкт контролю, обсяг роботи і час її виконання (початок і закінчення).

Дослідна стадія аудиту проходить безпосередньо на підприємстві. Для здійснення якісної та своєчасної аудиторської перевірки мають бути створені відповідні умови, аудиторам надані засоби обчислювальної техніки тощо.

Завершальна стадія аудиту включає узагальнення і реалізацію результатів аудиту. На цій стадії аудиту слід згрупувати виявлені недоліки, скласти накопичувальні відомості порушень, аналітичні таблиці, розрахунки, графіки, узагальнити та відобразити результати перевірки в аудиторському висновку.

Таким чином, аудиторський процес і сам аудиторський висновок активно впливають на суб'єкт підприємницької діяльності у справі її оптимізації та нормативно-правового регулювання. [36]

У процесі аудиторської перевірки слід використовувати такі матеріали: річні звіти, інформацію про збори акціонерів, засідання ради директорів, внутрішні фінансові звіти підприємства, аудиторські звіти (висновки) за попередній період, матеріали внутрішнього аудиту тощо.

Необхідною умовою успішного виконання аудиторських робіт є договір на проведення попередньої експертизи.

Програма аудиту містить перелік питань за окремими темами, видами і напрямками очікуваних робіт, що підлягають перевірці, час проведення, види аудиторських процедур (за який період часу слід перевіряти, спосіб контролю). Наявність програми, крім того, забезпечує контроль за своєчасним і якісним виконанням аудиторських процедур. (Додаток Я-1)

Пропонується така робоча програма аудиторської перевірки підприємства (фірми) у вигляді переліку питань, що складається з трьох етапів.

Робоча програма аудиторської перевірки (додаток до договору):

Етап 1. Експертиза організації і стану бухгалтерського фінансового обліку, якості фінансової звітності, оцінка внутрішнього аудиту фірми.

Об'єкти експертизи:

· реальність балансових даних за статутним капіталом;

· вибіркова перевірка реєстрів синтетичного й аналітичного обліку;

· матеріали інвентаризації необоротних активів, запасів, коштів і розрахунків, зобов'язань, дебіторської і кредиторської заборгованості;

· акти податкової адміністрації й аудиторські висновки за попередні періоди;

· дотримання законодавчих актів з обліку і фінансової звітності.

Етап 2. Аудиторська перевірка фінансово-господарської діяльності

Об'єкти контролю:

· засновницькі (установчі) документи, у т.ч. статут підприємства;

· наявність і використання кредитних коштів;

· кошти у касі, на рахунках у банках;

· основні засоби і нематеріальні активи;

· товарно-матеріальні цінності;

· розрахунки з оплати праці, за податками і платежами та з підзвітними особами;

· власний капітал, витрати, доходи і фінансові результати та їх використання.

Етап 3. Консультаційні послуги і рекомендації щодо усунення виявлених недоліків з питань:

· організації і методології бухгалтерського фінансового обліку;

· використання поточного і перспективного аналізу для прогнозування подальшого функціонування підприємства.

За результатами попередньої експертизи між аудиторською фірмою і клієнтом укладається угода. За угодою одна сторона (виконавець) зобов'язується виконати відповідну роботу на завдання іншої сторони (замовника), а замовник зобов'язується прийняти й оплатити виконану роботу. Угода вважається укладеною з часу досягнення сторонами згоди з усіх суттєвих пунктів, і від цього часу виникають права і обов'язки сторін. Виконуючи прийняту на себе за угодою роботу, виконавець зберігає самостійність, тобто сам організує свою роботу, визначає способи її виконання, черговість окремих операцій тощо.

Угода визначає основні права й обов'язки виконавця. Виконавець повинен організувати роботу і керувати нею. Він зобов'язаний виконати роботу протягом обумовленого терміну, який встановлюється згодою сторін. Основним обов'язком замовника є прийняття виконаної підрядником роботи відповідно до угоди. Замовник зобов'язаний оплатити виконавцю передбачену угодою винагороду. Дія угоди припиняється від часу її виконання.

Аудиторські процедури - це сукупність відповідних дій аудитора щодо перевірки фінансово-господарської діяльності, стану обліку і фінансової звітності юридичних і фізичних осіб, зайнятих підприємництвом. Аудитор спочатку збирає й аналізує інформацію, необхідну для оцінювання достовірності бухгалтерського балансу і фінансової звітності, вивчає статутні документи, виявляє відхилення стану діяльності підприємства від того, який передбачено статутними документами. Відтак він вивчає форму і методику бухгалтерського фінансового обліку, їх відповідність вимогам, що до них висуваються. Потім аналізу підлягають записи у Головній книзі й, зокрема, сумнівні записи, дані яких зіставляють з регістрами аналітичного обліку і первинними документами.

Перевіряючи первинні документи і регістри бухгалтерського фінансового обліку, слід виходити з таких вимог: повнота обліку, точність записів, правильність вартісних оцінок, об'єктивність, дотримання прав і обов'язків посадовими і матеріально відповідальними особами, відкритість даних (тобто аудитор не повинен сумніватись, що окремі господарські операції не записані на рахунках і в облікових регістрах).

Глибина і спосіб дослідження залежать від складності форми і методики обліку, а також від того, якою мірою аудитор може покладатися на дані внутрішнього контролю. Аудитору слід оцінити вплив змін у законодавстві на організацію і методику обліку, на аналіз звітів, визначити рівень роботи внутрішніх аудиторів.

12 лютого2010 року ТОВ «КБФ» замовив аудиторську перевірку в аудиторській фірмі «MGI Консалтинг». Об'єктом дослідження даної перевірки було дослідження фінансового стану підприємства та відповідності бухгалтерського обліку нормативним вимогам.

За взаємною згодою, була складено договір на проведення аудиторської перевірки. Згідно даного договору початок аудиторської перевірки датується 1 січня 2010 року, а закінчення - 31 грудня 2010 року.

Аудит на підприємстві складається із декількох етапів, тому аудитором складається план перевірки (Додаток Я-2).

В ході проведення перевірки аудитор складає робочі документи - це записи, за допомогою яких аудитор фіксує проведені процедури перевірки, тести, отриману інформацію та відповідні висновки, зроблені в ході аудиту.

Методика проведення аудиту готової продукції та її реалізації

Аудит готової продукції на ТОВ «КБФ» поділяється на чотири етапи:

· аудит обліку готової продукції,

· аудит неврахованої продукції,

· аудит обліку відвантаження і реалізації готової продукції;

· аудит обліку витрат на продаж.

Розглянемо більш детально кожен з цих етапів.

Аудит обліку випуску готової продукції

Існує шість основних способів оцінки готової продукції:

1. По фактичній виробничій собівартості. Цей спосіб використовується порівняно рідко, в основному на підприємствах індивідуального виробництва, що випускають велике унікальне устаткування і транспортні засоби. Може застосовуватися на підприємствах з обмеженої номенклатурної масової продукції.

2. По неповній (скороченій) виробничий собівартості продукції. У цьому випадку собівартість продукції визначається по фактичних витратах без загальногосподарських витрат.

3. За оптовими цінами реалізації. Оптові ціни застосовуються як облікові ціни. Відхилення фактичної собівартості продукції враховуються на окремому аналітичному рахунку. При стійких оптових цінах цей варіант оцінки продукції є найпоширенішим, оскільки він дозволяє зіставляти оцінку продукції в поточному обліку і звітності, що важливо для контролю за правильним визначенням товарного випуску. При значному коливанні рівня оптових цін даний спосіб утрачає свої переваги.

4. По плановій (нормативній) виробничій собівартості, що виступає в якості твердої облікової ціни. При цьому способі обумовлюється необхідність окремого обліку відхилень фактичної виробничої собівартості продукції від планової чи нормативної. Достоїнство даного способу оцінки готової продукції полягає в забезпеченні єдності оцінки в плануванні обліку. Однак якщо планова чи нормативна собівартість продукції змінюється часто, то оцінка залишків готової продукції ускладнюється. Варіантом цього способу оцінки готової продукції є оцінка по скороченій плановій виробничій собівартості.

5. По вільних відпускних цінах і тарифам, збільшеним на суму податку на додану вартість. Цей спосіб використовується при виконанні одиничних замовлень і робіт.

6. По вільних ринкових цінах. Цей варіант оцінки застосовується для обліку товарів, реалізованих через роздрібну мережу.

Аудитору необхідно перевірити:

· правильність і своєчасність оформлення документів на здачу продукції з виробництва на склад;

· правильність відображення в бухгалтерському обліку операцій, зв'язаних з випуском готової продукції;

· правильність визначення виробничої собівартості готової продукції по видах видань і замовленням;

· правильність розрахунків і списання сум відхилень фактичної собівартості від планової;

· правильність складання бухгалтерських проводок по обліку випуску готової продукції (робіт, послуг);

· відповідність записів синтетичного обліку по балансових записах рахунка «Готова продукція» записам у головній книзі і балансі;

· правильність оцінки готової продукції.

Аудит неврахованої продукції

У випадку якщо продукція не оформляється приймально-здавальними документами цеху чи складу підприємства і не відбивається в бухгалтерському обліку, виникає неврахована продукція.

Заниження оцінки продукції дає можливість посадовим і матеріально відповідальним особам підприємств і торгових організацій вилучати частину виторгу, що складає різницю між продажною і заниженою в обліку вартості продукції.

Оскільки неврахована продукція не відбивається в бухгалтерських документах, у багатьох випадках її наявність визначається на підставі документації, що відбиває технологічні процеси виробництва цієї продукції (документи на виплату заробітної плати, дані оперативного обліку про закладку сировини і випуск готової продукції й ін.), а також підтверджуючий вивіз продукції з підприємства (пропуски, рахунки-фактури, накладні й ін.).

В окремих випадках неврахована продукція може бути виявлена шляхом звірення (зіставлення) документів, що відбивають одержання продукції: документальних даних складів і цехів - виробників продукції; даних інвентаризацій готової продукції в цехах і на складах підприємств - з обліковими даними на день проведення таких інвентаризацій і т. п.

При перевірці аудитор повинний вивчити всю документацію, що дозволяє зробити висновок про наявність чи про відсутність випадків випуску і реалізації неврахованої продукції.

При визначенні наявності матеріального збитку аудитор повинний мати на увазі, що виробництво продукції з неврахованих надлишків сировини і матеріалів не дає достатньої підстави для твердження про наявність матеріального збитку. Ця продукція може виявитися на складі підприємства. Матеріальний збиток буде мати місце лише в тому випадку, якщо неврахованої продукції в наявності не виявиться, тобто вона була вивезена з підприємства без відображення в обліку.

Для установлення факту випуску неврахованої продукції користаються різними способами аналізу і перевірки документів. До них, зокрема, відносяться зіставлення даних інвентаризацій складів готової продукції підприємства і даних обліку в місцях збереження (виявлення при цьому надлишків продукції власного виробництва, утворення яких за рахунок недовантаження споживачам виключається, підтверджує, що вся продукція на підприємстві враховується, якщо при цьому відсутні помилки в обліку); звірення документів, що підтверджують вивіз з підприємства готової продукції (товарно-транспортні накладні, пропуски, дорожні листи, залізничні й інші документи), з документами бухгалтерського й оперативного обліку продукції на складах. У результаті такого звірення можуть установлюватися випадки вивозу не оприбуткованої по складу продукції, що у витратах не була списана й у нестачі не виявилася.