Управление издержками обращения торговых предприятий и их оптимизация в современных условиях хозяйствования

Размещено на http://www.allbest.ru/

1. Управление издержками обращения торговых предприятий: теоретический аспект

1.1 Экономическая сущность издержек обращения как экономической категории

Коммерческая деятельность торговых предприятий может быть успешной лишь при условии рационального расходования средств на ее осуществление. Чтобы принимать верные решения, обеспечивающие максимальное повышение прибыли, рентабельности, устойчивости предприятий на рынке необходима полная и достоверная информация о его расходах.

Оценка эффективности деятельности предприятий торговли с различными формами собственности связана с определением показателя издержек обращения, которые являются сложной социально-экономической категорией интерес, к которой постоянно возрастает по мере становления рыночной экономики. Столь широкая заинтересованность данной категорией определяется тем, что издержки торговли связаны с повседневным решением разнообразных практических задач по обслуживанию населения и удовлетворением его повседневных потребностей и, тем самым, обусловлены объективной необходимостью осуществления определенных действий в сферах общественного воспроизводства. Представляя собой некоторый результат таких действий, издержки проявляются в виде затрат, выраженных в денежной форме, порой превышая, как это имеет место почти на всех предприятиях потребительской кооперации, доходы. На различных стадиях общественной деятельности и под ее воздействием они приобретают соответствующие характеру конкретного вида деятельности объемы и структуру.

В отечественной экономической и нормативно правовой литературе в качестве синонима понятия “издержки” часто используют такие термины, как “расходы”, “затраты”, “потери”, “убытки”. Однако в международной учетной практике каждое используемое понятие имеет свое толкование и смысловое значение.

В Принципах подготовки и составления финансовой отчетности (МСФО) дано определение понятию “расходы”. В соответствии, с которым «расходы соотносятся с обычной деятельностью организации и выражаются в форме оттока или истощения активов, в том числе денежных средств и их эквивалентов, запасов, основных средств».

В широком смысле расходы принято рассматривать при сопоставлении с доходами, в составе элементов финансовой отчетности. В данном контексте расходы - это “уменьшение (пассивов) или же сочетание того и другого, вследствие поставки или производства товаров, оказания услуг или осуществления других видов деятельности”.

По оценке американских ученых Р. Энтони и Дж. Риса, “расходы представляют собой ресурсы для зарабатывания доходов в течение текущего периода и соответственно капитала собственника”.

Изучение международной учетной практики позволяет выделить основные признаки, которыми обладают расходы. Это: во-первых, их связь с результатами деятельности, для осуществления которой образовано предприятие; во-вторых, следствием расходов является уменьшение экономических выгод; в-третьих, расход- результат ранее совершенного события.

Почти во всех зарубежных странах и ряде стран-СНГ уже давно разработаны национальные стандарты по учету расходов, в соответствии с которыми, для целей бухгалтерского учета расходы организаций определяются как «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Причем затраты, приводящие к получению в будущем экономических выгод, считаются активами организации и признаются расходами в период получения от них экономических выгод. Затраты, не приводящие к получению экономических выгод, признаются расходами организации в период осуществления данных затрат».

В российской экономической литературе дано полное и всестороннее определение и разграничение понятий «расходы», «затраты», «издержки», «потери», «убытки».

Я.В. Соколов при разграничении данных понятий использует их диалектику в историческом масштабе и обосновывается на содержание международных принципов бухгалтерского учета, установленных в отношении элементов финансовой отчетности. Наиболее общим, по его мнению, понятием являются «расходы». Поэтому в самом общем смысле автор определяет доходы и расходы как «потоки материальных финансовых активов, которые циркулируют на предприятии».

Затраты Я.В. Соколов определяет как «часть расходов, которые станут таковыми в следующие отчетные периоды».

Издержки определяются автором как «часть затрат, которая связана с калькуляцией себестоимости продукции (работ, услуг) и процессами ее реализации. Затраты, включенные в себестоимость произведенной продукции - это издержки производства, а расходы, связанные с реализацией продукции, - издержки обращения». Развивая далее этот тезис, автор считает, что «если себестоимость определяется как результат производственного процесса, то можно говорить об издержках производства. Если себестоимость определяется как затраты процесса реализации или сферы обращения, то речь идет об издержках обращения. Если необходимо капитализировать издержки производства и обращения, то в бухгалтерском учете возникают такие показатели, как транспортно-заготовительные издержки и издержки обращения на остаток товаров. Сумма затрат, не включенная в калькуляцию, отражает остаток незавершенного производства».

По определению Я.В. Соколова, потери представляют собой «уменьшение актива как следствие непредвиденных обстоятельств, которые имели место в деятельности предприятия». Такая формулировка дает основание рассматривать потери в качестве составной части внереализационных расходов предприятия. Международные стандарты приравнивают убытки по своей сути к расходам, однако в отдельный элемент финансовой отчетности не выделяют. В этом контексте Я.В. Соколов, определяет убытки как «превышение декапитализированных расходов (затрат) над доходами».

Аналогичного подхода в разграничении понятий «расходы», «затраты», «издержки» придерживаются и другие российские ученые. Так, М.Ю. Медведев считает, что «понятие «расходы» более широкое, чем понятие «затраты» и «издержки»: затратами или издержками можно считать только те расходы, которые включаются в себестоимость». Однако, по его оценке, различия между затратами и издержками совсем уж невелики и заключаются больше в их принадлежности к различным фразеологическим оборотам. Например, «расходы, понесенные в сфере производства, традиционно именуются как издержки производства, а в сфере обращения - издержками обращения. Когда же речь заходит о классификации включаемых в себестоимость расходов, пользуются понятием затраты». Но данная точка зрения не делает различия между затратами и издержками в рамках смежных отчетных периодов, что в бухгалтерском учете может привести к искажению показателя себестоимости и величины конечного финансового результата.

М.И. Кутер при определении исследуемых понятий делает акцент на их денежном выражении. В результате под затратами он понимает «потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары или услуги». Возникновение затрат, по его оценке, сопряжено с выплатой денежных средств, уменьшением дебиторской либо увеличением кредиторской задолженностей. Под издержками понимается «денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-то целью».

М.А. Вахрушина, напротив, придерживается материальной концепции при определении затрат. По ее оценке, «затраты представляют собой средства, израсходованные на приобретение ресурсов, имеющихся в наличии и регистрируемых в балансе как активы, способные приносить доход в будущем». Наиболее общим понятием с точки зрения автора являются затраты, а «расходы - это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода, что по существу характеризует себестоимость реализованной продукции (работ, услуг)».

Издержки автор рассматривает как «денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью. Издержки, понесенные организацией в момент приобретения каких-нибудь материальных ценностей или услуг - составляют затраты организации» .

С.А. Николаева в решении вопроса о разграничении понятий «расходы», «затраты», «издержки» придерживается концепции МСФО. В ее определении «расход представляет собой отток экономических выгод в течение отчетного периода в форме уменьшения или использования активов организации или увеличения обязательств, приводящих к уменьшению капитала, отличный от распределения капитала между участниками организации» . Как считает С.А. Николаева, «затраты формируют операции по использованию в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов» .

Научному обоснованию данных понятий уделено значительное внимание и белорусскими учеными. По мнению П.Я. Папковской, выражением потребленных ресурсов в процессе уставной деятельности являются затраты, цель которых - обеспечение дохода организации. Под затратами автор понимает «уменьшение экономических ресурсов предприятия (денежных средств) или увеличение кредиторской задолженности». Расходы, как считает автор, представляют собой «часть затрат, ограниченных рамками отчетного периода или же соответствующих полученному доходу, т.е. это часть затрат предприятия, которые соответствуют произведенной и реализованной в отчетном периоде продукции . Затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, могут быть либо равными расходам, либо большими. Равными - в том случае, если вся произведенная в отчетном периоде продукция продана и включенные в ее производственную себестоимость затраты отчетного периода соотнесены с получением дохода. Если продажа продукции состоится в меньшем объеме от произведенной, то затраты будут выше расходов». На основании сформулированных определении автор делает вывод, что «понятие «затраты» шире понятия «себестоимость», а «расходы» - это часть понесенных организацией затрат» .

С точки зрения А.И. Савинского, Н.В. Максименко, О.В. Ежель из понятий «затраты», «издержки обращения», «расходы» наиболее общим является понятие «затраты». И только оно может включать все издержки, потери, убытки, налоги, связанные с деятельностью торгового предприятия. «Затраты - это действия по использованию ресурсов, необходимых для производственной деятельности предприятия независимо от сферы деятельности, они возникают в процессе использования материальных, трудовых, финансовых ресурсов» . Исходя из концепции о том, что затраты можно подразделить на единовременные и текущие, авторы делают следующие выводы. «С одной стороны, если допустить, что издержи на приобретение товаров - это издержки обращения, то они должны возникать (формироваться) в процессе обращения. Но к моменту обращения данные издержки уже осуществлены (затрачена стоимость), а возместятся ли они, с полной уверенностью утверждать не представляется возможным. С другой стороны, если их посчитать единовременными затратами, следует иметь в виду, что авансируемая единовременная стоимость со временем исходит на нет по причине износа, в то время как приобретенные товары, обращаясь должны приносить доход. Следовательно, издержки на приобретение товаров по своей сути должны постоянно увеличиваться, но в данном случае стремление к уменьшению затрат теряет смысл».

В зависимости от особенностей производственной деятельности характеристики затрат, издержек и расходов видоизменяются, они перевоплощаются друг в друга. Это обусловлено тем, что выделяются три уровня организации деятельности: отдельная деятельность, действие и операция. В связи с этим рассмотрение торгового процесса предполагает анализ затрат по данной деятельности, исследование действий по доведению товаров до потребителей подразумевает оценку издержек обращения, а изучение отдельных операций включает определение расходов.

По мнению А.И. Савинского, Н.В. Максименко, О.В. Ежель, «расходы на приобретение товаров следует отнести к необходимым для осуществления хозяйственной деятельности расходам и включить в состав общих затрат торговли (рис.1.1.). В «Отчете о прибылях и убытках» они выступают как себестоимость приобретенных товаров».

Рис. 1.1. Состав затрат торгового предприятия.

Несмотря на расхождения в определении понятий «расходы», «затраты», «издержки», практически все авторы рассматривают последние как сумму расходов, относящуюся к тому или иному отчетному периоду, и как списанные на счета реализации для исчисления финансового результата за этот период.

В современной экономической литературе сложились различные подходы к определению издержек обращения.

М.А. Баканов считает, что «издержки обращения представляют собой выраженные в денежной форме затраты общественного труда по осуществлению планомерной связи между производством и потреблением, опосредствуемой товарным обращением».

А.Н. Соломатин трактует издержки как «выраженные в денежной форме затраты производственных факторов, необходимых для осуществления предпринимательской деятельности».

П.Г. Пономаренко к издержкам обращения относит «затраты ресурсов на приобретение товаров, кроме оплаты покупной стоимости товаров и транспортных расходов по их доставке, включаемых в цену приобретаемых товаров, на их хранение и реализацию, а также на выполнение управленческих функций».

Таким образом, можно сделать вывод, что наиболее общим экономическим понятием по нашему мнению является понятие затраты, которые возникают в обычной деятельности предприятия, как результат уменьшения экономических ресурсов предприятия или увеличения кредиторской задолженности, в связи с использованием в отчетном периоде финансовых, материальных и трудовых ресурсов или выплаты денежных средств. Расходы - это часть затрат, которая участвует в формировании финансового результата в рамках отчетного периода и соответствует полученному доходу. А главное отличие издержек обращения от себестоимости продукции заключается в том, что в затратах торговли отсутствует стоимость закупаемых товаров, она просто сохраняется. Это вытекает из особенностей кругооборота средств в сфере обращения, имеющего форму «деньги - товар - деньги». В ней происходит покупка уже произведенных товаров и осуществляются дополнительные затраты на доведение их до потребителя.

1.2 Теоретические основы классификации издержек обращения

Необходимым условием эффективного управления деятельностью торгового предприятия, организаций планирования и анализа издержек обращения является их научно-обоснованная классификация.

Классификация представляет собой отнесение того или иного элемента к определенным видам затрат в зависимости от выполняемых этим элементом функций. При классификации издержек обращения необходимо придерживаться следующего принципа: разные классификации затрат для разных целей управления.

В отечественной и зарубежной экономической литературе рассматривается ряд классификаций затрат. В большинстве своем они сводятся к группировке издержек по следующим признакам: по составу; по экономическому содержанию; по отраслевой принадлежности; по отношению к товарообороту; исходя из характера общественного труда или по назначению; по факту отражения в бухгалтерском учете; по способу калькуляции; по порядку включения в издержки обращения и другим (рис.1.2.).

По составу и экономическому содержанию затраты объединяются в однородные статьи группируются по элементам. Номенклатура статей издержек обращения и их состав установлены министерством торговли и Правлением Белкоопсоюза. В потребительской кооперации определена учетная номенклатура затрат, состоящая из 15 статей издержек обращения, которая служит основанием для составления «Отчета о расходах на реализацию товаров» (приложение ). Группировка расходов по статьям позволяет определить их назначение и роль, организовать контроль над расходами, выявить качественные показатели деятельности как предприятия в целом, так и отдельных его подразделений, установить по каким направлениям необходимо вести поиск путей снижения издержек обращения.

По экономическому содержанию расходы группируются по следующим элементам:

1. Материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов).

2. Расходы на оплату труда.

3. Отчисления на социальные нужды.

4. Амортизация основных средств и нематериальных активов.

5. Прочие затраты.

Данная группировка расходов позволяет выделить затраты живого и овеществленного труда, углубить анализ результатов деятельности торгового предприятия.

По отраслевой принадлежности различают издержки обращения оптовой и розничной торговли, заготовительной деятельности и общественного питания. Классификация затрат по отраслевому признаку в бухгалтерском учете достигается за счет закрепления за каждым видом деятельности соответствующего субсчета к счету 44 «Расходы на реализацию».

По отношению к товарообороту издержки обращения делят на две группы: постоянные (условно-постоянные) и переменные (условно-переменные).

Постоянные издержки обращения представляют собой статьи затрат, которые непосредственно не зависят от объема и структуры товарооборота. Эти издержки обращения являются постоянными только в краткосрочном периоде деятельности торгового предприятия. По мере роста товарооборота средние постоянные издержки имеют тенденцию к снижению. В связи с этим увеличение товарооборота при прочих равных условиях ведет к снижению уровня издержек обращения торгового предприятия. К данной группе относят расходы на аренду, амортизация основных фондов и другие. Наряду с постоянными издержками следует выделять понятие остаточных и стартовых затрат.

Остаточные издержки - это та часть постоянных расходов, которые имеют место на торговом предприятии в период прекращения его деятельности по реализации товаров.

К стартовым издержкам относится та часть постоянных расходов, которые возникают при возобновлении торговой деятельности.

Переменными называются издержки обращения, величина которых зависит от объема и структуры товарооборота. К этой группе расходов следует отнести: транспортные расходы, расходы по уплате процентов за пользование кредитом, расходы на рекламу и другие.

Характер зависимости затрат от объемов торговой деятельности имеет различную степень эластичности. В связи с этим различают: пропорциональные переменные расходы - это издержки, эластичность между которыми, и объемом товарооборота равна единице; депрессивные - это расходы, эластичность между которыми, и объемом товарооборота меньше единицы; прогрессивные - это издержки, эластичность между которыми, и товарооборотом выше единицы.

Общую величину постоянных и переменных издержек обращения составляют валовые (или совокупные) издержки. Выделение в составе расходов их постоянных и переменных видов позволяет обеспечить их эффективное управления.

В соответствии с характером общественного труда или по назначению расходы подразделяются на дополнительные и чистые. Часть издержек обращения внутренней торговли связана с продолжением процесса производства в сфере товарного обращения (расходы на перевозку, хранение, подработку и упаковку). Это дополнительные расходы, увеличивающие стоимость товаров; они обусловлены спецификой существования торговли как отдельной отрасли хозяйствования. Труд работников торговли, занятых осуществлением этой функции производительный, он увеличивает стоимость товаров и является источником возмещения издержек обращения. Однако к этим издержкам относятся только рациональные затраты, так как стоимость определяется только общественно необходимым трудом.

Другая часть издержек обращения связана с превращением товарной формы продукции в денежную и денежной - в товарную (затраты на осуществление процесса купли-продажи, ведение денежного хозяйства и т.п.). Эти расходы не увеличивают стоимости товара и возмещаются за счет прибавочного продукта, созданного трудом занятых в материальном производстве трудом людей, такие издержки называют чистыми.

Чистые издержки обращения в связи с увеличением затрат по улучшению торгового обслуживания населения и постепенным освобождением торговли от несвойственных ей производственных функций, имеют тенденцию к повышению. Дополнительные и чистые издержки в условиях сегодняшней экономики являются необходимыми, но это вовсе не значит, что затраты складывающиеся в сфере товарного обращения, представляют общественно необходимые.

По факту отражения в бухгалтерском учете все издержки обращения можно классифицировать на две группы: явные и неявные. Явные - это альтернативные издержки, связанные с использованием материальных, финансовых и трудовых ресурсов, которые полностью отражаются в бухгалтерском учете, их еще называют бухгалтерскими. Неявные - альтернативные издержки, связанные с использованием ресурсов принадлежащих самому предприятию. К ним можно отнести те платежи, которые предприятие могло бы получить при более выгодном использовании принадлежащих ему ресурсов (издержки упущенных возможностей), нормальную прибыль, которая удерживает предпринимателя в выбранной им отрасли деятельности.

По способу калькуляции выделяют прямые и косвенные расходы. Прямые - это расходы, которые непосредственно связаны и могут быть отнесены на конкретную группу товаров. Косвенные - это расходы, относящиеся к деятельности организации в целом, т.е. не могут быть отнесены на конкретную группу товаров, например заработная плата аппарата управления.

По порядку включения в издержки обращения, расходы классифицируются на нормируемые и ненормируемые. По статьям нормируемых расходов государством установлены нормы (нормативы) их включения в издержки обращения, к данной группе расходов относят расходы на рекламу, отчисления на подготовку кадров, представительские расходы, расходы на списание естественной убыли товаров и другие.

В целях прогнозирования расходы мощно классифицировать на краткосрочного и долгосрочного периода.

По принципу планирования выделяют планируемые и непланируемые издержки обращения.

Существует классификация издержек обращения по функциональному признаку. Исходя из данного подхода, расходы рассматриваются не в их конкретной форме, а как совокупность функций, которые они должны выполнять. Каждая из них анализируется с позиции возможных принципов и способов исполнения с помощью совокупности специальных приемов. Оценка вариантов формирования издержек обращения производится по критерию, учитывающему степень выполнения и значимость функций, а также размер затрат, связанных с их реализацией на всех этапах развития производственных отношений. Функциональный подход заставляет анализировать количественную и качественную стороны технологии деятельности торгового предприятия.

Все затраты, в соответствии с данным, подходом подразделяются на функционально необходимые для выполнения объектом его функционального назначения и на излишние, порожденные неправильным выбором или несовершенством управленческих, прежде всего технологических, решений. Функции, выполняемые издержками, могут быть подразделены на основные и вспомогательные. Основные функции необходимы для реализации главной функции организации или предприятия. Вспомогательные функции способствуют осуществлению какой-либо основной функции. И, наконец, среди вспомогательных функций существуют вовсе ненужные, излишние, порожденные несовершенством технологических решений.

Классификация функций позволяет предметно рассматривать структуру издержек и построить функциональную схему (рис.1.3.).

Все функции издержек обращения размещаются на схеме между двумя вертикальными пунктирными линиями. Левая разграничивающая линия находится между анализируемой основной функцией и функцией более высокого порядка (главной функцией). Основные функции расположены на горизонтальной линии. Правая линия находится между основной функцией и функцией более низкого уровня.

При помощи вопросов «Как?», «Зачем?», «Когда?», отсеиваются лишние и несвойственные функции издержек обращения. Функции, не отвечающие ни на один из этих вопросов, должны быть изъяты из диаграммы и не должны включаться в состав функций объекта. Они относятся к категории излишних и несвойственных.

Согласно схеме, все основные функции должны отвечать (по направлению слева направо) на вопрос «Как?», а по направлению с права на лево - на вопрос «Зачем?».

Все вспомогательные функции должны отвечать на вопрос «Когда?» («Когда возможно осуществление основной функции?»). Затем определяются затраты на осуществление функций.

Функциональная диаграмма показывает, что основная доля затрат приходится на выполнение основных функции. Однако в то же время затраты на осуществление таких вспомогательных функций, как «Социально обеспечивать персонал» и «Привлекать кредитные средства», также достаточно велики. Такое положение дел по первой функции предопределено социальной политикой государства. Что касается второй, то, несмотря на отсутствие необходимости в таких расходах по данной функции теоретически для торговли она является на данном этапе развития технологии товародвижения вынужденно необходимой. Другой вопрос состоит в том, необходимы ли расходы на ее выполнение в таком объеме?

Зарубежные экономисты, подразделяя издержки обращения по функциональному признаку, классифицируют их как издержки управления, владения, закупки товаров, рекламной деятельности, реализации товаров.

Но более целесообразно рассматривать функции издержек несколько шире, чем просто виды деятельности торговли, т.е. необходимо учитывать воспроизводственную и социальную функции издержек торговли.

В связи с этим можно предложить следующую классификацию издержек обращения по функциональному признаку:

1. Торгово-технологические функции (реализация товаров).

2. Товароведческие функции (изменение качества, сохранность товаров, тары).

3. Социальные (общественные) функции:

работа на общество через государство (налоги, платежи);

работа на трудовой коллектив (социальная защита);

работа на покупателя (качество обслуживания);

4. Обеспечение непрерывности развития (амортизация, страхование, инновации).

5. Продолжение процесса производства (фасовка, сортировка, упаковка).

6. Создание имиджа (реклама).

7. Функции управления.

Функции издержек обращения реализуются в зависимости от различных аспектов деятельности организации или предприятия торговли по-разному, образуя при этом функциональную структуру. Оптимальное соотношение элементов в структуре издержек обращения обеспечивает соответствующий положительный финансовый результат.

В связи с этим перед торговым предприятием остро встает вопрос о минимизации издержек обращения, их оптимальном уровне для каждого предприятия и отрасли в целом. Попытки достичь оптимизации обычно определяются ресурсными возможностями

Таким образом, классификации издержек обращения по различным признакам необходимы для целей составления финансовой отчетности, управления, налогообложения и проведения анализа. Правильно сгруппированные расходы позволяют выявить закономерности их изменения и дать объективную оценку результативности принятых управленческих решений. Функциональная классификация дает возможность все затраты характеризовать по степени необходимости для выполнения объектом его функционального назначения. По данному признаку функции, выполняемые издержками обращения, могут быть подразделены на основные и вспомогательные. Классификация функций позволяет рассматривать структуру издержек обращения как процесс по осуществлению торговых услуг, анализировать количественную и качественную стороны технологий деятельности торгового предприятия, оценивать варианты формирования издержек обращения по критерию, учитывающему значимость функций и размер затрат на их реализацию на всех этапах развития производственных отношений.

1.3 Концепции управления расходами на реализацию торгового предприятия

Управление - это целеустремленные воздействия обособившихся частей субъекта управления на объект с целью обеспечения оптимального функционирования как системы управления в целом, так и отдельного объекта.

Эффективность хозяйственной деятельности предприятий потребительской кооперации в значительной степени зависит от правильного управления расходами на реализацию товаров.

Расходы на реализацию - далеко не всегда жестко заданный параметр. Зачастую эффективность управления ими позволяет предприятию сделать реализуемую продукцию более привлекательной для потребителя, расширить и завоевать новые рынки сбыта, повысить свою финансовую устойчивость. И наоборот, неумение, и нежелание следовать объективным требованиям рынка, в том числе и по управлению расходами, ведет к потере предприятием своих клиентов, снижению размера прибыли и в конечном итоге к банкротству.

Управлять расходами необходимо для того, чтобы:

знать где, когда (на каком этапе) и в каких количествах расходуются ресурсы предприятия;

прогнозировать время и объемы потребностей в дополнительных финансовых ресурсах;

обеспечить максимально вложенный уровень отдачи от использования ресурсов;

продавать конкурентоспособную продукцию за счет более низких издержек, а, следовательно, цен;

максимизировать прибыль в краткосрочном и долгосрочном периодах.

Часто управляя расходами, их снижают до самого низкого уровня. Предложения повысить расходы на рекламу, увеличить численность персонала, улучшить квалификацию работников рассматривается как расточительство. В результате происходит сужение возможностей для расширения предприятия, замедление темпов роста реализации товаров и прибыли. Эффективным считается такое управление, которое обеспечивает надлежащий учет и отчетность, возможность глубокого и точного анализа расходов, отнесение их на соответствующие подразделения, прогнозирование и планирование, составление сметы расходов на будущий период.

Основная цель управления расходами на реализацию - оптимизация их суммы и уровня, обеспечивающая максимизацию прибыли без дополнительного увеличения объемов продаж. Причем в большинстве случаев увеличения прибыли за счет снижения расходов добиться гораздо легче, нежели за счет наращивания объемов товарооборота.

Процесс управления расходами требует учета разнонаправленных интересов: отрасли, государства, предприятия, покупателей. Основная задача системы управления расходами состоит в том, чтобы увязать эти интересы и создать саморегулирующийся механизм их формирования и изменения.

Сокращение расходов во многом зависит от усилий работников финансовых служб предприятий торговли. При этом новые условия хозяйствования просто вынуждают предприятия, ориентированные на успех, работать, используя признанные во всем мире концепции управления расходами. К таковым относятся:

- концепция директ-костинга;

- концепция стандарт-костинга;

- концепция трагет-костинга;

- концепция кост-киллинга;

- концепция интегрированного управления расходами.

Основным инструментом в директ-костинге являются суммы покрытия или, как еще называют, маржинальная прибыль. Сумма покрытия товара представляет собой разницу между величиной чистой выручки и условно-переменными расходами по данному товару. Таким образом, сумма покрытия включает в себя определенную прибыль и какую-то долю «покрываемых» условно-постоянных расходов предприятия.

Система директ-костинга заостряет внимание руководства организаций на изменение суммы покрытия по предприятию в целом и по различным товарам. Она позволяет учитывать товары с большей рентабельностью, чтобы переходить в основном на их реализацию, так как разница между продажной ценой и суммой условно-переменных расходов не покрывается в результате отнесения постоянных косвенных расходов на стоимость конкретных товаров.

Концепция стандарт-костинга - определяет продажную цену товара на основании оценок расходов, которые должны быть понесены в соответствии с нормами, а не на издержках понесенных фактически. На предприятии, выбравшем эту систему, устанавливаются нормативы на материальные, трудовые, финансовые ресурсы, а на протяжении работы выявляются отклонения по ним. Заранее нормируются прямые расходы, а по косвенным составляются сметы.

К основным преимуществам стандарт-костинга относятся:

- обеспеченность информацией об ожидаемых расходах;

- выявление причин отклонения от нормы;

- возможность оперативной коррекции планов и их отклонений;

- уменьшение учетной работы, так как управление фактически осуществляется по отклонениям.

Концепция трагет-костинга - представляет собой сравнительно молодой инструмент стратегического управления расходами. Суть данной системы управления расходами на предприятии заключается в очень простой, но гениальной по своей сути идее: затраты предприятия на реализацию товаров изначально должны предопределятся рынком, а не возможностями предприятия. Лишь в таком случае продукция предприятий будет гарантировано, востребована потребителем, а само предприятие сохранит преимущество перед конкурентами.

Концепция кост-киллинга направлена на выявление резервов по максимальному снижению расходов предприятия и повышение эффективности его деятельности в целом. Кост-киллинг бывает двух видов: внутренний и внешний. То есть можно минимизировать расходы внутри предприятия (например, создавая сложную, специальную системы оплаты труда с «хитрой» схемой поощрения за экономию ресурсов и наказаний за их перерасход) или постараться снизить покупные цены на приобретаемые товары и услуги, т.е. влиять на внешнюю среду предприятия - поставщиков и подрядчиков.

Концепция интегрированного управления расходами предприятия реализуется на основе сочетания двух систем управления затратами: целевого управления и механизма самоорганизации.

Целевое управление расходами представляет собой целенаправленное изменение состава, структуры формирования расходов и опирается на интегрированную систему контроля, обеспечивающую контроль распределения ресурсов. Под самоорганизацией следует понимать изменение состава, структуры и формирования расходов под действием некоторого механизма или комплекса механизмов. При этом необходимо отметить, что целевое управление расходами жизненно необходимо и не может быть заменено системой саморегулирования.

За счет интегрированного управления расходами достигаются следующие цели:

- рост масштабов деятельности путем распространения деятельности предприятий с аналогичными перспективами роста;

- повышение прибыльности за счет других организаций, обеспечивающих экономию расходов

- обеспечение непрерывного роста организаций в краткосрочном и долгосрочном плане путем улучшения сочетаемости жизненных циклов товаров.

Зарубежный опыт снижения расходов торгового предприятия показывает, что в этом вопросе важны все аспекты предпринимательской деятельности: место расположения предприятия, доля занимаемого рынка, профессиональная подготовка кадров, рациональная схема товародвижения и другие.

Таким образом, управление расходами на реализацию товаров направленное на их снижение до самого низкого уровня, сужает возможности расширения предприятия, замедляет темпы роста реализации товаров и прибыли. Эффективным считается такое управление, которое обеспечивает надлежащий учет и отчетность, возможность их глубокого и точного анализа, отнесение расходов на соответствующие подразделения, прогнозирование и планирование, составление смет расходов на будущий период.

2. Бухгалтерский учет и анализ как информационная база управления расходами на реализацию, на примере Свислочского районного потребительского общества

2.1 Краткая экономическая характеристика Свислочского районного потребительского общества

Свислочское потребительское общество является добровольным объединением граждан проживающих на территории Свислочского района, создано 10.08.1944г. в соответствии с решением общего собрания учредителей, по территориальному признаку на основе объединения его имущественных паевых взносов для торговой, заготовительной, производственной и иной деятельности в целях удовлетворения материальных и иных потребностей его членов.

Общество является юридическим лицом, некоммерческой организацией, создаваемой в форме потребительского кооператива, имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные счета, печать с его полным наименованием, штампы.

Место нахождения Общества: Республика Беларусь, Гродненская область, 2311960 г. Свислочь, ул. Комсомольская,6.

В состав Свислочского райпо входят обособленные подразделения: филиал «Общепит», ЧУП «Коотзаготпром», ЧУП «Продторг», ЧУП «Промторг».

Основными целями Общества являются удовлетворение материальных и иных потребностей членов Общества, обслуживаемого населения.

Для достижения целей поставлены следующие задачи:

организация оптовой, розничной торговли, общественного питания;

закупка у граждан и юридических лиц сельскохозяйственной продукции и сырья, плодов, ягод, грибов, лекарственных растений и вторичных материальных ресурсов;

производство сельскохозяйственной продукции, пищевых продуктов, непродовольственных товаров, продукции производственно-технического назначения;

оказание платных услуг населению;

организация рынков для торговли товарами;

осуществление внешнеэкономической деятельности;

внедрение достижений научно-технического прогресса и передового опыта.

Свислочское потребительское Общество осуществляет следующие виды экономической деятельности:

разведение свиней и переработка мяса;

переработка и консервирование рыбы и рыбных изделий;

производство готовых текстильных изделий, кроме одежды;

производство столярных изделий и распиловка древесины;

производство минеральных вод и безалкогольных напитков;

розничная и оптовая торговля;

предоставление услуг общественного питания;

производство хлеба и хлебобулочных изделий, кондитерских и макаронных изделий;

предоставление услуг парикмахерскими и салонами красоты;

страховое посредничество.

Структура аппарата управления Свислочского потребительского Общества представлена на рисунке 2.1.

Высшим органом управления является Собрание уполномоченных. Исполнительным органом является Правление, которое подотчетно Собранию. Контроль за соблюдением Устава Общества, осуществляет ревизионная комиссия. Выбор органов управления и контроля проводится один раз в пять лет на отчетно-выборном Собрании.

На основании отчетных данных за 2008-2010гг. можно выделить и рассчитать основные показатели, характеризующие эффективность экономической деятельности Свислочского райпо.

Эффективность торговли представляет собой диалектически сложную и многоплановую категорию, отражающую уровень прибыльности и доходности используемых ресурсов, которыми владеет предприятие или привлекает для использования.

Основными показателями, характеризующими деятельность торговой сети, является розничный товарооборот, в котором проявляется как экономический, так и социальный эффект, так как он, с одной стороны, является результатам его хозяйственно-финансовой и коммерческой деятельности, а с другой - удовлетворяет уровень удовлетворения спроса населения. В соответствии с данными таблицы 2.1. розничный товарооборот торговой отрасли Свислочского райпо составил за 2010г. 7640000тыс. р., что на 2180633тыс.р. больше чем в предыдущем году. Наблюдается также рост товарооборота в сопоставимых ценах на 20,69%. Валовой доход в 2010г. по сравнению с 2009г. увеличился как в действующих, так и сопоставимых ценах на 30,2% и 12,29% соответственно, но произошло снижение уровня валового дохода на 1,34%. Согласно данным таблицы 2.1. происходит рост расходов на реализацию в действующих ценах на 5,6%. Но более важным показателем является их уровень, который в 2010г. снизился на 6,01%, но и при сложившимся уровне расходов на реализацию товаров, результатом деятельности торговой отрасли Свислочского райпо является убыток от реализации, сумма которого в 2010г. снизилась на 85,26%, что уже является положительным. В целом финансовым результатом по торговой отрасли является прибыль, сумма которой в 2010г. по сравнению с предыдущим годом увеличилась на 25351тыс.р. и составила 26000тыс.р. Положительным моментом является увеличение производительности труда работников торговли в 2010г. на 48,83%, что послужило основанием для снижения их численности на 16 человек.

Финансовое состояние в целом Свислочского райпо в последние годы является нестабильным, об этом свидетельствуют рассчитанные показатели финансовой устойчивости в приложении А и показатели платежеспособности и ликвидности, рассчитанные в приложении Б

Как видно из приложения А собственный оборотный капитал за 2008-2010гг в Свислочском райпо отсутствует, причем сумма его недостаточности из года в год увеличивается. Данная тенденция свидетельствует о том, что предприятие использует агрессивный тип финансирования активов, при этом максимальное значение приобретает риск потери ликвидности, но с другой стороны, возможно осуществление деятельности с минимальным размером собственного капитала. Об отсутствии собственного оборотного капитала свидетельствует отрицательное значение коэффициента маневренности, который составил в 2008г. (-0,04), в 2009г. (-0,06), в2010г. (-0,05), а норматив 0,1.

Коэффициент финансовой автономии в 2009г. составил 0,78, а в 2009-2010гг.-0,77, что выше норматива и показывает независимость Свислочского райпо от внешних источников финансирования.

Доля заемных средств в финансировании активов предприятии в 2009г. снизилась на 1% по сравнению с 2008г., а в 2010г. осталась на уровне 2008г. об этом свидетельствует коэффициент финансовой зависимости.

Данные приложения Б показывают, что Свислочское райпо является неплатежеспособным и возможность погасить свои долги при необходимости в ближайшее время за счет результатов своей деятельности не представляется возможным.

Отрицательное значение коэффициента обеспеченности собственными оборотными средствами говорит об отсутствии у предприятия собственных оборотных средств, необходимых для обеспечения финансовой устойчивости.

Необходимо заметить, что ни один из показателей ликвидности и платежеспособности не соответствует нормативу.

Показатели, характеризующие финансовый результат деятельности Свислочского райпо за 2008-2010гг. (приложение В), показывают, что наибольшую долю в структуре прибыли, занимает прибыль от внереализационных операций, за счет которой покрывается убыток от реализации в 2008-2009гг., размер которого составил соответственно 92528 и 334165тыс.р. Данная тенденция в последнее время сложилась не только в Свислочском райпо, но по всей системе потребительской кооперации, что свидетельствует о невыполнении основной функции - реализация товаров. В 2010г. наблюдается положительный момент: убытки от реализации прошлых лет покрыты и достигнута прибыль от реализации в размере 9000тыс.р.

Для оценки уровня эффективности деятельности предприятия прибыль сопоставляется с расходами или ресурсами, образуя систему показателей рентабельности. Из приложения В видно, что наибольшее значение среди показателей рентабельности занимает рентабельность расходов, размер которой составил 0,112% за 2008г., 2,921%-за 2009г. и 6,516%за 2010г., наименьшее значение приходится на рентабельность продаж. Нужно отметить позитивную тенденцию в увеличении показателей рентабельности с каждым годом.

В приложении Г представлены показатели эффективности использования ресурсов - капитала предприятия, выраженного через основные и оборотные фонды, и трудовых ресурсов.

Критериальным показателем эффективности использования основных фондов является фондоотдача, характеризующая величину выручки от реализации полученную на рубль основных фондов и составляющая за 2008-2010гг. 1,78р., 1,61р. и 1,86р. соответственно, причем в 2010г. по сравнению с предшествующим произошло увеличение данного показателя на 0,25р., что является позитивным. Фондоемкость является обратным показателем фондоотдачи и составляет в 2008г. 0,56р., 2009г. 0,62р., 2010г. 0,54р., что свидетельствует об эффективном использовании основных фондов в Свислочском райпо. Не менее важен в этой системе показатель фондорентабельности, отражающий срок окупаемости инвестиций. Показатель фондоворуженности отражает, степень наделения работников средствами и предметами труда и составил в 2008г. 8144р.,2009г. 12451р., 2010г. 15768р., увеличение данного коэффициента с каждым годом должно привести к росту эффективности основного капитала и всей социально-экономической эффективности.

Эффективное использование оборотных активов характеризует показатель оборачиваемости, которая может рассчитываться в днях и разах. Как видно из приложения Г, оборачиваемость оборотных средств в 2010г. ускорилась на 1,2 раза, что является положительным, а время обращения оборотных активов составило 47 дней, что ниже, чем в предыдущем году на 9 дней.

Можно заметить в Свислочском райпо за 2008-2010гг. наблюдается превышение кредиторской задолженности над дебиторской, с одной стороны, это дает возможность использовать бесплатные денежные средства, но с другой стороны, не дает возможности погасить все свои долги при необходимости. Оборачиваемость дебиторской задолженности за исследуемые годы значительно выше, чем кредиторской. Это говорит о том, что Свислочское райпо значительно медленнее погашает свои долги, чем его покупатели.

Положительным моментом в деятельности Свислочского райпо является повышение производительности труда в 2009г. на 5539тыс.р., в 2010г.- на 9298тыс.р., при снижении численности работников с каждым годом на 79 и 31 человек соответственно.

Потребительская кооперация Свислочского района объединяет 9,8тысяч пайщиков, обеспечивает занятость 477 человек, обслуживает 23,3 тысячи человек, поживающих в зоне ее деятельности. В районе торговую деятельность осуществляется в г. Свислочь и 7 сельских советах или 153 населенных пунктах.

Свислочское районное потребительское Общество находится в постоянном поиске новых форм и методов хозяйствования, основными направлениями развития которого на 2011г. являются:

выход по объемным показателям на уровень 1999г.;

совершенствование технологии торговли;

продажа товаров в кредит;

оказание бытовых услуг населению;

внедрение энергосберегающих мероприятий;

оздоровление финансового состояния;

активное участие в реализации Программы возрождения белорусского села;

создание оптимальной организационно-правовой структуры в соответствии с Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 31.08.2010.№1038 и развитием экономики на современном этапе.

2.2 Бухгалтерский учет и отчетность о расходах на реализацию товаров и их роль в формировании информационной базы для принятия управленческих решений

Выполнение программы оздоровления экономикой на основе рыночных отношений предполагает дальнейшее ее развитие за счет повышения производительности труда, ускорения научно технического прогресса, более полного использования имеющихся резервов на предприятиях всех форм собственности. Раскрыть и привести в действие все источники и резервы интенсивного развития предприятий невозможно без эффективной системы управления.

В настоящее время практически нельзя представить экономическую систему, а тем более отличающуюся чрезвычайной сложностью и многообразием составляющих ее элементов, без информационных связей. Задачи дальнейшего развития предприятий и организаций требуют постоянного совершенствования информации для обеспечения их оптимального функционирования. Из всей информации об объекте управления особое место всегда будет занимать экономическая информация с многообразными ее видами, способами и источниками получения. Ведущая роль при этом принадлежит учетной информации, что обусловлено спецификой бухгалтерского учета. Бухгалтерия является специальной информационной службой, представляющей документальное обоснование и системно обобщенную информацию. Именно в системе бухгалтерского учета формируется необходимая информация для контроля и последующего регулирования всей хозяйственной деятельности, в том числе и расходов на реализацию.

Целью бухгалтерского учета расходов на реализацию является объективное отражение информации о затратах по статьям и элементам расходов, правильное их распределение по периодам, формирование данных, необходимых для составления бухгалтерской отчетности, осуществления контроля за расходами и принятие управленческих решений.

Для достижения цели перед бухгалтерским учетом стоят следующие задачи:

Проверка законности и целесообразности осуществляемых на предприятии расходов, правильности их документального оформления.

Объективное распределение издержек обращения по отчетным периодам.

Правильное и систематизированное разграничение затрат по местам их возникновения, статьям установленной номенклатуры и элементам затрат.

Своевременное полно и достоверное предоставление информации, необходимой для оценки эффективности произведенных расходов и принятия управленческих решений.

Контроль и анализ утвержденных смет затрат по подразделениям организаций.

Учет расходов на реализацию базируется на следующих принципах:

Начисление (соответствия) расходов и доходов. Данный принцип предусматривает отнесение затрат на издержки обращения того отчетного периода, когда они фактически имели место и документально были подтверждены независимо от времени их оплаты или соответствовали доходам, для извлечения которых они были произведены. Расходы, начисленные и оплаченные другими организациями в счет предстоящих поступлении доходов в последующих периодах, в издержки обращения отчетного периода не включаются. Они учитываются обособленно, как расходы будущих периодов или как дебиторская задолженность.

Единство учетной и отчетной номенклатуры расходов на реализацию. Состав расходов определяется Министерством финансов Республики Беларусь. Белкоопсоюзом разработана и согласованна с Министерством финансов ведомственная номенклатура статей расходов на реализацию для организаций торговли потребительской кооперации.

Оценка признания затрат. Товарно-материальные ценности отражаются по фактической стоимости. Причем в фактическую стоимость остатка товаров включают их стоимость по покупным ценам и расходы по приобретению. В фактическую стоимость реализованных товаров включается их стоимость по покупным ценам, а также расходы по их приобретению и реализации, относящиеся к проданным товарам.

Цель, задачи, принципы учета расходов на реализацию товаров в организации реализуются через учетную политику.

Синтетический учет издержек обращения ведут на счете 44 «Расходы на реализацию». Для целей управления и составления внутрисистемной (ведомственной) отчетности учет расходов осуществляется по видам торгово-закупочной деятельности организации. Типовым планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным для организации потребительской кооперации Республики Беларусь [33], предусмотрено открытие к данному счету шести субсчетов:

1 «Расходы на реализацию товаров в оптовой торговле»;