Анализ использования основных средств предприятия (на примере ООО "Росинтер Ресторантс")

Размещено на http://www.allbest.ru/

ВВЕДЕНИЕ

Значение основных средств в общественном производстве определяется тем, какое место занимают орудия труда в развитии производительных сил и производственных отношений. Суммарная стоимость средств труда и аналогичного имущества составляет основные фонды организации.

Основные фонды это средство труда, служащие составным элементом производства, т. е. представляет собой производительные форму средств труда, служащих в течение длительного времени. Основные фонды - это материальная база экономики, их пропорциональность служит определенным условиям планомерного развития общества. Роль основных фондов в экономической жизни общества огромна. Они характеризуют материально-техническое оснащение предприятий, от них в значительной степени зависят рост производительности труда, объемы выпускаемой продукции.

Для осуществления своей деятельности предприятия должны иметь необходимые материальные условия и средства труда, т. к. они являются важнейшим элементом производительных сил и определяют их развитие. В бухгалтерском учете средства труда выделены в отдельный объект учета, именуемый основными средствами предприятия.

Их рост и развитие являются важнейшим условием повышения качества и конкурентоспособности продукции, а также конкурентоспособности самого предприятия. В процессе воспроизводства основные фонды могут принимать различную форму. Основные средства представляют собой наиболее существенную часть активов промышленного предприятия.

Весь материал, изложенный в работе, соответствует действующей на момент ее написания законодательной и нормативной базе. Актуальность данной работы объясняется тем, что правильность ведения учета основных средств на предприятия имеет большое значение, и в значительной мере влияет на достоверность финансовой отчетности предприятия.

Цель исследования заключается в рассмотрении теоретических и практических вопросов бухгалтерского учета и анализа использования основных средств в свете современной нормативно - правовой базы.

Достижение этой цели предусматривает постановку и решение следующих задач:

- проанализированы методологические подходы к учету основных средств;

- рассмотрена характеристика предприятия и дана оценка состояния учета основных средств в ООО «Росинтер Ресторантс»;

- проведен анализ эффективности использования основных средств на предприятии;

- разработаны направления улучшения бухгалтерского учета и анализа основных средств на предприятии.

Объектом исследования является ООО «Росинтер Ресторантс». Предметом исследования является основные средства предприятия. Информационной базой исследования послужили данные синтетического и аналитического учета основных средств ООО «Росинтер Ресторантс», бухгалтерские балансы компании с 2009 по 2011 гг. и приложения к ним, в частности формы 2 и 5.

1. Теоретическая основа бухгалтерского учета и анализа основных средств

1.1 Понятие и классификация основных средств

Одним из важнейших факторов увеличения объема производства продукции на предприятии является обеспеченность их основными средствами в необходимом количестве и ассортименте и более полное и эффективное их использование.[66] (Савицкая)

К формированию понятия основного средства можно подойти с двух точек зрения - исторической и современной:

- «Всякое средство труда в собственном смысле или орудие производства всегда целиком принимают участие в процессе труда и переносит свою стоимость на продукт лишь частями пропорционально его среднему ежедневному износу в процессе образования стоимости». [49]

- Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для представления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.[3]

Согласно ст. 257, п.1 Налогового кодекса РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. [1]

Следует отметить, что к основным средствам не относятся машины, оборудования иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей или как товары на складах торгующих организаций; предметы, сданные в монтаж или подлежащие сдаче в монтаж, находящиеся в пути; капитальные и финансовые вложения.

Активы, в отношении которых выполняются условия принятия к учету в качестве основных средств и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.[3]

Основные средства занимают, как правило, основной удельный вес в общей сумме основного капитала предприятия. От их количества, стоимости, технического уровня, эффективности использования во многом зависят конечные результаты деятельности предприятия: выпуск продукции, ее себестоимость, прибыль, рентабельность, устойчивость финансового состояния. [63]

Для организации учета основных фондов важное значение имеют следующие предпосылки: классификация основных средств; установление принципов их оценки; установление единицы учета предметов основных средств; выбор форм первичных документов и учетных регистров.

В организациях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: а) по отраслевому; б) по назначению; в) по наличию прав собственности; г) по степени использования.[36]

По отраслевому признаку основные средства делятся на группы, относящиеся к строительству, торговле и общественному питанию, материально-техническому обеспечению, сельскому и лесному хозяйству, транспорту, связи, снабжению и сбыту, информационно-вычислительному обслуживанию, жилищно-коммунальному хозяйству, здравоохранению, физической культуре и социальному обеспечению, народному образованию, культуре, другим отраслям экономики. Такое деление позволяет получить сведения о стоимости основных средств в каждой отрасли.

По назначению основные средства в зависимости от участия в хозяйственном обороте подразделяются:

- производственные, непосредственно принимающие участие в процессе производства продукции (производственные здания, сооружения, рабочие машины транспорт и др.);

- непроизводственные, не принимающие прямого участия в производстве, но активно влияющие на процесс производства продукции (здания, общежития, бани, столовые, прачечные и др.)

По наличию прав на объекты основные средства подразделяются:

- принадлежащие организации на правах собственности (в том числе сданные в аренду);

- находящиеся у организации в оперативном управлении или в хозяйственном ведении;

- полученные организацией в аренду.

По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся:

-в эксплуатации;

-в запасе (резерве);

-в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации;

-на консервации.

Классификация основных средств так же представлена Рис. 1.

Рисунок 1 - Классификация основных средств

Согласно п. 4 ПБУ 6/01, сроком полезного использования основных средств является период, в течение которого использование объекта приносит доход организации. В ст. 258, п. 1 НК РФ сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования объектов основных средств, включая ранее использованные у другой организации, определяется организации самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету. При этом принимаются во внимание такие факторы, как:

- ожидаемый срок использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта (например, срок аренды).

Для отдельных групп основных средств, срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Следует обратить внимание на то, что срок полезного использования основных средств в налогообложении устанавливается с учетом классификации основных средств по амортизируемым группам в пределах от 1 года до 30 лет и свыше 30 лет.

При получении объектов основных средств, бывших в употреблении, организация-получатель вправе определить срок полезного использования имущества путем уменьшения установленного предыдущим собственником сроком на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества этим собственником.

Срок полезного использования может быть пересмотрен после даты его ввода в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения, достройки, дооборудования такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования.[8]

Таким образом, основное средство - это актив организации, используемый в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд организации в течение срока свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла. При этом выполняются следующие условия: организация не предполагает перепродажу данного объекта, и объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В организациях применяется единая типовая классификация основных средств: по отраслевому признаку, по назначению, по наличию прав на объекты, по степени использования.

Сроком полезного использования основных средств является период, в течение которого объект приносит организации доход.

1.2 Методика учета основных средств

Главные нормативные основы по методике учета основных средств на предприятии в настоящее время изложены: в положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) и в Международном стандарте финансовой отчетности (МСФО 16).

Различия в данных нормативно-правовых актах не существенны, но имеют место быть. Они представлены в таблице 1.

Таблица 1 - Сходства и различия ПБУ 6/01 и МСФО 16

Признак сравнения	Сходство	Различия
1. Определение основных средств	Аналогичные определения	Нет
2. Критерии признания основных средств	Нет	В ПБУ критерии признания отсутствуют
3.Оценка основных средств	Использование в качестве оценки первоначальной восстановительной стоимости	Отсутствие в ПБУ оценок по справедливой и возмещаемой стоимости
4. Первоначальная стоимость	Одинаковые перечни затрат, формирующих первоначальную стоимость	Некоторая разница по кредитам и займам
5. Переоценка основных средств	Допущение переоценок	Отсутствие в ПБУ требования о проверке на обесценение
	Требование регулярности переоценок	Различие в порядке распределения результатов переоценок
6.Срок полезного использования	В целом соответствие правил определения	Отсутствие в ПБУ требования о пересмотре срока
7. Амортизация основных средств	Соответствие большинства методов начисления амортизации	ПБУ помимо прочих предусматривает способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования
		Различие в определении амортизируемой стоимости
		Наличие в ПБУ стоимостного критерия (40 тыс.руб.)
		Отсутствие в ПБУ требования периодического пересмотра способа начисления амортизации
8. Раскрытие информации в отчетности	Совпадение ряда показателей отчетности по основным средствам	Отсутствие в ПБУ требований по раскрытию информации об обесценении, о способах и датах переоценки, о фактах привлечения оценщика

Бухгалтерский учет основных средств ведется в целях:

- формирования фактических затрат, связанных с принятием активов в качестве основных средств к бухгалтерскому учету;

- правильного оформления документов и своевременного отражения поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;

- достоверного определения результатов от продажи и прочего выбытия основных средств;

- определение фактических затрат, связанных с содержанием основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии и др.);

- обеспечение контроля за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету;

- проведение анализа использования основных средств;

- получения информации об основных средствах, необходимой для раскрытия в бухгалтерской отчетности.

Рассмотрим основные моменты учета основных средств на предприятии. Аналитический учет основных средств представлен в следующих моментах.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющий собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначение, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Например: процессор, монитор и устройство управления компьютера должны учитываться как единый инвентарный объект основных средств, поскольку названные части по отдельности не могут выполнять своих функций.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Например: авиационные двигатели гражданской авиации в силу того обстоятельства, что срок полезного использования указанных двигателей отличается от срока полезного использования воздушного судна, учитываются как отдельные инвентарные объекты.

Капитальные вложения в земельные участи, на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), в объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) учитываются как отдельные инвентарные объекты (по видам объектов капитальных вложений).

Капитальные вложения на коренное улучшение земель, по участку, находящемуся в собственности организации, учитываются в составе инвентарного объекта, в который осуществлены капитальные вложения.

Капитальные вложения в арендованный объект основных средств учитываются арендатором как отдельный инвентарный объект, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе соразмерно ее доли в общей собственности.

Инвентарный номер, присвоенный инвентарному объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в данной организации. Инвентарные номера выбывших объектов основных средств не рекомендуется присваивать вновь принятым к бухгалтерскому учету объектам в течение пяти лет по окончании года выбытия.

Операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами. Первичные учетные документы могут составляться на бумажных и (или) машинных носителях информации. Программы кодирования, идентификации и машинной обработки данных документов на машинных носителях должны обладать системой защиты и храниться в организации в течение срока, установленного для хранения соответствующих первичных учетных документов.

Государственным комитетом РФ по статистике утверждены унифицированные формы первичной документации по учету основных средств. Основные формы указаны в таблице 2.

Таблица 2 - Первичные документы учета основных средств [36]

Хозяйственная операция	Документ
	Наименование	Код
1. Поступление основных средств	1.1 Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)	ф. №ОС-1
	1.2 Акт о приеме-передаче здания (сооружения)	ф.№ОС-1а
	1.3 Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)	ф. №ОС-1б
	1.4 Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств	ф.№ОС-2
	1.5 Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств	ф.№ОС-3
	1.6 Акт о приеме (поступлении) оборудования	ф.№ОС-14
	1.7 Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж	ф.№ОС-15
2.Выбытие основных средств	2.1-2.4	ф.№ОС-1-ОС3, ОС-15
	2.5 Акт о списании объктов основных средств (кроме автотранспортных средств)	ф.№ОС-4
	2.6 Акт о списании автотранспортных средств	ф.№ОС-4а
	2.7 Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)	ф.№ОС-4б
3. Наличие, инвентаризация	3.1 Инвентаризационная опись основных средств	ф.№ИНВ-1
	3.2 Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств	ф.№ИНВ-18
	3.3 Акт о выявленных дефектах оборудования	ф.№ОС-16
	3.4 Инвентарная карточка учета объекта основных средств	ф.№ОС-6
	3.5 Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств	ф.№ОС-6а
	3.6 Инвентарная книга учета объектов основных средств	ф.№ОС-6б
	3.7 Инвентарный список	-

Синтетический учет основных средств ведется на следующих счетах:

01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 91 «Прочие доходы и расходы». В свою очередь они корреспондируются со счетами и субсчетами, соответствующие той или иной операции.

В бухгалтерском учете основные средства, согласно российским стндартам отражаются по первоначальной, восстановительной, остаточной, стоимости. Согласно МСФО, есть еще текущая и ликвидационная стоимость основных средств. Приобретение организацией основных средств и определение их стоимости чаще всего происходит следующими способами:

1. Приобретение за плату, а так же при создании собственными силами, по фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме предусмотренных законодательством случаев);

2. Получение в качестве вклада в уставный капитал, - по договорной стоимости;

3. Получение организацией безвозмездно, - по текущей рыночной цене на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы;

4. Поступление в результате обмена на другое имущество, отличное от денежных средств, - исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров.

Проводки данных операций приведены в таблице 3.

Таблица 3 - Способы приобретения основных средств [91]

Приобретение за плату (стоимость более 40000 руб.)	Дебет	Кредит
1. Покупка основного средства (без НДС)	08	60
2. НДС по поступившему ОС	19	60
3. Затраты по приобретению ОС	08	60
4. НДС по затратам	19	60
5. Объект введен в эксплуатацию	01	08
6. НДС списан на расчет с бюджетом	68	19
или включен в стоимость ОС	08
Приобретение за плату (стоимость менее 40000 руб.)	Дебет	Кредит
1. Поступил актив стоимостью менее 40000 руб.	10	60
2. НДС по поступившему активу	19	60
3. НДС списывается на расчеты с бюджетом	68	19
4. Поступивший актив включается в расходы	26	10
В счет вклада в уставный капитал (от физ.лица)	Дебет	Кредит
1. Отражена задолженность учредителя	75	80
2. Поступили ОС	08	75
3. ОС введены в эксплуатацию	01	08
В счет вклада в уставный капитал (от юр.лица)	Дебет	Кредит
1. Отражена задолженность учредителя	75	80
2. Поступили ОС	08	75
3. НДС, восстановленный учредителем	19	75
4. Принят к вычету НДС	68	19
5. Объект введен в эксплуатацию	01	08
Получены безвозмездно	Дебет	Кредит
1. Поступили ОС	08	98
2. ОС введены в эксплуатацию	01	08
3. Списание стоимости по мере начисления амортизации	98	91
Приобретение по договору мены	Дебет	Кредит
Записи по передаче материалов
1. Передача материалов	62	91-1
2. Начислен НДС	91-2	68
3. Списана балансовая стоимость материалов	91-2	10
4. Финансовый результат от передачи материалов	91-2	91-9
Записи по оприходованию основного средства
1. Стоимость ОС, полученного по договору мены	08	60
2. Отражен НДС, предъявленный поставщиком	19	60
3. Затраты по установке ОС	08	70,69
4. ОС введено в эксплуатацию	01	08
5. Зачтена взаимная задолженность сторон по договору	60	62
6. Предъявлен к возмещению НДС по ОС	68	19

Кроме первоначальной стоимости основных средств, выделяют ещё ряд стоимостных выражений объектов основных средств.

Восстановительная стоимость основных средств - это стоимость воспроизводства на определенный период, которая определяется путем проведения переоценки. Согласно ПБУ 6/01 организациям предоставлено право осуществлять переоценку на конец отчетного года с использованием индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Текущая (восстановительная) стоимость - сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта.

Текущая рыночная стоимость (по МСФО 16 «Справедливая стоимость») - это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Остаточная стоимость - первоначальная или восстановленная стоимость за вычетом накопленной суммы амортизации.

Ликвидационная стоимость - это стоимость продажи объектов при банкротстве или ликвидации организации на основе свободного аукциона и открытой продажи объектов по текущей рыночной стоимости.

В МСФО 16 ликвидационной стоимостью признается сумма, которая может быть получена за актив, отработавший весь строк полезной службы, за вычетом затрат на продажу.

В указанном международном стандарте дается определение справедливой стоимости объектов основных средств, которая используется при обмене активами. Справедливая стоимость - это стоимость актива в сделке между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга.

Переоценка объектов основных средств производится с целью определения текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств путем приведения первоначальной стоимости объектов в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.

В соответствии и ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановленной стоимости). При принятии решения о переоценке, организации следует учитывать, что переоценка групп однородных объектов основных средств теперь будет проводиться регулярно. Переоценка производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановленной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта. Результаты, проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов основных средств, подлежат отражению в бухгалтерской учете обособлено.

МСФО 16 предусматривает два подхода к последующей оценке основных средств:

- основной, в соответствии с которым основные средства должны учитываться по их первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации;

- допустимый альтернативный, состоящий в том, что основные средства должны учитываться по переоцененной стоимости, являющихся их справедливой на дату переоценки, за вычетом накопленной амортизации.[50]

Записи на счетах бухгалтерского учета переоценки основных средств представлены в таблице 4.

Таблица 4 - Переоценка основных средств [92]

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
1. Объекты основных средств ранее не переоценивались
1.1 Дооценка стоимости объекта ОС:
отражена дооценка первоначальной стоимости	01	83 "Добавочный капитал"
увеличена начисленная амортизация по ОС	83	02
1.2 Уценка стоимости объекта ОС:
отражена уценка первоначальной стоимости	91-2 "Прочие расходы"	01
уменьшена начисленная амортизация	02	91-1 "Прочие доходы"
2.Объекты основных средств ранее переоценивались
2.1 Дооценка после ранее произведенной уценки стоимости ОС:
отражена дооценка ОС на сумму, равную ранее проведенной уценке	01	91-1
отражена дооценка амортизации в пределах ранее проведенной уценки	91-2	02
дооценка восстановительной стоимости сверх суммы предыдущей уценки	01	83
дооценка амортизации сверх сумм предыдущей уценки	83	02
2.2 Уценка после ранее произведенной дооценки стоимости объектов ОС:
отражена уценка восстановительной стоимости в пределах суммы предыдущей дооценки	83	01
уценка амортизации в пределах ранее проведенной дооценки	02	83
уценка восстановительной стоимости в части первышения предыдущей дооценки	91-2	01
уценка амортизации в пределах сумм предыдущей дооценки	84	91-1

Стоимость основных средств погашается организацией посредством начисления амортизации, (счет 02 «амортизация основных средств»).

Согласно ПБУ 6/01, Амортизация - постепенное перенесение стоимости основных средств в процессе их эксплуатации на стоимость готовой продукции, работ, услуг.

Амортизационные отчисления - денежное выражение амортизации основных средств, включаемой в себестоимость продукции, работ, услуг. Таким путем организация возмещает затраты по использованию объектов основных средств.

Согласно МСФО 16, Амортизация - систематическое и экономически обоснованное списание стоимости актива на расходы в течение срока полезного использования. [50]

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного периода производится независимо от применяемого способа начисления амортизации в размере 1/12 исчисляемой годовой суммы. По вновь поступившим объектам амортизация начисляется с 1-ого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта в эксплуатацию, а по выбывшим - заканчивается 1-ого числа месяца, следующего за месяцем до полного погашения или списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности.

Исходя из содержания российского положения по учету основных средств, в настоящее время в бухгалтерском учете применяется 4 способа и начисления амортизации основных средств:

- линейный;

- уменьшаемого остатка;

-по сумме чисел лет срока полезного использования;

-пропорционально объему продукции, работ, услуг.

Стоит отметить, что в МСФО 16 вместо слова «способ» используется слово «метод» (в переводе с английского языка), а так же важный момент заключается в том, что по международному стандарту существует только 3 способа начисления амортизации (отсутствует списание стоимости объекта пропорционально объему продукции, работ, услуг).

Для погашения стоимости объектов основных средств определяется годовая сумма амортизационных отчислений и норма амортизации.

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется по первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств и норме амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта.

Пример: Приобретен объект стоимостью 120 тыс.руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений составит 20%, а годовая сумма амортизации - 24 тыс.руб. (120*20/100).

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется по остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости и годового соотношения, где в числителе - число лет, остающихся до конца срока службы объекта, в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта.

При способе списания стоимости объекта пропорционально объему продукции, работ, услуг начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объемов продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции, работ, услуг за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, как правило, по дебету счетов затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации. [36]

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета амортизации основных средств представлен в таблице 5.

Таблица 5 - Амортизация основных средств [36]

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
1. Начисление амортизации собственных основных средств (включая безвозмездно полученные)	20,23, 25,26,44	02
2. Начисление амортизации арендодателем по основным средствам, сданным в аренду на условиях возврата	91-2	02
3. При выбытии основных средств:
На первоначальную стоимость	01-2	01-1
на сумму накопленной амортизации	02	01-2
на остаточную стоимость основных средств	91-2	01-2

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведут по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств. Накопление и использование амортизационного фонда в бухгалтерском учете не отражается. В составе выручки от продажи продукции (работ, услуг) амортизационные отчисления зачисляют на расчетный счет или счета организации и списывают с этих счетов на финансирование капитальных вложений в основные средства.

Ремонт основных средств может быть текущим, средним или капитальным.

К текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии (п. 71 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н).

При капитальном ремонте оборудования и транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата (п. 72 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

При капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).

Приемка объектов по окончании капитального ремонта производится по акту приемки-сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов (форма N ОС-3). При этом должен осуществляться контроль за правильным выполнением объема работ.

В целях контроля за своевременным получением основных средств из ремонта инвентарные карточки в картотеке переставляются в группу "Основные средства в ремонте". При поступлении основных средств из ремонта производится соответствующее перемещение инвентарных карточек.

Обращаем внимание на то, что когда срок проведения ремонта объекта основных средств превышает 12 месяцев, начисление амортизационных отчислений по данному объекту в бухгалтерском учете приостанавливается (п. 23 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н). Для целей налогообложения амортизация в этом случае продолжается начисляться в прежнем порядке.

Нормативные документы, регулирующие порядок бухгалтерского учета основных средств, позволяют организациям выбирать один из двух возможных вариантов учета расходов на ремонт основных средств:

1) сумма фактических затрат на ремонт может в полном объеме относиться в состав текущих расходов (как правило, расходов по обычным видам деятельности) того периода, в котором они были произведены;

2) учет расходов на ремонт может вестись с применением счета расходов будущих периодов.

Организация может выбрать для целей бухгалтерского учета любой из приведенных выше способов учета расходов на ремонт основных средств исходя из специфики своей деятельности, структуры и количества объектов основных средств, периодичности проведения ремонта. Выбранный способ учета расходов на ремонт должен быть зафиксирован в учетной политике, регулирующей порядок ведения бухгалтерского учета в данной организации.

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете расходов на ремонт.

Вариант 1.

Расходы на ремонт включаются в состав расходов в сумме фактических затрат.

При осуществлении ремонта подрядным способом в учете делаются проводки:

Подрядный способ подразумевает, что ремонт выполняется силами специализированной сторонней организации. При этом ремонт может выполняться как из материалов подрядчика, так и из материалов заказчика.

Таблица 6 - Ремонт основных средств подрядным способом [90]

Название операции	Дебет	Кредит
Отражена стоимость выполненного ремонта	20, 23, др.	60
Отражена сумма НДС по выполненному ремонту	19	60
Оплачена подрядчику стоимость выполненных работ	60	50,51
Сумма НДС предъявлена к вычету	68	19

Отметим, что организация имеет право на вычет суммы НДС по выполненному ремонту, если отремонтированный объект основных средств используется для осуществления деятельности, облагаемой НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ). При этом вычет возможен при одновременном выполнении следующих условий:

1) работы подрядчиком выполнены (акт сдачи-приемки работ подписан обеими сторонами);

2) сумма НДС уплачена подрядчику;

3) имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура подрядчика на стоимость выполненных работ с выделенной суммой НДС.

Если объект основных средств используется в деятельности, не облагаемой НДС, то сумма НДС по ремонтным работам к вычету не принимается, а учитывается в стоимости ремонта (относится на те же счета, что и стоимость ремонта).

Если подрядная организация выполняет ремонт из материалов заказчика, то в учете заказчика списание стоимости материалов отражается проводками:

Таблица 7 - Списание собственных материалов при ремонте основных средств [90]

Название операции	Дебет	Кредит
Отражена стоимость материалов, переданных подрядчику для осуществления ремонта	10 "мат-ы, переданные в перераб.	10
Отражена стоимость материалов, израсходованных подрядчиком при осуществлении ремонта	20, 23, др.	10

При осуществлении ремонта хозяйственным способом в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Хозяйственный способ предполагает проведение ремонта собственными силами организации.

Таблица 8 - Хозяйственный способ ремонта основных средств силами самой организации [90]

Название операции	Дебет	Кредит
Приобретены материалы для проведения ремонта	10	60
Отражен НДС по приобретенным материалам	19	60
Приобретенные материалы оплачены поставщику	60	50,51
НДС по приобретенным материалам предъявлена к вычету	68	19
Отражена стоимость материалов, отпущенных на выполнение ремонта	20,23,др.	10
Отражены прочие затраты, связанные с проведением ремонта	20,23,др.	70,69,др.

Отметим, что вычет НДС по материалам, используемым для ремонта ОС, осуществляется в общеустановленном порядке по мере оплаты и оприходования материалов (при условии выполнения остальных требований, необходимых для применения вычетов), независимо от того, когда будет фактически выполнен ремонт.

Расходы на ремонт основных средств, в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой, могут учитываться в составе расходов будущих периодов.

Расходы на ремонт основных средств, связанные с неравномерно производимым в течение года ремонтом, могут отражаться в составе расходов будущих периодов, на счете 97 "Расходы будущих периодов" (п. 30 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н).

Порядок списания расходов будущих периодов устанавливается организацией самостоятельно (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н).

Если организация учитывает расходы на ремонт с использованием счета 97, суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления ремонта, принимаются к вычету в общеустановленном порядке по мере оприходования товаров (работ, услуг) и их оплаты. То есть у организации нет необходимости "растягивать" процесс списания "входного" НДС на весь период, в течение которого сами расходы на ремонт будут списываться со счета 97 на счета учета затрат.[90]

Проводки по учету ремонта основных средств представлены в таблице 9.

Таблица 9 - Ремонт основных средств с использованием 97 счета [36]

Хозяйственные операции	Дебет	Кредит
1.Отпущены материалы на ремонтные работы	97	10
2.Начислена оплата труда по ремонтным работам	97	70
3.Произведены начисления в Фонд социального страхования, Пенсионный фонд, государственное и обязательное медицинское страхование	97	69
4.Отражены расходы по ремонту основных средств, выполненному ремонтным цехом	23	10,25,26,70,69 и др.
5.Списываются затраты ремонтного цеха по выполненным ремонтным работам	97	23
6.Акцептован счет подрядчика за выполненные ремонтные работы	97	76
7.Отражена сумма НДС по счету подрядчика	19	76
8.Списаны расходы будущих периодов по ремонту основных средств	20,23,25,26	97

В настоящее время, организации не всегда в состоянии позволить себе собственные основные средства, особенно дорогостоящие основные средства. Поэтому иногда практикуется использование арендованных основных средств. Например:

Помещение под ресторан, под ателье, для продажи чего-либо или для оказания услуг, вообщем для осуществления своего бизнеса;

Витрина магазина;

Грузовой автомобиль;

Станки, крупное оборудование и многое другое.

Для начала, нужно просчитать, что будет выгоднее для бизнеса: купить свое или взять в аренду. Во втором случае, организация ищет нужного арендодателя, заключает договор аренды на определенный период и использует объект аренды в свои целях.

Итак, аренда основных средств - предоставление имущества во временно пользование за определенную (арендную) плату на основании договора. Сторона, передающая имущество во временное пользование, является арендодателем, сторона, принимающая его - арендатором.

В состав арендной платы включается: амортизация объекта аренды, расходы арендодателя по его эксплуатации (коммунальные платежи, техническое обслуживание и т.д.), расчетная (плановая) прибыль от использования объектов основных средств.

Организации, специализирующиеся на предоставлении в аренду своего имущества, рассматривают аренду как предмет своей деятельности и доход от арендной платы учитывают в составе выручки от оказания услуг на счете 90 «Продажи». Если арендная плата не превышает установленного порога существенности (не менее 5% к общей сумме всех доходов организации), то арендодатель рассматривает аренду основных средств в качестве отдельной хозяйственной операции и учитывает получаемые доходы по счету 91 в составе операционных доходов и расходов.

Арендодатель ведет бухгалтерский учет на балансовом счете 01, открыв соответствующие субсчета 01-1 «Собственные основные средства, сданные в текущую аренду», 01-2 «Собственные основные средства». Как правило, все операции по учету расходов на сданное в текущую аренду имущество арендодатель ведет по дебету счета 91, а на сумму начисленной арендной платы арендатора - по кредиту счета 91 (если эти операции признаны прочими).

Рассмотрим бухгалтерский учет у арендодателя.

При сдаче в аренду основных средств на условиях сохранения права собственности:

Д-т 01-1 К-д 01-2

На сумму начисленной амортизации по объектам, сданным в аренду:

Д-т 91 К-т 02

Здесь предполагается, что амортизация возмещается арендодателю из арендной платы, поэтому не включается в затраты, а покрывается за счет дохода.

На сумму расходов арендодателя по эксплуатации арендованного имущества (когда возмещение затрат не возложено на арендодателя):

Д-т 91 К-т 20, 44 и др.

На сумму начисленной арендной платы арендатору:

Д-т 76 К-т 91

На сумму НДС по арендной плате за сданные в аренду основные средства, причитающегося к уплате в бюджет:

Д-т 91 К-т 68

На сумму фактически полученной арендной платы:

Д-т 51, 52 К-т 76, субсчет «Расчеты по аренде».

На сумму погашения задолженности по расчетам с бюджетом по ранее начисленной сумме НДС по арендной плате:

Д-т 68 К-т 51, 52

А теперь рассмотрим, бухгалтерский учет у арендатора.

На сумму стоимости основных средств, поступивших в аренду, учитывается в инвентарной карточке и на забалансовом счете:

Д-т 001 «Арендованные основные средства».

В связи с тем, что эксплуатация арендатора арендованного имущества в соответствии со ст. 606 ГК РФ осуществляется на возмездной основе, у него возникают расходы по арендной плате, начисляемой в пользу арендодателя. Порядок принятия их к бухгалтерскому учету зависит от того, какую роль арендуемое имущество играет в деятельности арендатора.

На сумму начисленной арендной платы арендодателю дебетуются счета 20, 44 и др. и кредитуется счет 76, субсчет «Расчеты по аренде». Если арендная плата начисляется авансом, она относится на счет 97:

Д-т 97 К-т 76, субсчет «расчеты по аренде»

В дальнейшем эти расходы списываются на расходы соответствующего периода:

Д-т 20 К-т 97

На сумму НДС по арендной плате на основные средства, принятые в аренду на условиях возврата имущества арендодателю:

Д-т 19 К-т 76 «расчеты по аренде»

В принятой к зачету задолженности перед бюджетом суммы НДС по арендной плате:

Д-т 68 К-т 19

На сумму стоимости основных средств, возвращенных по окончании срока договора, арендатор делает запись:

К-т 001 «Арендованные основные средства».[8]

Какие бы основные средства в организации не были, арендованные или собственные, приходит время морального и физического износа активов. Действия, которые выполняют по отношению к таким объектам, можно назвать одним словом «Выбытие». Но выбытие может происходить еще в ряде случает.

Итак, согласно п. 75 Методических указаний стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие объекта основных средств может иметь место в случаях:

-продажи;

-списания вследствие морального и физического износа;

-ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

-передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, паевой фонд;

-передачи по договорам мены, дарения;

-передачи дочернему (зависимому) обществу от головной организации;

-недостачи и порчи, выявленных при инвентаризации активов и обязательств;

-частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции;

в иных случаях.

Выбытие объекта основных средств признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.

Для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия.

Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется в акте на списание объекта основных средств, который утверждается руководителем организации.

Особенности оформления отдельных операций, связанных с выбытием основных средств, приведены в таблице 10.

Таблица 10 - Способы выбытие основных средств [89]

Хозяйственные операции	Дебет	Кредит
1. Списание основного средства за непригодностью
1.1 Списание первоначальной стоимости	01-2	01-1
1.2Списание амортизации	02	01-2
1.3 Списание остаточной стоимости	91-2	01-2
1.4 Принятие к учету пригодных к дальнейшему использованию запасных частей, металлолома	10	91-1
1.5 Расходы, связанные с ликвидацией оборудования	91-2	23
2. Продажа основного средства
2.1 Списание первоначальной стоимости	01-2	01-1
2.2 Списание амортизации	02	01-2
2.3 Списание остаточной стоимости	91-2	01-2
2.4 Получена выручка от продажи	62	91
2.5 Учтен НДС от продажи	91-2	68
3. Безвозмездная передача имущества
3.1 Списание первоначальной стоимости	01-2	01
3.2 Списание амортизации	02	01-2
3.3 Списание остаточной стоимости	91-2	01-2
3.4 Списание расходов, связанных с передачей	91-2	10,70,69…
4. Передача в счет в уставный капитал
4.1 Списание первоначальной стоимости	01-2	01-1
4.2 Списание амортизации	02	01-2
4.3 Списание остаточной стоимости	91-2	01-2
4.4 Учтены финансовые вложения	58	91-1

По стандартам, бухгалтерского учету, передача организацией объекта основных средств в собственность других лиц, оформляется актом приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1). На основании указанного акта производится соответствующая запись в инвентарной карточке переданного объекта основных средств (форма № ОС-6), которая прилагается к акту приемки-передачи основных средств. Об изъятии инвентарной карточки на выбывший объект основных средств делается отметка в документе, открываемом по местонахождению объекта.

Перемещение объекта основных средств между структурными подразделениями организациивыбытием объекта основных средств не признается. Но при этом обязательно указанная операция оформляется актом приемки-передачи основных средств.

Возврат арендуемого объекта основных средств арендодателю оформляется актом приемки-передачи, на основании которого бухгалтерская служба арендатора списывает возвращенный объект с забалансового учета.

Выбытие отдельных частей, входящих в состав объекта основных средств, имеющих разный срок полезного использования и учитываемых, как отдельные инвентарные объектыоформляется и отражается в бухгалтерском учете в общем порядке.

Детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются по текущей рыночной стоимости в качестве операционных доходов:

Поводка: Дебет 10 «Материалы» Кредит 91, субсчет 1 «Прочие доходы».

Доходы и расходы от выбытия объекта основных средств подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Согласно п. 84 Методических указаний списание стоимости объекта основных средств отражается в бухгалтерском учете на субсчете учета выбытия основных средств, открываемом к счету учета основных средств.

Расходы, связанные с выбытием объекта основных средств, учитываются по дебету счета прибылей и убытков в качестве операционных расходов.

Указанные расходы могут предварительно аккумулироваться на счете учета затрат вспомогательного производства. По кредиту счета прибылей и убытков в качестве операционных доходов учитывается сумма выручки от продажи ценностей, относящихся к выбывшему объекту основных средств, стоимость оприходованных материальных ценностей, полученных от разборки объекта основных средств, по цене возможного использования.[89]

Таким образом, нормативные основы по методике учета основных средств на предприятии в настоящее время изложены: в положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) и в Международном стандарте финансовой отчетности (МСФО 16).

Бухгалтерский учет основных средств ведется в целях:

- формирования фактических затрат, связанных с принятием активов в качестве основных средств к бухгалтерскому учету;

- правильного оформления документов и своевременного отражения поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;

- достоверного определения результатов от продажи и прочего выбытия основных средств;

- определение фактических затрат, связанных с содержанием основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии и др.);

- обеспечение контроля за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету;

- проведение анализа использования основных средств;

- получения информации об основных средствах, необходимой для раскрытия в бухгалтерской отчетности.

На всех предприятиях ведется учет поступления, использования, амортизации, ремонта и выбытия основных средств. Каждой статье учета соответствуют определенные синтетические и аналитические счета, проводки корреспонденции которых, в данном параграфе, представлены в таблицах.

Для успешного использования предприятием объектов основных средств, своевременно должен проводиться анализ основных средств, в разрезе отдельных стадий их использования. В следующем параграфе будут подробно описаны главные моменты анализа основных средств.

1.3 Методика анализа основных средств

В написании текстов учебных материалов по экономическому анализу основных средств предприятия авторы часто используют понятие «Основные производственные фонды» (сокращенно ОПФ). Стоит отметить, что данное определение активов полностью соответствует понятию «Основные средства».

Одним из важнейших факторов увеличения объема производства продукции на предприятиях является обеспеченность их основными средствами в необходимом количестве и ассортименте и более полное и эффективное их использование. [66]

Цель анализа основных средств - объективная оценка состояния основных средств и изыскания резервов более эффективного их использования в организации.

К основным задачам анализа основных производственных фондов и эффективности их использования относятся следующие:

- определение обеспеченности организации и ее структурных подразделений основными средствами и уровень их использования по обобщающим и частным показателям, установление причин и изменения;

- изучение технического состояния основных средств;

- определение влияния использования основных средств на объем произведенной продукции и другие экономические показатели работы организации;

- выявление резервов роста фондоотдачи, увеличения объема производства и продаж, а также прибыли за счет улучшения использования основных средств.

Важнейшими источниками для проведения анализа являются: журналы-ордера №10, 10/1, 12, 13, 16, данные аналитического учета по соответствующим счетам по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств (ведомости и карточки аналитического учета), формы №1, 2, 5 годовой квартальной бухгалтерской отчетности организации, форма № П-2 статистической отчетности и приложение к ней.