Таблица 5 - Выписка из журнала хозяйственных операций ООО «Консалтинг-МГ» по счету 91 за январь 2006

№	Наименование хозяйственной операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
			Дт	Кт
1	Отражена сумма поступлений, признанная выручкой от продажи ценных бумаг ОАО «СМЗ»	112000,0	62	91 -1
2	Отражена сумма НДС, полученная в составе выручки;	17085,0	91-2	68
3	Отражена рыночная стоимость ценных бумаг ОАО «СМЗ»	93415,0	91-2	26
4	Отражены расходы, включаемые в себестоимость проданных ценных бумаг - на консультацию брокеру	1500,0	91-2	76
5	Отнесены в конце месяца суммы прибыли от продаж на счет прибылей и убытков	0,0	91-9	99

В конце отчетного года в ООО «Консалтинг-МГ» счета 90-1 «Прочие доходы» и 90-2 «Прочие расходы» закрываются на счет 90-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Безусловно, доминирующими по значимости в ООО «Консалтинг-МГ» являются доходы и расходы от консалтинговых услуг - именно они дают основной вклад в формирование конечного финансового результата.

2.3 Учет чистой прибыли (убытка) организации; порядок закрытия счетов в конце финансового года

В ООО «Консалтинг-МГ» на счете 99 «Прибыли и убытки» выявляется конечный результат финансово-хозяйственной деятельности организации (чистая прибыль или чистый убыток), который складывается из следующих показателей:

· финансового результата от обычных видов деятельности (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»);

· финансового результата прочих доходов и расходов (операционных и внереализационных - в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»);

· потерь, расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности - стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т. п. (в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т. п.);

· начисленных платежей налога на прибыль и платежей по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также сумм причитающихся налоговых санкций (в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам»).

По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» в ООО «Консалтинг-МГ» закрывается. Заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (рисунок 8).



Рисунок 8- Формирование финансового результата

Нераспределенная прибыль ООО «Консалтинг-МГ» представляет собой сумму чистой прибыли, нераспределенной между фондами и собственником организации согласно Уставу организации. В момент возникновения вся чистая прибыль за отчетный период готова к распределению по правилам, которые установлены учредителем (Приложение 2).

Чистая прибыль, выявленная на счете «Прибыли и убытки», в конце отчетного года в ООО «Консалтинг-МГ» отражается по дебету этого счета и по кредиту счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аналитический учет к счету «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в ООО «Консалтинг-МГ» ведут только по оборотам отчетного года.

Порядок формирования финансового результата ООО «Консалтинг-МГ» по итогам 2006 года представлен в таблице 6.

Таблица 6 - Порядок формирования финансового результата ООО «Консалтинг-МГ» по итогам 2006 года

№	Наименование хозяйственной операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
			Дт	Кт
1	Отражена сумма поступлений, признанная выручкой от продажи	6866245,0	62	90 -1
2	Отражена сумма НДС, полученная в составе выручки;	1047393,0	90-3	68
3	Отражены расходы, включаемые в себестоимость проданных работ, услуг	3792254,0	90-2	20
4	Отраженно в себестоимости проданной продукции управленческих расходов	644711,0	90-2	26
5	Отраженно в себестоимости проданной продукции коммерческих расходов	276305,0	90-2	26
6	Отнесены суммы прибыли от продажи продукции на счет прибылей и убытков	1105582,0	90-9	99
7	Отнесены суммы прибыли от прочих доходов и расходов на счет прибылей и убытков (по данным таблицы 5)	0,0	91-9	99
8	Начислен налог на прибыль	265340,0	99	68
9	Определен финансовый результат	840242	99	84

При реформации бухгалтерского баланса сумма чистой прибыли отчетного года, сформировавшаяся на счете 99 «Прибыли и убытки», переносится в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Эта запись производится заключительным оборотом декабря отчетного года таким образом, чтобы по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, счет 99 «Прибыли и убытки» не имел никакого сальдо.

Уже в следующем за отчетным году на основании решения учредителя ООО «Консалтинг-МГ» производится распределение прибыли. Оно подразумевает начисление доходов, отчисление средств в резервные фонды организации, покрытие убытков прошлых лет.

Все эти операции регистрируются в учете по дебету счета 84 в корреспонденции со счетами, согласно п. 5 Устава ООО «Консалтинг-МГ» (Приложение 2):

· 75 «Расчеты с учредителями» - на сумму начисленного дохода (40%);

· 82 «Резервный капитал» - на сумму отчислений в резервные фонды (20%).

· Остальные 40% распределяются в Фонд материального стимулирования работников (20%) и в Фонд развития и расширения производства (20%).

После отражения указанных операций сальдо по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» показывает сумму нераспределенной прибыли, которая остается неизменной до соответствующего решения учредителя общества.

С помощью аналитического учета по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в ООО «Консалтинг-МГ» организует системный контроль состояния, и движения средств нераспределенной прибыли.

Однако для лучшего контроля состояния, и движения средств нераспределенной прибыли в качестве рекомендации можно предложить открыть субсчета для каждого этапа движения средств, образующих нераспределенную прибыль.

Этим субсчетам могут быть присвоены, например, следующие наименования: «Прибыль, подлежащая распределению», «Нераспределенная прибыль в обращении» и «Нераспределенная прибыль использованная».

На субсчет «Прибыль, подлежащая распределению» зачисляется вся сумма чистой прибыли отчетного года, из которой затем начисляются дивиденды (доходы) и производятся отчисления в резервные фонды. После отражения этих операций сальдо данного субсчета переносится в кредит субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении».

На субсчете «Нераспределенная прибыль в обращении» с течением времени собирается общая сумма не распределенной между акционерами прибыли. По существу, сальдо данного субсчета показывает величину средств, накопленных для создания нового имущества в форме основных и других материальных ресурсов. Записи по дебету этого субсчета производятся в корреспонденции с субсчетом «Нераспределенная прибыль использованная» лишь при фактическом использовании соответствующих средств на создание нового имущества. После отражения использования средств сальдо субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении» представляет величину свободного остатка нераспределенной прибыли.

На субсчете «Нераспределенная прибыль использованная» обобщается информация о том, какая часть средств нераспределенной прибыли превращена из денежной формы в товарную, т. е. на какую сумму приобретено новое имущество. Например, по мере производства записи по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в учете делается внутренняя проводка по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»: дебет субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении» и кредит субсчета «Нераспределенная прибыль использованная».

Как и по другим субсчетам, сальдо данного субсчета может быть лишь кредитовым, а кредитовые записи по нему (в части нераспределенной прибыли отчетного года) возможны лишь после принятия решения учредителем о распределении прибыли отчетного года.

2.4 Бухгалтерская отчетность о финансовых результатах

В РСБУ требования к порядку составления бухгалтерской отчетности, составу форм отчетности и порядку формирования отчетных показателей установлены ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» , ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в редакции Приказа Минфина России от 18.09.2006 № 115н).

В МСФО основными стандартами, регулирующими состав показателей отчетности, которые должны быть раскрыты непосредственно в отчетности либо в примечаниях, и требования к порядку их раскрытия, являются МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» и МСФО (IAS) 7 «Отчеты о движении денежных средств».

Таблица 7 - Сравнение финансовой отчетности по РСБУ и МСФО

№	МСФО (IAS) 1	№	Статья 13 Закона «О бухгалтерском учете»
1	баланс	1	бухгалтерский баланс
2	отчет о прибылях и убытках	2	отчет о прибылях и убытках
3	отчет об изменениях в собственном капитале	3	приложений к ним, предусмотренных нормативными актами
4	отчет о движении денежных средств	4	аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту
5	примечания, включая краткое описание существенных элементов учетной политики, и прочие пояснительные примечания	5	пояснительная записка

Проводя сопоставление требований к составу финансовой (бухгалтерской) отчетности в МСФО и РСБУ, в качестве одного из различий необходимо отметить то, что международные стандарты устанавливают требования к составу и порядку раскрытия информации в каждой из компонентных составляющих финансовой отчетности и подробно регламентируют порядок обозначения финансовой отчетности, тогда как РСБУ устанавливают «рекомендуемые формы» отчетности.

Сказанное справедливо в первую очередь для баланса, поскольку МСФО (IAS) 1 не содержит предписаний ни в отношении формы баланса, ни в отношении конкретного перечня подлежащих раскрытию в нем статей, ни в отношении их расположения относительно друг друга в балансе.

МСФО (IAS) 1 (п. 68) определяет лишь перечень статей (именуемых линейными), которые в достаточной степени различны по характеру или назначению, чтобы повлечь необходимость их раздельного представления непосредственно в балансе. Суждение о том, представлять ли дополнительные статьи отдельно, должно основываться на оценке природы и ликвидности активов, их назначения в организации, а также размера, характера и распределения во времени обязательств.

Требования МСФО и РСБУ к составу информации, подлежащей обязательному раскрытию в балансе представлены в таблице 8:

И МСФО (п. 69 МСФО (IAS) 1), и РСБУ (п. 6 ПБУ 4/99) предусматривают возможность включения в состав показателей баланса дополнительных статей, если это позволяет сформировать более полное представление о финансовом положении организации. Кроме того, п. 10 ПБУ 4/99 содержит прямое указание на возможность невключения в состав показателей баланса (и других форм отчетности) статей, по которым отсутствуют числовые показатели.

МСФО (IAS) 1 аналогичного указания не содержит, так как не предписывает порядок или формат, в котором должны представляться статьи, а лишь определяет перечень статей, в разрезе которых должна быть представлена вся имеющаяся информация об организации (ее финансовом положении и результатах деятельности).

Таблица 8 - Требования МСФО и РСБУ к составу информации

Линейные статьи МСФО (IAS)1 (п. 68)	Группы статей - ПБУ 4/99 (п. 20)
1 Основные средства	Основные средства
2 Инвестиционное имущество	Доходные вложения в материальные ценности
3 Нематериальные активы	Нематериальные активы
4 Финансовые активы (кроме 5, 8,9)	Долгосрочные и краткосрочные
5 Инвестиции, учтенные по методу участия	Финансовые вложения
6Запасы	Запасы
7-	Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям
8 Торговая и прочая дебиторская задолженность	Дебиторская задолженность
9Денежные средства и их эквиваленты	Денежные средства
10 Торговая и прочая кредиторская задолженность	Кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками; задолженность перед персоналом организации; авансы полученные; прочие кредиторы
11 Оценочные обязательства	Краткосрочные и долгосрочные заемные
12 Финансовые обязательства (кроме 10, 11)	средства; задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов
13 Обязательства и активы1 по текущим налоговым платежам	Задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами
14 Отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы	Отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы
15 Доля меньшинства, представленная в составе собственного капитала	-
16 Выпущенный капитал и резервы, относящиеся к владельцам собственного капитала материнской компании	Капитал и резервы
1В РСБУ задолженность бюджета представлена в составе дебиторской задолженности.

Из сопоставления перечня линейных статей, подлежащих обязательному раскрытию в балансе, видно, что концептуальные различия в составе показателей «международного» и «российского» балансов отсутствуют, но некоторые отличия имеются.

Например, в составе показателей баланса, составляемого по международным правилам, не выделена статья «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», что объясняется тем, что МСФО предусматривают возможность взаимозачета текущих налоговых требований и текущих налоговых обязательств и отражение в балансе сальдированного платежа по НДС в обязательствах перед бюджетом (но при этом информация о налоге на добавленную стоимость по приобретенным ценностям подлежит раскрытию в примечаниях к финансовой отчетности).

МСФО и РСБУ по-разному устанавливают требования в отношении необходимой детализации информации по линейным статьям (МСФО) и группам статей (РСБУ).

В РСБУ группировка статей в группы произведена непосредственно в тексте нормативного документа (п. 20 ПБУ 4/99) и в рекомендуемой форме бухгалтерского баланса.

МСФО устанавливают обязанность по раскрытию в балансе или в примечаниях к нему дальнейших подклассов каждой из представленных в балансе линейных статей, классифицированных таким способом, который соответствует операциям организации.

Состав показателей, подлежащих в обязательном порядке непосредственному раскрытию в Отчете о прибылях и убытках, определен пунктами 81 и 82 МСФО (IAS) 1. При этом п. 87 МСФО (IAS) 1 устанавливает перечень обстоятельств, при которых статьи доходов и расходов должны раскрываться раздельно.

Состав показателей, которые должен содержать Отчет о прибылях и убытках, составляемый по правилам РСБУ, определен п. 23 ПБУ 4/99.

Таблица 9 - Состав показателей «Отчета о прибылях и убытках» по правилам РСБУ и МСФО

№	МСФО (IAS) 1 (п.п. 81 и 82)	№	ПБУ 4/99 (п. 23)
1	выручка	1	выручка от продаж
2	затраты по финансированию	2	себестоимость продаж
3	доля организации в прибыли или убытках ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная согласно методу учета по долевому участию	3	валовая прибыль
4	прибыль или убыток до налогообложения, признанные в связи с выбытием активов или погашением обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности	4	коммерческие расходы
5	расходы по уплате налога	5	управленческие расходы
6	прибыль или убыток	6	прибыль/убыток от продаж
7	прибыль или убыток, относящиеся к доле меньшинства	7	проценты к получению
8	прибыль или убыток, относящиеся к владельцам собственного капитала материнской компании	8	проценты к уплате
		9	доходы от участия в других организациях
		10	прочие доходы
		11	прочие расходы
		12	прибыль/убыток до налогообложения
		13	налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи
		14	прибыль/убыток от обычной деятельности
		15	чистая прибыль (нераспределенная прибыль /непокрытый убыток)

Как видно из приведенных в таблице 9 перечней требования РСБУ и МСФО к составу обязательных для раскрытия в Отчете о прибылях и убытках показателей различны. Однако и МСФО, и РСБУ предусматривают возможность включения в состав показателей Отчета о прибылях и убытках любых дополнительных показателей, если это позволит сделать его более понятным и полезным для понимания пользователями информации о финансовых результатах деятельности организации.

Порядок раскрытия отдельных показателей в Отчете о прибылях и убытках по правилам МСФО и РСБУ различается также следующим. Пункт 85 МСФО (IAS) 1 устанавливает обязанность организации «исключить представление каких-либо статей доходов и расходов в качестве чрезвычайных статей как непосредственно в Отчете о прибылях и убытках, так и в примечаниях к финансовой отчетности».

Согласно РСБУ информация о чрезвычайных доходах и чрезвычайных расходах подлежит раскрытию в составе информации о прочих доходах и прочих расходах соответственно.

Еще одно отличие в порядке составления Отчета о прибылях и убытках по правилам РСБУ и МСФО состоит в том, что МСФО (IAS) 1 (п. 88) предписывает представлять анализ расходов, используя классификацию, основанную либо на характере расходов, либо на их назначении внутри организации, в зависимости от того, какое из указанных представлений является более надежным и полезным для понимания отчетности. При этом поощряется представление указанного анализа непосредственно в Отчете о прибылях и убытках.

Требования МСФО в отношении состава и порядка раскрытия информации в примечаниях к финансовой отчетности сформулированы более четко и детально, чем требования РСБУ.

В РСБУ в состав бухгалтерской отчетности в качестве приложений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках включаются Отчет об изменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение к Бухгалтерскому балансу (форма № 5), Отчет о целевом использовании полученных средств (форма №N 6) и Пояснительная записка. Бухгалтерская финансовая отчетность ООО «Консалтинг-МГ» - единая система данных об имущественном и финансовом положении и о результатах ее предпринимательской деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. Бухгалтерская финансовая отчетность ООО «Консалтинг-МГ» включает Бухгалтерский баланс и «Отчет о прибылях и убытках».

Одна из главных целей функционирования предприятия получение прибыли. Однако именно этот показатель отражен в балансе недостаточно полно. Представленная в нем абсолютная величина накопленной прибыли в отрыве от затрат и оборота реализации не показывает, в результате чего сложилась именно такая ее величина. Наиболее полное представление о порядке формирования финансовых результатов представлено в Отчете «О прибылях и убытках» (Форма № 2) Основными источниками информации анализа финансовых результатов являются данные бухгалтерского учёта и бухгалтерской (финансовой) отчётности. Из форм бухгалтерской отчётности о финансовых результатах в ООО «Консалтинг-МГ» используют:

1. Бухгалтерский баланс, Форма № 1, где отражаются нераспределённая прибыль или непокрытый убыток отчётного и прошлого периодов - 840242 руб. (2006 год)

2. Отчёт о прибылях и убытках, Форма № 2, составляется за год и по внутригодовым периодам. Он является главным источником информации о формировании и использовании прибыли. В нём показаны статьи, формирующие финансовый результат от всех видов деятельности. В этой форме отчётности приводятся:

· выручка (нетто) от продажи товаров, услуг без НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей (стр. 010) - 5818852 руб.,

· себестоимость проданных работ, услуг (стр. 020) - 3792254 руб.,

· коммерческие расходы (стр. 030) - 276305 руб.

· управленческие расходы (стр. 040) - 644711 руб.

В отчёте также приводится валовой доход, отражаемый по строке 029 «Валовая прибыль» - 2026598 руб.; прибыль (убыток) от продаж (стр. 050) -1105582 руб.; прибыль до налогообложения (стр. 140) - 1105582 руб.; и чистая прибыль (нераспределённая прибыль) (стр. 190) - 840242 руб..

ООО «Консалтинг-МГ» организует бухгалтерскую отчетность финансовых результатов соответствии с приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» и Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99). В состав годовой бухгалтерской отчетности о финансовых результатах ООО «Консалтинг-МГ» включает следующие формы:

· бухгалтерский баланс (форма № 1);

· отчет о прибылях и убытках (форма № 2).

ООО «Консалтинг-МГ» является субъектом малого предпринимательства, поэтому в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеет полное право:

· представлять бухгалтерскую отчетность в сокращенном варианте в объеме показателей по группам статей бухгалтерского баланса и по статьям отчета о прибылях и убытках без дополнительных расшифровок в указанных формах

· имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности отчет об изменениях капитала (форма № 3), отчет о движении денежных средств (форма № 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), пояснительную записку.

В бухгалтерскую отчетность ООО «Консалтинг-МГ» включены показатели, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

При формировании бухгалтерской отчетности финансовых результатов в ООО «Консалтинг-МГ» исполнены требования нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету по раскрытию информации, способной оказать существенное влияние на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации. Несмотря на то, что в учетной политике ООО «Консалтинг-МГ» отмечено, что бухгалтерский учет ведется в рублях, данные бухгалтерской отчетности о финансовых результатах приводятся в рублях с десятичными знаками. В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете», в случае включения в формы годовой бухгалтерской отчетности сформированного в бухгалтерском учете показателя, данные по которому обрабатываются в установленном порядке в органах государственной статистики, организации проставляют коды строк по соответствующему показателю, утвержденные приказом Госкомстата РФ и Министерства финансов РФ от 14 ноября 2003 г. № 475/102н «О кодах показателей годовой бухгалтерской отчетности организаций, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики». Единица измерения:

· тыс. руб. - код по ОКЕИ 384;

· млн. руб. - код по ОКЕИ 385

3 Организация экономического анализа финансовых результатов исследуемой организации

3.1 Экономический анализ доходов

Задача улучшения финансового результата является жизненно важной для хозяйствующего субъекта. Анализ финансовых показателей позволяет выявить возможности улучшения финансового положения и по результатам расчётов принять экономически обоснованные решения.

Поэтому анализ доходов и расходов важен для отражения деятельности предприятия. Доходы и расходы предприятия влияют на финансовый результат предприятия, целью же любого предприятия является получение прибыли.

Аналитические данные формирования и использования прибыли отражены в таблице 13.1.

Рисунок 9 - Анализ динамики выручки (по данным Приложения 7 и таблицы 13.1)

Анализ динамики выручки, представленный на рисунке 9 свидетельствует о значительном росте выручки за 2 анализируемых года (+ 5588142,0 руб. или в 25,22 раза), что свидетельствует о приросте данного вида дохода на 2422,15%. Анализ динамики отдельных видов дохода, представленный на рисунке 10 показывает, что темпы роста выручки значительно опережают темпы роста прибыли.

Рисунок 10 - Анализ динамики отдельных видов дохода

Поэтому дальнейший анализ динамики доходов проведем с использованием показателей динамики. Для определения используем формулы, представленные в таблице 13.2

Таблица 10 -Аналитические показатели динамики выручки от продажи работ, услуг (на основе данных таблицы 13.1)

Год	Выручка, руб.	Абсолютный прирост (руб.)	Темп роста, раз	Темп прироста, %
i	yi	yiц	yiб	Трц	Трб	Тпрц	Тпрб
2004	230710,0	--	--	--	--	--	--
2005	3182640,0	2951930,0	2951930,0	13,79	13,79	+1279,0	+1279,0
2006	5818852,0	2636212,0	5588142,0	1,83	25,22	+83,0	2422,0
?=	9232202,0	5588142,0	-	-	-	-	-

Таблица 11 - Аналитические показатели динамики прибыли (на основе данных таблицы 13.1)

Год	Валовая прибыль, руб.	Абсолютный прирост (руб.)	Темп роста, раз	Темп прироста, %
i	yi	yiц	yiб	Трц	Трб	Тпрц	Тпрб
2004	66906,0	-	-	-	-	-	-
2005	954792,0	887886,0	887886,0	14,27	14,27	+1327,0	+1327,0
2006	2026598,0	1071806,0	1959692,0	2,12	30,29	+83,0	2929,0
?=	3048296	1959692,0	-	-	-	-	-

Таблица 12 - Аналитические показатели динамики чистой прибыли (на основе данных таблицы 13.1)

Год	Чистая прибыль, руб.	Абсолютный прирост (руб.)	Темп роста, раз	Темп прироста, %
i	yi	yiц	yiб	Трц	Трб	Тпрц	Тпрб
2004	7640,0	-	-	-	-	-	-
2005	441016,0	433376,0	433376,0	57,72	57,72	+5672,0	+5672,0
2006	840242,0	399226,0	832602,0	1,91	110,0	+91,0	10900,0
?=	1288898	832602	-	-	-	-	-

Аналитические показатели динамики доходов представим в сводной таблице в виде средних темпов роста на основе данных, полученных в таблицах 10-12.

Таблица 13 - Средний темп роста доходов (на основании формулы 5 таблицы 13.2)

№	Наименование показателя дохода	Расчет	Средний темп роста, %
1	Выручка	v 25,22	+502,2
2	Валовая прибыль	v30,29	+550,4
3	Чистая прибыль	v110,0	+1048,8

Данные таблицы 13 показывают, что наблюдается «золотое правило» экономики:

Т_пр (чистой прибыли) > Т_пр (валовой прибыли) > Т_пр (выручки)

Т_пр (+1048,8%) > Т_пр (+550,4%) > Т_пр (+502,2%)

Рисунок 11 - Аналитические показатели динамики доходов по данным таблицы 13.1

Анализ структуры отдельных видов доходов представим в таблице 13.3. Данные таблицы 13.3 показывают положительную динамику увеличения удельного веса всех видов доходов в структуре выручки:

Валовая прибыль выросла за 2 анализируемых года - на 5% (с 29,0 % в 2004 году до 34,0% - в 2006 году)

Прибыль до налогообложения выросла - на 14,64 % (с 4,36% в 2004 году до 19,0% в 2006 году)

Чистая прибыль в структуре выручки выросла с 3,31% в 2004 году до 14,44% в 2006 году (или на 11,13%).

В структуре выручки больше всего выросла прибыль до налогообложения, следовательно, будут наблюдаться более высокие темпы роста налоговых отчислений.

3.2 Экономический анализ расходов

Анализ расходов также важен для отражения деятельности организации. Расходы влияют на финансовый результат организации, при этом увеличение удельного веса расходов в структуре выручки снижает прибыль организации.

Анализ расходов организации начнем с изучения структуры расходов (таблица 14.1).

Данные таблицы 14.1 показывают динамику снижения удельного веса себестоимости в структуре выручки. За анализируемый период произошло снижение удельного веса себестоимости с 71,0% в 2004 году до 66,0% в 2006 году.

Удельный вес коммерческих расходов снизился с 6,1 % в 2004 году до 4,7% в 2006 году. Однако по сравнению с 2005 годом удельный вес в 2006 году вырос на 3,1% . Это объясняется тем, что доходность ООО «Консалтинг-МГ» значительно выросла и появилась возможность более значительные средства направить на продвижение услуг организации.

Удельный вес управленческих расходов также значительно снизился с 18,6 % в 2006 году до 11,1% в 2006 году или на 7,5%.

В структуре расходов произошло увеличение удельного веса текущего налога на прибыль с 4,3% в 2004 году до 18,2% . Это связано с тем, что за анализируемый период значительно выросла выручка и доходы организации до налогообложения.

В ООО «Консалтинг-МГ» для целей управленческого учета все расходы делят на условно-переменные и условно-постоянные.

К условно-переменным в анализируемой организации относят затраты на выполнение консалтинговых услуг по договорам. К таким затратам относят:

· зарплату консультантов;

· ЕСН на ФОТ консультантов;

· расходы на материалы, отнесенные на производство работ, услуг (сч. 20);

· расходы на обучение и повышение квалификации консультантов.

К условно-переменным в ООО «Консалтинг-МГ» относят коммерческие и управленческие расходы. К коммерческим расходам относятся расходы на продвижение услуг анализируемой организации, ПР (PR)-деятельность. К управленческим расходам в ООО «Консалтинг-МГ» относят расходы на содержание управленческого персонала.

Таблица 14 - Структура выручки на 2006 год (по данным Приложения 7)

№	Наименование показателя	Сумма, руб.
1	Выручка от основной деятельности (стр. 010 Форма № 2 Приложения 7)	5818852,0
2	Условно-переменные затраты (стр. 020 Форма № 2 Приложения 7)	3792254,0
3	Маржинальная прибыль (стр. 029 Форма № 2 Приложения 7)	2026598,0
4	Условно-постоянные затраты (стр. 030 + 040 Форма № 2 Приложения 7)	921016,0
5	Прибыль от продаж (стр. 050 Форма № 2 Приложения 7)	1105582,0

Алгоритм анализа маржинальной прибыли можно представить в виде формулы:

П = В - (З_пер. + З _пост.) = В - З _пер. - З _пост. = М - З _пост. (2)

М (маржинальная прибыль)

Отсюда маржинальная прибыль (М) - это прибыль в сумме с постоянными затратами (З пост):

М = П + З _пост (3)

где П - прибыль

В - выручка от реализации работ, услуг;

З_пер. - затраты условно-переменные;

З _пост. - затраты условно- постоянные.

На основании формулы (2) можно сделать вывод, что величина прибыли зависит от двух факторов - выручки и переменных затрат.

На основе маржинального анализа прибыли определяют точку безубыточности и порог рентабельности предпринимательской деятельности организации. Математический и графический анализ безубыточности ООО «Консалтинг-МГ» был проведен в таблице 3 и на рисунке 1 с помощью программы «ФинАнализ 3.0».

Маржинальный анализ прибыли показал, что запас прочности по точке безубыточности за анализируемый период вырос с 7,1% в 2004 году до 28,% - в 2006 году. Рост данного показателя подтверждает снижение удельного веса постоянных издержек в структуре продаж, и свидетельствует о повышении финансовой устойчивости организации.

В то же время организации не столь страшно отсутствие прибыли, сколько наличие убыточности. При отсутствии прибыли фирма может существовать еще долгое время. При убыточности банкротство неизбежно.

Точка безубыточности - точка критического объема производства работ и услуг. Это такой минимальный объем реализации работ и услуг, при котором хозяйствующий субъект, имея выручку (доход), уже не получает прибыли, но и еще не несет убытки. Условием безубыточности ООО «Консалтинг-МГ» является превышение маржинальной прибыли, т.е. суммы прибыли и постоянных затрат, над величиной постоянных издержек, достижение точки безубыточности (ТБУ) (порога рентабельности). ТБУ - это равенство между маржинальной прибылью (М) и постоянными затратами (расходами):

М = З_пост (4)

Деятельность организации убыточна, если З_пост > М.

Точку безубыточности можно определить следующим образом:

ТБУ = З_пост /М = 1 (5)

Если ТБУ>1, деятельность организации убыточна.

Для ООО «Консалтинг-МГ», которая не производит штучный товар по определенной цене, удобно использовать следующую формулу для определения безубыточности и порога рентабельности:

ТБУ = З_пост / (1 - З_пер./ В) (6)

ТБУ показывает объем выручки от реализации, при котором достигается безубыточность.

Для определения точки безубыточности математическим методом на основании формулы (6), используем данные таблицы 14:

ТБУ = 921016,0 /(1- 3792254,0/5818852,0) =921016,0/(1-0,6517) = 2644963 руб.

Точка безубыточности - это довольно непродолжительный момент времени, обычно знаменующий собой переход от убыточности к прибыльности и наоборот; состояние шаткого равновесия между нормально работающей организацией предприятием и организацией - потенциальным банкротом.

До достижения точки безубыточности организации выгоднее использовать только собственные средства, а потом - наоборот (с учетом цены привлекаемого капитала).

Преимущество используемой ООО «Консалтинг-МГ» методики анализа показателей прибыли маржинальным способом состоит в том, что при ее использовании учитывается взаимосвязь объема продаж, издержек и прибыли организации, которая предоставляет услуги, а не занимается производством товара по определенной цене.

Данная методика обеспечивает более точное исчисление влияния факторов и, как следствие, более высокий уровень планирования (например, суммы на коммерческие расходы) и прогнозирования финансовых результатов.

3.3 Факторный анализ финансовых результатов

Всю прибыль за анализируемые 2 года ООО «Консалтинг-МГ» получала от основной деятельности, к которой относят прибыль от работ и услуг по обычным видам деятельности.

Так как деятельность ООО «Консалтинг-МГ» организована по структурным подразделениям, то факторный анализ финансовых результатов в организации проводят на основе учета вклада каждого структурного подразделения в прибыль от основной деятельности.

Факторный анализ финансовых результатов по структурным подразделениям ООО «Консалтинг-МГ» представлен в таблице 17.1.

Данные таблицы 17.1 показывают, что валовая прибыль от выросла в 2006 году по сравнению с 2005 на 1071806,0 руб.

Валовая прибыль ООО «Консалтинг-МГ» определяется суммой прибыли от каждого структурного подразделения:

П _общ = П₁ + П₂ + П₃ + П₄ (7)

или:

П _общ = ? П_i (8)

П _i = П_общ * Уд_i (9)

Отсюда:

П _общ = ? П_i / Уд_i (10)

где, П _общ - валовая прибыль;

П _i - прибыль структурного подразделения;

Уд_i - удельный вес структурного подразделения в валовой прибыли.

Структура работ и услуг может оказывать как положительное, так и отрицательное влияние на выручку организации и сумму прибыли. Если увеличится удельный вес прибыли более рентабельных структурных подразделений в общей сумме прибыли, то сумма прибыли возрастет. Напротив, если увеличивается удельный вес низко рентабельного структурного подразделения общая сумма прибыли уменьшается. Факторный анализ финансовых результатов от реализации работ и услуг по структурным направлениям в ООО «Консалтинг-МГ» представим в таблице 15.

Таблица 15 - Факторный анализ финансового результата от реализации работ и услуг по структурным направлениям (по данным таблицы 17.1)

№	Наименование показателя	2005 г.	2006 г.	Изменения (+,-)
1 Аналитический отдел
1.1	Валовая прибыль структурного направления (П1)	339482,0	638424,0	+298942,0
1.2	Удельный вес структурного направления в валовой прибыли	0,3556	0,3150	- 0,0406
1.3	Обратная величина удельного веса (1/Удi)	2,8120	3,1746	+ 0,3626
2 Абонентский отдел
2.1	Валовая прибыль структурного направления (П2)	245630,0	638426,0	+392796,0
2.2	Удельный вес структурного направления в валовой прибыли	0,2573	0,3150	+0,0577
2.3	Обратная величина удельного веса (1/Удi)	3,8865	3,1746	-0,7119
3. Отдел налогового сопровождения
3.1	Валовая прибыль структурного направления (П3)	139560,0	289732,0	+150172,0
3.2	Удельный вес структурного направления в валовой прибыли	0,1461	0,1430	-0,0031
3.3	Обратная величина удельного веса (1/Удi)	6,8446	6,9930	+0,1484
4. Отдел по связям с общественностью
4.1	Валовая прибыль структурного направления (П3)	230120,0	460016,0	+229896,0
4.2	Удельный вес структурного направления в валовой прибыли	0,2410	0,2270	-0,014
4.3	Обратная величина удельного веса (1/Удi)	4,1494	4,4053	+ 0,2559

Для определения влияния факторов на выручку от реализации работ и услуг и финансовый результат используем метод цепных подстановок:

Для Аналитического отдела:

П _{общ 1} = П₂₀₀₅* (1 / Уд₂₀₀₅) = 339482,0 *2,8120 = 954623,4 руб.

П _{усл. 1} = П₂₀₀₆*(1 / Уд₂₀₀₅) = 638424,0 * 2,8120 = 1795248,2 руб.

? _{усл. 1} = 1795248,2 - 954623,38 =+ 840624,8 руб.

П _усл.2 = П₂₀₀₆* (1 / Уд₂₀₀₆) = 638424,0 * 3,1746 = 2026740,8 руб.

? _{усл. 2} 2026740,8 - 1795248,2 = + 231492,6 руб.

Общее влияние: ?_общ = ? _{усл. 1} + ? _{усл. 2} =+ 1072117,4 руб.

Аналогично рассчитываем влияние на финансовый результат других структурных направлений, и результаты представим в таблице 16.

Таблица 16 - Влияние на общий финансовый результат структурных направлений ООО «Консалтинг-МГ»

№	Структурное направление	Влияние факторов на финансовые результаты
		Общее	Повышения прибыльности	Удельного веса в валовой прибыли
1	аналитический отдел	+1072117,4	+840624,8	+231492,6
2	абонементный отдел	+1072106,1	+1526601,6	-454495,5
3	отдел налогового сопровождения	+1070863,5	+1027867,3	+42996,2
4	отдел по связям с общественностью	+1071648,5	+953930,4	+117718,1
5	Итого	+4286736,0	+4349024,0	-62288,6

Анализ данных таблицы 15 показывает, что на финансовые результаты положительное влияние оказало повышение прибыльности всех структурных подразделений, наибольший вклад рост в валовой прибыли оказал абонентский отдел. Однако данные таблицы 15 показывают, что отрицательное влияние на выручку и валовую прибыль ООО «Консалтинг МГ» оказало повышение в структуре валовой прибыли удельного веса абонементного отдела, в котором прибыль на 1 работника - наименьшая.

Поэтому дальнейший факторный анализ финансовых результатов проведем по данным абонентского отдела ООО «Консалтинг-МГ».

На валовую прибыль структурного подразделения в ООО «Консалтинг МГ» влияют следующие факторы:

1. Прибыль на 1 работника структурного подразделения.

2. Численность структурного подразделения.

П_i = П_р * Ч (11)

где П_i - прибыль структурного подразделения;

П_р - прибыль на 1 работника структурного подразделения;

Ч - численность структурного подразделения.

Таблица 17 - Факторный анализ прибыли по абонентному отделу

№	Наименование показателя	2005 г.	2006 г.	Изменения (+,-)
2 Абонентский отдел
2.1	Валовая прибыль структурного направления	245630,0	638426,0	+392796,0
2.2	Прибыль на 1 работника структурного подразделения	17545,0	45601,9	+28056,9
2.3	Численность структурного подразделения	14	14	-

Данные таблицы 17 свидетельствуют, что повышение валовой прибыли абонентского отдела (+392796,0) произошло за счет повышения в 2006 году по сравнению с 2005 годом величины прибыли на 1 работника на сумму 28056,9 руб. Изменения численности в структурном подразделении в 2006 году не произошло, поэтому данный фактор не повлиял на повышение валовой прибыли. Данные анализа таблицы 17 показывают, что рост прибыли произошел за счет интенсивного фактора - повышения производительности работников отдела.

3.4 Экономический анализ рентабельности

Показатели рентабельности более полно, чем прибыль, характеризуют финансовые результаты экономической деятельности, потому что их величина показывает соотношение эффекта с наличными или использованными ресурсами. В ООО «Консалтинг-МГ» показатели рентабельности применяют для оценки деятельности предприятия и как инструмент инвестиционной политики.

Показатели рентабельности объединяют в несколько групп. Формулы расчета показателей рентабельности представлены в таблице 18.1.

Анализ динамики показателей рентабельности ООО «Консалтинг-МГ» за 2004-2006 годы представлен в таблице 18.2.

Показатели рентабельности, рассчитанные на основе балансовой и чистой прибыли в динамике представлены на рисунках 12 и 13, соответственно.

Рисунок 12 -Графический анализ рентабельности на основе балансовой прибыли ООО «Консалтинг-МГ»

Рисунок 13 -Графический анализ рентабельности на основе чистой прибыли ООО «Консалтинг-МГ»

Графические данные рисунков 12, 13 показывают тенденцию к повышению уровня показателей рентабельности. За 2 анализируемых года показатели рентабельности значительно выросли:

· рентабельность производственной деятельности на основе чистой прибыли с 3,46% в 2004 году до 17,82% в 2006 году или на 14,36%;

· рентабельность продаж - с 3,31% в 2004 году до 14,44% в 2006 году или на 11,13%;

· рентабельность капитала, несмотря на скачкообразное изменение за 2 анализируемых года выросла с 1,13% в 2004 году до 47,49% в 2006 году или на 26,36%.

Для более полного анализа рентабельности проведем ее факторный анализ.

Таблица 18 - Факторный анализ рентабельности (по данным таблицы 18.2)

№	Наименование показателя	2005 г.	2006 г	Отклонения
				(+ -)	%
1	2	3	4	5	6
1	Выручка, тыс. руб.	3182640,0	5818852,0	+2636212,0	183,0
2	Балансовая прибыль, тыс. руб.	580284,0	1105582,0	+525298,0	190,5
3	Рентабельность продаж, %	18,23	19,00	+0,77	-

Из анализа данных таблицы 18 видно, что в отчётном периоде выручка в 2006 году по сравнению с 2005 увеличилась на 2636212,0 руб. или на 83,0 %, что соответственно увеличило прибыль ООО «Консалтинг-МГ» на 525298,0 руб.. или на 90,5 %. Эти изменения привели к повышению уровня рентабельности в 2006 году по сравнению с 2005 годом на 0,77%.

Проанализируем влияние выручки и прибыли на уровень рентабельности:

1) влияние выручки на уровень рентабельности:

580284,0 / 5818852,0 = 0,0997

изменение рентабельности:

0,0997- 0,1823 = - 0,0826

2) влияние прибыли на уровень рентабельности:

1105582,0 / 5818852,0 = 0,1900

изменения рентабельности:

0,1900- 0,0997= + 0,0903

Общее изменение рентабельности составит:

- 0,0826 + 0,0903= + 0,0077 (0,77%)

Из приведённых расчётов видно, что на снижение рентабельности отрицательное влияние (-0,0826) оказало изменение выручки. Изменение прибыли положительно повлияло на рентабельность (+0,0903).

В целом рентабельность увеличилась на 0,0077 (0,77%).

Данные анализа рентабельности в динамике подтверждают эффективную деятельность ООО «Консалтинг-МГ».

Заключение

Значимость финансовых результатов неоспоримы, это подтверждается их влиянием на экономическую и социальную жизнь общества.

Формирование информации о финансовых результатах организации для принятия эффективных управленческих решений является одной из задач бухгалтерского учета, которая в условиях переориентации экономики на рыночные отношения приобретает первостепенное значение, при этом вопрос определения финансового результата предприятия - один из фундаментальных и наиболее сложных вопросов, стоящих перед бухгалтерским учетом.

Прибыль характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности организации. Наличие прибыли в организации показывает, что доходы превышают все расходы, связанные с ее деятельностью.

Объектом исследования выпускной квалификационной работы по организации учета и анализа финансовых результатов была организация, предлагающая консалтинговые услуги - ООО «Консалтинг-МГ».

В 1 главе квалификационной работы была рассмотрена категория «прибыль». Анализ теоретической и методической литературы показал, что как экономическая категория прибыль предприятия отражает чистый доход созданный в сфере материального производства. На уровне организации чистый доход принимает форму прибыли.

Представляя собой конечный финансовый результат, прибыль является основным показателем в системе целей предприятия. Вместе с тем прибыль представляет собой весьма сложную экономическую категорию, и потому возможны различные ее определения, интерпретации, представления. Поэтому были проанализированы два подхода к категории «прибыль». Экономический подход не делает различия между реализованным и нереализованным доходами. Напротив, бухгалтерский подход, руководствуясь принципом осторожности (консерватизма), не спешит признавать нереализованный доход. Этот доход признается как прибыль лишь после его реализации.

Оба рассмотренных подхода в принципе не противоречат друг другу. Более того, экономический подход полезен для понимания сущности прибыли, бухгалтерский - для понимания логики и порядка ее практического исчисления.

С точки зрения оценки эффективности показатель экономической прибыли дает более полное по сравнению с показателем бухгалтерской прибыли представление об эффективности использования организацией имеющихся активов, потому, что сравнивает финансовый результат, полученный конкретной организацией, с результатом который обеспечит реальное, а не только номинальное сохранение вложенных средств.

В связи с этим именно показатель экономической прибыли является более емким и полезным при принятии решения инвестором в отношении инвестирования в ту или иную организацию.

Во второй главе выпускной квалификационной работы была рассмотрена организация учета финансовых результатов в ООО «Консалтинг-МГ». Исследования были проведены по следующим направлениям:

1. Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности.

2. Учет финансовых результатов от прочих операций.

3. Учет чистой прибыли (убытка) организации; порядок закрытия счетов в конце финансового года.

4. Бухгалтерская отчетность о финансовых результатах .

Изучение организации учета по названным направлениям показал, что доминирующими по значимости в ООО «Консалтинг-МГ» являются доходы и расходы от консалтинговых услуг - именно они дают основной вклад в формирование конечного финансового результата.

С помощью аналитического учета по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в ООО «Консалтинг-МГ» организует системный контроль состояния, и движения средств нераспределенной прибыли.

Однако для лучшего контроля состояния, и движения средств нераспределенной прибыли в качестве рекомендации можно предложить открыть субсчета для каждого этапа движения средств, образующих нераспределенную прибыль.

При исследовании бухгалтерской отчетности о финансовых результатах ООО «Консалтинг-МГ» было выявлено, что организация является субъектом малого предпринимательства, поэтому в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеет полное право:

· представлять бухгалтерскую отчетность в сокращенном варианте в объеме показателей по группам статей бухгалтерского баланса и по статьям отчета о прибылях и убытках без дополнительных расшифровок в указанных формах

· имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности отчет об изменениях капитала (форма № 3), отчет о движении денежных средств (форма № 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), пояснительную записку.

В бухгалтерскую отчетность ООО «Консалтинг-МГ» включены показатели, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

При формировании бухгалтерской отчетности финансовых результатов в ООО «Консалтинг-МГ» исполнены требования нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету по раскрытию информации, способной оказать существенное влияние на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации.

Однако при изучении бухгалтерской отчетности финансовых результатов в ООО «Консалтинг-МГ» были обнаружены и недостатки. Несмотря на то, что в учетной политике ООО «Консалтинг-МГ» отмечено, что бухгалтерский учет ведется в рублях, данные бухгалтерской отчетности о финансовых результатах приводятся в рублях с десятичными знаками. Это противоречит Федеральному закону «О бухгалтерском учете», где указано, что в случае включения в формы годовой бухгалтерской отчетности сформированного в бухгалтерском учете показателя, данные по которому обрабатываются в установленном порядке в органах государственной статистики необходимо проставлять коды строк по соответствующему показателю, утвержденному приказом Госкомстата РФ и Министерства финансов РФ от 14 ноября 2003 г. № 475/102н «О кодах показателей годовой бухгалтерской отчетности организаций, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики». Поэтому единицей измерения в бухгалтерской отчетности должны быть либо тысяча рублей (код по ОКЕИ 384), либо млн. руб. (код по ОКЕИ 385)

В третьей главе выпускной квалификационной работы был проведен экономический анализ ООО «Консалтинг-МГ» по следующим направлениям:

1. Экономический анализ доходов.

2. Экономический анализ расходов.

3. Факторный анализ финансовых результатов.

4. Экономический анализ рентабельности.

Из экономического анализа доходов видно, что в ООО «Консалтинг-МГ» наблюдается рост всех показателей дохода. При этом наблюдается «золотое правило» экономики. Сравнительный анализ динамики чистой прибыли, валовой прибыли и выручки показал, что темп прироста чистой прибыли (+1048,8%) больше темпа прироста валовой прибыли (+550,4%) и больше темпа прироста выручки (+502,2%).

В структуре выручки больше всего выросла прибыль до налогообложения, следовательно, будут наблюдаться более высокие темпы роста налоговых отчислений.

Экономический анализ расходов показал, что практически все показатели расходов имеют тенденцию к повышению. Однако анализ структуры расходов показал динамику снижения удельного веса всех расходов, кроме налога на прибыль.

За анализируемый период произошло снижение удельного веса себестоимости с 71,0% в 2004 году до 66,0% в 2006 году.

Удельный вес коммерческих расходов снизился с 6,1 % в 2004 году до 4,7% в 2006 году. Удельный вес управленческих расходов также значительно снизился с 18,6 % в 2006 году до 11,1% в 2006 году или на 7,5%.

В структуре расходов произошло увеличение удельного веса текущего налога на прибыль с 4,3% в 2004 году до 18,2% . Это связано с тем, что за анализируемый период значительно выросла выручка и доходы организации до налогообложения.

На основе маржинального анализа прибыли была определена точка безубыточности и порог рентабельности предпринимательской деятельности ООО «Консалтинг-МГ». Маржинальный анализ прибыли показал, что запас прочности по точке безубыточности за анализируемый период вырос с 7,1% в 2004 году до 28,% - в 2006 году. Рост данного показателя подтверждает снижение удельного веса постоянных издержек в структуре продаж, и свидетельствует о повышении финансовой устойчивости организации.