Проводимый с целью отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок анализ финансово-экономических показателей их деятельности содержит несколько уровней, в том числе:

анализ сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, который позволяет выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начислений налоговых платежей;

анализ сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики, проводимый по каждому виду налога (сбора) с целью контроля за полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;

анализ показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщиков, позволяющий определить значительные отклонения показателей финансово-хозяйственной деятельности текущего периода от аналогичных показателей за предыдущие периоды или же отклонения от среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени, а также выявить противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) несоответствие информации, которой располагает налоговый орган;

анализ факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.

В случае выбора объекта для проведения выездной налоговой проверки налоговый орган определяет целесообразность проведения выездных налоговых проверок контрагентов и (или) аффилированных лиц проверяемого налогоплательщика.

В соответствии с основными целями и принципами Концепции планирования выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок построен на целенаправленном отборе, тщательном и постоянно проводимом всестороннем анализе всей имеющейся у налоговых органов информации о каждом объекте независимо от его формы собственности и сумм налоговых обязательств. При осуществлении планирования подлежат анализу все существенные аспекты как отдельной сделки, так и деятельности налогоплательщика в целом.

Приоритетными для включения в план выездных налоговых проверок являются те налогоплательщики, в отношении которых у налогового органа имеются сведения об их участии в схемах ухода от налогообложения или схемах минимизации налоговых обязательств, и (или) результаты проведенного анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях.

Концепция планирования также предусматривает проведение налогоплательщиком самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности по приведенным ниже критериям.

Общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, могут являться:

1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).

2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.

3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.

4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).

5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.

6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.

7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.

8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).

9. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.

10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами).

11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.

12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

При оценке вышеуказанных показателей налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволит налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.

34. Порядок и сроки составления плана проведения выездных налоговых проверок

В рамках первой процедуры для целенаправленного отбора налогоплательщиков, у которых должны быть проведены выездные проверки, налоговые органы используют информационные ресурсы ФНС

России (внутренние источники), а также информацию, получаемую из внешних источников (рис.3).

Информация о налогоплательщиках от государственных органов, организаций и иных лиц может поступать в двух режимах:

1) систематически -- на основании законодательства или по соглашениям с различными государственными органами об обмене информацией;

2) периодически -- на основании отдельных запросов налоговых органов.

Конечным результатом работы по сбору и обработке информации о налогоплательщиках является формирование информационных ресурсов налоговых органов, содержащих информацию на каждого налогоплательщика, состоящего на учете в налоговом органе -- досье налогоплательщика

В рамках второй и третей процедур планирования выездных налоговых проверок налоговыми органами активно используется информация, полученная после проведения камеральной проверки.

Далее используются результаты анализа бухгалтерской и налоговой отчетности. Такой анализ проводится на основе системы контрольных соотношений, показывающей уровень достоверности представленной налогоплательщиком налоговой отчетности. Все показатели налоговой и бухгалтерской отчетности связаны между собой. С учетом этого ФНС России разрабатываются контрольные соотношения в виде специальных формул, позволяющих проанализировать достоверность налоговой и бухгалтерской отчетности, определить вопросы, которые следует включить в программу проверки.

Система контрольных соотношений включает в себя:

* внутридокументальные контрольные соотношения (формулы для сопоставления показателей одного документа декларации или бухгалтерского отчета);

* междокументальные контрольные соотношения показателей налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и информационных ресурсов (формулы, в которых сопоставляются данные нескольких документов и (или) информации, полученной из внешних источников).

По результатам данной процедуры составляют заключение, содержащее рекомендации об отборе соответствующих налогоплательщиков для выездных налоговых проверок с обоснованием причин, послуживших основанием для таких выводов.

На четвертой стадии планирования выездных проверок, с целью рационального отбора проверяемых, осуществляется периодический анализ основных финансовых показателей налогоплательщиков одной отрасли.

Используются косвенные данные о хозяйственной деятельности налогоплательщика, данные о совершенных хозяйственных операциях или иных сделках, другая информация, содержащаяся в досье налогоплательщика. Такой анализ проводится с использованием возможностей информационных систем налоговых органов.

По результатам анализа составляют заключение с рекомендациями по выбору для проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиков и перечня вопросов, подлежащих проверке.

В рамках пятой процедуры при решении вопроса о выборе налогоплательщика для проведения выездной налоговой проверки необходимо учитывать принятую Федеральной налоговой службы Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок .

Согласно данной Концепции отбор налогоплательщиков для выездных проверок осуществляется по критериям риска совершения налогового правонарушения. При этом основная часть критериев является общедоступными -- они размещены на сайте ФНС России. Всего определено 11 общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков (см. приложение 4).

Используя эти критерии, налогоплательщик может самостоятельно оценить, подлежит ли он отбору для включения налоговыми органами в план выездных налоговых проверок или нет. Таким образом, процесс отбора налоговыми органами субъектов для проведения выездной налоговой проверки становится открытым и понятным для налогоплательщиков процессом.

На шестой стадии планирования по выбранным для проверки налогоплательщикам производится конкретизация проверяемых налогов, периода их проверки, готовится перечень вопросов, подлежащих проверке.

На седьмой стадии планирования планируются предполагаемые затраты времени на проведение проверки, обосновывается количество проверяющих, решается вопрос о необходимости привлечения к проверке органов внутренних дел.

В рамках восьмой процедуры происходит формирование планов проведения выездных налоговых проверок. Эти планы формируются ежеквартально и утверждаются руководителем налогового органа за 15 дней до начала квартала. План является конфиденциальным документом, содержащаяся в нем информация не подлежит разглашению.

Корректировка плана проведения выездных проверок в течение квартала может проводиться на основании решения руководителя налогового органа по следующим причинам:

1) получение срочных заданий от вышестоящего налогового органа;

2) наличие внеплановых поручений правоохранительных органов;

3) наличие мотивированных запросов других налоговых органов;

4) временное отсутствие руководителя и (или) главного бухгалтера организации (индивидуального предпринимателя).

В целях максимальной эффективности и создания благоприятных условий предстоящей выездной налоговой проверки должны быть решены организационные вопросы, связанные с их проведением. Так, должны быть заблаговременно направлены запросы в соответствующие органы и собрана вся недостающая информация о налогоплательщике, в том числе:

* информация банков по операциям и счетам налогоплательщика;

* информация других налоговых органов и иных организаций о проведении налогоплательщиками отдельных финансово-хозяйственных операций;

* информация правоохранительных и контролирующих органов об имеющих место фактах нарушения налогоплательщиком и его должностными лицами уголовного, административного, таможенного и иного законодательства .

35. Порядок составления акта выездной налоговой проверки

При составлении актов проверок необходимо обеспечить идентичность всех экземпляров в т.ч. по количеству и составу приложений. Приложениями к акту могут являться материалы, полученные в ходе проверки или мероприятий налогового контроля, а также документы и предметы, составляющие доказат. базу по выявленным нарушениям.

Документы полученные непосредственно от проверяемого к акту могут не прилагаться.

Решение налогового органа, принятое в ходе проверки в отношении н/п может являться приложением в случае, если его копии не вручены н/п.

В акте выездной налоговой проверки отражаются следующие налоговые правонарушения, предусмотренные налоговым кодексом:

? Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе. ;

? Уклонение от постановки на учет в налоговом орган

? Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке

? Непредставление налоговой декларации

? Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения

? Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)

? Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов

? Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечительные меры в виде залога

? Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений

? Нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса

Акт налоговой проверки составляется после подписания проверяющего и подписания н/п или его представителем.

В случае отказа от подписи в акте делается запись, одновременно с подписанием акт вручается н/п.

Акт должен быть вручен под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате получения акта. Акт вручается со всеми приложениями.

В случае, если н/п уклоняется от полученного акта, этот факт отражается в акте, и сам акт направляется н/п заказным письмом по месту нахождения организации или месту жительства. В этом случае датой вручения акта считается шестой день с даты отправки письма.

Порядок составления акта регламентируется приказом ФНС России. Акт составляется в течении двух месяцев со дня составления справки об окончании выездной налоговой проверки. Время не продлевается.

Акт должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушения законодательства. Описание всех обстоятельств, имеющих значение или отсутствие таковых, а также выводы и предложения по устранению выявленных правонарушений.

При пров. организации с пров. структурных подразделений акт составляется с учетом фактов, установленных в ходе пров. подразделений, изложенных в соответствующих разделах акта.

Акт проверки должен быть составлен на бумажном носителе на русском языке и иметь сквозную нумерацию страниц.

В акте не допускаются помарки, подчистки и иные неоговоренные исправления. Все стоимостные показатели, выраженные в иностранной валюте подлежат отражению в акте с указанием рублевого эквивалента.

Акт должен состоять из трех частей: Вводной, Описательной, Итоговой

АКТ ВНП подписывается лицами, проводивших проверку и проверяемым н/п (его представителем). До вручению лицу, в отношении которого проводилась проверка акт подлежит регистрации в налоговом органе, составляется акт в 2(3) экземплярах:

1) остается в налоговом органе

2) вручается н/п

3) при необходимости вручается представителю ОВД, участвующему в проверке.

При проведении повторной проверки, в порядке контрольности проверки, составляется 3 экземпляра акта, а при участии представителя ОВД 4. В таком случае один экземпляр акта остается в вышестоящем налоговом органе, а все остальные как сказано ранее.

Акт проверки вручается лиц, в отношении которого она проводилась или ее представителю, со всеми приложениями, о чем в акте делается запись (экземпляр акта с приложениями настолько - то листах получила). Заверяется такая отметка либо самим н/п, либо ее представителем.

В обязательном порядке данная запись датируется, т.к. с даты начинается отсчет времени за который можно н/п подать возражения. При отказе лица, в отношении которого проводилась проверка, подписать акт, об этом делается запись с указанием должности, фамилии, инициалы руководителя (Ф.И.О. предпринимателя, их представителей) с пометкой от подписи отказался. Заверяется данная отметка подписью проверяющего (руководителем проверяющей группы, бригады) с указанием даты.

К акту ВНП остающегося в налоговом органе прилагаются решения о проведении проверки с решением о внесении в него дополнений при необходимости: решение о приостановлении проверки, решении о продление проверки, решение о продлении срока предоставление документов, требование о предоставлении документов, акт инвентаризации, заключение экспертов, протоколы допросов свидетелей, осмотры, постановление о выемки и т.д. Все экземпляры акта, за исключением врученного н/п и материалы прилагаемые к акту, являются документами для служебного пользования.

В случае несогласия с фактами изложенных в акте, а также с выводами и предложениями проверяющих, н/п имеет право в течении 15 рабочих дней представить письменное пояснение, при этом к возражению н/п может приложить документы, подтверждающие его позицию. Либо копию указанных документов, заверенных надлежащим образом.

По истечении надлежащего срока, установленного для представления возражений, в течении 10 дней руководитель (зам.) налогового органа рассматривает акт проверки, а также документы и материалы представленные н/п с возражениями и по результатам данного рассмотрения выносит решение о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Налоговый орган обязан заблаговременно уведомить н/п - ка (6 дней).

Если н/п несмотря на извещение не явился, то материалы рассматриваются в его отсутствие.

По результатам рассмотрения проверки, руководитель выносит решение:

1) о привлечении н/п к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения

2) об отказе привлечения н/п к ответственности за совершение налогового правонарушение

Решение о привлечение к ответственности также как и акт должно состоять из 3 частей:

1) Вводной, в которой содержатся сведения о номере решения, дате, месте вынесения решения, о лице, выносящее решение, сведения о проверки по которой выносится решение

2) описательная часть, в которой излагаются обстоятельства совершения налогового правонарушения, о том как они установлены, обстоятельства обмягчающие отвествтенность и оценка представленных н/п доказательств, опровергающих факты выявленной проверки.

3) результативная - должно содержать ссылку на ст. 101 НК, предоставляющая право долж. Лицу налогового органа выносить решение о привлечении н/п к отвественнсти. Суммы начисленных, пеней и штрафов с указанием меры ответственности примененных к н/п и предложение добровольно уплатить налоги, санкции , пени в срок указанный в требовании, а также устранить выявленные нарушения.

При вынесении решения об отказе привлечения к ответственности в водной указываются аналогичные данные, в описательной - выявленных в ходе проверки обстоятельств, содержащих признаки налог. правонаруш. и устанавливающие по делу обстоятелтсва, исключающие привлечение лица к ответственности. В результативной - ссылка на с. 109 НК, ан сумму подлежащих уплате налогов и предложений по устранению недостатков.

В 10 дневный срок с даты вступления в силу решения указанной проверки, н.о. обязан отправить н/п требование по уплате налогов и пеней. Решение н.о. также как и требовнаие вручается н/п или представителю под расписку или иным способом.

Если после подачи возражений будет необходимо провести меропрития доп., может вынестись такое решение. В этом решении приводится перечеь данных доп. МНК и срок проведения. С их результатами знакамливается н/п. Решение выносится как раньше.

В последний день проведения выездной проверки проверяющий составляет справку о проведении проверки, в которой фиксирует предмет проверки и сроки проведения.

В срок не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке уполномоченным лицом налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки.

Акт составляется в двух экземплярах, один из которых остается на хранении в налоговом органе, другой вручается руководителю проверяемой организации либо индивидуальному предпринимателю (их представителям).

Вводная часть акта представляет собой общие сведения о проводимой проверке и проверяемом налогоплательщике, его филиале или представительстве (в случае проведения проверки филиала или представительства организации-налогоплательщика).

Описательная часть акта выездной налоговой проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки. В случае выявления в ходе проверки фактов нарушений действующего законодательства, не относящихся к налоговым правонарушениям (нарушения порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью, нарушения валютного законодательства и др.), указанные факты также подлежат отражению в описательной части акта выездной налоговой проверки.

Содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям.

1. Объективность и обоснованность. Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах. Отражаемые факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний (действий или бездействия). При этом по каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены:

* вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому данное правонарушение относится;

* оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях налогоплательщика данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки; соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

* ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;

* квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Налогового кодекса РФ, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены налогоплательщиком;

* ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы опроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий).

2. Полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам налоговых правонарушений. Каждый такой факт должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля. В акте должны быть отражены все существенные обстоятельства, относящиеся к выявленным правонарушениям, в том числе: сведения о не представленных в налоговый орган налоговых декларациях; о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком правонарушения, и т.д.

3. Четкость, лаконичность и доступность изложения. Формулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и по возможности доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в области бухгалтерского учета.

4. Системность изложения. Выявленные в процессе проверки нарушения должны быть сгруппированы в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов (сборов), на неуплату (неполную уплату) которых данные нарушения повлияли, в разрезе соответствующих налоговых периодов. Выявленные факты однородных массовых нарушений могут быть сгруппированы в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту (приложения). В данном случае в тексте акта приводится изложение существа этих нарушений со ссылкой на конкретные нормы НК РФ или иные нормативные правовые акты, нарушенные налогоплательщиком, а также общее количественное (суммовое) выражение последствий указанных нарушений и делается ссылка на соответствующие приложения к акту.

Итоговая часть акта выездной проверки (заключение) содержит:

* сведения об общих суммах выявленных при проведении проверки неуплаченных налогов в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий и исчисленных в завышенных размерах налогов (сборов) с разбивкой по видам налогов и налоговым периодам, а также обобщенные сведения о других установленных проверкой фактах налоговых и иных правонарушений;

* предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений; указанные предложения должны содержать перечень конкретных мер, направленных на пресечение выявленных нарушений и полное возмещение ущерба, понесенного государством в результате их совершения налогоплательщиком: взыскание недоимки по налогам и сборам, пеней за несвоевременную уплату налогов и сборов (с приложением расчета пеней), приведение налогоплательщиком учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения в соответствие с установленным законодательством порядком и т.д.;

* выводы проверяющих о наличии в деяниях налогоплательщика признаков налогового правонарушения (выводы должны содержать указание на вид совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений со ссылкой на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид правонарушений);

* разъяснение проверяющих о праве представления возражений по результатам проверки.

К акту выездной налоговой проверки, остающемуся на хранении в налоговом органе, должны быть приложены:

1) решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки;

2) требование о представлении необходимых для проверки документов;

3) разделы актов проверок филиалов (представительств);

4) акты инвентаризации имущества;

5) копии первичных документов, регистров налогового и бухгалтерского учета, подтверждающих наличие фактов нарушения законодательства о налогах и сборах;

6) заключение эксперта;

7) протоколы допроса свидетелей, осмотра (обследования) производственных, складских и торговых и иных помещений, протоколы, составленные при производстве иных действий по осуществлению налогового контроля, а также постановления о назначении экспертизы и производстве выемки документов и предметов;

8) справка о проведенной проверке, составленная проверяющими по окончании проверки;

9) иные материалы, имеющие значения.

Акт подлежит регистрации в налоговом органе в специальном журнале, после чего подписанный проверяющими акт выездной налоговой проверки вручается руководителю организации налогоплательщика или индивидуальному предпринимателю (их представителям), о чем на последней странице экземпляра акта, остающегося на хранении в налоговом органе, делается запись за подписью руководителя организации или индивидуального предпринимателя (их представителей), получившего акт, с указанием его фамилии и инициалов, а также даты вручения акта.

Если указанные выше лица уклоняются от получения акта налоговой проверки, то на последней странице акта делается соответствующая запись. Акт налоговой проверки может быть направлен налогоплательщику по почте заказным письмом или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения. В этом случае к экземпляру акта, остающемуся на хранении в налоговом органе, прилагаются документы, подтверждающие факт почтового отправления или иного способа передачи акта налогоплательщику.

В случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих налогоплательщик вправе в 15-дневный срок со дня получения подписанного проверяющими акта представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному возражению или в согласованный срок, передать налоговому органу документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений.

В течении 10 рабочих дней после истечения 15 дней со дня получения налогоплательщиком акта руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком, и по результатам рассмотрения материалов проверки выносит соответствующее решение.

Лицо, в отношении которого проводилась проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов лично и (или) через своего представителя.

О времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган обязан известить налогоплательщика заблаговременно. Если налогоплательщик, несмотря на извещение, не явился, то материалы проверки рассматриваются в его отсутствие.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения или не подтверждения факта совершения нарушений налогового законодательства может быть вынесено решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. При этом в решении излагаются обстоятельства, вызывающие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит одно из двух решений:

1) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По результатам рассмотрения актов налоговых проверок, в которых указано на отсутствие выявленных в ходе проверки налоговых правонарушений, решение не выносится.

Решение налогового органа вручается налогоплательщику либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком либо его представителем.

Решение вступает в силу по истечении 10 дней со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого оно было вынесено.

налоговый декларация проверка контроль

36. Содержание вводной части акта выездной налоговой проверки

Вводная часть акта выездной проверки должна содержать следующие данные:

1) сведения о налогоплательщике:

- наименование (полное и сокращенное), ИНН, КПП;

- место нахождения (а также фактический адрес, если он отличается от юридического);

- должности и Ф.И.О. руководителя и главного бухгалтера, работавших в течение проверяемого периода;

- наличие лицензии на определенные виды деятельности;

- фактически осуществляемые виды деятельности (в том числе запрещенные или осуществляемые без необходимой лицензии).

Если проводится проверка организации с обособленными подразделениями, то по подразделениям должны быть представлены те же сведения, что и по организации в целом;

2) сведения о проверке и проверяющих лицах:

- номер, дата и место составления акта;

- наименование проверяющего налогового органа с указанием должностей и Ф.И.О. лиц, проводивших проверку. Если в проверке участвовали сотрудники органов внутренних дел, то они также должны быть перечислены в акте;

- номера и даты решений о проведении проверки, ее приостановлении и возобновлении;

- перечень налогов (сборов), в отношении которых проведена проверка;

- период, за который проведена проверка;

- даты начала и окончания проверки (иными словами, дата решения о проведении проверки и дата справки о проведенной выездной налоговой проверке);

- место проведения проверки;

- метод проведения проверки и степень охвата первичных документов. При этом должны быть перечислены все виды проверенных документов;

- мероприятия налогового контроля в рамках проведенной проверки (осмотр территорий и помещений налогоплательщика, истребование документов, допрос свидетелей, выемка документов, экспертиза и др.).

Акт должен содержать указание на то, что проверка проведена в соответствии с Налоговым кодексом РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.

37. Содержание описательной части акта выездной налоговой проверки

В этой части уполномоченные лица налогового органа должны изложить документально подтвержденные факты нарушений налогового законодательства или сделать запись об их отсутствии.

Содержание описательной части должно соответствовать следующим требованиям:

1. Объективность и обоснованность;

2. По каждому отраженному факту нарушения должны быть изложены вид нарушения, способ и обстоятельства его совершения, период, оценка количественного и суммового расхождения м/у заявленным в отчете и фактически, ссылки на первичные документы, квалификация совершенного правонарушения, ссылки на заключение экспертов, допросы свидетелей и иные оформленные результаты мероприятий налогового контроля. Акт не должен содержать субъективных предположений основанных не на фактах. В акте факты нарушений должны быть разделены по характеру нарушений и видам налогов и представлены в разрезе проверяемых периодов.

3. Полнота и комплексность отражения в акте существующих обстоятельств, имеющих отношение к нарушению законодательства;

4. Четкость, лаконичность и доступность изложения;

5. Системность изложения.

Кроме того, в описательной части акта приводятся все прочие сопутствующие обстоятельства, которые влияют на решение вопроса о применении мер ответственности, а именно информация:

- о непредставленной отчетности;

- о нарушениях при ведении бухгалтерского и налогового учета;

- об обстоятельствах, которые исключают привлечение к ответственности.

38. Содержание итоговой части акта выездной налоговой проверки. Приложения к акту

В итоговой части акта выездной проверки проверяющие должны указать следующие сведения:

1) выводы инспектора, а именно:

- сведения о суммах выявленных недоимок по налогу, о рассчитанном в завышенном размере налоге с разбивкой по налогам и периодам;

- сведения о всех прочих нарушениях налогового законодательства, выявленных при проверке;

2) предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и компенсации вреда, который понес бюджет. А именно:

- уплата недоимки;

- уплата пеней;

- приведение учета в соответствие с действующим законодательством;

3) Выводы проверяющих о наличии деяния н/п -ов признаков налоговых правонарушений. Квалификация выявленных нарушений в соответствии с конкретными статьями НК РФ. Это означает, что инспектор должен указать в акте на вид правонарушения и статью, в которой предусмотрена ответственность за соответствующее нарушение;

4) количество листов приложений;

5) указание на то, что налогоплательщик вправе представить возражения на акт проверки.

39. Порядок составления справки о проведении выездной налоговой проверки, ее значение для налогоплательщика и налогового органа

В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

Четкое определение даты окончания проверки гарантирует налогоплательщику стабильность в осуществлении хозяйственной деятельности, а также защищает его от произвольного и продолжительного вмешательства налогового органа в его деятельность. В пункте 15 ст. 89 НК РФ указывается, что в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику (его представителю). Получается, что день вручения справки -- это последний день проверки. Тем не менее в п. 8 ст. 89 НК РФ указывается, что срок проверки исчисляется до дня составления, а не вручения справки о проведенной проверке.

Пунктом 15 ст. 89 НК РФ отдельно предусмотрено, что налоговый орган может направить налогоплательщику справку о проведенной проверке заказным письмом, если тот уклоняется от ее получения. Бремя доказывания факта уклонения налогоплательщика от получения справки лежит на налоговом органе. Однако существует и иная позиция, состоящая в том, что дата окончания проверки совпадает с датой составления справки, а нарушение срока вручения справки не влечет для налогового органа никаких негативных последствий.

С 1 января 2007 г. введено ограничение на количество проводимых проверок. В отношении одного налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) налоговые органы не вправе проводить более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем ФНС России о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

Также налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Однако следует иметь в виду, что при определении количества выездных налоговых проверок конкретного налогоплательщика не учитывается количество выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.

Количество проверок в календарном году определяется по датам начала и окончания их проведения, т. е. по датам вынесения решения о проведении проверки и справки о проведенной проверке соответственно. Даты подписания акта и решения по результатам проверки во внимание не принимаются.

40. Виды решений налоговых органов по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки

Результатом рассмотрения материалов выездной налоговой проверки является решение о привлечении либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующей пени.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения. В случае если решение вручить невозможно, оно направляется налогоплательщику по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 НК РФ, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Оформляются вышеуказанные решения по формам, утвержденным Приказом ФНС России N ММ-3-06/338@.

41. Действия налогового органа после вынесения решения по акту выездной налоговой проверки

После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять решение об отмене обеспечительных мер или решение о замене обеспечительных мер в случаях, предусмотренных настоящим пунктом и пунктом 11 настоящей статьи. Решение об отмене (замене) обеспечительных мер вступает в силу со дня его вынесения.

Обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Предусмотренный настоящим подпунктом запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении:

недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);

транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;

иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;

готовой продукции, сырья и материалов.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 настоящего Кодекса.

Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта.

В случае, если решение, предусмотренное пунктом 7 настоящей статьи, вынесено по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков, установленные настоящей статьей обеспечительные меры могут быть приняты в отношении участников этой группы. При этом в первую очередь обеспечительные меры принимаются в отношении ответственного участника этой группы. При недостаточности принятых в отношении указанного ответственного участника обеспечительных мер для исполнения решения, предусмотренного пунктом 7 настоящей статьи, обеспечительные меры могут быть приняты к иным участникам этой консолидированной группы налогоплательщиков в последовательности и с учетом ограничений, которые установлены пунктом 11 статьи 46 настоящего Кодекса.

11. По просьбе лица, в отношении которого было вынесено решение о принятии обеспечительных мер, налоговый орган вправе заменить обеспечительные меры, предусмотренные пунктом 10 настоящей статьи, на:

1) банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется уплатить указанную в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумму недоимки, а также суммы соответствующих пеней и штрафов в случае неуплаты этих сумм принципалом в установленный налоговым органом срок;

2) залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или залог иного имущества, оформленный в порядке, предусмотренномстатьей 73 настоящего Кодекса;

3) поручительство третьего лица, оформленное в порядке, предусмотренном статьей 74 настоящего Кодекса.

После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, или в иных случаях, когда внесудебный порядок взыскания налоговых санкций не допускается, соответствующий налоговый орган обращается с заявлением в суд о взыскании с этого лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговой санкции, установленной настоящим Кодексом.

До обращения в суд налоговый орган обязан предложить лицу, привлекаемому к ответственности за совершение налогового правонарушения, добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции.

В случае, если лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказалось добровольно уплатить сумму налоговой санкции или пропустил срок уплаты, указанный в требовании, налоговый орган обращается в суд с заявлением о взыскании с данного лица налоговой санкции, установленной настоящим Кодексом, за совершение данного налогового правонарушения.

2. Заявление о взыскании налоговой санкции с организации или индивидуального предпринимателя подается в арбитражный суд, а с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, - в суд общей юрисдикции.

К заявлению прилагаются решение налогового органа и другие материалы дела, полученные в процессе налоговой проверки.

3. В необходимых случаях одновременно с подачей заявления о взыскании налоговой санкции с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган может направить в суд ходатайство об обеспечении требования в порядке, предусмотренном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации и арбитражным процессуальным законодательством Российской Федерации.

42. Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции

Выездной налоговой проверкой может быть охвачен любой период в течение срока действия соглашения с учетом положений статьи 87 настоящего Кодекса начиная с года вступления соглашения в силу.

2. Для целей налогового контроля инвестор по соглашению или оператор соглашения обязан хранить первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, в течение всего срока действия соглашения.

3. Выездная налоговая проверка инвестора по соглашению или оператора соглашения в связи с деятельностью по соглашению не может продолжаться более шести месяцев. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц для проведения проверки каждого филиала и представительства.

43. Порядок доступа должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение налогоплательщика для проведения выездной налоговой проверки

Доступ на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, участника консолидированной группы налогоплательщиков, должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, участника консолидированной группы налогоплательщиков.

2. Должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения проверяемого лица либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом.

3. При воспрепятствовании доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на указанные территории или в помещения (за исключением жилых помещений) руководителем проверяющей группы (бригады) составляется акт, подписываемый им и проверяемым лицом.