Сроки в налоговом праве

могут быть изменены соглашением сторон Лукашевская С. Срок давности установления неуплаты обязательных платежей // Хозяйство и право. - № 6 июнь 2009. - С. 88-91

Некоторые налоговые органы ошибочно считают срок давности взыскания налоговой санкции сроком исковой давности . Данные выводы подтверждены и арбитражной практикой: в соответствии со ст. 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено, в то время как срок, указанный в ст. 115 НК РФ, является сроком взыскания финансовых санкций за совершенное правонарушение и по общему порядку является пресекательным, т.е. не подлежит восстановлению, приостановлению и перерыву в порядке, предусмотренном гражданским законодательством Щекин Д. М. Судебная практика по налоговым спорам. 2010г. М.: Статут 2011. С. 547. (770).

В действующей редакции ст.ст. 46, 48, 115 НК РФ срок давности взыскания недоимки, пени, штрафа, также как и срок давности привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, перестал быть пресекательным.

В связи с вышесказанным следует заметить, что НК РФ не предусматривает возможности приостановления срока давности взыскания штрафов. Точка зрения налоговых органов заключается в следующем: «Учитывая, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений о приостановлении течения давностных сроков (ст. ст. 46, 115 и др.), решение о приостановлении исполнения обжалуемого налогоплательщиком решения в порядке статьи 141 Кодекса должно приниматься в исключительных случаях при наличии достаточных документально подтвержденных оснований».

Представляется, что выводы МНС России о непосредственной связи невозможности приостановления течения срока давности взыскания штрафов и возможности приостановления в исключительных случаях исполнения обжалуемых актов налоговых органов или действий их должностных лиц не вполне логичны, поскольку в первом случае речь идет о сроке давности, а во втором - о процессуальном сроке, в течение которого налогоплательщики могут защитить свои права (срок исковой давности).

Открытым остается и вопрос установления уважительности причины пропуска срока подачи налоговым органом заявления в суд. Что касается вопроса восстановления срока исковой давности, то ГК РФ связывает его с личностью истца. Иные причины пропуска налоговым органом срока исковой давности, кроме волокиты и халатности, представить трудно . Следует признать, что рецепция такого подхода при решении названного вопроса была бы вполне приемлемой, так как на практике налоговым органам сложно будет найти уважительную причину своего бездействия. Однако оставление данного вопроса на усмотрение суда все же нельзя признать удачным, поскольку не всегда удается принять логичное решение, не ущемляющее права налогоплательщиков и других обязанных лиц. Кроме того, в этом случае не обеспечивается единообразие судебной практики Налоговое право. /Под ред. Е.Ю. Грачевой. М.: Проспект. 2012. С. 288..

Таким образом, следует признать срок, установленный п. 1 ст. 115 НК РФ, пресекателъным. В связи с этим необходимо исключить из названной статьи положение о возможности восстановления налоговым органом по уважительным причинам срока подачи заявления в суд. Указанные меры необходимо принять и в отношении п. 3 ст. 46, п. 2 ст.48 НК РФ, а также исключить из п. 1 ст. 113 НК РФ положение о возможности приостановления срока, поскольку все эти сроки имеют аналогичную правовую природу, являются сроками давности.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате проведенного исследования обосновываются следующие основные выводы и предложения.

1. В ходе проведенного исследования сделан вывод о том, что срок в правовой сфере принадлежит к юридическим фактам - относительным событиям. Необходимо отметить, что сам по себе срок не является стимулом к своевременной уплате налога. Главным здесь является угроза наступления неблагоприятных последствий в случае пропуска установленного законом срока. В связи с этим последствия пропуска сроков являются неотъемлемым элементом института сроков в налоговом праве. Наиболее неблагоприятная мера реагирования - юридическая ответственность (уголовная, административная). К иным мерам относятся утрата права в связи с истечением срока, начисление процентов и пени, приостановление операций по счетам в банке, арест имущества и др.

2. Институт сроков в налоговом праве представляет собой целостную сложную систему, состоящую из взаимодействующих разнокачественных элементов (сроки, их объединения в виды (подвиды)), которые определенным образом организованы и между которыми существуют устойчивые связи.

Сроки в налоговом праве можно классифицировать по следующим основаниям: 1) цель (назначение), для которой они установлены; 2) способ определения; 3) способ исчисления; 4) возможность изменения.

В свою очередь по цели (назначению), для которой установлены сроки, их следует дифференцировать на процедурные, процессуальные, сроки давности, сроки-дефиниции. Именно это деление позволяет лучше уяснить специфику сроков в системе налогового права, определить их назначение, выявить сходства и различия между сроками в налоговом праве и других отраслях права.

Процедурные сроки можно поделить на две группы: установленные для своевременной реализации собственно финансовых налоговых обязательств; установленные для обязательств, которые напрямую не связаны с движением денежных средств, но результатом их исполнения являются имущественные (материальные) отношения.

К процессуальным срокам следует отнести: сроки вынесения и вступления в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения и другие, связанные с ними сроки; сроки обжалования актов налогового органа, действия или бездействия его должностного лица в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу; сроки рассмотрения таких жалоб.

К срокам давности должны относиться: сроки давности взыскания налога за счет имущества налогоплательщика (п. 3 ст. 46, п. 1 ст. 47 и п. 2 ст. 48 НК РФ); сроки подачи заявления о возврате излишне уплаченного или излишне взысканного налога, сбора или пени (п. 7 ст. 78, п. 3 ст. 79 НК РФ); срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (ст. 113 НК РФ); срок давности взыскания налоговых санкций (ст. 115 НК РФ). Однако в силу последних изменений, внесенных законодателем в положения ст. 46, 48, 113 и 115 НК РФ, давностные сроки были лишены своего главного признака - пресекательности.

Сроки-дефиниции являются разновидностью норм-дефиниций, в которых понятие дается через определенный период или момент времени.

3. Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах предусматривает случаи, не подпадающие под общее правило исчисления начала течения срока, установленное п. 2 ст. 6.1 НК РФ, например, п. 7 ст. 76 НК РФ и п. 8 ст. 89 НК РФ. Поэтому для обеспечения системности в правовом регулировании указанного юридического факта по нашему мнению необходимо внести изменения в налоговое законодательство, в частности п. 2 ст. 6.1 НК РФ, где формулировку «Течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.» Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 30.03.2012) // "Российская газета", N 148-149, 06.08.1998. П. 2 ст. 6.1 дополнить «если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах».

4. Одной из существующих в настоящее время проблем является механизм применения налоговых отсрочек, рассрочек и инвестиционных налоговых кредитов, в настоящее время практически не работающий. По этой причине по многим вопросам отсутствует и судебная практика, с помощью которой можно было бы выявить пробелы регулирования данного института. В этой связи ценным представляется документ «Основные направления налоговой политики РФ на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов» "Основные направления налоговой политики РФ на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" (одобрено Правительством РФ 25.05.2009) // http://www.consultant.ru/online , одобренный Правительством РФ 25 мая 2009 г. в целях обеспечения более широких масштабов использования отсрочки (рассрочки), инвестиционного налогового кредита и уточнения действующих правил изменения сроков уплаты налогов и сборов. В названном документе предложено расширить перечень оснований и сроки предоставления инвестиционного налогового кредита для резидентов вновь создаваемых зон территориального развития в Российской Федерации, а также в целях повышения оперативности принятия решений уполномочить руководителей налоговых органов по субъектам Российской Федерации предоставлять отсрочки по уплате налога на небольшие сроки (до 1 месяца) в пределах одного финансового года.

Следует согласиться, что в условиях мирового финансового кризиса совершенствование и широкое применение института изменения срока уплаты налога может оказаться действенной мерой поддержки бизнеса.

5. В законодательстве отсутствуют последствия несоблюдения сроков налоговыми органами, в то время как несоблюдение сроков налогоплательщиком зачастую влечет целый ряд неблагоприятных последствий для него. Такое положение дел, безусловно, приводит к нарушению баланса публичных и частных интересов в сфере налоговых правоотношений.

В частности, негативные последствия не предусмотрены в случае нарушения сроков: направления налогоплательщику налогового уведомления (ст. 52 НК РФ); направления налогоплательщику требования об уплате налога (п. 1 ст. 70 НК РФ); направления налогоплательщику решения о взыскании налога (п. 3 ст. 46 НК РФ); вручения налогоплательщику копий решения о приостановлении операций по счетам в банке и решения об отмене приостановления операций (п. 4 ст. 76 НК РФ).

В связи с этим особое значение приобретает судебное толкование, с помощью которого устраняются названные пробелы законодательства о налогах и сборах. Еще большую ценность судебное толкование приобретает тогда, когда оно характеризуется единообразием, способствуя тем самым реализации принципа правовой определенности в налоговом праве.

Руководствуясь необходимостью внесения ясности в существующую практику применения соответствующих норм НК РФ, по нашему мнению необходимо внести в налоговое законодательство дополнения, которые предусматривали бы последствия несоблюдения властной стороной налоговых правоотношений, установленных законом предписаний, а именно: признание недействительными ненормативных правовых актов, вынесенных с нарушением установленных сроков, и, как следствие, утрата налоговыми органами права на принудительное взыскание задолженности.

6. Срок проведения камеральной проверки не является пресекательным, но его значительный пропуск может быть признан существенным нарушением установленного порядка проведения налоговой проверки, что является основанием для отмены обжалуемого решения налогового органа. Однако отсутствие в НК РФ правовых последствий пропуска названого срока оставляет разрешение данного вопроса на усмотрение суда. По нашему мнению, отнесение судом названного срока к организационному не дает оснований считать, что его нарушение не является безусловным основанием для отмены решения налогового органа, поскольку несоблюдение такого срока нарушает права и законные интересы обязанных лиц.

Подобные выводы содержатся в решениях арбитражных судов в отношении сроков проведения выездных налоговых проверок. Однако с ними также нельзя согласиться, тем более что налоговые органы в подобной ситуации вправе применить эффективный механизм продления сроков проведения выездных налоговых проверок.

Также серьезным пробелом в законодательстве является отсутствие юридических последствий для налоговых органов в случаях: нарушения срока возвращения изъятых документов проверяемому лицу; нарушения сроков составления акта или вручения его проверяемому лицу (либо невручения); несоблюдения сроков рассмотрения жалобы налогоплательщика.

В результате анализа судебной практики установлено, что:

а) немотивированный, произвольный отказ налогового органа в продлении срока предоставления документов в порядке, предусмотренном ст. 93.1 НК РФ, при наличии соответствующего ходатайства налогоплательщика не допускается;

б) если объем запрашиваемых документов объективно не позволил проверяемому лицу представить их в сроки, указанные налоговым органом, но оно их представило в разумный срок, данный факт исключает его вину в совершении налогового правонарушения.

7. Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ (ред. от 29.11.2010) "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" // "Российская газета", N 165, 29.07.2006. внесены изменения в положения ст. 46, 48, 113 и 115 НК РФ, согласно которым давностные сроки были лишены своего главного признака -пресекательности. Однако попытка приспособить гражданско-правовой институт исковой давности к налоговым правоотношениям привела к смешению понятий и институтов. На практике в настоящее время суды практически не применяют положения о приостановлении и восстановлении сроков давности. Возможно, это связано с отсутствием в НК РФ прямых указаний на то, какие причины пропуска сроков давности являются уважительными. Такая ситуация подтверждает то, что взгляды на правовую природу института давности сроков, не смотря на все изменения, остались прежними.

В связи с этим целесообразно признать сроки, установленные п. 3 ст. 46, п. 2 ст. 48, п. 1 ст. 113 и п. 1 ст. 115 НК РФ, пресекательными и исключить из названных статей положения о возможности их приостановления (ст. 113 НК РФ) и восстановления по уважительным причинам.

Срок давности взыскания недоимки и пени также должен быть пресекательным, не подлежать продлению, восстановлению или приостановлению. В случае активного противодействия проверяемого лица проведению выездной налоговой проверки либо непредставления в установленные сроки необходимых документов и в других подобных случаях, когда невозможно исчислить налоги, налоговые органы должны определять суммы налогов расчетным путем на основании пп. 7 п. 1 ст. 31 НКРФ.

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ) // "Российская газета", N 7, 21.01.2009. Ст. 57.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 30.03.2012)// "Российская газета", N 148-149, 06.08.1998.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 03.05.2012) // "Парламентская газета", N 151-152, 10.08.2000.

4. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 N 195-ФЗ (ред. от 23.04.2012) (с изм. и доп., вступающими в силу с 04.05.2012) // "Российская газета", N 256, 31.12.2001.

5. Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ (ред. от 29.11.2010) "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" // "Российская газета", N 165, 29.07.2006.

6. Федеральный закон от 04.05.1999 N 95-ФЗ (ред. от 24.11.2008) "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации"// "Российская газета", N 90, 12.05.1999.

7. Постановление Правительства РФ от 03.09.1999 N 1002 (ред. от 29.09.2003) "О Порядке и сроках проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом" // "Российская газета", N 179, 11.09.1999.

8. Постановление Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. № 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве» // Вестник ВАС РФ. 2006. № 9.

9. Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ (ред. от 29.11.2010) "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" // "Российская газета", N 165, 29.07.2006.

10. "Основные направления налоговой политики РФ на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" (одобрено Правительством РФ 25.05.2009) // http://www.consultant.ru/online

11. Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 (ред. от 11.11.2003) "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2004) // "Российская газета", N 56, 10.03.1992. [утратил силу].

12. Березова О. А . О некоторых вопросах применения АПК РФ при рассмотрении арбитражными судами споров, возникающих из налоговых правоотношений / О. А. Березова, А. В. Белозеров // Законодательство. - 2004. - № 6. - С. 16-21

13. Гордеева И.В. Обзор судебной практики за I квартал 2011 года. //"Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5 май 2011.

14. Драчук, Л. П. Защита прав в исполнительном производстве. Обжалование действий судебных приставов-исполнителей // Арбитражная практика.- 2002,- № 4.- С. 79-85.

15. Котов С.В. Налоги по-царски. // Спрос. N 2февраль 2007. С. 63-74.

16. Лукашевская С. Срок давности установления неуплаты обязательных платежей // Хозяйство и право. - № 6 июнь 2009. - С. 88-91

17. Стрельников В. Досудебный беспорядок // ЭЖ-Юрист. 2009. № 14; СПС «КонсультантПлюс: Бухгалтерская пресса и книги».

18. Черник Д.Г. Из истории налогов России. // Российский налоговый курьер, N 22, ноябрь 2010 . С. 16-32.

19. Архипов А. А. Сроки в налоговом праве. М.: Статут. 2011. - 200с..

20. Борзунова О. А. Кодификация налогового законодательства России. Научно-практические аспекты. М.: Юстицинформ. 2010. - 368 с.

21. Борисов А. Б. Комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации. Части 1, 2. М.: Книжный мир. 2011. - 937с.

22. Гражданское право / Под ред. Е.А. Суханова - М: Волтерс Клувер, 2005. - 960 с.

23. Гражданское право России. Общая часть. / Под ред. А. Я. Рыженкова. М.: Юрайт. 2011. - 464 с.

24. Грибанов В. П. Осуществление и защита гражданских прав. М.: Статут. 2001. - 411 с.

25. Грачева Е.Ю. Финансовое право. М.: Проспект. 2011. - 576 с.

26. Гусева Т. А., Чуряев А. В. Налоговые споры. Тенденции правоприменения. М.: Wolters Kluwer. 2009. - 400с.

27. Даль В.И. Толковый словарь живого великорусского языка. В 4 томах. Том 3. П . М.: Рипол Классик . 2006. - 928 с.

28. Давыдов Я. В. Теория государства и права. М.: А-Приор. 2012. - 244 с.

29. Исаева Е.В. Процессуальные сроки в гражданском и арбитражном процессе. М.: Wolters Kluwer 2011 - 367 с.

30. Красноперова О. А. Специальные налоговые режимы. Нормы налогового законодательства. Разъяснения Минфина России и налоговых органов. Арбитражная практика. М.: Рид Групп. 2012. - 192с.

31. Кириллова М. Я., Крашенинников П. В. Сроки в гражданском праве. Исковая давность. М.: Статут. 2007. - 80 с.

32. Кваша Ю. Ф., Зрелов А. П., Харламов М. Ф. Налоговое право. Краткий курс лекций. М.: Юрайт. 2012. -176 с.

33. Михайлова О. Р. Защита интересов налогоплательщика в арбитражном суде. М.: Бухгалтерский учет. 2007. - 297с.

34. Новиков В. В., Сафонова С. П. Сроки в гражданском праве. Понятие и практика применения. М.: Знание.2009. - 117 с.

35. Налоговое право. /Под ред. Е.Ю. Грачевой. М.: Проспект. 2012. - 384 с.

36. Налоговое право Евразийского экономического сообщества. Правовой режим налога на добавленную стоимость. / Под ред. Д. В. Винницкого. М.: Wolters Kluwer. 2010. - 304с.

37. Ожегов С.И.,. Толковый словарь русского языка. М.: Оникс. 2009. - 1360 с.

38. Российское гражданское право. В 2 томах. Том 1. Общая часть. Вещное право. Наследственное право. Интеллектуальные права. Личные неимущественные права / Под ред. Суханова Е.А. М.: Статут. 2011. - 960 с.

39. Тедеев А. А., Парыгина В. А. Налоговое право России. М.: Юрайт. 2012. С. 243 (464)

40. Фатькина Л. П. Налоговое Право. Курс Лекций. М.: Оникс. 2010. - 96 с.

41. Цинделиани И. А., Кирилина В. Е., Костикова Е. Г., Мамилова Е. Г., Шарандина Н. Л.Налоговое право России. М.: Эксмо. 2010. - 576 с.

42. Чудиновская Н. А. Установление юридических фактов в гражданском и арбитражном процессе. М.: Wolters Kluwer.2008. - 248 с.

43. Чувакова А. М. Юридические факты, фактические составы и их дефекты. М.: Феникс. 2009. - 210 с.

44. Щекин Д. М. Судебная практика по налоговым спорам. 2010г. М.: Статут 2011. - 770 с.

45. Гудым В.Н. Способы зашиты прав налогоплательщиков: современное состояние и перспективы развития: Автореф. дис. ... канд. юрид наук. М., 2008. - 28 с.

46. Лантух В.В. Исковая давность в современном гражданском праве Российской Федерации: Дис. ... канд. юрид. наук. Волгоград, 1999. - 212с.

47. Люминарская СВ. Сроки в праве социального обеспечения России. Дис. канд. юрид. наук. Ижевск, 2007. - 196 с..

48. Бабин И.И. Юридическая конструкция налога: Дис.... канд. юрид. наук. Киев, 2005 - 210 с.

49. О налогах Украины. // http://nalog.ucoz.ua

50. Постановление 16 апелляционного суда от 10.10.2011г по делу № 16АП-3044/2009. // http://kad.arbitr.ru

51. Решение Арбитражного суда Ставропольского края от 17.05.2011 по делу № А63-1787/2011. // http://kad.arbitr.ru

52. Решение Арбитражного суда Ставропольского края от 26.05.2011 по делу № А63-2157/2011. // http://kad.arbitr.ru

53. Решение Арбитражного суда Ставропольского края от 10.10.2011 по делу № А63-6214/2011. // http://kad.arbitr.ru.

54. Постановление Президиума ВАС РФ от 01.11.2011 N 8330/11 по делу N А23-2813/10А-21-125 // http://www.consultant.ru/online/base/?req=doc;base=ARB;n=244186

55. Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2012 по делу N А40-93860/11-140-400 // http://www.consultant.ru/online/base

56. Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2012 по делу N А40-93860/11-140-400. // http://www.consultant.ru/online/base

57. Определение Арбитражного суда Ставропольского края от 03.11.2011 по делу № А63-6360/2011. // http://kad.arbitr.ru.

58. Определения ВАС РФ от 25 августа 2008 г. № 11776/06 по делу № А-32-42341/2004-60/1119-2006-26/237, от 22 сентября 2008 г. № 11512/08 по делу № А32-6613/2007-46/185, от 27 октября 2008 г. № 13658/08 по делу № А-32-13675/2007-14/325 // «КонсультантПлюс: Судебная практика»

Размещено на Allbest.ru