Учет и анализ финансовых результатов деятельности предприятия (на примере ООО "Фирма Элинс")

В таблице 1.5 анализируются показатели предыдущего периода, отчетного периода абсолютные и относительные отклонения.

Факторный анализ рентабельности активов:

1. Влияние рентабельность (доходность) продаж (оборота по реализации)

, (19)

где - рентабельность (доходность) реализации (оборота), %;

- чистая прибыль, тыс. руб.;

Q - выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей), тыс. руб.

, (20)

где - рентабельность (доходность) реализации (оборота) за отчетный период, %;

- рентабельность (доходность) реализации (оборота) за предыдущий период, %;

- коэффициент оборачиваемости активов предыдущего периода, раз.

2. Влияние оборачиваемости активов

, (21)

где - коэффициент оборачиваемости активов, раз;

В - среднегодовая сумма всех средств (активов), тыс. руб.

, (22)

где - коэффициент оборачиваемости активов отчетного периода, раз.

Представляет интерес факторный анализ рентабельности собственного капитала. Данные для анализа динамики рентабельности собственного капитала предприятия и факторов, на нее влияющих, приведены в таблице 1.6.

Таблица 1.6 - Факторный анализ рентабельности собственного капитала предприятия

Показатели	Обозначение
1	2
1. Чистая прибыль, тыс. руб.
2. Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг, тыс. руб.
3. Среднегодовая сумма всех средств (активов) предприятия, тыс. руб.	B
4. Среднегодовая сумма собственного капитала, тыс. руб.	CK
5. Рентабельность (доходность) реализации (оборота), % (стр. 1 / стр. 2 х 100)
6. Коэффициент ресурсоотдачи, руб. (стр. 2 / стр. 3)	f
7. Коэффициент финансовой зависимости, раз (стр. 3 / стр. 4)
8. Коэффициент рентабельности собственного капитала, % (стр. 1 / стр. 4 х 100)

Показатели, анализируемые в таблице 1.6, рассматриваются за предыдущий период, отчетный период, абсолютное отклонение.

Факторы, оказывающие воздействие на рентабельность собственного капитала:

1. Чистая прибыль на 1 руб. оборота по реализации продукции

, (23)

где - изменение рентабельность (доходность) реализации (оборота), %;

- коэффициент ресурсоотдачи за предыдущий период, руб.;

- коэффициент финансовой зависимости за предыдущий период, раз.

2. Ресурсоотдача (фондоотдача)

, (24)

где - изменение коэффициента ресурсоотдачи, руб.;

- рентабельность (доходность) реализации (оборота) за отчетный период, %.

3. Коэффициент финансовой зависимости

, (25)

где - изменение коэффициент финансовой зависимости, раз;

- коэффициент ресурсоотдачи за отчетный период, руб.

4. Методика определения факторов и резервов улучшения финансовых результатов деятельности предприятия.

1. Сумма резерва роста прибыли за счет увеличения объема реализации

(26)

где PV - возможное увеличение объема реализованной продукции, руб.;

П - фактическая прибыль от реализации продукции, руб.;

V - фактический объем реализованной продукции, руб.

2. Резерв увеличения суммы прибыли за счет снижения себестоимости.

Рассматривается себестоимость производства и реализации продукции, а именно следующие статьи: производственная себестоимость продукции, управленческие расходы, коммерческие расходы, полная себестоимость продукции (фактически и по плану), а так же за предшествующий год. Для того, чтобы затраты на производство и реализацию продукции привести в сопоставимые значения, они пересчитываются на 1 рубль произведенной и реализованной продукции по формуле

Общая сумма затрат / Объем товарной продукции в ценах реализации (27)

При сравнительном методе количественного измерения резервов их величина определяется путем сравнения достигнутого уровня затрат с их потенциальной величиной

(28)

где - резерв снижения себестоимости продукции за счет i-го вида ресурсов;

- фактический уровень использования i-го вида производственных ресурсов;

- потенциальный уровень использования i-го вида производственных ресурсов.

Обобщающая количественная оценка общей суммы резерва снижения себестоимости продукции, производится путем суммирования их величины по отдельным видам ресурсов

(29)

где - общая величина резерва снижения себестоимости продукции;

- резерв снижения себестоимости по i-му виду производственных ресурсов.

Если анализу прибыли предшествует анализ себестоимости продукции и определена общая сумма резерва ее снижения, то расчет резерва роста прибыли производится по формуле

(30)

где - резерв увеличения прибыли за счет снижения себестоимости продукции;

- возможное снижение затрат на рубль продукции;

V - фактический объем реализованной продукции за изучаемый период;

PV - возможное увеличение объема реализации продукции.

3. Резерв увеличения прибыли за счет повышения качества товарной продукции.

Резерв увеличения прибыли за счет повышения качества обычно определяется следующим образом: изменение удельного веса каждого сорта умножается на отпускную цену соответствующего сорта, результаты суммируются, и полученное изменение средней цены умножается на возможный объем реализации продукции

(31)

где - резерв увеличения прибыли за счет повешения качества продукции;

УД_i - удельный вес i-го вида продукции в общем объеме реализации;

Ц_i - отпускная цена i-го вида продукции;

V - фактический объем реализации продукции в анализируемом периоде;

PV - возможное увеличение объема реализации продукции.

Основными источниками резервов повышения уровня рентабельности продукции, является увеличение суммы прибыли от реализации продукции, снижение себестоимости товарной продукции. Для подсчета резервов увеличения рентабельности продаж может быть использована следующая формула

(32)

где - резерв роста рентабельности;

- рентабельность возможная;

- рентабельность фактическая;

- фактическая сумма прибыли;

- резерв роста прибыли от реализации продукции;

- возможная себестоимость продукции с учетом выявленных резервов;

- фактическая сумма затрат по реализованной продукции.

На основе анализа финансовых результатов деятельности предприятия можно определить, насколько существующая ситуация позволяет обеспечить решение текущих и перспективных задач предприятия направленное на достижение: [15, с.171].

1. Максимальной прибыли, соответствующей ресурсам организации и рыночной конъюнктуре,

2. Оптимальной пропорциональности между уровнем формируемой прибыли и допустимым уровнем риска,

3. Высокого качества формируемой прибыли,

4. Выплаты необходимого уровня дохода на инвестированный капитал,

5. Достаточного объема инвестиций за счет прибыли в соответствии с задачами развития бизнеса,

6. Роста рыночной стоимости организации [15, с.176].

1.3 Методика аудита учета финансовых результатов

Детальная аудиторская проверка правильности определения финансовых результатов хозяйственной деятельности организации существенно отличается от проверки балансовых статей активов и обязательств организации.

Цель аудита финансовых результатов - выражение мнения о достоверности показателей в финансовой отчетности по финансовым результатам и использовании прибыли, соответствии ведения бухгалтерского учета финансовых результатов требованиям действующих нормативных актов.

Источниками используемой информации при аудите финансовых результатов являются:

· Государственные нормативные акты;

· Внутрифирменные положения по планированию, учету и контролю операций по формированию финансовых результатов, их использованию;

· Договорная документация, первичные учетные документы, учетные регистры, финансовая отчетность;

· Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица, заключения экспертов, результаты проверок контролирующих организаций, рабочие документы аудитора при повторяющемся аудите, аудиторское заключение предыдущего аудитора при первоначальном аудите [16, с.178].

Основными задачами данного вида аудита являются:

· Оценка соответствия бухгалтерской (финансовой) отчетности данным синтетического и аналитического учета составляющих конечного финансового результата;

· Подтверждение соответствия оформленных предприятием бухгалтерских операций действующему законодательству в области бухгалтерского учета;

· Проверка правильности формирования и отражения прибыли (убытка) от продаж;

· Проверка правильности формирования и отражения прибыли (убытка) от прочих доходов;

· Проверка правильности налогообложения прибыли;

· Проверка текущего использования прибыли, ее распределения и проверка прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, фондов и резервов;

· Проверка и подтверждение отчетности о финансовых результатах.

При аудите финансового результата проверяются бухгалтерские счета:

· По которым непосредственно отражаются операции по формированию доходов, - 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

· Проверяются предпосылки, сделанные руководством аудируемого лица в финансовой отчетности, - 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 09 «Отложенные налоговые активы», 10 «Материалы», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных активов», 51 «Расчетные счета в банках», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам банка», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам банка», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 75 «Расчеты с учредителями», 77 «Отложенные налоговые обязательства», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 98 «Доходы будущих периодов» и др. [16, с.179].

При планировании аудиторской проверки определяют аудиторский риск и уровень существенности, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность аудируемой организации достоверной.

На этапе планирования производится разработка общего плана, на основе которого составляется рабочая программа аудита.

План проверки финансовых результатов и использования прибыли должен составляться с учетом специфики и масштабов деятельности аудируемого лица, сложности проверок, конкретных методик, используемых аудитором [16, с.179].

Аудиторская программа проверки финансовых результатов включает в себя аудиторские процедуры и рабочие документы аудитора [14, с.401].

В программу аудита финансовых результатов и использования прибыли включаются следующие основные направления:

1. Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета,

2. Аудит оформления первичных документов,

3. Аудит правильности формирования прибыли (убытка) от продаж,

4. Аудит правильности отражения в учете прочих доходов,

5. Аудит правильности отражения в учете прочих расходов,

6. Аудит правильности определения прибыли (убытка) до налогообложения,

7. Аудит правильности определения налога на прибыль и иных аналогичных обязательных платежей,

8. Аудит правильности определения прибыли (убытка) от обычной деятельности,

9. Аудит правильности определения прибыли (убытка) от прочей деятельности,

10. Аудит правильности определения и отражения в учете чистой прибыли (нераспределенной прибыли (убытка) отчетного периода),

11. Аудит обоснованности образования и правильности отражения в учете резервов по сомнительным долгам на счете 63,

12. Аудит обоснованности образования и правильности отражения в учете резервов под обесценение финансовых вложений на счете 59,

13. Аудит правильности отражения в учете доходов будущих периодов на счете 98,

14. Аудит правильности отражения в учете целевых поступлений и их использования на счете 86,

15. Аудит правомерности и правильности произведенных отчислений в резервные фонды в соответствии с учредительными документами и учетной политикой.

Аудиторские процедуры проверки формирования финансовых результатов для целей бухгалтерского и налогового учета: рассмотрение прибыли (убытков) от реализации продукции, товаров, работ, услуг; реализации основных средств; реализации ценных бумаг; деятельности со специальными налоговыми режимами; деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств.

Аудит финансовых результатов и их использования подразумевает проведение следующих аудиторских процедур:

1. Нормативная проверка достоверности отражения финансовых результатов в бухгалтерской отчетности, в том числе по видам прибылей (убытков): валовой прибыли; прибыли (убытка) от продаж; прибыли (убытка) до налогообложения; прибыли (убытка) от обычной деятельности; чистой прибыли (непокрытого убытка),

2. Арифметическая проверка достоверности отражения финансовых результатов в бухгалтерской отчетности, в том числе по видам прибылей (убытков),

3. Встречная проверка достоверности отражения финансовых результатов в бухгалтерской отчетности, в том числе по видам прибылей (убытков),

4. Нормативная проверка правильности отражения налога на прибыль в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями ПБУ 18/02,

5. Арифметическая проверка правильности отражения налога на прибыль в бухгалтерской отчетности,

6. Нормативная проверка правильности отражения в бухгалтерской отчетности операций по использованию финансовых результатов,

7. Нормативная проверка правильности бухгалтерского учета налога на прибыль,

8. Нормативная проверка правильности бухгалтерского учета использования финансовых результатов, в том числе: начисления дивидендов; формирования резервного фонда,

9. Аналитические процедуры оценки структуры и динамики финансовых результатов организации; расчета и оценки показателей рентабельности продукции и капитала.

В ходе аудиторской проверки аудитор применяет различные методы получения аудиторских доказательств. К ним относятся: проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций; инспектирование подтверждение; наблюдение; запрос; пересчет; аналитические процедуры [12, с.146].

Рабочие документы аудитора: опросный лист по проверки правильности применения ПБУ 18/02; рабочие документы аудитора по дохода и расходам организации; анкета (контрольный лист) по проверке доходов от обычных видов деятельности, прочих доходов; анкета (контрольный лист) по проверке расходов от обычных видов деятельности; анкета (контрольный лист) по проверке расчетов по оплате труда; рабочие документы аудитора по разделам аудита [14, с.402].

Для оценки состояния внутреннего контроля и системы учета финансовых результатов деятельности предприятия, разрабатывается анкета тестов, представленная в таблице 1.7.

Таблица 1.7 - Анкета тестов проверки состояния внутреннего контроля и системы учета финансовых результатов деятельности предприятия

Содержание вопроса или объекта исследования	Содержание ответа или результата проверки	Уровень	Выводы и решения аудитора
1	2	3	4
I. Внутренний контроль
1. Имеется ли программа внутрихозяйственного контроля?	-	-	-
2. Имеется ли служба внутреннего контроля (ревизионная комиссия, постоянно действующая инвентаризационная комиссия и др.)?	-	-	-
3. Контролируется ли корреспонденция счетов с целью выявления полноты отражения хозяйственных операций в учете и соответствия бухгалтерских проводок действующей методологии?	-	-	-
4. Все ли хозяйственные операции санкционированы руководством?	-	-	-
5. Соответствуют ли данные остатков по счетам синтетического учета в главной книге данным в журналах-ордерах и других регистрах?	-	-	-
6. Данные аналитического учета соответствуют данным первичных документов (по наименованию в суммовом и количественном выражении)?	-	-	-
7. В регистрах бухгалтерского учета исходящее сальдо на конец отчетного периода соответствует входящим сальдо на начало следующего периода?	-	-	-
8. Имеют ли место случаи ведение карандашных записей и неоговоренных исправлений в первичных документах и регистрах?	-	-	-
9. Ведется ли контроль за сроками сдачи налоговой отчетности с целью избежания штрафных санкций?	-	-	-
10. При ведении автоматизированной формы бухгалтерского учета, программа лицензированная?	-	-	-
11. Дублируются ли данные электронного учета на бумажные носители?	-	-	-
12. Имеются ли должностные инструкции или положения о работе службы внутреннего контроля?	-	-	-
13. Выполняет ли ревизионная комиссия функции внутрихозяйственного контроля?	-	-	-
14.Разработаналикорреспонденция счетов по учету финансовых результатов деятельности предприятия?	-	-	-
15. Организован ли аналитический учет финансовых результатов деятельности предприятия?	-	-	-
II. Система учета
1. Проверяется ли наличие приказа по учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг)?	-	-	-
2. Проверяется ли полнота, своевременность и правильность отражения в учете доходов и расходов по обычным видам деятельности?	-	-	-
3. Проверяется ли полнота, своевременность и правильность отражения в учете прочих доходов и расходов?	-	-	-
4. Подтверждаются ли документально обычные и прочие расходы?	-	-	-
5. Оформляются ли первичные документы в соответствии с требованиями законодательных и нормативных актов РФ?	-	-	-
6. Проверяется ли правильность начисления налога на прибыль, соблюдение сроков погашения задолженности по налогу перед бюджетом?	-	-	-
7. Проверяется ли правильность отражения в бухгалтерской отчетности информации об обычных и прочих доходах и расходах и полноте ее раскрытия?	-	-	-
8. Проводится ли взаимная сверка между данными бухгалтерского и налогового учета?	-	-	-

В процессе проведения аудита заполняется анкета тестов, а именно отражается содержание ответов на вопросы или результаты проверки, уровень внутреннего контроля, выводы и решения аудитора [10, с.134].

В учете финансовых результатов встречаются следующие типичные ошибки и нарушения:

1. Финансовые результаты по обычным видам деятельности:

· неверно классифицированы доходы и расходы по обычным видам деятельности;

· доходы отражены в бухгалтерском учете не в полном объеме, отсутствуют договоры поставок, заказов, акты приемов выполненных работ.

2. Прочие операции:

· в учете и финансовой отчетности не отражены доходы от участия в других организациях на основании решения о распределении доходов по совместной деятельности;

· неверно определены доходы от продажи объектов основных средств, других активов, а также расходы, отсутствие первичных учетных документов, либо они оформлены с нарушениями;

· не включены в состав прочих расходов суммы налога на имущество;

· неполное отражение штрафов, пени за нарушение условий хозяйственных договоров на основании решения суда, признания должником;

· не отражена в составе прочих доходов стоимость активов, полученных безвозмездно, в том числе по договору дарения;

· не отражены в составе прочих доходов, расходов курсовые разницы;

· отсутствует решение суда об отказе во взыскании задолженности по недостаче, отсутствии материально-ответственных лиц, акта порчи материалов;

· отсутствуют документы, подтверждающие факт чрезвычайных обстоятельств, результатов инвентаризации [16, с.182].

3. Формирование и использование прибыли:

· неверно определена налоговая база по налогу на прибыль, так как признание доходов, расходов в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, учетной политикой, в целях налогообложения может быть отличным от их признания в бухгалтерском учете, что приводит к формированию постоянных, временных разниц [2];

· использование прибыли в течение финансового года без решения собственника не на предусмотренные цели.

Существенные недостатки, выявленные по результатам проверки финансовых результатов, должны быть отражены в рабочих документах аудитора и представлены руководителю аудируемого лица. Аудитору необходимо оценить их влияние на достоверность финансовой отчетности [16, с.183].

Результатом аудиторской проверки является аудиторское заключение - документ с юридическим статусом для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов [10, с.75].

Аудиторское заключение служит, таким образом, итогом аудиторской проверки и представляет независимое мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемой организации. В зарубежной практике и в России применяют 4 варианта аудиторского заключения:

1. Заключение без замечаний -- безусловно-положительное,

2. Заключение с замечаниями -- условно-положительное,

3. Отрицательное,

4. Отказ от выражения мнения.

Вариант 1. Однозначно положительное заключение по отчетности, составленной, по мнению аудитора, в соответствии с общепринятыми правилами учета (и с учетом нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в РФ).

Вариант 2. В краткой форме аудитор дает свои замечания по проверенным формам отчетности, когда отмеченные им недостатки в целом не меняют положительного заключения, т.е. подтверждается достоверность отчетности с добавлением «за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств». Затем эти обстоятельства раскрываются.

Вариант 3. Аудитор отмечает, что проверенная отчетность не отражает фактическое финансовое положение предприятия, показывает результаты финансово-хозяйственной деятельности в искаженном виде и что учет не велся в соответствии с общепринятыми принципами.

Вариант 4. Аудитор в ходе проверки отмечает, что не смог получить достаточно надежные данные, чтобы составить заключение о качестве учета и отчетности и поэтому аудитор (аудиторская фирма) в результате определенных обстоятельств не может выразить мнение о достоверности отчетности (например, ограничение объема предоставленной аудитору информации или криминал) [10, с.78].

1.4 Учет финансовых результатов в соответствии с МСФО

Развитие международных экономических связей на уровне предприятий в условиях рыночных отношений и конкурентной борьбы невозможно без надлежащего информационного их обеспечения. На первый взгляд, кажется, что этот процесс не должен сопровождаться какими-либо серьезными проблемами, тем более проблемами принципиального характера, поскольку и внутренние рынки также предполагают взаимную информированность субъектов хозяйствования, что как раз и достигается распространением бухгалтерской отчетности, составляемой в соответствии с национальными регулятивами. Однако между намерением оповестить о себе потенциальных иностранных контрагентов и реализацией этого намерения - дистанция огромного размера, преодоление которой сопровождается многочисленными сложностями и барьерами, причем языковой барьер здесь не самый главный [9, с.174].

Основная проблема заключается в том, что, вероятно, не существует и двух стран с одинаковыми правилами учета, а поэтому взаимное представление отчетных данных фирмами, зарегистрированными и осуществляющими основной объем своих операций в разных странах, вызывает вполне естественную настороженность с позиции оценки адекватности объявленного (т.е. представленного в виде отчетности) фактическому состоянию. В числе причин подобной настороженности главенствующую роль, безусловно, играют причины, имеющие чисто профессиональную природу и заключающиеся в том, что пользователь профессиональным продуктом может недостаточно четко понимать логику и базовые алгоритмы формирования предъявленных ему показателей. Профессиональная подоплека возможных противоречий относительно трактовки, правомерности и целесообразности тех или иных правил учета, оценки и составления отчетности естественно являет собой лишь часть базы для сомнения; среди других аргументов, например, национальные, политические, общеэкономические и другие особенности ведения бизнеса и информирования о нем, принятые в данной стране [5, с.24].

Для того чтобы уменьшить страновую вариабельность в правилах ведения учета и подготовки отчетности и сгладить степень взаимного недоверия в отношении «правильности или неправильности» подобных правил, международное бухгалтерское сообщество как раз и приняло решение провести определенную их унификацию путем обработки и внедрения типовых регулятивов, получивших название международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Эту работу начали вести под лозунгом необходимости гармонизации и стандартизации учета [5, с.25].

Элементами, отражающими финансовые результаты предприятия, являются доходы и расходы. Концепции экономических категорий «доходы» и «расходы» предприятия формулируются в главе МСФО «Принципы». В России они раскрыты в Концепции бухгалтерского учета, а также в Положениях по бухгалтерскому учету: ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» (с последующими дополнениями и изменениями).

Определение категории «доход» в МСФО - представляет собой приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала.

Согласно МСФО доходы делятся на два класса:

- доходы от обычной деятельности;

- прочие доходы.

Доход от обычной деятельности носит название «выручка» и образуется в процессе регулярной деятельности предприятия в различных видах: в виде доходов от продажи продуктов труда; в суммах полученных вознаграждений, процентов, дивидендов; в виде роялти и арендной платы.

Прочие доходы представляют собой нерегулярные, случайные доходы, которые могут иметь место или отсутствовать в деятельности предприятия. К ним относятся, например, доходы от продажи основных средств, запасов, положительные курсовые разницы, полученные штрафы и неустойки. МСФО отмечает условный характер отнесения доходов к той или иной группе в зависимости от конкретной деятельности предприятия и единый характер различных статей доходов по экономической природе, так как все они представляют собой увеличение экономических выгод [8, с.57].

Охарактеризовав в главе «Принципы» «доход» как экономическую категорию, в этой же главе МСФО определяет критерий включения дохода в финансовую отчетность. Факт включения доходов в финансовую отчетность называется «признанием дохода». Необходимость проверки критерия признания дохода обусловлена неопределенностью увеличения экономических выгод в конкретной ситуации. Критерий признания дохода по МСФО заключается в том, что доход признается в отчете о прибылях и убытках, если возникает увеличение будущих экономических выгод, связанных с увеличением активов или уменьшением обязательств, которые могут быть надежно измерены.

Если определение категории «доходы» содержится в концептуальной главе МСФО «Принципы», то выручке фирмы посвящен отдельный стандарт МСФО 18 «Выручка». В МСФО 18 признание выручки осуществляется по разному в зависимости от вида выручки:

- от продажи товаров;

- от предоставления услуг;

- от использования другими сторонами активов предприятия, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды.

МСФО 18 не исчерпываются все возможные виды выручки, однако выручка, не предусмотренная этим стандартом, рассматривается в других стандартах. Например, порядок формирования доходов по договорам аренды раскрывается в МСФО 17 «Аренда»; дивидендов - в МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании»; изменения в справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств - в МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации». В зависимости от вида выручки МСФО предусматриваются различные критерии признания ее в отчетности. Схематично соответствие условий признания выручки от продажи товаров в российских учетных стандартов и МСФО представлено в таблице 1.8 [8, с.58].

Таблица 1.8 - Критерии признания выручки

ПБУ 9/99	МСФО 18
а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом	a) компания перевела на покупателя значительные риски и вознаграждения, связанные с собственностью на товары
б) сумма выручки может быть определена	b) сумма выручки может быть надежно оценена
в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации	c) существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в компанию
г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана)	d) компания больше не участвует в управлении в той степени, которая обычно ассоциируется с правом собственности, и не контролирует проданные товары
д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены	e) понесенные или ожидаемые затраты, связанные со сделкой, могут быть надежно оценены

В соответствии с МСФО 18 сумма выручки, возникающей от той или иной доходной операции, обычно определяется договором между поставщиком и покупателем или пользователем актива. Выручка оценивается по справедливой стоимости возмещения, полученного или ожидаемого к получению, с учетом суммы любых торговых скидок или оптовых скидок, предоставляемых компанией.

Под справедливой стоимостью в МСФО 18 понимается сумма средств, на которую можно обменять актив или погасить обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку независимыми друг от друга сторонами.

Определение категории «расход» в главе «Принципы» МСФО - представляет собой уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала.

После определения расходов как экономической категории в главе «Принципы» МСФО приводится их классификация:

- расходы от обычной деятельности;

- расходы от видов деятельности, отличных от обычной, которые могут возникать или отсутствовать в процессе деятельности предприятия.

Расходы по обычной деятельности включают в себя такие расходы, как: себестоимость продаж, заработная плата, амортизация.

Расходы от прочих видов деятельности представляют собой потери, возникшие при реализации основных средств или других активов, в случае изменения курса обмена валюты, в результате стихийных бедствий.

Однако при разграничении статей расходов МСФО отмечается их единый характер по экономической природе, так как все они представляют собой уменьшение экономических выгод [8, с.59].

В главе «Принципы» МСФО не регламентируется группировка расходов от обычной деятельности по элементам, и данные расходы включают как одноэлементные (заработная плата, амортизация), так и комплексные расходы (себестоимость продаж). Право предприятия самостоятельно формировать номенклатуру статей калькуляции.

Определив «расход» как экономическую категорию, МСФО в главе «Принципы» указывает критерии включения расходов в финансовую отчетность. Факт включения расхода в финансовую отчетность называется «признанием расхода». Необходимость проверки критерия признания расхода обусловлена неопределенностью уменьшения экономических выгод в конкретной ситуации. Критерий признания расхода по МСФО состоит в том, что расход признается в отчете о прибылях и убытках, если возникает уменьшение в будущих экономических выгодах, связанных с уменьшением актива или увеличением обязательства, которые могут быть надежно измерены [8, с.60].

Единство и отличия в трактовке элементов, характеризующих финансовые результаты предприятия, по российским нормативным документам и МСФО представлены в таблице 1.9.

Таблица 1.9 - Элементы, характеризующие финансовые результаты предприятия, в отечественной бухгалтерской отчетности и по регламентациям МСФО

Признак сравнения	МСФО	Концепция бухгалтерского учета в Российской Федерации	Нормативные акты Российской Федерации
1	2	3	4
Перечень элементов, характеризующих финансовые результаты предприятия	Доходы, расходы	Совпадает с МСФО	Совпадает с МСФО
Трактовка дохода	Приращение экономических выгод в форме увеличения активов или уменьшения обязательств	Увеличение экономических выгод или уменьшение обязательств	Совпадает с МСФО
Трактовка расхода	Уменьшение экономических выгод в форме уменьшения активов или	Уменьшение экономических выгод или увеличение	Совпадает с МСФО
	увеличения обязательств	обязательств
Классификация статей доходов и расходов	Доходы и расходы от обычной деятельности и прочие доходы и расходы	Нет классификации	Есть отличия от МСФО в классификации прочих доходов и расходов
Признание доходов и расходов	Определяются критериями признания элементов финансовой отчетности	Совпадает с МСФО	Есть отличия от МСФО
Оценка доходов и расходов	Определяется правилами оценки элементов финансовой отчетности	Совпадает с МСФО	Есть отличия от МСФО

Как видно из таблицы 1.9, принятые в последние годы нормативные документы значительно приблизили отечественную финансовую отчетность к МСФО. Особенно важны ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, которые, несмотря на имеющиеся отличия, в наиболее важных вопросах отвечают требованиям МСФО. Вместе с тем имеются и несоответствия регламентаций российских учетных стандартов правилам МСФО, наиболее существенным, из которых является сохранение жесткого нормативного регулирования многих вопросов учета доходов и расходов предприятий [8, с.61].

В отчете о прибылях и убытках должны быть представлены следующие статьи: выручка; результаты операционной деятельности; затраты по финансированию; доля прибылей и убытков ассоциированных организаций и совместной деятельности, учитываемых по методу участия; налоговые расходы; прибыль или убыток от обычной деятельности; результаты чрезвычайных обстоятельств; доля меньшинства; чистая прибыль или убыток за период.

В отчете о прибылях и убытках и в примечаниях к нему необходимо давать аналитическую характеристику доходов и расходов. Стандарт рекомендует два подхода к классификации затрат: метод характера затрат (классификация по элементам затрат) и метод функций затрат или метод себестоимости продаж (реализации).

Соответственно возникает два формата представления отчетности. Первый формат основан на раскрытии затрат на производство по так называемым элементам затрат, второй -- на себестоимости продукции. Оба формата позволяют получить совершенно идентичный результат, но по-разному раскрывают данные о формировании финансовых результатов [11, с.64].

Исследование концептуальных основ составления финансовой отчетности в МСФО и российском законодательстве по бухгалтерскому учету позволяет сделать вывод об определенной доле сходства в общих подходах к формированию показателей финансовой отчетности в российских и международных стандартах. Вместе с тем уже в концептуальных основах имеются существенные отличия, которые неизбежно приведут к различию в показателях отчетности, составленной по российским стандартам и по МСФО. К ним относятся различная трактовка активов, обязательств и капитала, отсутствие в российском законодательстве критериев признания элементов отчетности, не выполняемые (хотя и провозглашенные) в российской практике многие требуемые по МСФО принципы формирования отчетности [8, с.62].

2. УЧЕТ И АНАЛИЗ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ ООО «ФИРМА ЭЛИНС»

2.1 Организационно-экономическая характеристика ООО «Фирма Элинс»

ООО «Элинс» образовалось в 1995г. Учредителями являются: Хлопин И.В., Суланов А.А. Компания занимается продажей инструментов. В 2002г. компания преобразовалась в ООО «Фирма Элинс» и добавился новый учредитель Кулиничева Т.В.

ООО «Фирма Элинс» по организационно-правовой форме является обществом с ограниченной ответственностью, созданным по добровольному соглашению граждан России путем объединения их вкладов в целях осуществления хозяйственной деятельности. Общество является юридическим лицом и имеет в собственности обособленное имущество, отраженное на его самостоятельном балансе. Общество вправе от своего имени заключать договоры, приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности. Выполнение работ и предоставление услуг осуществляется по ценам и тарифам, установленным обществом самостоятельно, кроме случаев, предусмотренных законодательством.

Имущество образовано за счет вкладов в уставной капитал, а также за счет иных источников, предусмотренных действующим законодательством.

Общество имеет расчетный счет в банке, круглую печать, штампы, бланки и другие реквизиты.

Высшим органом управления общества является собрание учредителей. Оно регулярно собирается один раз в год для утверждения бухгалтерской отчетности, отчета директора, отчета главного бухгалтера общества, распределения чистой прибыли, выборов исполнительного органа, решения стратегических вопросов деятельности общества.

Оперативной деятельностью общества руководит единоличный исполнительный орган - директор.

Общество самостоятельно планирует свою производственно-хозяйственную деятельность, а также социальное развитие коллектива. Основу планов составляют договоры, заключаемые с потребителями продукции и услуг, а также поставщиками материально-технических и иных ресурсов.

Организационная структура предприятия представлена на рисунке 2.1

Рисунок 2.1 - Организационная структура ООО «Фирма Элинс»

Цель деятельности ООО «Фирма Элинс» - расширение рынка товаров и услуг, а также получение прибыли от финансово-хозяйственной деятельности.

Основными видами деятельности по Уставу являются:

- Коммерческая, торгово-закупочная, дилерская и посредническая деятельность в соответствии с требованиями действующего законодательства;

- Разработка программ механизации производственных процессов, внедрение новых машин, механизмов, инструментов, технологий в практическом плане, обеспечение машинами, механизмами, инструментом, организация их капитальных ремонтов;

- Обследование инструментов в частности их безопасной эксплуатации с выдачей письменных заключений и рекомендаций, а также оказание технической помощи в устранении выявленных дефектов;

- Оказание услуг по организации сбыта, покупки и продажи, включая экспортно-импортные операции по заявкам российских и иностранных партнеров, различной продукции;

- Экспортно-импортные операции и иная внешнеэкономическая деятельность в соответствии с действующим законодательством;

- Оказание бытовых услуг по заказам российских и зарубежных физических и юридических лиц.

ООО «Фирма Элинс» является поставщиком на Среднем Урале следующих видов инструментов:

1. Электроинструмент,

2. Бензоинструмент,

3. Пневмоинструмент,

4. Садовая техника,

5. Метизы,

6. Ручной инструмент.

ООО «Фирма Элинс» реализует только сертифицированную продукцию (товары, работы, услуги) в соответствии с действующим законодательством и несёт ответственность за реализацию продукции (товаров, работ, услуг), причиняющих вред потребителям.

Основными поставщиками сырья являются:

1. ЗАО «Электроторг»,

2. ООО «ТД Северозападный»,

3. ЗАО «Энергия-сервис»,

4. ООО «Уралинструмент»,

5. ООО «ТД Можайский».

В настоящее время ООО «Фирма Элинс» имеет две торговых площадки:

1. 2-х этажный магазин по адресу: г. Екатеринбург, ул. Машиностроителей, д. 65,

2. Павильона на строительном рынке «Оборонснабсбыт» по адресу: г. Екатеринбург, ул. Бахчиванжи, 2.

Общая численность работающих предприятия на конец 2009 года составляет 50 человек. ООО «Фирма Элинс» имеет сеть магазинов, которые составляют огромную материально-техническую базу, т.е. основные и оборотные средства. Подавляющая часть приходится на основные средства или основные фонды, которые состоят из оборудования для упаковки и реализации продукции, автотранспорта; производственного инвентаря; гаражи, склады. На территории предприятия имеются склады различных видов и учитывающих различные свойства хранящихся в них материалов.

В таких отделах как бухгалтерия, отдел материально-технического снабжения из-за значительного увеличения объема информации установлена электронно-вычислительная машина и оргтехника.

Учитывая высокую конкуренцию на рынке сетевых магазинов, ООО «Фтрма Элинс» постоянно стремится к расширению ассортимента продукции, который составляет уже более 200 наименований.

Параллельно с этим проводится активная инвестиционная политика, наращивание мощности основного производства и развитие торговой сети.

ООО «Фирма Элинс» занимается розничной и оптовой торговлей, имеет оптовых покупателей в ближайших городах области и городе Екатеринбурге, является дилерами нескольких фирм. Магазины ООО «Фирмы Элинс» известны на рынке в течение 10 лет.

ООО «Фирма Элинс» осуществляет учет результатов работ, ведет оперативный, бухгалтерский и статистический учет по нормам, действующим в Российской Федерации.

Бухгалтерский учет на предприятии ООО «Фирма Элинс» осуществляется бухгалтерией предприятия в строгом соответствии с действующим законодательством («Положение по ведению Бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ», приказом Минфина и плана счетов по журнально-ордерной системе с применением компьютерной обработки).

Бухгалтерия является самостоятельным структурным подразделением предприятия и подчиняется главному бухгалтеру. Главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности приказом руководителя предприятия.

Организационная структура бухгалтерии ООО «Фирма Элинс» представлена на рисунке 2.2

Рисунок 2.2 - Организационная структура бухгалтерии

Структура бухгалтерии линейного типа, т.е. все бухгалтера подчиняются непосредственно главному бухгалтеру. Главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности приказом руководителя предприятия.

Численность аппарата бухгалтерии - 10 человек, из них:

- Главный бухгалтер - 1 человек;

- Бухгалтер по учету заработной платы - 1 человек;

- Бухгалтер кассир - 1 человек;

- Бухгалтер-операционист - 4 человека;

- Бухгалтер по учету расчетов с покупателями - 2 человека;

- Бухгалтер по учету расчетов с поставщиками - 1 человек.

Главный бухгалтер отвечает за организацию бухгалтерского учета на предприятии, разрабатывает учетную политику, занимается ведением учета основных средств, налогов, а также составлением финансовой отчетности предприятия.

Бухгалтер по учету заработной платы - начисляет заработную плату работникам предприятия, начисляет отпускные, больничные листы. Кроме этого отвечает за правильное и своевременное отчисление в фонды социального страхования.

Бухгалтер кассир - ведет счета по учету денежных средств на расчетном счете и в кассе. Кроме этого, выполняет функции кассира предприятия, выдает и принимает денежные средства в кассе.

Бухгалтер-операционист - приём заявок на поставку продукции от клиентов и менеджеров предприятия; своевременная выписка накладных и счетов-фактур, а также соответствующих сопроводительных документов; систематизация, архивация и хранение отгруженных, верно оформленных и исправленных накладных и счетов-фактур согласно установленного порядка на предприятии; ведение необходимых журналов, отчетов и другой документации (в т.ч. в электронном виде).

Бухгалтер по учету расчетов с покупателями - ведение учета расчетов с покупателями; ведение первичной документации; работа с накладными, счетами, счетами-фактурами; внесение первичных документов в базу; проводит сверки расчетов с поставщиками.

Бухгалтер по учету расчетов с поставщиками - ведет расчеты с поставщиками; проводит сверки расчетов с поставщиками; учет затрат по оказанию услуг по продвижению товаров (промо-акции) в торговых сетях и розничной торговле; учет затрат по рекламе и маркетингу; учет затрат по импортным товарам, их таможенному оформлению и транспортировке; учет накладных расходов.

Бухгалтерия в своей деятельности строго руководствуется Федеральным законом «О бухгалтерском учете», «Положением о ведении бухгалтерского учета и отчетности в РФ» и другими нормативными документами. Бухгалтерия не должна принимать к исполнению документы, противоречащие законодательству.

В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных финансово-хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя предприятия.

Задачи бухгалтерии:

- Формирование полной и достоверной информации о деятельности предприятия, и ее имущественном положении;

- Обеспечение информацией руководителей предприятия с целью правильного осуществления предприятием хозяйственных операций;

- Обеспечение учета наличия и движения имущества и обязательств, использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

- Предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности предприятия и выявление внутрихозяйственных ресурсов обеспечения его финансовой устойчивости.

В бухгалтерии ООО «Фирма Элинс» существуют свои функции и обязанности, вот некоторые из них:

- Организация учета уставного капитала, расчетов по выделенному имуществу;

- Организация учета расчетов с персоналом, социальному страхованию, удержанию из заработной платы;

- Организация учета финансовых результатов, прибыли, учета собственных средств предприятия, и т.д.

На предприятии ООО «Фирма Элинс» разработаны должностные инструкции по распределению обязанностей работников бухгалтерии, которые утверждены генеральным директором. Каждый работник своего отдела бухгалтерии имеет свои обязанности и функции, согласно положениям по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 9 «Закона о бухгалтерском учете» все хозяйственные операции в бухгалтерском учете должны оформляться оправдательными первичными документами унифицированной формы. Аналогичное требование действует и для целей налогообложения (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом существует определенный порядок движения таких документов, который может быть установлен как законодательными или нормативными актами, так и внутренним распорядком предприятия. Правила документооборота утверждаются в составе учетной политики организации по бухгалтерскому учету (п. 5 ПБУ 1/08) [5].

Общая схема документооборота предприятия ООО «Фирма Элинс» включает в себя следующие позиции:

1) Первичные документы,

2) Учетные регистры,

3) Бухгалтерскую и налоговую отчетность,

4) График документооборота (сроки и порядок прохождения документов),

5) Хранение документов.

Первичная документация, график документооборота, сведения о проведении инвентаризации, должностные инструкции главного бухгалтера представлены в приложении 3. Рабочий план счетов составлен в соответствии с Планом счетом бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкций по его применению, утвержденный Приказом Минфина РФ от 31.10.00 № 94н (приложение 3).

В соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. № 43н бухгалтерская отчетность ООО «Фирмы Элинс» состоит из:

- Бухгалтерского баланса (форма № 1);

- Отчета о прибылях и убытках (форма № 2);

- Отчета об изменениях капитала (форма № 3);

- Отчета о движении денежных средств (форма № 4);

- Приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5), пояснительной записки;

- Аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации [6].

Бухгалтерский учет в ООО «Фирма Элинс» ведется с применением компьютерной программы «Галактика». Программа позволяет хранить первичные документы, обеспечивает оперативный доступ к информации, позволяет осуществлять все расчетные процедуры.

Исходными данными для бухгалтерии являются проводки, вводимые в журнал хозяйственных операций. На основании введенных проводок программа автоматически формирует баланс. Первичные и сводные учетные документы, а так же учетные регистры бухгалтерского учета, составленные на машинных носителях информации, подлежат выводу на бумажные носители.

Таким образом, бухгалтерский и налоговый учет на предприятии осуществляется в соответствии с законодательством и нормативными актами Российской Федерации, рабочим планом счетов, а также согласно распоряжениям главного бухгалтера предприятия, касающихся вопросов учета и отчетности и носящие методологический характер. Бухгалтерский учет осуществляется при помощи специализированной бухгалтерской программы «Галактика». Система имеет широкий набор функций, в бухгалтерской части построена в полном соответствии с представлениями бухгалтеров об автоматизированной системе. Имеет полный набор стандартной и специальной бухгалтерской отчетности.

Экономическая характеристика предприятия ООО «Фирма Элинс» представлена в таблице 2.1.

Таблица 2.1 - Экономическая характеристика предприятия ООО «Фирма Элинс»

В %

Показатели	На 01.01.09	На 01.01.10	Абсолютное изменение	Нормативное значение	Оценка динамики
1. Коэффициент независимости	0,336	0,363	0,027	? 0,5	+
2. Коэффициент финансовой устойчивости	0,612	0,674	0,062	? 1	-
3. Коэффициент абсолютной ликвидности	0,011	0,013	0,002	0,2 - 0,25	+
4. Коэффициент текущей ликвидности	2,555	3,036	0,481	1-2	-
5. Рентабельность имущества	14,000	13,180	0,820	-	-
6. Рентабельность продаж	8,626	8,900	0,274	-	+

По результатам, представленным в таблице 2.1, следует, что в целом предприятие ООО «Фирма Элинс» является финансово устойчивым, о чем свидетельствует соответствующий коэффициент, находящийся в пределах нормативного значения. Коэффициент финансовой независимости на 01.01.10 составил 0,363, что ниже нормативного значения, это указывает на то, что свою деятельность предприятие осуществляет в большей части за счет заемных средств. Абсолютная ликвидность предприятия почти в 15 раз ниже нормативного значения и составляет на конец отчетного периода 0,013. Рентабельность имущества предприятия в 2009г. по сравнению с 2008г. снизилась на 0,820, и на конец отчетного года составила 13,180. Производственная деятельность предприятия ООО «Фирма Элинс» за анализируемый период является эффективной, о чем свидетельствует увеличение рентабельности продаж на 0,274.

2.2 Бухгалтерский учет финансовых результатов на предприятии ООО «Фирма Элинс»

Правила формирования в бухгалтерском учете ООО «Фирма Элинс» информации о доходах определяются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации», утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. №32н.

В Плане счетов выделены три счета для обобщения информации о доходах и расходах ООО «Фирма Элинс»: счет 90 «Продажи» - для определения финансового результата по доходам и расходам от обычных видов деятельности, счет 91 «Прочие доходы и расходы» - для определения финансового результата от прочих видов деятельности и счет 99 «Прибыли и убытки», предназначенный для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности ООО «Фирма Элинс» в отчетном году.

К счету 90 открыты следующие субсчета:

- 90/1 «Выручка» - учитывается выручка от основной деятельности;

- 90/2 «Себестоимость продаж» - учитывается себестоимость продукции, списанную на реализацию;

- 90/3 «Налог на добавленную стоимость» - учитываются суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика);

- 90/4 «Комиссионное вознаграждение» - учитываются суммы вознаграждения по договору комиссии;

- 90/5 «Расходы на продажу» - отражаются издержки обращения;