Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННАЯ РАБОТА

Порядок возмещения и особенности налога на доходы физических лиц

Введение

Налоги как атрибут государственной власти появились одновременно с возникновением государства.

Для обеспечения выполнения своих функций - защита внешних границ, поддержания порядка внутри государства, строительство, содержание чиновничьего аппарата и иных - государству приходилось вводить налоги: облагать доходы и имущество граждан.

Темой для выпускной квалификационной работы послужил один из самых распространенных налогов в налоговых системах всех стран мира - налог на доходы физических лиц. С 1 января 2001 года появилось новое название налога - "налог на доходы физических лиц", заменившее прежнее наименование "подоходный налог".

Налог на доходы с физических лиц в РФ является федеральным налогом, который взимается на всей территории страны по единым ставкам. Данный налог относится к регулирующим налогам, т.е. используется для регулирования доходов нижестоящих бюджетов - в виде процентных отчислений по нормативам, утверждаемым в установленном порядке на очередной финансовый год.

Налог на доходы физических лиц всегда являлся одним из важнейших налогов. За последние годы схема налогообложения налога на доходы физических лиц в России неоднократно менялась, но законодатели и государственные чиновники до сих пор не пришли к единому мнению о порядке взимания и размерах налога.

Во всех странах налог на доходы физических лиц взимается по прогрессивной шкале, диапазон ставок которой достаточно широк. Предельная ставка данного налога в Дании в 1996 г. составляла 61%. Ставки налога высоки, но следует учесть, что во всех странах установлены значительные необлагаемые для налога минимумы и предоставлены льготы по различным основаниям. Например, физические лица в Японии уплачивают государственный налог по прогрессивной шкале, имеющей 5 ставок: 10, 20, 30, 40%; кроме того, действует также префектурный налог на доходы, взимаемый по трем ставкам: 5, 10 и 15%; существует местный налог на доходы физических лиц. Кроме необлагаемого минимума гражданин может исключить из годового дохода льготы, учитывающие его семейное положение, а также сумму средств, затраченных на лечение. Таким образом, налогооблагаемая база получающего среднюю заработную плату гражданина Японии может быть уменьшена более чем на 30%.

Научно установлено, что налогоплательщик готов отдавать до 30% своих доходов. Если налоговое бремя превышает тридцати процентный барьер, то доходы начинают скрываться. Задачей государства в таком случае является установление оптимального размера налога таким образом, чтобы повысить его собираемость и вывести доходы «из тени».

Целью настоящей работы является изучение нормативной базы, определяющей доходы физических лиц, подробное исследование правил налогообложения, разработка предложений по совершенствованию систем вычетов НДФЛ.

В соответствии с целью в работе поставлены следующие задачи:

- изучить законодательные и нормативные основы, используемые при определении доходов физических лиц;

- рассмотреть налогообложение доходов физических лиц;

- охарактеризовать особенности налогообложения доходов физических лиц;

- выявить проблемы по налогообложению физических лиц.

Объектом данной работы выступает деятельность налоговых органов в сфере налогообложения физических лиц. Предметом исследования является налогообложение доходов физических лиц.

В ходе исследования изучена общая и специальная литература, законодательные и другие нормативные акты, соответствующие методические и проектные материалы.

Информационную базу составляют налоговое законодательство, специальная и учебная литература, периодическая печать.

Глава 1 Теоретические аспекты налога на доходы физических лиц и его особенности

1.1 Общая характеристика налога на доходы физических лиц.

Налог на доходы физических лиц по сумме поступлений в бюджет занимает третье место после налога на прибыль предприятий и налога на добавленную стоимость и является основным налогом с населения.[12]

Согласно ст. 207 Налогового кодекс Российской Федерации (НК РФ) плательщиками налога на доходы физических лиц признаются:

_ физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации;

_ физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, получающие доходы от источников в Российской Федерации.

К физическим лицам согласно ст.11 части первой Налогового кодекса Российской Федерации относятся:

_ граждане РФ;

_ иностранные граждане;

_ лица без гражданства. [2]

Понятие «физическое лицо» как другое название понятие «гражданин» введено Гражданским кодексом РФ (ГК РФ). К физическим лицам в терминах НК РФ относятся граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства. Физическое лицо может подтвердить принадлежность к гражданству какого-либо государства или отсутствие гражданства вообще, предъявив документ, удостоверяющий личность.[2]

В соответствии со ст. 10 Федерального закона «О гражданстве Российской Федерации» от 31 мая 2002г. №62-ФЗ документом, удостоверяющим российское гражданство, является паспорт РФ или иной документ, содержащий указание на гражданство лица. [11]

Иностранным гражданином признается лицо, не являющееся гражданином РФ и имеющее гражданство (подданство) иностранного государства. [12]

Лицом без гражданства признается лицо, не являющееся гражданином РФ и не имеющее доказательства наличие гражданства иностранного государства.[2]

Согласно ст. 10 Федерального закона «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» от 25 июля 2002г. №115-ФЗ принадлежность иностранного государства подтверждается:

_ паспортом иностранного государства;

_ иным документом, установленным федеральным законом или признаваемым в соответствии с международным договором РФ в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина. [12]

В целях определения налоговой базы и сумм налога налоговый статус налогоплательщика определяется на дату выплаты дохода и уточняется:

_ для иностранного гражданина (лица без гражданства), не имеющего постоянного места жительства в РФ, - на дату фактического завершения пребывания на территории РФ в календарном году;

_ для гражданина РФ (лица без гражданства), имеющего постоянное место жительства в РФ, - на дату отъезда за пределы РФ в календарном году;

_ для российского или иностранного гражданина либо лица без гражданства - на дату, следующую после истечения 183 календарных дней пребывания в РФ и в течение следующих подряд 12 месяцев. [12]

Для освобождения от налогообложения доходов, полученных от источников в РФ, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик, не признаваемый налоговым резидентом РФ, должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым РФ заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения. Подтверждение может быть представлено в сроки, установленные п. 2 ст. 232 НК РФ.

Если такого подтверждения нет, налогообложение доходов, полученных налогоплательщиком, не являющимся налоговым резидентом РФ, от российских источников, производится по налоговой ставке 30%,если на эти доходы не распространяется действие ст. 217 НК РФ.

В целях правильного определения налоговой базы и суммы налога необходимо определить статус налогоплательщика: относится он к налоговым резидентам РФ или нет.

По налогу на доходы физических лиц установлены долевые пропорциональные ставки в виде фиксированного процента (доли) к налоговой базе. Ставки налога не зависят от величины налоговой базы и определены только в зависимости от вида дохода (Приложение А).

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду дохода, в отношении которого установлены различные ставки. Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода по всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетным периодом календарный месяц.

Налог на доходы физических лиц определяется по формуле

Н=(НБ-НВ)*С:100% (1)

где Н - сумма налога на доходы за определенный период; НБ - величина налоговой базы; НВ - сумма налоговых вычетов; С - ставка налога в процентах.

Исчисление суммы налога с доходов физических лиц, облагаемых по минимальной ставке (13%), производится нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы, по следующей формуле

Н = (НБ - НВ) * 13% - Н.1 (2)

Где Н.1 - сумма налога на доходы, удержанная с физического лица в предыдущие месяцы налогового периода.

Пример. Работнику организации, имеющему одного ребенка до 18 лет, начислена заработная плата в январе - 10 000 руб. и премия 5000 руб.; в феврале - заработная плата - 10 000 руб. Исчисление налога на доходы по приведенным данным производится следующим образом.

Налоговая база за январь составляет (10 000 + 5000 - 400 - 600) руб. = 14 000 руб.

Сумма налога за январь - 14 000 руб. * 13% = 1820 руб.

Налоговая база за январь - февраль (14 000 + 10 000 - 600) руб. = 23 400 руб.

Сумма налога за январь - февраль составит 23 400 руб. * 13% = 3042 руб.

Сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая уплате в бюджет за февраль: 3042 руб. - 1820 руб. = 1222 руб.

Налог на доходы, облагаемые по иным ставкам (9, 30, 35%), рассчитывается отдельно по каждой сумме выплат. При этом налоговые вычеты, предусмотренные главой 21 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ, не применяются. Сумма налога на доходы физических лиц исчисляется в полных рублях. При этом сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более округляются до полного рубля», сообщил Зеленый.

1.2 Особенности налогообложения резидентов и нерезидентов РФ

Налоговые ставки по налогу на доходы физических лиц устанавливаются в первую очередь в зависимости от налогового статуса физического лица и полученного дохода.

Для налогоплательщиков, являющихся налоговыми резидентами РФ, ст. 224 НК РФ установлена основная ставка по налогу на доходы физических лиц в размере 13%, а по отдельным видам дохода - 9 и 35%.

Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, ставка налога едина по всем видам дохода и определена в размере 30% величины налоговой базы.

Критерии налогового резиденства физических лиц, предусмотренные внутренними правовыми нормами соответствующих юрисдикций, можно свести в следующие наиболее распространенные группы:

_ постоянное пребывание в данной стране (физическое присутствие в границах определенной фискальной территории, соответствующее установленному национальным законодательством минимально возможному сроку или превышающее этот срок - не менее 183 дней);

_ местонахождение в стране постоянного жилища (может считаться как собственный, так и арендуемый дом (квартира), также гостиничный номер, снимаемый на длительный срок);

_ наличие на данной фискальной территории центра жизненных интересов (проживание здесь членов семьи, родственников и знакомых);

_ гражданство (национальная принадлежность). [13]

При возникновении у физического лица двойного (или многократного) налогового резиденства облегчить его состояние могут международные налоговые соглашения, которые закрепляют лишь за одной из договаривающихся стран исключительные права на налогообложение доходов по глобальному принципу. Такие соглашения должны быть заключены между государствами, претендующими на признание за собой прав юрисдикции резиденства данного лица. В отсутствие соглашений налогоплательщик может оставаться двойным резидентом, что неизбежно означает для него избыточное налоговое бремя.

Заметим, что отсутствие налогового резиденства не освобождает налогоплательщика от необходимости уплаты индивидуальных налогов с доходов физических лиц.

Главное различие в налогообложение физических лиц, являющихся резидентами и нерезидентами России, заключается, конечно, в ставке налога на доходы физического лица (НДФЛ). Если для резидентов РФ эта ставка составляет стандартные 13 % от дохода, то нерезиденты должны быть готовы заплатить 30 % от своих доходов. Из этого правила есть одно исключение: в случае, если нерезидент получает доход в виде дивидендов от участия в деятельности российских организаций, тогда он платит в виде налога только 15 %. Если же в течение налогового года статус физического лица изменился с нерезидента на резидента, то перерасчёт ставки осуществляется лишь по окончании налогового периода. [9: C.12]

Нерезидентами могут быть как граждане РФ, так и иностранцы. Российский гражданин выступает нерезидентом, если, например, он выехал за границу в служебную командировку, на отдых или лечение и пробыл там более 183 дней в течение календарного года. Или он выехал на постоянное место жительства за границу до того, как истекли 183 дня его пребывания в России в календарном году. [17; С. 184]

Иностранные граждане, имеющие визу, могут быть нерезидентами РФ, если виза выдана на срок менее 183 дней или если иностранец, временно пребывающий на территории РФ в течение календарного года, прекращает трудовые отношения с работодателем и выезжает за пределы РФ до истечения 183 дней.

Период пребывания иностранного гражданина на территории РФ определяется по отметкам пропускного контроля в его загранпаспорте. Резидентство устанавливается каждый календарный год. [17; С. 184]

Если иностранные граждане на 1 января уже трудятся в организации и предполагается, что в течение года они проработают более 183 дней, то их можно считать резидентами уже с начала года.

Пример: иностранный гражданин 1 сентября 2010г. приехал в Россию, чтобы работать в представительстве своей фирмы до конца 2011г. Время его пребывания в России приходится на два налоговых периода: 2010 г. -- с 2 сентября по 31 декабря; 2011г. -- с 1 января по 31 декабря. Несмотря на то что общее время пребывания иностранца в России составило более 183 дней, его статус следует определять за каждый год в отдельности, поэтому в данном случае иностранный гражданин в 2010г. налоговым резидентом не является, а в 2011г. является.

Поскольку трудовой договор заключен до конца 2011г., то уже с января этого года иностранец считается резидентом, значит, его доход облагается налогом по ставке 13%.

Бывают ситуации, когда лицо теряет статус налогового резидента. В этом случае налог с его дохода нужно пересчитать по ставке 30%.[9 C.20]

Пример: иностранный гражданин работает в России по трудовому договору, заключенному с российской организацией. Договор заключен на срок с 1 января по 31 декабря 2009г. Иностранцу выдана российская виза на один год. На основании трудового договора и визы этот гражданин был признан налоговым резидентом РФ с начала 2009г. Но 1 июня 2009г. он уволился, а 5 июня уехал на родину.

Ежемесячно ему начислялось по 45 000 руб. С января по апрель 2009г. его доход составил 180 000 руб. (45 000 руб. х 4 мес). Стандартные налоговые вычеты в размере 400 руб. ему не предоставлялись, так как уже в январе доход превысил 40 000 руб. Таким образом, с января по апрель с иностранца был одержан налог, равный 23 400 руб. (180 000 руб. х 13% : 100%).

В конце мая стало известно, что этот работник уедет до того, как пройдет 183 дня, и соответственно потеряет статус налогового резидента. В связи с этим налог с его дохода за период с января по май пересчитан организацией по ставке 30%. Сумма налога составила 67 500 (45 000 руб. х 5 мес. х 30% : 100%), т.е. необходимо было удержать еще 44 100 руб. (67 500 руб. - 23 400 руб.). Но ведь удержать более 50% выплаты нельзя, поэтому, делая выплаты работнику за май, можно было удержать только 22 500 руб. (45 000 руб. х 50% : 100%). Оставшаяся сумма налога -- 21 600 руб. (44 100 руб. - 22 500 руб.) -- не удерживается. О ней организация в месячный срок сообщила в налоговую инспекцию.

На практике чаще всего возникает обратная ситуация: иностранные граждане, работающие в организации, со временем приобретают статус налоговых резидентов, поэтому налог с их доходов нужно пересчитывать по ставке 13%. Излишне удержанная сумма должна быть выплачена работникам. Необходимо пересчитать и налогооблагаемый доход работников, поскольку, став резидентами, они получили право на стандартные налоговые вычеты. [17; С. 184]

Пример: с 1 февраля 2010г. в ООО «Витязь» работает Н. Г. Мамедов -- гражданин Азербайджана. Согласно отметкам в паспорте он прибыл на территорию России 20 января 2010г.; 183-й день его пребывания в нашей стране приходится на 23 июля 2010г. Следовательно, с 24 июля 2010 г. он стал резидентом, поэтому, рассчитывая заработную плату Мамедову за июль 2010 г., ООО «Витязь» должно пересчитать его налогооблагаемый доход. Ежемесячный заработок Мамедова составляет 9000 руб. Таким образом, 40000 руб. доход Мамедова превысил в июне 2010г., значит, с февраля по май ежемесячный доход Мамедова нужно было уменьшать на стандартный налоговый вычет -- 400 руб. Таким образом, налогооблагаемый доход с февраля по июль составил 52 400 руб. (9000 руб. х 6 мес. - 400 х 4 мес). Сумма налога -- 6812 руб. С Мамедова же за февраль-июнь был удержан налог, равный 13 500 руб. (9000 руб. х 5 мес. х 30% : 100%). Соответственно излишне удержанную сумму -- 6688 руб. (13 500 руб. - 6812 руб.) -- нужно вернуть работнику.

Дата фактического получения дохода. В соответствии со ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день: выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц -- при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме -- при получении доходов в натуральной форме; уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг -- при получении доходов в виде материальной выгоды.

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). [2]

Тот факт, что нерезиденты обязаны уплатить в бюджет гораздо больший процент налога, скорее всего, справедлив. Так как кроме НДФЛ резиденты (работодатели) платят страховые взносы в Пенсионный фонд, обязательное медицинское и социально страхование. То есть так или иначе участвуют в государственных программах по пенсионному, социальному, медицинскому страхованию, нерезиденты же этого делать не обязаны.

Снизить ставку НДФЛ нерезидент РФ может также в том случае, если его деятельность подпадает под действие международного договора, содержащего положения о налогообложении, которые противоречат российскому Налоговому Кодексу. В этом случае нерезидент должен предоставить в налоговые органы РФ документы, свидетельствующие о том, что он является резидентом государства, с которым у России существует международный договор об устранении двойного налогообложения. Тогда это физическое лицо будет платить налог по ставке того государства, резидентом которого он является. При отсутствии соответствующих документов нерезидент будет по-прежнему выплачивать данный налог в размере 30 %.

Помимо налога на доходы физические лица, работающие на территории России и являющиеся нерезидентами РФ, подлежат обложению и единым социальным налогом (ЕСН). В данном случае основные принципы обложения соответствуют принципам обложения ЕСН и граждан России (и резидентов России в частности). Правда, и здесь есть свои особенности: порядок зависит от статуса нерезидента - он может быть временно пребывающим на территории РФ, временно или постоянно проживающим в нашей стране. Дело в том, что ЕСН облагаются только те лица, которые подлежат обязательному пенсионному страхованию, а в категорию этих лиц не относятся временно пребывающие на территории России. Таким образом, временно пребывающие нерезиденты РФ единый социальный налог не платят.

Пример: В 2010г. в ООО «Лига-С» работал гражданин Греции. Согласно отметкам в паспорте в России он находился 120 дней. Следовательно, он не является резидентом. Однако НДФЛ с него все равно нужно удерживать, поскольку доход он получил от организации, расположенной в России.

1.3 Особенности исчисления налоговой базы при получении доходов в натуральной форме и в виде материальной выгоды

Налоговая база согласно ст. 53 НК РФ представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта обложения. Согласно положениям статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые он получил или право на распоряжение, которыми у него возникло, в любой форме.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.[12 C.36]

Доход, получаемый работником, может быть выражен как в денежной, так и в натуральной форме.

Согласно п. 2 ст. 211 НКРФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:

1) оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика; Пример: организация 10 мая 2009 г. оплатила своему сотруднику туристическую путевку в Чехию (100 000 руб.). Считается, что работник получил доход в натуральной форме в размере 100 000 руб., с которого должен заплатить НДФЛ по ставке 13%. Однако удержать налог организация сможет только тогда, когда будет выплачивать работнику заработную плату.

2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе;

3) оплата труда в натуральной форме. [2]

Пример: ООО «Кристина» выдает заработную плату 5-го числа каждого месяца. В феврале 2009г. свободных денег у организации не оказалось, поэтому было решено выдать заработную плату за январь продукцией собственного производства -- парфюмерией. И. И. Малышевой в январе было начислено 2500 руб.; 5 февраля 2009 г. она получила парфюмерию. Себестоимость этой продукции -- 1500 руб., рыночная цена -- 2000 руб. Так как размер начисленной заработной платы составляет 2500 руб., то именно эта сумма включается в налоговую базу. Датой получения дохода в виде заработной платы считается последний день месяца, за который она начислена. Размер этого дохода равен начисленной сумме. Однако поскольку заработная плата выдается не деньгами, а товарами, стоимость продукции в целях налогообложения должна быть рассчитана по рыночным ценам.

К доходам работника, к примеру, относится оплата работодателем коммунальных услуг, получение в качестве заработной платы каких-либо товаров, оплата обучения, если оно производится в интересах работника.

В соответствии со ст. 41 доход - это экономическая выгода. Если физическое лицо не получает экономической выгоды, то полученные суммы доходом не являются.

В частности, не являются доходом работника следующие выплаты в натуральной форме:

1) повышение профессионального уровня работника, производимое в интересах производства (п. 3 ст. 217 НК РФ);

2) оплата проездных билетов, необходимых для выполнения работником его служебных обязанностей;

3) оплата стоимости произведенных в интересах производства разговоров с мобильных телефонов.[2]

При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ. При этом в стоимости таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов.

Итак, при получении дохода в натуральной форме сумма дохода определяется по правилам ст. 40. Статья 40 устанавливает принципы определения рыночной цены товара, работы, услуги. Способ определения этой цены у налогоплательщика и налогового органа может не совпадать. Следствием этого может стать доначисление налоговым органом суммы налога. Однако если дело дойдет до суда, налоговому органу предстоит доказать правильность определения им рыночной цены.

Статья 217 НК РФ содержит перечень доходов, освобождаемых от налогообложения. При получении налогоплательщиком дохода, попадающего в этот перечень, и при соблюдении условий, закрепленных указанной статьей, он освобождается от уплаты налога на доходы с физических лиц с этих доходов.[2]

В соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству РФ и международным договорам РФ. Доля заработной платы, выплачиваемой в не денежной форме не может превышать 20 % общей суммы заработной платы (ст. 131 ТК РФ). При этом выплата заработной платы в бонах, купонах, в форме долговых обязательств и расписок, а также в виде спиртных напитков, наркотических, токсических, ядовитых и вредных веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот, не допускается.

Особенности исчисления налоговой базы при получении доходов в виде материальной выгоды. НК РФ установлены следующие виды материальной выгоды, учитываемой при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц (приложение Б).

Материальная выгода, включаемая в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, исчисляется следующим образом.

В виде экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами в рублях - как разница между суммой, рассчитанной исходя из 3/4 девствующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ на дату получения физическим лицом этих средств, и суммой процентов по условиям договора займа (кредита). Если заем или кредит получен налогоплательщиком в иностранной валюте, налоговая база определяется исходя из 9% годовых и суммы процентов за пользование такими средствами.

Подсчет суммы материальной выгоды рекомендуется осуществлять по формуле:

Мв = Зс * ПЦБ * Д / 365 (366) - С (3)

где Мв - материальная выгода; Зс - сумма заемных средств; ПЦБ - величина процентов в размере 3/4 ставки Банка России по кредитам в рублях или в размере 9% по займам в иностранной валюте; Д - число дней распоряжения физическим лицом кредитными средствами до дна уплаты % или возврата суммы займа; 365 (366) - число календарных дней в году; С - сумма процентов платы, внесенная по договору.

Пример: работник 1 марта 2009 года получил от организации-работодателя беспроцентный заем в размере 60000 рублей сроком на 3 месяца. По условию договора возврат производится равными долями начиная с 1 апреля 2009 года. Ставка рефинансирования ЦБ РФ на дату выдачи займа составила 13%.

Материальная выгода составила

_ за март - 487,5 рублей;

_ за апрель - 325 рублей;

_ за май - 162,5 рублей.

Налоговая база при получении физическим лицом материальной выгоды в виде экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами определяется самим налогоплательщиком в срок уплаты им процентов по заемным (кредитным) средствам, но не реже, чем один раз в налоговый период (календарный год) по налогу на доходы физических лиц.

Материальная выгода, полученная физическим лицом от приобретения им товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, а также у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, определяется как превышение цены реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации подобных товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

Материальная выгода от приобретения ценных бумаг исчисляется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение. При этом установлена предельная граница колебаний рыночной цены для определения финансового результата от реализации (выбытия) ценных бумаг и инвестиционных паев инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, в размере 20% в сторону повышения или понижения от рыночной цены ценной бумаги. К примеру, организация продает своему сотруднику 100 акций по цене 300 рублей за акцию. На день заключения этой сделки рыночная цена акции, по данным организатора торговли, составила 800 рублей. Исчисление материальной выгоды по данным примера производится следующим образом

(800 руб. - 800 руб. * 20% - 300 руб.) * 100 шт. = 34 000 руб

где 20% - предельная граница колебаний рыночной цены акций.

При покупке физическими лицами не эмиссионных ценных бумаг материальная выгода не определяется, поскольку эти бумаги не обращаются на организованном рынке ценных бумаг. Согласно ст. 2 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» от 22 апреля 1996 года №39 - ФЗ эмиссионной ценной бумагой является любая ценная бумага, в том числе бездокументарная, которая характеризуется одновременно следующими признаками: закрепляет совокупность имущественных и неимущественных прав, подлежащих удостоверению.

Глава 2 Порядок возмещения налога на доходы физических лиц

2.1 Нормативные основы по возмещению налога на доходы физических лиц

Налоговые вычеты -- это суммы, на которые может быть уменьшен доход физического лица при расчете НДФЛ. Основными случаями возмещения НДФЛ являются:

- вычет (возмещение) НДФЛ при покупке квартиры;

- вычет (возмещение) НДФЛ при продаже квартиры;

- вычет (возмещение) НДФЛ при продаже машины;

- вычет (возмещение) НДФЛ в связи с оплатой обучения;

- вычет, возмещение НДФЛ на лечение. [2]

Вычет НДФЛ и соответствующее возмещение НДФЛ позволяют вам получить до нескольких сотен тысяч рублей, в частности, когда у вас имеются большие проценты по кредиту на покупки квартиры, которые полностью зачитываются в уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ без ограничений.[2]

Для получения вычета при покупке квартиры и по ряду других вычетов, в числе прочих документов необходимо предоставить в налоговые органы декларацию по налогу на доходы физических лиц (3-НДФЛ).

Налоговое законодательство РФ предусматривает льготы по НДФЛ в форме изъятий из подлежащих налогообложению доходов налогоплательщиков. Изъятия установлены в виде налоговых вычетов. Они уменьшают налоговую базу по доходам, полученным физическим лицом и подлежащим налогообложению (Приложение В).

В Налоговом кодексе РФ предусмотрено четыре вида налоговых вычетов:

1. Стандартные налоговые вычеты в отношении:

а) налогоплательщика;

б) детей налогоплательщика.

2. Социальные налоговые вычеты в связи с расходами на:

а) благотворительность;

б) обучение;

в) лечение.

3. Имущественные налоговые вычеты:

а) по полученным доходам от продажи имущества;

б) по расходам на приобретение или строительство жилья.[2]

Социальные вычеты физическому лицу предоставляет налоговый орган. Чтобы их получить, физическое лицо должно сдать в налоговую инспекцию декларацию о доходах, полученных за год, и приложить к ней документы, которые подтверждают его право на вычеты. Имущественные налоговые вычеты в части покупки (строительства) жилья могут предоставляться либо налоговым органом, либо работодателем -- по выбору налогоплательщика. Стандартные налоговые вычеты работнику предоставляет работодатель, а индивидуальному предпринимателю -- налоговый орган. Одному физическому лицу в итоге могут предоставляться сразу четыре вычета в случае, если у него есть соответствующие основания.

Право на налоговые вычеты имеют только физические лица -- резиденты РФ, т.е. те, кто проживает в России не менее 183 дней в календарном году. Если же работник резидентом не является, то вычетами он воспользоваться не может.

Социальные и имущественные вычеты не предоставляются физическому лицу -- индивидуальному предпринимателю. Профессиональные налоговые вычеты физическому лицу (индивидуальному предпринимателю) предоставляет налоговый орган.

Налоговые вычеты по НДФЛ можно классифицировать в первую очередь по принципу предоставления их налогоплательщику (Приложение Г):

_ только при подаче декларации в налоговые органы по окончании налогового периода;

_ налоговым агентом при выплате дохода или по выбору налогоплательщика, при подаче налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода.

Налоговые вычеты по НДФЛ можно классифицировать также по отношению к полученному доходу или произведенному расходу:

- необлагаемый минимум доходов: стандартный налоговый вычет;

- возмещение части расходов, осуществленных налогоплательщиком в личных целях: социальные налоговые вычеты; имущественный налоговый вычет в части расходов, связанных с приобретением жилья;

- уменьшение доходов на величину произведенных расходов, связанных с получением дохода: имущественный налоговый вычет по доходам от продажи имущества, профессиональный налоговый вычет.[2]

Каждый налоговый вычет имеет свои основания и особенности предоставления.

Стандартные налоговые вычеты по НДФЛ, установленные ст. 218 НК РФ, можно разделить на два вида:

1. стандартные вычеты, которые могут предоставляться всем работникам или личные вычеты.

2. стандартные вычеты, предоставляемые работникам, имеющим детей в возрасте до 18 лет или детей в возрасте до 24 лет, являющихся учащимися очной формы обучения, аспирантами, ординаторами, студентами и/или курсантами.

Более подробно рассмотреть виды стандартных налоговых вычетов можно посмотреть в приложении Д.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

Из п. 3 ст. 218 НК РФ следует, что если налогоплательщик работает в нескольких местах одновременно (получает доходы из разных источников), то все стандартные вычеты (и «личные», и «на детей») предоставляются налогоплательщику только одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика.

Стандартные налоговые вычеты (как и все налоговые вычеты по НДФЛ) предоставляются только по доходам, облагаемым по ставке 13% (п. 3 ст. 210 НК РФ).

Пример: В.Е.Смирнов женат, у него двое детей. Одному ребенку 10 лет, другому -- 12. Ежемесячно Петров зарабатывает 16 000 руб. Ему ежемесячно предоставляется вычет в размере 400 руб. на него самого и два вычета по 1000 руб. на детей. В начале 2010г. Петров написал заявление, в котором попросил предоставить ему вычеты и приложил к нему копии свидетельств о рождении своих детей. Однако уже в марте 2010г. заработок Петрова составил 54 000 руб. (18 000 руб. х 3) и превысил установленный лимит (40 000 руб.). Значит, с этого месяца он потерял право на вычет на себя. Право на вычет на детей он не потерял, так как его доход до конца года не превысил 280 000 руб.

Личные налоговые вычеты. Личный стандартный налоговый вычет представляет собой сумму, на которую ежемесячно уменьшается база, облагаемая НДФЛ.

Размер и порядок предоставления личного стандартного вычета зависит от того, к какой категории (из перечисленных в подп. 1 - 3 п. 1 ст. 218 НК РФ) относится налогоплательщик.

Стандартные вычеты предоставляются в следующих размерах:

1. 3 000 руб. за каждый месяц налогового периода для лиц (налогоплательщиков) (подп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ):

- граждане, которые стали инвалидами из-за аварии на производственном объединении «Маяк» или на Чернобыльской АЭС;

- инвалиды Великой Отечественной войны и военные, получившие инвалидность при исполнении своих служебных обязанностей;

- граждане, получившие заболевание из-за катастрофы на Чернобыльской АЭС;

- лица, участвовавшие в подземных испытаниях ядерного оружия в условиях штатных радиационных ситуаций.

2. на ежемесячный вычет 500 руб. имеют право:

- Герои Советского Союза, Герои России, а также лица, награжденные орденом Славы трех степеней;

- участники Великой Отечественной войны;

- люди, находившиеся в Ленинграде в период его блокады;

- бывшие узники концлагерей;

- инвалиды с детства, а также инвалиды I и II групп;

- перенесшие заболевания, связанные с радиацией;

- доноры костного мозга;

- лица, принимавшие участие в ликвидации последствий аварии на производственном объединении «Маяк»;

- выехавшие из зоны отчуждения Чернобыльской АЭС;

- граждане, выполнявшие интернациональный долг в Республике Афганистан, и др.

Пример: работник организации К.С.Николаев, инвалид I группы, является лицом, принимавшим в 1986 г. участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС.

Определим, в каком размере ему должен предоставляться стандартный налоговый вычет.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ лица, принимавшие в 1986 - 1987 гг. участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС, имеет право на получение стандартного вычета в размере 3000 руб. за каждый месяц налогового периода.

Одновременно этот работник, являясь инвалидом I группы, согласно подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ имеет право на вычет в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода.

Учитывая положения п. 2 ст. 218 НК РФ (согласно которому налогоплательщикам, имеющим в соответствии с подп. 1 - 3 п. 1 ст. 218 НК РФ право более чем на один стандартный налоговый вычет, предоставляется максимальный вычет), К.С.Николаеву за каждый месяц налогового периода должен предоставляться вычет в размере 3000 руб. за каждый месяц налогового периода, установленный подп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ.

- 500 руб. за каждый месяц налогового периода для лиц (налогоплательщиков) (подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ).

Пример: И. И. Иванов еще ребенком находился в Ленинграде в период блокады, поэтому он имеет право на налоговый вычет, равный 500 руб. Ежемесячная заработная плата Иванова -- 15 000 руб. В январе 2009 г. он представил в бухгалтерию документы, подтверждающие его право на стандартные налоговые вычеты. Организация должна предоставить ему вычет -- 500 руб. Общая сумма заработка за 2009 г. у Иванова составила 180 000 руб. (15 000 руб. х 12 мес), а сумма стандартных вычетов -- 6 000 руб. (500 руб. х 12 мес). Значит, налогооблагаемый доход Иванова будет равен 174 000 руб. (180 000 руб. - 6 000 руб.). Сумма налога - 22 620 руб. (174 000 руб. х 13%).

- 400 руб. за каждый месяц налогового периода для остальных (не указанных выше) лиц (налогоплательщиков) вычет предоставляется до месяца, в котором его доход превысил 40 000 руб (подп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ)

Пример: ежемесячный оклад продавщицы Е. И. Сидоровой составляет 18 000 руб. На вычеты в размере 3000 руб. или 500 руб. Сидорова права не имеет. Следовательно, ее доход ежемесячно можно уменьшать только на 400 руб. В январе 2009г. доход Сидоровой составил 18 000 руб., а налогооблагаемый доход -- 17 600 руб. (18 000 руб. - 400 руб.). В марте 2009 г. доход - 54 000 руб. (18 000 руб. + 18 000 руб. + 18 000 руб.), а налогооблагаемый доход -- 53 200 руб.(18 000 руб. х 3 мес. - 400 руб. х 2 мес.). Начиная с марта и до конца 2009г. стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. Сидоровой предоставляться не должен.

Если налогоплательщик в соответствии с подп. 1 - 3 п. 1 ст. 218 НК РФ имеет право более чем на один стандартный налоговый вычет, ему предоставляется наибольший из соответствующих вычетов (п. 2 ст. 218 НК РФ).

Вычеты на ребенка (детей). Согласно нормам главы 23 НК РФ все родители имеют право на стандартный налоговый вычет на содержание детей.

К родителям ребенка относятся лица, признаваемые родителями в соответствии с нормами семейного законодательства, записанные в установленном порядке отцом (матерью) ребенка в книге записей рождений и в свидетельстве о рождении ребенка, как состоящие, так и не состоящие в браке между собой на дату регистрации рождения ребенка.

Вычеты предоставляются обоим родителям. Если родитель является одиноким, ему предоставляется ежемесячно двойной налоговый вычет в размере 2000 руб. (1000 руб. х 2). Под одиноким родителем в данном случае понимается один из родителей, не состоящий в браке.

Пример: О. О. Факелов женат, у него двое детей. Одному ребенку 10 лет, другому -- 12. Ежемесячно Факелов зарабатывает 16 000 руб. Ему ежемесячно предоставляется вычет в размере 400 руб. на него самого и два вычета по 1000 руб. на детей. В начале 2008 г. Факелов написал заявление, в котором попросил предоставить ему вычеты и приложил к нему копии свидетельств о рождении своих детей. Однако уже в марте 2008 г. заработок Факелова составил 54 000 руб. (18 000 руб. х 3) и превысил установленный лимит (40 000 руб.). Значит, с этого месяца он потерял право на вычет на себя. Право на вычет на детей он не потерял, так как его доход до конца года не превысил 280 000 руб.

Налогоплательщик для получения налогового вычета должен представить документы, удостоверяющие его право на эти вычеты.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику работодателем, который является источником выплаты дохода, на основании письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты. [2]

Если в течение года стандартные налоговые вычеты налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, то по окончании года на основании заявления налогоплательщика, прилагаемого к налоговой декларации, и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговый орган перерасчитывает налог с учетом предоставления стандартных налоговых вычетов. [2]

Стандартные налоговые вычеты предоставляются на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента и курсанта в возрасте до 24 лет:

- родителям, состоящим в зарегистрированном браке, а также супругам родителей - в размере 600 руб.;

- вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам и попечителям, а также каждому из приемных родителей - в размере 1200 руб.;

-родителям, у которых ребенок - учащийся возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, - в размере 1200 руб.;

- родителям, у которых ребенок - учащийся очной форма обучения, аспирант, ординатор, студент в возрасте до 24 лет, инвалид I или II группы, - в размере 1200 руб.

Указанный налоговый вычет предоставляется до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный налоговым агентом, нарастающим итогом с начала налогового периода, превысил 40 000 руб.

Предоставление вычета вдовам (вдовцам), одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за месяцем их вступления в брак. Под одинокими родителями в соответствии с главой 23 НК РФ понимается один из родителей, который не состоит в зарегистрированном браке.

Пример: мать ребенка с его отцом не состоят в зарегистрированном браке. В свидетельстве о рождении ребенка указаны оба родителя (ст. 51 Семейного кодекса РФ). Между ними заключено соглашение об уплате алиментов согласно ст. 100 Семейного кодекса РФ, которое составлено в письменной форме и нотариально заверено. Сумма алиментов удерживается из ежемесячного заработка отца. Ребенок проживает с матерью.

Пример. Работнику организации ежемесячно начисляется заработная плата в размере 14000 руб. (в т.ч. районный коэффициент). По заявлению работника ему предоставляется стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. и удвоенный налоговый вычет на двух детей. В январе с указанного работника удерживается сумма налога с дохода за вычетом стандартных налоговых вычетов в размере 400 руб. и 2400 руб. (600 руб. х 2 х 2 детей), в феврале - предоставляются только вычеты на детей в размере 2400 руб., так как совокупный доход превысил 20000 руб., начиная с марта (месяца, когда совокупный доход превысил 40000 руб.) и до конца года сумма налога исчисляется с полного дохода без каких-либо вычетов.

Доход работника за январь составил 14000 руб. Налоговая база за январь определена в сумме 11200 руб. = 14000 руб. - 2800 руб. Сумма исчисленного налога по ставке 13% составила сумму 1456 руб. = 11200 руб. х 13%. На руки работнику причитается за январь 12544 руб. = 14000 руб. - 1456 руб.

Доход работника за январь-февраль составил 28000 руб. Налоговая база за январь-февраль определена в сумме 22800 руб. = 28000 руб. - 2400 руб. - 2800 руб.. Сумма исчисленного налога по ставке 13% составила сумму 2964 руб. = 22800 руб. х 13%. С учетом ранее удержанного налога за январь подлежит удержанию налога за февраль 1508 руб. = 2964 руб. - 1456 руб. На руки работнику причитается за февраль 12492 руб. = 14000 руб. - 1508 руб.

Доход работника за январь-февраль-март составил 42000 руб. Налоговая база за январь-февраль-март определена в сумме 36800 руб. = 42000 руб. - 2400 руб. - 2800 руб. Сумма исчисленного налога по ставке 13% составила сумму 4784 руб. = 36800 руб. х 13%. С учетом ранее удержанного налога за январь-февраль подлежит удержанию налога за март 1820 руб. = 4784. - 2964 руб. На руки работнику причитается за март 12180 руб. = 14000 руб. - 1820 руб.

Социальные налоговые вычеты. Такие вычеты предоставляются в том случае, если в течение года физическое лицо (гражданин) тратил деньги:

- на благотворительность;

- на обучение;

- на лечение;

- на пенсионные взносы в пользу родственников;

- на дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии.

Налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на суммы фактически произведенных в налоговом периоде расходов на благотворительные цели.

Предоставляется налоговый вычет в том случае, если расходы произведены налогоплательщиком за счет собственных средств и относятся к доходам того налогового периода, в котором фактически осуществлены расходы. Если в текущем налоговом периоде вычеты не могут быть реализованы, неиспользованный остаток не переносится на следующий налоговый период.

Социальный налоговый вычет уменьшает налоговую базу только в отношении доходов, облагаемых по налоговой ставке 13%. Предоставляется он только налоговым органом по окончании налогового периода, когда налогоплательщик подает ему заявление и налоговую декларацию.

Порядок и основания применения социальных налоговых вычетов имею свои особенности.

Социальный налоговый вычет в части расходов на благотворительные цели.[2] Социальные налоговые вычеты предоставляются:

_ в сумме, перечисленной на благотворительные цели денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд;

_ в сумме пожертвований, перечисленных (уплаченных) религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности.

Если налогоплательщик перечисляет благотворительные взносы общественной организации, уставной задачей которой является привлечение внебюджетных средств для оказания благотворительной помощи перечисленным выше организациям, воспользоваться социальным налоговым вычетом он не может. Денежные средства должны быть направлены непосредственно организациям, перечисленным в подп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ. Соответствующие разъяснения даны МинФином России в письме от 14 июня 2006г. №03-05-01-05/101.

Размер вычета в части расходов на благотворительные цели не может превышать 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде, в котором произведены указанные расходы.

Для получения такого налогового вычета необходимо:

- подать в налоговый орган декларацию в установленной форме в установленный срок;

- документы, подтверждающие участие в благотворительной деятельности;

- платежные документы по расходам на благотворительность;

- справку о доходах по форме № 2-НДФЛ, где отражены полученный доход и сумма уплаченного налога. [21; С. 220]

Пример: В сентябре 2009г. О. П. Федоров внес в кассу детского спортивного центра благотворительный взнос 100 000 руб. Деньги направлены на нужды детской хоккейной команды. Годовой заработок Федорова составил 300 000 руб. С этого дохода организация-работодатель удержала налог в размере 39 000 руб. (300 000 руб. х 13%: 100%).

По окончании 2009г. Федоров обратился в налоговую инспекцию с просьбой предоставить ему социальный налоговый вычет и сдал все необходимые документы. Вычет ему был предоставлен только в сумме 75 000 руб. (300 000 руб. х 25% : 100%). Таким образом, налог, который Федоров должен был заплатить в 2008г., равен 29 250 руб. [(300 000 руб. - 75000 руб.) х 13% : 100%]. Переплата составила 9750 руб. (39 000 руб. - 29 250 руб.). Эту сумму налоговые органы вернут.

Пример. Гражданин в январе 2009г. перечислил благотворительный взнос детскому дому в размере 150 000 руб.

В 2009 г. он по месту работы получил заработок в размере 360 000 руб. Гражданин женат, имеет сына трех лет. Стандартные налоговые вычеты ему были предоставлены только за январь 2009г.:

согласно подп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ - в размере 400 руб.;

согласно подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ - в размере 600 руб.

С полученного заработка по месту работы был уплачен налог на доходы физических лиц в размере 46 670 руб. (359 000 руб. * 13%).

По окончании года гражданин подает в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию, к которой прилагает документы, подтверждающие его право на стандартные налоговые вычеты и социальный налоговый вычет в связи с расходами на благотворительные цели.

Поскольку в 2009г. доход гражданина получен только по месту основной работы, для расчета размера социального налогового вычета на благотворительность принимается его заработок в размере 360 000 руб. Социальный налоговый вычет в связи с расходами на благотворительные цели предоставляется в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% его заработка, что составляет 90 000 руб. (360 000 руб. * 25%).

Налоговая база за 2009г. с учетом вычетов составила 269 000 руб. (360 000 руб. - 400 руб. - 600 руб. - 90 000 руб.). Налог, причитающийся к уплате, - 34 970 руб. (269 000 руб. * 13%).

В течение года фактически был уплачен налог в размере 46 670 руб. Следовательно, к возврату причитается сумма налога в размере 11 700 руб. (46 670 руб. - 34 970 руб.).